Develop Baudurchführungs- und Stadtentwicklungs GmbH gegen Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland. Ersuchen um Vorabentscheidung: Verwaltungsgerichtshof - Österreich. Richtlinie 69/335/EWG - Indirekte Steuern auf die Ansammlung von Kapital - Gesellschaftsteuer - Einlagen jeder Art - Begriff - Von der Muttergesellschaft einer Gesellschaft, die von einer Kapitalgesellschaft ausgegebene Genussscheine erworben hat, gezahlte finanzielle Beiträge.

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Urteil des Gerichtshofes (Sechste Kammer)
17. Oktober 2002[*]

In der Rechtssache C-71/00

betreffend ein dem Gerichtshof nach Artikel 234 EG vom österreichischen Verwaltungsgerichtshof in dem bei diesem anhängigen Rechtsstreit

Develop Baudurchführungs- und Stadtentwicklungs GmbH

gegen

Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland

vorgelegtes Ersuchen um Vorabentscheidung über die Auslegung von Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335/EWG des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital (ABl. L 249, S. 25) in der Fassung der Akte über die Bedingungen des Beitritts der Republik Österreich, der Republik Finnland und des Königreichs Schweden und die Anpassungen der die Europäische Union begründenden Verträge (ABl. 1994, C 241, S. 21, und ABl. 1995, L 1, S. 1)

erlässt

DER GERICHTSHOF (Sechste Kammer)

unter Mitwirkung des Kammerpräsidenten J.-P. Puissochet sowie der Richter R. Schintgen (Berichterstatter) und C. Gulmann, der Richterin F. Macken und des Richters J. N. Cunha Rodrigues,

Generalanwalt: A. Tizzano

Kanzler: R. Grass

unter Berücksichtigung der schriftlichen Erklärungen

aufgrund des Berichts des Berichterstatters,

nach Anhörung der Schlussanträge des Generalanwalts in der Sitzung vom 7. Februar 2002,

folgendes

Urteil

1Der österreichische Verwaltungsgerichtshof hat mit Beschluss vom 17. Februar 2000, beim Gerichtshof eingegangen am 2. März 2000, gemäß Artikel 234 EG eine Frage nach der Auslegung von Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335/EWG des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital (ABl. L 249, S. 25) in der Fassung der Akte über die Bedingungen des Beitritts der Republik Österreich, der Republik Finnland und des Königreichs Schweden und die Anpassungen der die Europäische Union begründenden Verträge (ABl. 1994, C 241, S. 21, und ABl. 1995, L 1, S. 1) (nachstehend: Richtlinie 69/335) zur Vorabentscheidung vorgelegt.

2Diese Frage stellt sich in einem Rechtsstreit zwischen der Develop Baudurch-führungs- und Stadtentwicklungs GmbH (nachstehend: Develop) und der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (nachstehend: Finanzlandesdirektion) wegen der Erhebung der Gesellschaftsteuer auf bei der Ausgabe von Genussscheinen zugunsten der Develop gezahlte finanzielle Beiträge.

Rechtlicher Rahmen

Gemeinschaftsrecht

3Die Richtlinie 69/335 dient nach ihrer ersten Begründungserwägung der Förderung des freien Kapitalverkehrs, der als eine der wesentlichen Voraussetzungen zur Schaffung einer Wirtschaftsunion mit ähnlichen Eigenschaften wie ein Binnenmarkt angesehen wird.

4Nach der sechsten Begründungserwägung der Richtlinie 69/335 setzt die Verfolgung dieses Zieles hinsichtlich der Steuern auf die Ansammlung von Kapital voraus, dass die in den Mitgliedstaaten bis dahin geltenden indirekten Steuern aufgehoben und durch eine innerhalb des Gemeinsamen Marktes nur einmal und in allen Mitgliedstaaten in gleicher Höhe erhobene Steuer ersetzt werden.

5In Artikel 4 Absatz 1 der Richtlinie 69/335 heißt es:

„Der Gesellschaftsteuer unterliegen die nachstehenden Vorgänge:

....

...“

6Artikel 5 Absatz 1 der Richtlinie 69/335 lautet wie folgt:

Nationales Recht

7Gemäß § 2 Absatz 1 Ziffer 1 des Kapitalverkehrsteuergesetzes vom 16. Oktober 1934 (DRGBl. 1934/1058 in der Fassung BGBl. 1995/21, nachstehend: KVG) unterliegt der Gesellschaftsteuer „der Erwerb von Gesellschaftsrechten an einer inländischen Kapitalgesellschaft durch den ersten Erwerber“.

8Gemäß § 5 Absatz 1 KVG gelten Genussrechte als Gesellschaftsrechte. Nach § 5 Absatz 2 KVG sind die Inhaber von Genussrechten den Gesellschaftern der Kapitalgesellschaft, von der diese Rechte begeben wurden, gleichgestellt.

9Gemäß § 7 Absatz 1 Buchstabe a KVG wird beim Erwerb von Gesellschaftsrechten und damit auch beim Erwerb von Genussscheinen als Bemessungsgrundlage der Wert der Gegenleistung herangezogen, zu der auch die von den Gesellschaftern übernommenen Kosten der Gesellschaftsgründung oder Kapitalerhöhung gehören, dagegen nicht die Gesellschaftsteuer, die für den Erwerb der Gesellschaftsrechte zu entrichten ist.

Ausgangsrechtsstreit und Vorabentscheidungsfrage

10Die Develop ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung, deren Gesellschafter die Kontrakto Bauerrichtungs- und Verwertungsgesellschaft mbH und die Raiffeisenlandesbank Niederösterreich — Wien reg. Genossenschaft mbH sind.

11Im Dezember 1995 zeichnete die RLB Beteiligungs- und Treuhandverwaltungs GmbH (nachstehend RLBBT) von der Develop begebene Genussscheine zum Gesamtnennbetrag von 1615000 ATS.

12Wie sich aus dem Vorlagebeschluss ergibt, verbrieften diese Genussscheine einen Anspruch auf Teilnahme am laufenden Gewinn, am Vermögen, am Unternehmenswert einschließlich aller stillen Reserven und des Firmenwerts sowie am Liquidationsgewinn der Develop.

13Wie sich ebenfalls aus dem Vorlagebeschluss ergibt, gewährten die Genussscheine ihrem Inhaber zudem einen Anspruch auf Rückzahlung des Nennbetrags zuzüglich etwa geleisteter Zuzahlungen. Im Falle der Auflösung des Genussrechtsverhältnisses durch Kündigung stand den Inhabern der Genussscheine ein Auseinandersetzungsbetrag in Höhe des anteiligen Unternehmenswerts bezogen auf den Auflösungszeitpunkt, mindestens jedoch der Nennbetrag der Genussscheine zuzüglich etwa geleisteter Zuzahlungen zu. Im Falle der Liquidation der Gesellschaft waren die Inhaber der Genussscheine entsprechend dem Wert ihrer Genussscheine am Liquidationsgewinn beteiligt. Durch den Erwerb dieser Genussscheine sollte überdies kein Gesellschaftsverhältnis welcher Art auch immer zwischen der begebenden Gesellschaft und den Erwerbern der Genussscheine begründet werden. Im Übrigen standen diesen keine Gesellschafterrechte wie zum Beispiel das Stimmrecht oder das Recht, an Generalversammlungen teilzunehmen, zu.

14Am 16. Februar 1996 wurde die Steuererklärung betreffend die Ausgabe der Genussscheine beim Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern abgegeben. Wie aus dieser Erklärung hervorgeht, hatte die Develop zusätzlich zu dem Betrag von 1615000 ATS, den sie von der RLBBT erhalten hatte, von der RLB Im-mobilienprojektentwicklungs- und Beteiligungs GmbH eine Zuzahlung von 321385000 ATS erhalten. Die Develop räumte ein, dass diese Zuzahlung im Rahmen der Zeichnung der Genussscheine erfolgt sei, machte aber geltend, sie unterliege nicht der Gesellschaftsteuer, weil sie nicht vom Erwerber der Genussscheine, sondern von dessen Muttergesellschaft aufgebracht worden sei.

15Mit Bescheid vom 29. Mai 1996 setzte das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern die von der Develop zu zahlende Gesellschaftsteuer ausgehend von einer Bemessungsgrundlage von 323000000 ATS fest.

16Die Develop legte gegen diesen Bescheid bei der Finanzlandesdirektion Berufung ein und machte geltend, eine von einem Nichtgesellschafter geleistete Zuzahlung wie der „Großmutterzuschuss“ der RLB Immobilienprojektentwicklungs- und Beteiligungsgesellschaft mbH unterliege nicht der Gesellschaftsteuer. Sie beanstandete in ihrer Berufung jedoch nicht die Erhebung der Gesellschaftsteuer auf den Betrag von 1615000 ATS.

17Mit Bescheid vom 18. Juli 1997 wies die Finanzlandesdirektion die Berufung mit der Begründung ab, die Herkunft der im Rahmen der Ausgabe der Genussscheine bezogenen Mittel sei ohne Bedeutung, da die in Höhe des Nennwerts der Genussscheine gezahlten Beträge und die Zuzahlung eine Einheit darstellten. Diese beiden Beträge seien nämlich als Einheit anzusehen, da sie für den Genussscheininhaber sowohl die Höhe des Rückzahlungsanspruchs als auch die Höhe des Gewinnanspruchs bestimmten.

18Die Develop legte gegen diesen Bescheid beim Verwaltungsgerichtshof Beschwerde ein. Zur Begründung machte sie insbesondere geltend, nach Artikel 4 der Richtlinie 69/335 könnten Zuzahlungen, die nicht von einem Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft stammten, nicht der Gesellschaftsteuer unterzogen werden.

19Der Verwaltungsgerichtshof hat daraufhin das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Stellen Leistungen, die der Erwerber von Genussrechten an einer Kapitalgesellschaft nicht selbst, sondern im Wege seiner Muttergesellschaft erbringt, „Einlagen jeder Art“ im Sinne des Artikels 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 dar?

Zur Vorlagerrage

20Das vorlegende Gericht möchte mit seiner Frage wissen, ob Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 dahin auszulegen ist, dass der Gesellschaftsteuer finanzielle Beiträge unterliegen, die eine Muttergesellschaft an eine Kapitalgesellschaft, die ihr Gesellschaftsvermögen durch Ausgabe von Genussscheinen erhöht, leistet, damit diese Genussscheine von einer Tochtergesellschaft der genannten Muttergesellschaft erworben werden können.

21Hierzu ist zunächst darauf hinzuweisen, dass, wie aus Randnummer 28 des Urteils vom heutigen Tag in der Rechtssache C-138/00 (Solida und Tech, Slg. S. I-8905) hervorgeht, die Ausgabe von Genussscheinen wie den im Ausgangsverfahren fraglichen durch eine Kapitalgesellschaft grundsätzlich in den Anwendungsbereich von Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 fällt.

22Sodann ist zu beachten, dass, wie der Gerichtshof entschieden hat, der Umstand, dass der Erwerber dieser Genussscheine kein Gesellschafter der begebenden Gesellschaft ist, nicht dazu führen kann, dass dieser Vorgang aus dem Anwendungsbereich der Richtlinie 69/335 herausfällt (vgl. in diesem Sinne Urteil Solida und Tech, Randnrn. 32 und 33).

23Folglich sind die vom Erwerber der Genussscheine zum Zweck dieses Erwerbs geleisteten Einlagen gemäß Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 gesellschaftsteuerpflichtig.

24Finanzielle Beiträge, die den Nennwert der Genussscheine übersteigen und die deren Erwerber an die begebende Gesellschaft gezahlt hat, sind damit als Einlagen zum Zweck des Erwerbs dieser Genussscheine anzusehen, sofern diese Zahlung eine zwingende Voraussetzung für das Zustandekommen des Erwerbs darstellten (vgl. entsprechend Urteil vom heutigen Tag in der Rechtssache C-339/99, ESTAG, Slg. S. I-8905, Randnrn. 30 bis 33).

25Schließlich ist, wie sich außerdem aus den Randnummern 37 und 38 des Urteils ESTAG ergibt, die Feststellung, ob ein Vorgang in den Anwendungsbereich von Artikel 4 der Richtlinie 69/335 fällt, anhand einer wirtschaftlichen und nicht einer formalen, allein auf die Herkunft der Einlagen abstellenden Betrachtungsweise zu treffen, indem untersucht wird, wem die Zahlung der Einlagen tatsächlich zuzurechnen ist.

26Daher ist für die Feststellung, ob finanzielle Beiträge, die von der Muttergesellschaft des Erwerbers von Genussscheinen erbracht werden, unter Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 fallen, zu prüfen, inwieweit die Zahlung dieser Beiträge diesem Erwerber zuzurechnen ist.

27Insoweit stellen die Tatsache, dass die Verpflichtung zur Zahlung dieser Beiträge die genannte Tochtergesellschaft trifft, und der Umstand, dass diese Zahlung für die Tochtergesellschaft befreiende Wirkung hatte, Indizien dafür dar, dass die Zahlung dieser Beiträge durch die Muttergesellschaft einer Tochtergesellschaft der Letztgenannten zuzurechnen ist (vgl. in diesem Sinne Urteil ESTAG, Randnr. 39).

28Es ist jedoch Sache des nationalen Gerichts, in Anbetracht der Umstände der bei ihm anhängigen Rechtssache zu entscheiden, ob die Zahlung eines finanziellen Beitrags durch den Erwerber der Genussscheine zum Zweck dieses Erwerbs erfolgt — oder mit diesem in einem notwendigen Zusammenhang steht — und, falls diese Zahlung durch die Muttergesellschaft des Erwerbers der Genussscheine erfolgt, ob sie diesem zuzurechnen ist.

29Nach alledem ist auf die gestellte Frage zu antworten, dass Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335 dahin auszulegen ist, dass der Gesellschaftsteuer finanzielle Beiträge unterliegen, die eine Muttergesellschaft an eine Kapitalgesellschaft, die ihr Gesellschaftsvermögen durch Ausgabe von Genussscheinen erhöht, leistet, damit diese Genussscheine von einer Tochtergesellschaft der genannten Muttergesellschaft erworben werden können.

Kosten

30Die Auslagen der österreichischen und der niederländischen Regierung sowie der Kommission, die vor dem Gerichtshof Erklärungen abgegeben haben, sind nicht erstattungsfähig. Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts.

Tenor

Aus diesen Gründen

hat

DER GERICHTSHOF (Sechste Kammer)

auf die ihm vom Verwaltungsgerichtshof mit Beschluss vom 17. Februar 2000 vorgelegte Frage für Recht erkannt:

Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe d der Richtlinie 69/335/EWG des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital in der Fassung der Akte über die Bedingungen des Beitritts der Republik Österreich, der Republik Finnland und des Königreichs Schweden und die Anpassungen der die Europäische Union begründenden Verträge ist dahin auszulegen, dass der Gesellschaftsteuer finanzielle Beiträge unterliegen, die eine Muttergesellschaft an eine Kapitalgesellschaft, die ihr Gesellschaftsvermögen durch Ausgabe von Genussscheinen erhöht, leistet, damit diese Genussscheine von einer Tochtergesellschaft der genannten Muttergesellschaft erworben werden können.

Puissochet

Schintgen

Gulmann

Macken

Cunha Rodrigues

Verkündet in öffentlicher Sitzung in Luxemburg am 17. Oktober 2002.

Der Kanzler

R. Grass

Der Präsident der Sechsten Kammer

J.-P. Puissochet

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