Kommission der Europäischen Gemeinschaften wegen Königreich Schweden. Vertragsverletzung eines Mitgliedstaats - Richtlinie 77/388/EWG - Mehrwertsteuer - Artikel 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe a - Besteuerungsgrundlage - Unmittelbar mit dem Preis zusammenhängende Subventionen - Verordnung (EG) Nr. 603/95 - Beihilfen für Trockenfutter.

Urteil des Gerichtshofes (Zweite Kammer)
15. Juli 2004[*]

In der Rechtssache C-463/02

Kommission der Europäischen Gemeinschaften, vertreten durch E. Traversa und K. Simonsson als Bevollmächtigte, Zustellungsanschrift in Luxemburg,

Klägerin,

gegen

Königreich Schweden, vertreten durch A. Falk als Bevollmächtigte, Zustellungsanschrift in Luxemburg,

Beklagter,

unterstützt durch

Republik Finnland, vertreten durch T. Pynnä als Bevollmächtigte, Zustellungsanschrift in Luxemburg,

Streithelferin,

wegen Feststellung, dass das Königreich Schweden dadurch gegen seine Verpflichtungen aus Artikel 11 der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern — Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABl. L 145, S. 1) verstoßen hat, dass es auf den Betrag der Beihilfen, die es nach der Verordnung (EG) Nr. 603/95 des Rates vom 21. Februar 1995 über die Gemeinsame Marktorganisation für Trockenfutter (ABl. L 63, S. 1) gewährt hat, keine Mehrwertsteuer erhoben hat,

erlässt

DER GERICHTSHOF (Zweite Kammer)

unter Mitwirkung des Kammerpräsidenten C. W. A. Timmermans, der Richter C. Gulmann (Berichterstatter), J.-P. Puissochet und J. N. Cunha Rodrigues sowie der Richterin N. Colneric,

Generalanwalt: L. A. Geelhoed,

Kanzler: L. Hewlett, Hauptverwaltungsrätin,

aufgrund des Sitzungsberichts,

nach Anhörung der Beteiligten in der Sitzung vom 16. Oktober 2003, in der die Kommission durch E. Traversa, K. Simonsson, K. Gross und I. Koskinen als Bevollmächtigte, das Königreich Schweden durch A. Kruse und die Republik Finnland durch T. Pynnä vertreten waren,

nach Anhörung der Schlussanträge des Generalanwalts in der Sitzung vom 27. November 2003

folgendes

Urteil

1Die Kommission der Europäischen Gemeinschaften hat mit Klageschrift, die am 23. Dezember 2002 bei der Kanzlei des Gerichtshofes eingegangen ist, gemäß Artikel 226 EG Klage erhoben auf Feststellung, dass das Königreich Schweden dadurch gegen seine Verpflichtungen aus Artikel 11 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuer — Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABl. L 145, S. 1, im Folgenden: Sechste Richtlinie) verstoßen hat, dass es auf den Betrag der Beihilfen, die es nach der Verordnung (EG) Nr. 603/95 des Rates vom 21. Februar 1995 über die Gemeinsame Marktorganisation für Trockenfutter (ABl. L 63, S. 1) gewährt hat, keine Mehrwertsteuer erhoben hat.

Rechtlicher Rahmen

Mehrwertsteuerrecht der Gemeinschaft

2Artikel 2 Absatz 1 der Sechsten Richtlinie unterwirft „Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Inland gegen Entgelt ausführt“, der Mehrwertsteuer.

3Artikel 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie bestimmt:

„Die Besteuerungsgrundlage ist:

Trockenfutterbeihilfenrecht der Gemeinschaft

4Artikel 3 der Verordnung Nr. 603/95 sieht vor, dass die Beihilfe in Höhe von 68,83 Euro pro Tonne für künstlich getrocknetes Futter und in Höhe von 38,64 Euro pro Tonne für sonnengetrocknetes Futter gewährt wird.

5Artikel 4 in der durch die Verordnung (EG) Nr. 1347/95 des Rates vom 9. Juni 1995 (ABl. L 131, S. 1) geänderten Fassung führt für jedes Wirtschaftsjahr garantierte Höchstmengen ein, für die die Beihilfe gewährt werden darf. Außerdem teilt diese Vorschrift die Höchstmengen auf die Mitgliedstaaten auf.

6Artikel 5 bestimmt:

„Überschreitet die Menge Trockenfutter, für die die Beihilfe ... in einem gegebenen Wirtschaftsjahr beantragt wird, die in Artikel 4 ... genannte GHM [garantierte Höchstmenge], so wird die in dem betreffenden Wirtschaftsjahr zu zahlende Beihilfe folgendermaßen berechnet:

...“

7Artikel 6 Absatz 2 macht die Zahlung eines Vorschusses auf die Beihilfe davon abhängig, dass das Trockenfutter das Verarbeitungsunternehmen verlassen hat.

8Artikel 8 bestimmt:

„Die Beihilfe gemäß Artikel 3 wird auf Antrag des Berechtigten für Trockenfutter gewährt, das die Verarbeitungsunternehmen verlassen hat und folgenden Bedingungen entspricht:

Jedoch können ergänzende Bedingungen, insbesondere in Bezug auf den Karotingehalt und den Rohfasergehalt ... festgelegt werden.“

9Artikel 9 Buchstabe c bestimmt:

„Die Beihilfe nach Artikel 3 wird ... nur den Verarbeitungsunternehmen gewährt,

...

10In Artikel 11 Absatz 2 heißt es:

„Handelt es sich bei den in Artikel 9 Buchstabe c) erster Gedankenstrich genannten Verträge[n] um Werkverträge, die die Verarbeitung des von den Erzeugern gelieferten Futters betreffen, so enthalten sie zumindest Angaben zu der Fläche, deren Ernte zu liefern ist, und eine Klausel betreffend die Verpflichtung des Verarbeitungsunternehmens, dem Erzeuger die Beihilfe nach Artikel 3 zu zahlen, die sie für die im Rahmen der Verträge verarbeiteten Mengen erhalten.“

Das Vorverfahren und die Klage

11Die Kommission stellte fest, dass das Königreich Schweden den Betrag der Beihilfen, die gemäß der Verordnung (EG) Nr. 603/95 gezahlt werden, nicht der Mehrwertsteuer unterwirft. Sie sah darin einen Verstoß gegen Artikel 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie und richtete deshalb am 18. November 1998 gemäß Artikel 169 EG-Vertrag (jetzt Artikel 226 EG) ein Mahnschreiben an diesen Mitgliedstaat, in dem sie ihn aufforderte, sich binnen zwei Monaten zu äußern.

12Am 15. Januar 1999 antwortete das Königreich Schweden, dass die Beihilfe im Hinblick auf ihr Ziel und die Art, wie sie berechnet und gezahlt werde, nicht als eine unmittelbar mit dem Preis einer Lieferung von Gegenständen oder einer Erbringung von Dienstleistungen im Sinne von Artikel 11 der Sechsten Richtlinie zusammenhängende Subvention angesehen werden könne.

13Die Kommission teilte diese Auffassung nicht und richtete am 6. August 1999 eine mit Gründen versehene Stellungnahme an die schwedische Regierung, in der sie diese aufforderte, alle erforderlichen Maßnahmen zu treffen, um der Stellungnahme innerhalb einer Frist von zwei Monaten nachzukommen.

14In einem Schreiben vom 4. Oktober 1999 hielt die schwedische Regierung an ihrer Ansicht fest.

15Daraufhin hat die Kommission beschlossen, die vorliegende Klage zu erheben.

16Durch Beschluss des Präsidenten des Gerichtshofes vom 29. April 2003 ist die Republik Finnland als Streithelferin zur Unterstützung der Anträge des Beklagten zugelassen worden.

Zur Begründetheit

Vorbringen der Beteiligten

17Nach Ansicht der Kommission besteht die Mehrwertsteuerpflicht für Umsätze, die von den Verarbeitungsunternehmen für Futtermittel nach zwei von drei möglichen Arten der Ausübung ihrer Tätigkeit erzielt wurden, nämlich:

18Bei Verarbeitungsunternehmen, die bei den Erzeugern Futter ankauften, um es danach an Dritte weiterzuverkaufen, liege ein Abschluss von Verträgen über den Kauf und Weiterverkauf von Gegenständen vor. Diese Umsätze seien offensichtlich als Lieferungen von Gegenständen im Sinne der Sechsten Richtlinie anzusehen und daher steuerpflichtig.

19Bei Werkverträgen sei die Tätigkeit als Dienstleistung anzusehen, die in der Trocknung des Futters bestehe, weil das Verarbeitungsunternehmen dem Erzeuger des Grünfutters das getrocknete Futter zurückgebe. Diese Dienstleistung sei also als solche gemäß der Sechsten Richtlinie steuerpflichtig.

20Da es sich um steuerbare Umsätze handele, müsse nach Artikel 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie auch auf die Beihilfen, die im Rahmen der Verordnung Nr. 603/95 gezahlt worden seien, Mehrwertsteuer erhoben werden.

21Artikel 9 der Verordnung Nr. 603/95 bestimme: „Die Beihilfe nach Artikel 3 wird ... nur den Verarbeitungsunternehmen gewährt.“ Diese seien damit im rechtlichen Sinne die Subventionsempfänger, die der Gemeinschaftsgesetzgeber gemeint habe, als er in Artikel 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie von der „Gegenleistung ..., die der Lieferer oder Dienstleistende ... erhalten soll“, gesprochen habe. Die Verordnung Nr. 603/95 führe keinen weiteren im rechtlichen Sinne Begünstigten der Vermarktungsbeihilfe für Trockenfutter auf.

22Zwar könne eine Subvention für eine bestimmte Kategorie von Unternehmen wirtschaftlich positive Auswirkungen sowohl für die den subventionierten Unternehmen im Produktionszyklus vorgelagerten Wirtschaftsbeteiligten (hier die Erzeuger des Grünfutters) als auch für die den subventionierten Unternehmen nachgelagerten Wirtschaftsbeteiligten (hier die Viehzüchter) haben. Bei Werkverträgen verlange der Gemeinschaftsgesetzgeber in Artikel 11 Absatz 2 der Verordnung Nr. 603/95 aber selbst, dass das Verarbeitungsunternehmen die von der Interventionsstelle erhaltene Beihilfe dem Erzeuger zahle.

23Die Möglichkeit, dass eine Subvention anderen Wirtschaftsteilnehmern zugute kommen könne, oder die Pflicht, eine Subvention ganz oder teilweise an andere Wirtschaftsteilnehmer abzuführen, ändere in keiner Weise die rechtliche Beurteilung des Problems. Der Beihilfeempfänger im rechtlichen Sinne, d. h. das Verarbeitungsunternehmen, sei vom mittelbaren Beihilfebegünstigten im wirtschaftlichen Sinne zu unterscheiden.

24Mit der Verwendung des Begriffes „unmittelbar mit dem Preis ... zusammenhängenden Subventionen“ in Artikel 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie habe der Gemeinschaftsgesetzgeber beabsichtigt, alle Beihilfen in die Besteuerungsgrundlage für die Mehrwertsteuer einzubeziehen, die sich unmittelbar auf den Betrag der Gegenleistung auswirkten, die der Lieferer oder der Dienstleister erhalte. Diese Subventionen müssten einen unmittelbaren und sogar einen kausalen Zusammenhang mit der Lieferung der Gegenstände oder der Erbringung der Dienstleistung haben, der genau beziffert oder bezifferbar sein müsse: Die Beihilfe werde gewährt, soweit diese Gegenstände oder Dienstleistungen tatsächlich auf dem Markt verkauft würden. Dies sei hier der Fall.

25Die schwedische Regierung macht geltend, dass die fragliche Beihilfe nicht unter Artikel 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie falle.

26Die Beihilfe werde nicht spezifisch für die Lieferung eines bestimmten Gegenstands oder die Erbringung einer bestimmten Dienstleistung gezahlt.

27Die in der Verordnung Nr. 603/95 festgelegten entscheidenden Kriterien für die Zahlung der Beihilfe seien, dass

28Es werde nicht verlangt, dass das Verarbeitungsunternehmen darüber hinaus steuerpflichtige Umsätze erziele, etwa durch den Verkauf des Trockenfutters oder die Trocknung des Futters auf Rechnung eines Erzeugers.

29Im Fall eines Werkvertrags könne die Beihilfe nicht als Gegenleistung für die Verarbeitung angesehen werden, da das Unternehmen die ihm gewährte Beihilfe an die Erzeuger abführen müsse.

30Die finnische Regierung hat keinen Streithilfeschriftsatz eingereicht. In der mündlichen Verhandlung hat sie die Anträge des Beklagten unterstützt.

Würdigung durch den Gerichtshof

31Nach Artikel 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe b der Sechsten Richtlinie umfasst die Besteuerungsgrundlage für die Mehrwertsteuer in den dort genannten Fällen die an die Steuerpflichtigen gezahlten Subventionen. Diese Regelung zielt darauf ab, den gesamten Wert der Gegenstände und Dienstleistungen der Mehrwertsteuer zu unterwerfen und somit zu vermeiden, dass die Zahlung einer Subvention zu einem geringeren Steuerertrag führt.

32Diese Vorschrift ist gemäß ihrem Wortlaut anwendbar, wenn die Subvention unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängt.

33Das ist zunächst nur dann der Fall, wenn die Subvention an den subventionierten Wirtschaftsteilnehmer gerade für die Lieferung eines bestimmten Gegenstands oder die Erbringung einer bestimmten Dienstleistung gezahlt wird. Nur in diesem Fall kann die Subvention als Gegenleistung für die Lieferung eines Gegenstands oder der Erbringung einer Dienstleistung angesehen werden und ist damit steuerbar. Namentlich muss festgestellt sein, dass das Recht auf Auszahlung der Subvention dem Begünstigten zusteht, wenn er einen steuerbaren Umsatz bewirkt hat (Urteil vom 22. November 2001 in der Rechtssache C-184/00, Office des produits wallons, Slg. 2001, I-9115, Randnrn. 12 und 13).

34Weiter muss die Subvention des Subventionsempfängers dem Abnehmer des Gegenstands oder dem Dienstleistungsempfänger zugute kommen. Der vom Abnehmer oder Dienstleistungsempfänger zu zahlende Preis muss nämlich so festgesetzt sein, dass er sich entsprechend der dem Verkäufer des Gegenstands oder dem Dienstleistungserbringer gewährten Subvention ermäßigt, die damit in die Kalkulation des Preises einfließt, den der Letztgenannte verlangt. Die Zahlung der Subvention an den Verkäufer oder Dienstleistungserbringer muss diesem also objektiv gesehen den Verkauf des Gegenstands bzw. die Erbringung der Dienstleistung zu einem niedrigeren Preis als dem ermöglichen, den er ohne Subvention verlangen müsste (Urteil Office des produits wallons, Randnr. 14).

35Die von der Subvention verkörperte Gegenleistung muss zumindest bestimmbar sein. Dabei ist nicht erforderlich, dass die Höhe der Subvention genau dem Betrag entspricht, um den der Preis des gelieferten Gegenstands oder der erbrachten Dienstleistung sich ermäßigt. Es genügt, dass ein Zusammenhang zwischen dieser Ermäßigung und der Subvention, die pauschal festgelegt sein kann, erkennbar ist (Urteil Office des produits wallons, Randnr. 17).

36Schließlich erfasst der Begriff „unmittelbar mit dem Preis zusammenhängende Subventionen“ im Sinne von Artikel 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie nur die Subventionen, die vollständig oder teilweise die Gegenleistung für die Lieferung von Gegenständen oder von Dienstleistungen sind und dem Verkäufer oder Dienstleistungserbringer von einem Dritten gezahlt werden (Urteil Office des produits wallons, Randnr. 18).

37Im vorliegenden Fall ist festzustellen, dass die Voraussetzungen für die Erhebung der Mehrwertsteuer auf die streitigen Beihilfen für keine der beiden von der Kommission genannten Umsatzkategorien, den Verkauf von beim Grünfuttererzeuger gekauftem Futter nach der Trocknung durch ein Verarbeitungsunternehmen und den Werkvertrag zwischen einem Verarbeitungsunternehmen und einem Grünfuttererzeuger, erfüllt sind.

Verkauf nach der Trocknung des Futters, das bei den Erzeugern gekauft wurde

38Wie die Kommission ausgeführt hat, stellt der Verkauf von Trockenfutter durch ein Verarbeitungsunternehmen, das das Ausgangsmaterial zuvor beim Grünfuttererzeuger gekauft hat, eine Lieferung von Gegenständen im Sinne der Sechsten Richtlinie dar.

39Die Beihilfe wird dem Verarbeitungsunternehmen gezahlt, das über sie verfügen kann.

40Sie hängt jedoch nicht unmittelbar mit dem Preis des steuerpflichtigen Umsatzes im Sinne von Artikel 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie zusammen.

41Sie wird dem Verarbeitungsunternehmen nämlich nicht spezifisch dafür gezahlt, dass es einem Abnehmer Trockenfutter liefert.

42Nach übereinstimmender Meinung der Beteiligten herrscht auf dem Weltmarkt kein Mangel an Trockenfutter. Unstreitig ist auch, dass das Beihilfesystem zum einen, um eine interne Versorgungsquelle zu garantieren, trotz der gegenüber dem Weltmarkt höheren Produktionskosten die Erzeugung in der Gemeinschaft und zum anderen die Erzeugung hochwertigen Trockenfutters fördern soll. Hierzu heißt es in der elften Begründungserwägung der Verordnung Nr. 603/95, dass „die regelmäßige Versorgung der Grünfutterverarbeitungsunternehmen ... [gefördert werden] und ... die Beihilferegelung den Erzeugern zugute kommen [soll]“; und in der zehnten Begründungserwägung wird festgestellt, dass Kriterien für die Mindestqualität des Trockenfutters festzulegen sind, für das eine Beihilfe gewährt werden kann; diese Kriterien finden sich in Artikel 8 der Verordnung.

43In diesem Kontext stellt sich die Beihilferegelung nicht als Verbrauchsförderung dar. Sie soll nicht Dritte zum Kauf von Trockenfutter veranlassen, dessen Preis aufgrund der Beihilfe unter dem Weltmarktpreis läge, was zur Folge hätte, dass eine auf den gezahlten Preis beschränkte Bemessungsgrundlage für die Mehrwertsteuer nicht dem gesamten Wert des gelieferten Gegenstands entspräche. Die Regelung soll Dritten vielmehr ermöglichen, sich in der Gemeinschaft zu einem dem Weltmarktpreis entsprechenden Preis zu versorgen, zu dem sie sich zudem außerhalb der Gemeinschaft versorgen könnten, wenn ohne Beihilfe innerhalb der Gemeinschaft kein oder kein ausreichendes Angebot vorhanden wäre. Die auf diesen Preis erhobene Mehrwertsteuer erfasst also den gesamten Marktwert des Gegenstands.

44Bereits aus diesen Gründen ist festzustellen, dass die Rüge der Kommission in Bezug auf den Verkauf des bei den Erzeugern gekauften Futters nach der Trocknung unbegründet ist; dahinstehen kann, ob die anderen Voraussetzungen der Einbeziehung der Beihilfe in die Besteuerungsgrundlage für die Mehrwertsteuer erfüllt sind.

Werkvertrag

45Der Werkvertrag hat, wie die Kommission vorträgt, eine Trocknungsleistung zum Gegenstand, d. h. eine Dienstleistung, die von einem Verarbeitungsunternehmen auf Rechnung des Grünfuttererzeugers erbracht wird.

46Nach Artikel 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie ist die Subvention jedoch nur steuerbar, wenn sie zugunsten des Lieferers eines Gegenstands oder des Dienstleistenden zu zahlen ist, so dass er darüber verfügen kann.

47Bei Werkverträgen wird die Beihilfe, die das Verarbeitungsunternehmen erhält, nicht zu dessen Gunsten ausgezahlt.

48Zwar bestimmt Artikel 9 der Verordnung Nr. 603/95: „Die Beihilfe ... wird ... nur den Verarbeitungsunternehmen gewährt.“

49Aber nach der 15. Begründungserwägung der Verordnung Nr. 603/95 muss sich die Beihilfe bei Werkverträgen zugunsten des Erzeugers auswirken, und nach Artikel 11 Absatz 2 der Verordnung sind die Verarbeitungsunternehmen verpflichtet, den Erzeugern die Beihilfe zu zahlen, die sie für die im Rahmen der geschlossenen Verträge verarbeiteten Mengen erhalten.

50Das Verarbeitungsunternehmen kann also nicht über die Beihilfe verfügen, die es erhalten hat. Es spielt nur eine Mittlerrolle zwischen der Beihilfestelle und dem Futtererzeuger. Hierbei ist das von der Kommission vorgeschlagene Kriterium, das sich auf den Begriff „rechtlicher Empfänger“ einer Subvention unabhängig davon stützt, wem sie zugute kommt, zurückzuweisen.

51Unter diesen Umständen kann die Beihilfe nicht als die Gegenleistung für die vom Verarbeitungsunternehmen erbrachte Dienstleistung angesehen werden; sie erlaubt ihm nicht, diese Leistung zu einem geringeren Preis zu erbringen.

52Der Preis für die Dienstleistung der Trocknung muss also die generellen Verarbeitungskosten berücksichtigen, so dass die auf diesen Preis erhobene Mehrwertsteuer den gesamten Wert der Leistung umfasst.

53Die Beihilfe, die sich zugunsten des Erzeugers auswirkt, senkt für diesen die Kosten des Trockenfutters. Die Kostensenkung erfolgt jedoch nicht bei der Zahlung des Preises des steuerbaren Umsatzes. Sie erfolgt nachträglich; der gezahlte Preis entspricht dem gesamten Wert der Leistung.

54Würde die letztlich an den Grünfuttererzeuger gezahlte Beihilfe ebenfalls in die Besteuerungsgrundlage einbezogen, hätte dies eine mit Artikel 11 Teil A Absatz 1 Buchstabe a der Sechsten Richtlinie unvereinbare Steuermehrbelastung des mit der Trocknung erzielten Umsatzes zur Folge.

55Bereits aus diesen Gründen ist festzustellen, dass die Rüge der Kommission in Bezug auf die Werkverträge unbegründet ist; dahinstehen kann, ob die anderen Voraussetzungen einer Einbeziehung der Beihilfe in die Besteuerungsgrundlage erfüllt sind.

56Da keine der beiden Rügen der Kommission begründet ist, ist die Klage abzuweisen.

Kosten

57Gemäß Artikel 69 § 2 der Verfahrensordnung ist die unterliegende Partei auf Antrag zur Tragung der Kosten zu verurteilen. Da die Kommission mit ihrem Vorbringen unterlegen ist, sind ihr gemäß dem Antrag des Beklagten die Kosten des Verfahrens aufzuerlegen.

58Die Republik Finnland, die dem Rechtsstreit zur Unterstützung der Anträge des Beklagten beigetreten ist, hat gemäß Artikel 69 § 4 der Verfahrensordnung ihre eigenen Kosten zu tragen.

Tenor

Aus diesen Gründen

hat

DER GERICHTSHOF (Zweite Kammer)

für Recht erkannt und entschieden:

Timmermans

Gulmann

Puissochet

Cunha Rodrigues

Colneric

Verkündet in öffentlicher Sitzung in Luxemburg am 15. Juli 2004.

Der Kanzler

R. Grass

Der Präsident der Zweiten Kammer

C. W. A. Timmermans

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