VwGH 06.11.1969, 1733/68

Entscheidungsart: Erkenntnis

Rechtssatz

Entscheidungstext

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dkfm. DDr. Dorazil und die Hofräte Dr. Frühwald, Dr. Riedel, Dr. Schima und Dr. Reichel als Richter, im Beisein des Schriftführers Finanzkommissär Smekal, über die Beschwerde des KS in G, vertreten durch Dr. Franz Helbich, Rechtsanwalt in Wien XIX, Iglaseegasse 60, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Steiermark, Berufungssenat, vom 26. September 1968, Zl. B 208/1- 111-1968, betreffend Einheitsbewertung des Betriebsvermögens, nach durchgeführter Verhandlung, und zwar nach Anhörung des Vortrages des Berichters sowie der Ausführungen des Vertreters der Beschwerde, Rechtsanwalt Dr. Franz Helbich, und des Vertreters der belangten Behörde, Oberfinanzrat Dr. IK, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund (Finanzlandesdirektion für Steiermark) Aufwendungen in der Höhe von S 1.260,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Der Beschwerdeführer ist Uhrmachermeister. Er betrieb sein Unternehmen bis Oktober 1965 in einem gemieteten Lokal im Hause B.- gasse Nr. 9 in G. Auf Grund eines mit Magistra Desanka A. und der Verlassenschaft nach Dr. Rudolf A. als Miteigentümer des Hauses G., G.-gasse Nr. 12, Ecke D.-gasse, am 19. Februar 1965 geschlossenen Hauptmietvertrages verlegte der Beschwerdeführer seinen Betrieb unweit des früheren betrieblichen Standortes in das Gassenlokal des vorgenannten Eckhauses B.-gasse 12, Ecke D.-gasse, nachdem er die Hauptmietrechte des früheren Hauptmieters dieses Geschäftslokales Schneidermeister Franz M. im Weg eines Leibrentenvertrages abgelöst und dieser daraufhin seinen Hauptmietvertrag aufgekündigt hatte. Inhaltlich des mit Wirkung vom 1. April 1965 vom Beschwerdeführer abgeschlossenen Hauptmietvertrages war Bestandgegenstand das seinerzeit von Franz M. gemietete Geschäftslokal, bestehend aus einem Geschäftsraum mit Kellerabteil, ferner die zum Geschäftsraum gehörigen Außenflächen des Hauses in einem im Vertrage näher bezeichneten Ausmaß. Die Vermietung erfolgte laut Vertrag zum Zwecke der Ausübung des Uhrmachergewerbes und des Handels mit Uhren, Gold, Silber und Juwelen. Die Vermieter gaben ihre ausdrückliche Zustimmung, daß der Beschwerdeführer bei "laufender" Benachrichtigung der Vermieter auf seine Kosten und ohne Rückersatzanspruch ihnen gegenüber den Bestandgegenstand im Rahmen der gesetzlichen Bauvorschriften nach ortsüblichen modernen Gesichtspunkten durch eine befugte Baufirma, und zwar das Außenportal sowie die Innenräume, umbauen und später auch allenfalls renovieren darf sowie berechtigt sein soll, eine beleuchtete oder unbeleuchtete Firmenreklame oberhalb des Außenportals im Rahmen der gemieteten Außenflächen anzubringen. Dem Beschwerdeführer wurde das Recht eingeräumt, den gemieteten Kellerraum mit einem bestimmten anderen Kellerraum zu tauschen und letzteren für seine Zwecke auszubauen. Die Vermieter verpflichteten sich, für alle Um- und Ausbauten die erforderlichen Anträge bei den zuständigen Ämtern und Behörden ohne Verzögerung zu unterschreiben bzw. zu billigen.

Der Hauptmietvertrag sollte nicht nur für die Vertragsteile selbst, sondern nach deren Ableben auch für deren leibliche Erben sowie für den Bruder des Beschwerdeführers, nämlich den Uhrmachergesellen Emil Sch. in G. und dessen leibliche Erben, rechtsverbindlich sein.

Der Beschwerdeführer wendete nach seinem Vorbringen für den Umbau des Bestandobjektes - wie Herstellung einer Stiege, einer Verbindungstür, sowie für Reparaturen und nachgeholte Instandhaltungsarbeiten, für Auslagenmodernisierung und Portalumbau - unbestrittenermaßen S 340.807,-- auf.

Eine vergleichende Gegenüberstellung der Bewegung der Anlagegüter laut der vom Beschwerdeführer errichteten berichtigten Eröffnungsbilanz zum 1. Jänner 1966 bzw. laut Bilanz zum 31. Dezember 1966 ergab bezüglich der Bewertung der Leibrente für die Geschäftslokalablöse bzw. bezüglich des Geschäftsumbaues folgendes Bild:

Der Beschwerdeführer verteilte hiebei die AfA für die Geschäftslokalablöse auf 10 Jahre und für den Geschäftsumbau auf 20 Jahre.

Demzufolge wies der Beschwerdeführer im Bilanzkonto zum 31. Dezember 1966 im Anlagevermögen unter anderem die - nicht mehr Gegenstand des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens bildende - Geschäftslokalablöse mit S 77.889,-- und die Kosten des Geschäftsumbaues mit S 289.674,-- als Bilanzaktiven aus.

In seiner Erklärung zur Feststellung des Einheitswertes des Betriebsvermögens zum 1. Jänner 1967 bezifferte der Beschwerdeführer die Summe der Besitzposten mit S 1,136.523,--, die Summe der Schuldposten mit S 1,020.219,-- und damit den Gesamtwert des Betriebes mit S 116.304,--. In einer Beilage zu dieser Erklärung vertrat der Beschwerdeführer den Standpunkt, daß bei der Ermittlung des Einheitswertes des Betriebsvermögens die Ablöse für das Geschäftslokal und die Kosten des Geschäftsumbaues nicht zu aktivieren seien, offenbar weil es sich nur um Investitionen für ein fremdes Gebäude handle. Der Beschwerdeführer berief sich hiebei auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 13. Mai 1965, Slg. Nr. 3279 (F).

Das zuständige Finanzamt schloß sich dieser Rechtsansicht des Beschwerdeführers jedoch nicht an und schlug dem erklärten Wert des Betriebes die vom Beschwerdeführer bezahlte Geschäftsablöse und die von diesem aufgewendeten Kosten für den Geschäftsumbau hinzu. Von dem so ermittelten Wert ließ es eine Abschreibung von 1/40stel zu. Dementsprechend setzte es den Einheitswert des dem Beschwerdeführer gehörigen Betriebes auf den 1. Jänner 1967 mit S 498.877,--, abgerundet S 498.000,--, fest. In ihrem Bescheid führte die Abgabenbehörde erster Instanz begründend aus, daß der Aufwand für die Lokalablöse und für den Umbau ein selbständig zu bewertendes Wirtschaftsgut bilde, zumal diese Aufwendungen nach den Bestimmungen des Einkommensteuergesetzes zu aktivieren seien. Den aufgewendeten Kosten stünden geschäftliche Vorteile gegenüber, die zur Folge hätten, daß das Wirtschaftsgut in der Vermögensaufstellung anzusetzen sei. Es sei mit dem Teilwert zu bewerten, wobei im vorliegenden Falle der Buchwert als Teilwert angenommen werden könne. Unter Bezugnahme auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 19. Jänner 1955, Zl. 2418/54, hielt das Finanzamt dem Beschwerdeführer in der Begründung entgegen, daß Umbauten, die ein Mieter auf gemieteten Liegenschaften vornehme, nicht schlechthin verlorenen Bauaufwand darstellten. Sie könnten daher einen Teilwert haben, dessen Höhe unter anderem von der Dauer und Kündbarkeit des Mietvertrages abhänge.

Da das Finanzamt statt einer 10 %igen AfA für die Ablöse des Geschäftslokales und einer 5 %igen AfA für die Umbaukosten ursprünglich nur eine 2,5 %ige AfA als angemessen erachtete, wich es zahlenmäßig in seinem Einheitswertbescheid wie folgt von der Steuerbilanz des Beschwerdeführers ab:

Die Beträge von S 84.379,-- und S 298.194,-- schlug das Finanzamt den vom Beschwerdeführer erklärten Besitzposten zu und gelangte so zur Ermittlung des Einheitswertes von abgerundet S 498.400,--.

Zusammen mit einer Berufung gegen den Einkommen- und Gewerbesteuerbescheid 1966 bekämpfte der Beschwerdeführer auch den Einheitswertbescheid zum 1. Jänner 1967. Bezüglich des im verwaltungsgerichtlichen Verfahren nunmehr strittigen Punktes der Aktivierung der Kosten des Lokalumbaues führte der Beschwerdeführer aus, daß ihm gemäß dem Mietvertrage vom 19. Februar 1965 bei Auflösung desselben kein Rückersatzanspruch gegenüber den Vermietern hinsichtlich dieser Kosten zustünde. Die vom Finanzamt mit S 298.194,-- bewerteten Kosten für den Lokalumbau wären zur Gänze zu streichen. § 57 Abs. 1 des Bewertungsgesetzes 1955, BGBl. Nr. 148, (BewG) bestimme als Voraussetzung für die Zurechnung eines Wirtschaftsgutes zum Betriebsvermögen, daß dieses dem Betriebsinhaber gehöre, was bei Investitionen an einem fremden Gebäude nicht der Fall sei. Nach dem Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sei für die Beurteilung des Einheitswertes des Betriebsvermögens der Ansatz in der Steuerbilanz nicht bindend. Besondere Beachtung verdiene das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 13. Mai 1965, Zl. 2086/64, das auf den vorliegenden Fall passe. Durch dieses Erkenntnis erscheine das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 19. Jänner 1955, Zl. 2418/54, überholt. Im übrigen vertrat der Beschwerdeführer weiterhin den Standpunkt, daß der Abschreibungssatz von 2 1/2 % für die getätigten Investitionen in Anbetracht von deren zeitlich beschränkter technischer und wirtschaftlicher Benützbarkeit zu niedrig sei. Anzunehmen sei eine 10jährige Nutzungsdauer, für die Lokalablöse sei daher eine ebensolche AfA angemessen.

Mit Berufungsvorentscheidung vom 7. Mai 1968 gab das Finanzamt der Berufung teilweise statt, wobei die Buchwerte für die Lokalablöse mit S 77.889,-- und für den Umbau mit S 289.674,-- , sowie sie in der Steuerbilanz aktiviert worden waren, der Berechnung des Einheitswertes zugrunde gelegt wurden. Auf diese Weise gelangte das Finanzamt zur Feststellung des Einheitswertes für den gewerblichen Betrieb des Beschwerdeführers zum 1. Jänner 1967 in der Höhe von S 483.867,--, abgerundet S 483.000,-

-. Diese Berufungsvorentscheidung gehört nicht mehr dem Rechtsbestand an, da der Beschwerdeführer fristgerecht die Vorlage seines Rechtsmittels an die Abgabenbehörde zweiter Instanz verlangte.

Die Berufungskommission für Steiermark, Berufungssenat 1, bei der Finanzlandesdirektion für Steiermark hat nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung mit dem nunmehr vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheid vom 26. September 1968 dem Rechtsmittel des Beschwerdeführers gegen die Einheitsbewertung des Betriebsvermögens auf den 1. Jänner 1967 insoweit Folge gegeben, als sie den Einheitswert von S 498.000,-- auf S 483.000,-- herabgesetzt hat. Hiebei hat sich die Behörde von gleichen Erwägungen wie die Abgabenbehörde erster Instanz bei Erlassung der außer Kraft getretenen Berufungsvorentscheidung leiten lassen. Sie hat den Bescheid in dem Punkte, der Gegenstand des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens ist, im wesentlichen wie folgt begründet: in § 57 BewG werde der Begriff des Betriebsvermögens umschrieben. Nach dem Bewertungsgesetz 1955 (vgl. § 68 Abs. 4 leg. cit.) umfasse das Betriebsvermögen eine Sachgesamtheit von Wirtschaftsgütern, die dem Betrieb eines Gewerbes als Hauptzweck diene. Darunter verstehe man nicht nur körperliche Sachen und Rechte, sondern auch sonstige unkörperliche (immaterielle) Wirtschaftsgüter. Auch der Wert eines Unternehmens, der Geschäftswert, Firmenwert oder Betriebsbestehenswert, im allgemeinen der Wert, der das Ansehen und den Ruf des Geschäftes, eine umfassende Reklame, nützliche Bedingungen für den Absatz der Waren und einen ausgedehnten Kundenkreis für ein Unternehmen "bedeute", bilde ein Wirtschaftsgut. Die Adaptierung bzw. der Geschäftsumbau und die Portalgestaltung seien im Streitfalle zweifellos durchgeführt worden, um das äußere Bild des Geschäftes zu verschönern und die zum Verkauf bestimmten Waren besser zur Wirkung zu bringen, um so einer dem Ansehen wie dem Rufe des Geschäftes umfassenden Reklame gerecht zu werden und gegenüber anderen Stadtgeschäften konkurrenzfähig zu bleiben. Durch die erfolgten Aufwendungen habe das Uhrenfachgeschäft des Beschwerdeführers an wirtschaftlichem Wert gewonnen. Den für den Geschäftsumbau aufgewendeten Kosten stünden wirtschaftliche Vorteile gegenüber, die zur Folge gehabt hätten, daß das hiedurch entstandene Wirtschaftsgut in der Bilanz anzusetzen war. Von einem verlorenen Bauaufwand könne vor allem im Hinblick auf die eingetretene Umsatzsteigerung von ca. einer halben Million Schilling jährlich (1962 - 1964) auf S 796.958,-- bzw. S 1,551.623,-- in den Jahren 1965 und 1966 keine Rede sein. Die Aktivierung der Aufwendungen nach dem Einkommensteuergesetz und die damit zusammenhängenden gewinnmindernden Abschreibungen seien ein Anzeichen dafür, daß ein bewertbares Wirtschaftsgut vorliege. Aber auch nach dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 14. November 1960, Slg. Nr. 2327 (F), seien Aufwendungen des Pächters zur Instandsetzung oder zum Umbau der gepachteten Sache bewertungsfähige Wirtschaftsgüter, die bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens mit ihrem Teilwert anzusetzen seien. Diese Aufwendungen seien sohin nicht schlechthin verlorener Bauaufwand. Die Höhe des Teilwertes hänge von der Dauer der Kündbarkeit des Mietvertrages ab. Da der Mietvertrag infolge des bestehenden Mieterschutzes nur aus den im § 19 Mietengesetz angeführten Gründen kündbar sei - so hat die belangte Behörde in der Begründung ihrer Berufungsentscheidung weiters ausgeführt - werde dem Beschwerdeführer die Neugestaltung des Geschäftslokales auf lange Sicht zugute kommen. Sollte es aus irgendwelchen unvorhergesehenen Gründen zu einer baldigen Geschäftsveräußerung oder Geschäftsübergabe kommen, so könne nicht bezweifelt werden, daß der derzeitige Zustand des Geschäftes bei der Kaufpreisbildung eine wesentliche Rolle spielen werde. Wenn es auch richtig sei, daß nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes die Bilanzansätze, die für Zwecke der Einkommensteuer in Betracht kämen, für die Einheitsbewertung nicht bindend bzw. hinsichtlich ihrer Vereinbarkeit mit dem Bewertungsgesetz zu überprüfen seien, so handle es sich doch im gegenständlichen Falle hinsichtlich der Kosten, betreffend den Geschäftsumbau, um ein bewertungsfähiges Wirtschaftsgut, für dessen Bewertung mangels eines anderen geltend gemachten Betrages der Bilanzwert per 31. Dezember 1966 als Teilwert gemäß § 12 BewG heranzuziehen sei. Das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 19. Jänner 1955, Slg. Nr. 1091 (F), sei zwar teilweise durch das ebenfalls zur Erbschaftsteuer ergangene Erkenntnis vom 13. Mai 1965, Slg. Nr. 3279 (F), überholt. Dies gelte jedoch nicht für die Einheitsbewertung des Betriebsvermögens, weil sich diese auf die Erfassung einer Sachgesamtheit bzw. auf die Bewertung eines Wirtschaftsgutes innerhalb einer Sachgesamtheit beziehe. Das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 14. November 1960, Slg. Nr. 2327 (F), habe durch das Erkenntnis des Gerichtshofes vom 13. Mai 1965, Slg. Nr. 3279 (F), bei der Bewertung des Betriebsvermögens keineswegs an Bedeutung verloren, sondern es unterscheide das Erkenntnis vom 13. Mai 1965 eine Einzelbewertung nach dem ersten Teil des Bewertungsgesetzes für Zwecke der Erbschaftssteuer und die Bewertung einer Sachgesamtheit (Betriebsvermögen) nach dem zweiten Teil des Bewertungsgesetzes, sodaß immaterielle Wirtschaftsgüter bei der Erbschaftsbesteuerung und bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens unterschiedlich zu behandeln seien. Es bestehe daher keine Veranlassung, bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens von der im Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 14. November 1960, Slg. Nr. 2327 (F), zum Ausdruck gebrachten Rechtsansicht abzuweichen.

Gegen diese Berufungsentscheidung der Berufungskommission bei der Finanzlandesdirektion für Steiermark vom 26. September 1968 richtet sich also die vorliegende Beschwerde, in der Rechtswidrigkeit des Inhaltes des angefochtenen Bescheides und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend gemacht wird.

Nach Durchführung der vom Beschwerdeführer beantragten Verhandlung hat der Verwaltungsgerichtshof darüber erwogen:

Der Beschwerdeführer vertritt die Ansicht, die belangte Behörde habe die Rechtslage deshalb verkannt, weil den für die Portalgestaltung und den Geschäftsumbau aufgewendeten Kosten die Eigenschaft eines immateriellen Wirtschaftsgutes nicht zukomme. Die gemieteten Räume stünden nicht im Eigentum des Beschwerdeführers und es sei durch die Investitionen lediglich eine steuerwirksame Werterhöhung des Mietgegenstandes bei den Hauseigentümern eingetreten. Demnach hätten die vom Beschwerdeführer getätigten Investitionen in den Einheitwert seines gewerblichen Betriebsvermögens nicht einbezogen werden dürfen. Es sei auch nicht anzunehmen, daß der Beschwerdeführer durch die in Rede stehenden Kosten einen Firmenwert begründet (selbst geschaffen) habe, zumal ein solcher nur dort vorliegen könne, wo keine Aufwendungen erfolgt seien. Dazu komme, daß die Aufwendungen den Betriebsbestehenswert nicht erhöht hätten. Sie seien vielmehr Abwehrkosten, nämlich Kosten zur Abwehr des drohenden Verlustes des selbst erarbeiteten Firmenwertes gewesen.

Wenn sich der Beschwerdeführer in diesem Zusammenhange zur Bekräftigung seiner Rechtsansicht auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 13. Mai 1965, Slg. Nr. 3279 (F), berufen zu können glaubt und meint, der Gerichtshof sei in dieser Entscheidung von der im hg. Erkenntnis vom 14. November 1960, Slg. Nr. 2327 (F), vertretenen Ansicht abgegangen, so ist dem Beschwerdeführer entgegenzuhalten, daß sich das Erkenntnis vom 13. Mai 1965 mit der Bewertung in Sachen Erbschaftssteuer befaßt und daß darin ausdrücklich darauf hingewiesen wurde, daß für den damals anhängig gewesenen Erbschaftssteuerfall aus dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 14. November 1960, das sich mit der Einheitsbewertung einer Sachgesamtheit beschäftigt habe, nichts gewonnen werden könne. Zwar ist dem Beschwerdeführer einzuräumen, daß im Verfahren vor den Abgabenbehörden kein Beweis dafür erbracht worden ist, daß durch die vom Beschwerdeführer getätigten Investitionen der Betriebsbestehenswert (good will) des gegenständlichen Unternehmens erhöht worden wäre; dennoch hat aber die belangte Behörde aus nachstehenden Gründen frei von Rechtsirrtum entschieden, wenn sie - unter welchem Titel immer - die vom Beschwerdeführer getätigten Investitionen als ein bewertbares Wirtschaftsgut und damit als einen bei der Einheitsbewertung des gewerblichen Betriebsvermögens, zu berücksichtigenden Besitzposten angesehen hat.

Zum Vermögen eines gewerblichen Betriebes, dessen Wert gemäß § 19 BewG gesondert durch Feststellung des Einheitswertes zu ermitteln ist, gehören gemäß § 57 Abs. 1 BewG alle Teile einer wirtschaftlichen Einheit, die dem Betrieb eines Gewerbes als Hauptzweck dient, soweit die Wirtschaftsgüter dem Betriebsinhaber gehören (gewerblicher Betrieb). Gemäß § 68 Abs. 1 leg. cit. sind die zu einem gewerblichen Betrieb gehörigen Wirtschaftsgüter vorbehaltlich bestimmter für den Streitfall nicht in Betracht kommender Ausnahmen in der Regel mit dem Teilwert anzusetzen.

Teilwert ist gemäß § 12 Abs. 1 BewG der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebes im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschafsgut ansetzen würde, wobei davon auszugehen ist, daß der Erwerber den Betrieb fortführt.

Gemäß § 68 Abs. 4 BewG ist der Gesamtwert des gewerblichen Betriebes die Summe der Werte, die sich für die einzelnen zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter ergeben, vermindert um die Schulden und Rücklagen des Betriebes.

Wie nun der Verwaltungsgerichtshof in seinem bereits mehrfach bezogenen Erkenntnis vom 14. November 1960 dargelegt hat, läßt die Bewertungsregel des § 12 BewG erkennen, daß der Begriff des Wirtschaftsgutes weiter als der Begriff "veräußerungsfähiger Gegenstand" zu fassen ist, da durch den Begriff des Wirtschaftsgutes alle materiellen oder immateriellen Werte erfaßt werden, für die im Falle des Verkaufes des Unternehmens zwecks Fortführung vom Erwerber etwas bezahlt würde. So wie in dem dem hg. Erkenntnis vom 14. November 1960 zugrunde liegenden Fall kann auch im gegenständlichen Fall nicht bezweifelt werden, daß bei Veräußerung des Unternehmens an einen Dritten der Erwerber die Aufwendungen des Beschwerdeführers unter Zugrundelegung des vereinbarten Bestandverhältnisses trotz des Fehlens einer freien Verfügungs- und Veräußerungsmöglichkeit mit einem entsprechenden Betrag im Kaufpreis berücksichtigen würde, wenn er, wie § 12 BewG fingiert, den Betrieb fortführt, was der Beschwerdeführer an sich gar nicht bestreitet. Einen ähnlichen Standpunkt hat der Verwaltungsgerichtshof bereits in seinem Erkenntnis vom 19. Jänner 1955, Slg. Nr. 1091 (F), eingenommen, wobei er ausgesprochen hat, daß Umbauten, die ein Mieter auf der gemieteten Liegenschaft vornimmt, einen Teilwert haben können, dessen Höhe unter anderem von der Dauer und Kündbarkeit des Mietvertrages abhängt.

Gegen diese auch im vorliegenden Falle zur Anwendung kommenden Überlegungen spricht also weder der Umstand, daß nicht der Beschwerdeführer als Mieter, sondern die Hauseigentümer zufolge der Bestandteilsqualität der getätigten Investitionen auch als deren "Eigentümer" anzusehen sind, noch die Tatsache, daß Rückersatzansprüche des Beschwerdeführers für getätigte Investitionen vertraglich ausgeschlossen worden sind. Denn der Beschwerdeführer selbst war es, der diese Investitionen in seiner Steuerbilanz keineswegs als a fonds perdu getätigt ansah, sondern als bewertbares und der Abschreibung fähiges Wirtschaftsgut auswarf. Es widerspricht zudem keineswegs den Erfahrungen des täglichen Lebens, daß der Aufwand an einer unbeweglichen Sache nicht allein dem zugute kommt, dem die Sache eigentümlich gehört, sondern auch dem, der sie nutzt, zumal im geschäftlichen Leben kaum jemand Aufwendungen für eine nicht ihm gehörende Sache macht, von denen er nicht zugleich hofft, daß sie auch ihm zum Nutzen gereichen werden. Es kann daher auch nicht bestritten werden, daß ein solches Wirtschaftsgut dem Aufwendenden "gehört". Wenn auch die Aktivierung der in Rede stehenden Aufwendungen in der Steuerbilanz für die Einheitsbewertung des Betriebsvermögens keine rechtliche Bindung hervorgerufen hat, so darf doch nicht übersehen werden, daß gemäß § 6 Z. 1 und 2 des hier in Betracht kommenden Einkommensteuergesetzes 1953 ein Abgabepflichtiger Wirtschaftsgüter seines Betriebes unter bestimmten Voraussetzungen mit dem Teilwert in der Steuerbilanz ansetzen kann, der ebenfalls nach den Grundsätzen des Bewertungsgesetzes 1955 zu ermitteln ist. So hat die deutsche Lehre und Rechtsprechung die Aufwendungen eines Kaufmannes für Aus- und Umbauten an gemieteten oder gepachteten Grundstücken, die in der Regel nicht zugunsten des Eigentümers, sondern zum eigenen geschäftlichen Vorteil des Kaufmannes vorgenommen werden, als ein bei dem Kaufmann selbständig zu bewertendes Wirtschaftsgut angesehen, insbesondere dann, wenn der Bauaufwand in der Steuerbilanz zu aktivieren ist (vgl. Krekeler, Bewertungsgesetz, 6. Auflage, S. 512). Bei Bemessung des Teilwertes kann im allgemeinen von der Höhe der gemachten Aufwendungen unter Berücksichtigung der voraussichtlichen Zeitdauer des Mietvertrages ausgegangen werden (vgl. Krekeler a. a. O. und die daselbst angeführten Beispiele). Diesen Darlegungen schließt sich der Verwaltungsgerichtshof an. Bei der Sach- und Rechtslage war es entbehrlich, auf die in der Beschwerde und in der Gegenschrift behandelte Frage einzugehen, ob die vom Beschwerdeführer getätigten Investitionen einen Einfluß auf die Feststellung des Einheitswertes für das Haus G., B.- Gasse 12, Ecke D.-Gasse, ausgeübt haben.

Die belangte Behörde hat demnach im vorliegenden Beschwerdefall frei von Rechtsirrtum entschieden, wenn sie den vom Beschwerdeführer getätigten Bauaufwand bei der Einheitsbewertung des gewerblichen Betriebsvermögens des Beschwerdeführers als Besitzposten berücksichtigt hat, zumal der Beschwerdeführer selbst eingeräumt hat, daß er die strittigen Aufwendungen getätigt hat, um den drohenden Verlust des von ihm selbst erarbeiteten Firmenwertes abzuwehren. In logischer Betrachtungsweise hätten also die Investitionen des Beschwerdeführers entweder eine Erhöhung des Firmenwertes schlechthin zur Folge haben können, wenn die vom Beschwerdeführer ins Treffen geführte Gefahr gar nicht bestanden haben sollte, oder sie hätten zur Anhebung des durch die Verlegung des Betriebes gesunkenen Firmenwertes geführt. In beiden Fällen hätte aber letzten Endes eine Erhöhung desselben stattgefunden. Die Unterlassung einer Untersuchung dahin gehend, worauf die Umsatzsteigerungen im Unternehmen des Beschwerdeführers zurückzuführen waren, bildete keine Mangelhaftigkeit des Verfahrens, da diese Frage für die Beurteilung des gegenständlichen Falles von keiner wesentlichen Bedeutung ist.

Aus den angeführten Erwägungen konnte der vorliegenden Beschwerde kein Erfolg beschieden sein, weshalb sie gemäß § 42 Abs. 1 VwGG 1965 als unbegründet abzuweisen war.

Die belangte Behörde hat für den Fall ihres Obsiegens S 330,--

an Schriftsatzaufwand, S 60,-- an Vorlagenaufwand, S 400,-- an Verhandlungsaufwand und S 470,-- an Reise- und Aufenthaltskosten geltend gemacht. Dieses Begehren erwies sich gemäß § 47 Abs. 1 und 2 lit. b, § 48 Abs. 2 lit. a bis d und § 49 Abs. 2, 3 und 4 VwGG 1965 in Verbindung mit Art. I B Z. 4, 5 und 6 und Art. II der Verordnung des Bundeskanzleramtes, BGBl. Nr. 4/1965, als begründet. Die Festsetzung der zweiwöchigen Leistungsfrist gründet sich auf § 59 Abs. 4 VwGG 1965.

Wien, am 6. November 1969

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