VwGH 18.09.1978, 0619/77

Entscheidungsart: Erkenntnis

Rechtssätze

Entscheidungstext

Beachte

Miterledigung (miterledigt bzw zur gemeinsamen Entscheidung

verbunden):

0620/77

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Kadecka und die Hofräte Dr. Reichel, Dr. Seiler, Dr. Großmann und Dr. Schubert als Richter, im Beisein der Schriftführerin Ministerialsekretär Papp, über die Beschwerde

1) der MK und 2) des WH in W, beide vertreten durch Dr. Peter Ponschab, Rechtsanwalt in Wien I, Teinfaltstraße 4, gegen die Bescheide der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 1. Februar 1977, zu 1) Zl. GA 11-237/2/77, betreffend Erbschaftssteuer, zu 2) Zl. GA 11-236/2/77, betreffend Erbschafts- und Schenkungssteuer, zu Recht erkannt:

Spruch

Dis Beschwerden werden als unbegründet abgewiesen.

Die Erstbeschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 750,--, der Zweitbeschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 900,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Die beiden Beschwerdeführer sind die gesetzlichen Erben der am 21. Oktober 1975 in Wien ohne Hinterlassung einer letztwilligen Verfügung verstorbenen JH. Sie gaben - vertreten durch ihren Machthaber, den öffentlichen Notar Dkfm. Dr. P. - in einem an das Bezirksgericht H. gerichteten Schriftsatz, ddto. Wien, 24. November 1975, zu je einer Hälfte des Nachlasses eine unbedingte Erbserklärung ab, die von dem genannten Gericht mit Beschluß vom 12. Dezember 1975, Zl. I A 867/75-8, auch angenommen worden ist. Dieser Beschluß erwuchs in Rechtskraft.

Gleichfalls am 24. November 1975 schlossen die beiden Beschwerdeführer ein Erbübereinkommen, in dessen Punkt I festgehalten ist, daß sich der reine Nachlaß nach JH. auf S 1,467.228,18 belaufe und je zur Hälfte, somit mit S 733,614,09 auf die Erstbeschwerdeführerin (erbl. Schwester) und den Zweitbeschwerdeführer (erbl. Witwer) entfalle. Im Punkt 2 der Vertragsurkunde findet sich die Abrede, daß die Erstbeschwerdeführerin die Hälfte der zum Nachlaß gehörenden Liegenschaft EZ. 1046 des Grundbuches über die KG. F. in ihr Alleineigentum übernehme, womit ihr Erbteil zur Gänze als berichtigt erscheine. Der übrige Nachlaß - so lautet der Vertragspunkt 2 abschließend - werde zur Gänze vom erbl. Witwer, dem Zweitbeschwerdeführer, in das Eigentum übernommen.

Im Zuge des darauf folgenden Erbschaftssteuerfestsetzungsverfahrens erließ das Finanzamt für Gebühren und Verkehrssteuern in Wien zunächst am 2. März 1976 je einen Abgabenbescheid, doch gehören beide Bescheide nicht mehr dem Rechtsbestand an, weil sie von der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes im Aufsichtswege aufgehoben wurden. Die Abgabenbehörde erster Instanz erließ daraufhin am 8. Oktober 1976 neue Abgabenbescheide. In dem die Erstbeschwerdeführerin betreffenden Bescheid ging das Finanzamt von einem Reinerwerb (§ 20 des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes 1955, BGBl. Nr. 141, in der Fassung der Novelle 1967, BGBl. Nr. 15/1968 = ErbStG) in der Höhe von S 808.968,35 aus (d. i. die Hälfte von S 1,617.936,70) von dem es unter Hinweis auf die §§ 14 und 15 ErbStG S 15.000,-- abzog und so zu einer Bemessungsgrundlage von S 793.690,-- (abgerundet) gelangte. Daraus ergab sich gemäß § 8 Abs. 1 und 4 lit. b ErbStG eine Steuer von S 106.795,--. In dem den Zweitbeschwerdeführer betreffenden Bescheid setzte das Finanzamt eine Erbschaftssteuer von S 36.558,-- fest (Reinerwerb S 808.968,35 abzüglich S 39.000,-- gemäß §§ 14, 15 ErbStG, davon Steuer gemäß § 8 Abs. 1 und 4 lit. a), darüber hinaus aber auch noch - unter Hinweis auf das Erbübereinkommen - eine Schenkungssteuer von S 122.452,--. Dabei ging das Finanzamt von einer freigebigen Zuwendung in der Höhe von gleichfalls S 808.968,35 aus, zog davon den halben Einheitswert der eingangs erwähnten Liegenschaft und gemäß § 14 ErbStG einen Freibetrag von S 1.500,-- ab und errechnete sodann gemäß § 8 Abs. 1 und 4 lit. b ErbStG die Steuer in der eben angeführten Höhe.

In der gegen diese Bescheide erhobenen Berufung machten die beiden Beschwerdeführer geltend, gemäß § 805 ABGB stehe es dem Erben nur frei, die Erbschaft anzunehmen oder auszuschlagen - eine teilweise Ausschlagung sei erbrechtlich nicht möglich. Nun hätten die Beschwerdeführer bereits vor Abgabe und nachfolgender Annahme der Erbserklärung vereinbart, daß die Erstbeschwerdeführerin aus dem Nachlaß ausschließlich die erbl. Liegenschaftshälfte EZ. 1046 des Grundbuches über die KG. F. erhalten solle. Die Erstbeschwerdeführerin habe ihre Erbserklärung nach dieser Vereinbarung und ausschließlich in der Absicht abgegeben, nur diese Liegenschaftshälfte zu erwerben und sich im übrigen zu Gunsten des Zweitbeschwerdeführers zu entschlagen. Da dies erbrechtlich aber nicht möglich gewesen sei, habe man "mit diesem Vorgang nach der sogenannten wirtschaftlichen Betrachtungsweise" denselben Effekt erzielt, wie bei einem Vorgang nach § 2 Abs. 2 Z. 4 ErbStG (Abfindung für die Ausschlagung einer Erbschaft). Bei letzterem wären der Erstbeschwerdeführerin auch noch die Kosten für die Errichtung eines Vertrages über die Übertragung der Liegenschaftshälfte zwischen ihr und dem Zweitbeschwerdeführer erwachsen. Im Grunde genommen handle es sich also um eine - wenn auch erbrechtlich unzulässige - Ausschlagung der Erbschaft gegen Überlassung nur der Liegenschaftshälfte, durch die Kosten erspart würden. Nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise könne nur der (eben dargestellte) tatsächlich innere und wahre Gehalt des wirtschaftlichen Geschehens der Besteuerung zugrunde gelegt werden, auch wenn die äußere Erscheinungsform des Sachverhalts (Abgabe und Annahme der unbedingten Erbserklärung zu je einer Hälfte des Nachlasses) eine andere sei, umsomehr, wenn bedacht werde, daß das Erbschaftssteuergesetz vom Bereicherungsprinzip beherrscht werde. Bereichert sei die Erstbeschwerdeführerin aber nur um den Liegenschaftsanteil worden (die weiteren Ausführungen in der Berufungsschrift enthalten Auszüge aus der Literatur zu § 21 BAO). Somit sei die die Erstbeschwerdeführerin treffende Erbschaftssteuer mit nur S 24.100,--, die den Zweitbeschwerdeführer treffende Steuer mit S 90.576,-- festzusetzen, während die Vorschreibung der Schenkungssteuer zu unterbleiben habe.

Ungeachtet dieser Ausführungen gab das Finanzamt der Berufung mit Berufungsvorentscheidung vom 20. Dezember 1976 keine Folge, doch gehören diese Bescheide nicht mehr dem Rechtsbestand an, weil die Beschwerdeführer - ohne weitere Begründung - den Antrag stellten, ihre Berufung der Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vorzulegen.

Mit den beiden nunmehr beim Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheiden vom 1. Februar 1977 hat sodann die Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland die Berufung endgültig abgewiesen. In der Begründung der beiden Berufungsentscheidungen hat die Finanzlandesdirektion unter Hinweis auf die hg. Rechtsprechung den Beschwerdeführern entgegengehalten, das Erbschaftssteuergesetz knüpfe an Rechtsvorgänge an, was dazu führe, daß bei Erfüllung eines Formaltatbestandes die vorgesehenen abgabenrechtlichen Folgerungen auch dann eintreten würden, wenn sie bei wirtschaftlicher Betrachtungweise nicht eingetreten wären. Diese Ausnahme vom allgemeinen Grundsatz der wirtschaftlichen Betrachtungsweise finde im § 21 Abs. 2 BAO die gesetzliche Deckung.

Nun sei nach ständiger Rechtsprechung - so lautet die Begründung der beiden Berufungsentscheidungen weiter - der Erbe, sobald er die Erbserklärung abgegeben habe, für die Zwecke der Erbschaftssteuer als Erwerber des Nachlasses bzw. seines Erbteiles anzusehen. Wesentlich für die erbschaftssteuerliche Behandlung eines Erben sei neben dem gültigen Erbrechtstitel die Erbserklärung; mit der Abgabe dieser unwiderruflichen Erklärung sei der Erwerb durch den Erben vollzogen. Als Erbanfall könne nur jener Vermögensfall von Todes wegen gelten, der auf einem erbrechtlichen Berufungsgrund beruhe. Ein solcher sei zufolge § 533 ABGB der nach den gesetzlichen Vorschriften erklärte Wille des Erblassers, ein nach dem Gesetz zulässiger Erbvertrag oder das Gesetz schlechthin. Ein solcher Berufungsgrund sei aber dem Zweitbeschwerdeführer für den Teil des Nachlasses, den er über die Hälfte des reinen Nachlasses hinaus erhalten habe, nicht zugestanden. Für diesen Teil des Nachlasses sei er weder testamentarischer noch gesetzlicher noch vertragsmäßiger Erbe der Erblasserin gewesen; der Rechtstitel für diesen Erwerb sei allein das Erbübereinkommen. Diese Vereinbarung sei ohne gesetzliche oder vertragliche Verpflichtung abgeschlossen worden und die Abtretung dieses Teiles des Nachlasses von der Erstbeschwerdeführerin an den Zweitbeschwerdeführer stelle somit eine freigebige unentgeltliche Leistung unter Lebenden dar. Der Umstand, daß die Beschwerdeführer (angeblich) über die Aufteilung des Nachlasses mündlich bereits vor Abgabe der Erbserklärung verfügt hätten, ändere nichts daran, daß diese Verfügung ein selbständiges Rechtsgeschäft unter Lebenden sei. Vereinbarungen, die ein Erbe nach Abgabe der Erbserklärung mit anderen Personen über seinen Erbteil oder über Gegenstände des Nachlasses treffe, seien demnach als weitere Vermögensübertragung von ihm an diese anderen Personen anzusehen. Auch der Verwaltungsgerichtshof habe die Rechtsansicht vertreten, daß die Erbschaftssteuer grundsätzlich vom Anfall festzusetzen sei und ein davon abweichendes Erbübereinkommen zur Besteuerung eines zweiten Rechtsvorganges führe. Das Finanzamt habe somit zu Recht die Hälfte des Nachlasses als Erbanfall bei den Beschwerdeführern der Besteuerung zugrunde gelegt und für den Mehrerwerb auf Grund des Erbübereinkommens auch zu Recht Schenkungssteuer angefordert.

Gegen diese beiden Berufungsentscheidungen der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 1. Februar 1977 richten sich die vorliegenden, wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und "in eventu" wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften erhobenen Beschwerden.

Der Verwaltungsgerichtshof hat beschlossen, die beiden Beschwerden wegen ihres persönlichen und sachlichen Zusammenhanges zur gemeinsamen Beratung und Entscheidung zu verbinden.

Er hat sodann darüber erwogen:

Gemäß § 1 Abs. 1 Z. 1 ErbStG unterliegen der Steuer nach diesem Bundesgesetz der Erwerb von Todes wegen, und gemäß § 2 Abs. 1 Z. 1 gilt als ein solcher Erwerb u.a. auch der Erwerb durch Erbanfall. Nun wird die Erbschaft nach § 797 ABGB zwar erst durch gerichtliche Einantwortung erworben, doch hat der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung (vgl. DORAZIL, Kommentar zum Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz2, 21 f und die dort angeführten hg. Erkenntnisse) die Auffassung vertreten, daß es, um einen die Steuerpflicht auslösenden Erwerb von Todes wegen annehmen zu können, neben dem gültigen Erbrechtstitel: bloß der Erbserklärung bedarf, mit deren Abgabe der Erwerb durch Erbanfall erbschaftssteuerlich vollzogen ist. Vom Erbanfall ist sodann die Erbschaftssteuer zu bemessen - ein davon abweichendes Erbübereinkommen kann nur zur Besteuerung eines zweiten Rechtsvorganges führen (vgl. DORAZIL, a. a. O., 25 und die dort angeführten hg. Erkenntnisse).

Was nun die vorliegenden Fälle anlangt, vermögen auch die Beschwerdeführer nicht zu bestreiten, daß sie einen erbrechtlichen Berufungsgrund - das Gesetz selbst - aufzuweisen hatten, und ferner, daß sie je zur Hälfte des Nachlasses nach JH eine gemäß § 806 ABGB unwiderrufliche (unbedingte) Erbserklärung abgegeben haben, die dann auch vom Abhandlungsgericht mit dem Beschluß vom 12. Dezember 1975 angenommen worden ist. Daraus folgt aber, daß die Abgabenbehörden von dem gemäß § 20 ErbStG ermittelten und der Höhe nach nicht weiter strittigen Reinerwerb von je S 808.968,35 die Erbschaftssteuer zu berechnen hatten.

Dies haben offenbar auch die beiden Beschwerdeführer erkannt, denn sie berufen sich im verwaltungsgerichtlichen ebenso wie im Abgabenverfahren auf die Vorschrift des § 21 Abs. 1 BAO, wonach für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend ist. In wirtschaftlicher Betrachtungsweise, so suchen die Beschwerdeführer in breiten Ausführungen darzulegen, sei der Besteuerung nach dem Erbschaftssteuergesetz nur der Erwerb zugrunde zu legen, den sie tatsächlich aus dem Nachlaß erhalten hätten - nämlich die Erstbeschwerdeführerin den halben Anteil an der Liegenschaft EZ. 1046, KG. F., mit einem Einheitswert von S 224.000,-- und der Zweitbeschwerdeführer den Rest. Indes vermag der Gerichtshof den Beschwerdeführern darin nicht beizupflichten. Übersehen sie doch, daß das Erbschaftssteuergesetz, was den hier zu beurteilenden Tatbestand des § 2 Abs. 1 Z. 1 leg. cit. anlangt, die Steuerpflicht NICHT auf wirtschaftliche Gegebenheiten gründet, sondern an einen durch das Zivilrecht geregelten Tatbestand knüpft - den der Berufung zum Erben und der Abgabe der Erbserklärung (vgl. STOLL, Das Steuerschuldverhältnis, 29, DORAZIL, a.a.O., 2 und 16). Somit ist insoweit eine Beurteilung der beiden Streitfälle nach den Regeln des § 21 Abs. 1 BAO, wie sich aus Abs. 2 dieser Gesetzesstelle ergibt, von vornherein ausgeschlossen.

Des weiteren bringen die Beschwerdeführer vor, das von ihnen laut Abhandlungsakt am 24. November 1975 und somit gleichzeitig mit der Abgabe der Erbserklärungen unterfertigte Erbübereinkommen sei in Wahrheit schon vor Abgabe und Annahme der Erbserklärungen abgeschlossen worden, mit dem erklärten Ziele, daß der Erstbeschwerdeführerin aus dem Verlaß nicht mehr und nicht weniger als die schon mehrfach genannte Liegenschaftshälfte zukommen solle. Dies stütze, so meinen die Beschwerdeführer, ihre Rechtsansicht, daß nur ein einziger Rechtsvorgang vorliege, der zum Erwerb der Liegenschaftshälfte durch die Erstbeschwerdeführerin geführt habe. Doch ist auch dieses Vorbringen nicht geeignet, den beiden Beschwerden zum Erfolg zu verhelfen. Darf doch nicht darüber hinweggesehen werden, daß das Erbübereinkommen überhaupt nur Rechtswirkungen entfalten konnte, wenn Erbrechtstitel und Erbserklärung vorlagen, denn erst dann waren die Beschwerdeführer in der Lage, über den ihnen je zur Hälfte angefallenen Nachlaß in der vorgefaßten Absicht zu verfügen. Daß den Beschwerdeführern auch noch ein anderer Weg offen gestanden wäre, nämlich die Ausschlagung der Erbschaft durch die Erstbeschwerdeführerin gegen Überlassung der Liegenschaftshälfte, was bei ihr zur Besteuerung gemäß § 2 Abs. 2 Z. 4 ErbStG geführt hätte, kann auf sich beruhen, da sie diesen Weg nicht eingeschlagen haben und die Abgabenbehörden von den im Abhandlungsverfahren abgegebenen Erbserklärungen der Beschwerdeführer auszugehen hatten (vgl. DORAZIL, a.a.O., 17 und die dort angeführten hg. Erkenntnisse). Damit erweist sich auch der weitere Einwand der Beschwerde, die Erstbeschwerdeführerin habe bloß irrtümlich eine Erbserklärung abgegeben, die keine abgabenrechtlichen Folgen nach sich ziehen könne, als nicht zielführend.

Die beiden Beschwerden erweisen sich somit in keinem Punkt als begründet, weshalb sie gemäß § 42 Abs. 1 VwGG 1965 abzuweisen waren.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf § 48 Abs. 2 lit. b, hinsichtlich des Zweitbeschwerdeführers auch auf § 48 Abs. 2 lit. a VwGG 1965 im Zusammenhalt mit Art. I Z. 4 und 5 sowie Art. III Abs. 2 der Verordnung des Bundeskanzlers vom 31. Oktober 1977, BGBl. Nr. 542.

Wien, am 18. September 1978

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