VwGH 09.11.2022, Ro 2019/16/0008

Entscheidungsart: Beschluss

Rechtssätze

Entscheidungstext

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Thoma und den Hofrat Mag. Straßegger sowie die Hofrätin Dr. Reinbacher als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Galli, LL.M., über die Revision der N Gesellschaft mbH in I, vertreten durch die Marsoner + Partner GmbH, Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft in 6020 Innsbruck, Andreas-Hofer-Straße 43, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 13. Mai 2019, Zl. RV/3100727/2018, betreffend Grunderwerbsteuer (belangte Behörde vor dem Verwaltungsgericht: nunmehr Finanzamt Österreich, Dienststelle Sonderzuständigkeiten), den Beschluss gefasst:

Spruch

Die Revision wird zurückgewiesen.

Die Revisionswerberin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von € 553,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

1 Zur Vorgeschichte des Revisionsfalls wird zunächst auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 11. September 2018, Ra 2017/16/0008 (im Folgenden: Vorerkenntnis), verwiesen. Der Verwaltungsgerichtshof hob damit das im ersten Rechtsgang ergangene Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 14. Dezember 2016, RV/3101116/2016, wegen inhaltlicher Rechtswidrigkeit auf.

2 Der Verwaltungsgerichtshof verwies im Vorerkenntnis gemäß § 43 Abs. 2 zweiter Satz VwGG auf die Entscheidungsgründe seines Erkenntnisses vom 11. September 2018, Ra 2017/16/0005. In diesem sprach der Verwaltungsgerichtshof aus, dass die in § 4 Abs. 2 Z 3 lit. a Grunderwerbsteuergesetz 1987 (GrEStG 1987), BGBl. Nr. 309/1987 idF BGBl. I Nr. 36/2014, vorgesehene Grunderwerbsteuerbemessungsgrundlage bei Einräumung eines Baurechts an einem Grundstück (Mindestbemessungsgrundlage bei einer niedrigeren Gegenleistung) ausschließlich der auf der Grundlage des § 10 BewG 1955 zu ermittelnde „gemeine Wert“ des einzuräumenden Baurechts ist. Dieser ist nicht mit dem gemeinen Wert des Grundstücks gleichzusetzen. Es kommt auf den Preis an, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr (am freien Markt) - unter zueinander fremden Personen - für die Einräumung eines solchen Baurechts (z.B. bei Einmalerlag) gezahlt würde, wobei ungewöhnliche und persönliche Verhältnisse auszublenden sind. Hingegen bildet, wenn § 4 Abs. 2 Z 3 lit. a GrEStG 1987 anzuwenden ist, die tatsächlich im konkreten Einzelfall gezahlte Gegenleistung nicht die Bemessungsgrundlage. Weiters wies der Verwaltungsgerichtshof darauf hin, dass § 15 BewG 1955 (und die Einschränkung auf ein bestimmtes Vielfaches des Jahreswerts) nur für die Bewertung der Bauzinsverpflichtung, somit der Gegenleistung (§ 4 Abs. 1 GrEStG 1987) für die Einräumung des Baurechts, nicht aber für die Bewertung des Baurechts selbst von Bedeutung ist. Der gemeine Wert des Baurechts ist eigenständig nach § 10 BewG 1955 zu ermitteln.

3 Im fortgesetzten Verfahren gab das Bundesfinanzgericht der Beschwerde der Revisionswerberin teilweise Folge und setzte die Grunderwerbsteuer neu fest.

4 In der Begründung führte das Bundesfinanzgericht zusammengefasst aus, der Verwaltungsgerichtshof habe sowohl der Rechtsansicht des Bundesfinanzgerichts, der gemeine Wert des Baurechts sei dem gemeinen Wert des Grundstücks gleichzuhalten, als auch der Ansicht der Revisionswerberin, der nach § 15 BewG 1955 (mit dem 18fachen) kapitalisierte Baurechtszins sei als gemeiner Wert des Baurechts iSd § 10 BewG 1955 anzusehen, eine Absage erteilt. Vielmehr sei der gemeine Wert des Baurechts eigenständig nach § 10 BewG 1955 zu ermitteln. Dabei komme es auf den Preis an, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr unter zueinander fremden Personen für die Einräumung eines solchen Baurechts (z.B. bei Einmalerlag) gezahlt würde. Ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse, wie die von der Revisionswerberin aufgrund ihrer Eigenschaft als gemeinnützige Bauträgerin ins Treffen geführten Umstände, seien bei der Ermittlung des gemeinen Werts nicht zu berücksichtigen. Für die Einräumung oder Übertragung von Baurechten bestünden keine Vergleichswerte (Aufzeichnungen, Statistiken etc.). Auch ein Schätzungsgutachten zum gemeinen Wert des Baurechts sei nicht vorgelegt worden. Die Revisionswerberin habe zwar mehrfach ausgeführt, dass sie mit der Gemeinde als Grundstückseigentümerin „nicht verflochten“ sei und daher davon ausgegangen werden könne, dass es sich bei den für die Einräumung des Baurechts vereinbarten Leistungen um solche handle, die im gewöhnlichen Geschäftsverkehr zwischen fremden Personen für die Einräumung des Baurechts gezahlt würden. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts könne allerdings die äußerst geringe Gegenleistung von 1.000 € pro Jahr für das Baurecht an einem Grundstück mit einer Größe von 2.333 m² nicht als ein angemessener „fremdüblicher Preis“ angesehen werden. Aus drei anderen, von der Revisionswerberin abgeschlossenen Baurechtsverträgen ergebe sich ein jährlicher Baurechtszins in der Bandbreite von ca. 5 € bis 12 € pro m², den die Revisionswerberin als angemessenen Preis im gewöhnlichen Geschäftsverkehr zu zahlen bereit gewesen sei, sodass als unterster Wertansatz von einem Baurechtszins von 5 € pro m² pro Jahr ausgegangen werden könne. Bei einem jährlichen Baurechtszins von 11.665 € für die Dauer von 50 Jahren errechne sich nominell eine Gesamtleistung von 583.250 €. Im Hinblick auf die lange Laufzeit und die jährlich verteilte Abstattung des Entgelts sei jedoch nicht der Nominalbetrag anzusetzen. Vielmehr sei eine jährliche Abzinsung vorzunehmen. Der in § 15 Abs. 1 BewG 1955 normierte Abzinsungssatz von 5,5% erscheine allerdings aufgrund der Niedrigzinspolitik am Finanzmarkt weitaus überhöht. Das Bundesfinanzgericht erachte - entgegen der von der Revisionswerberin geforderten Abzinsung von 7% bis 10% - im Hinblick auf die Nullzinspolitik der EZB einen Abzinsungssatz von maximal 3% für mehr als angemessen. Ausgehend von einem abgezinsten Einmalerlag der gesamt zu erbringenden Gegenleistung ergebe sich im konkreten Fall ein gemeiner Wert des Baurechts von 304.040,92 €. Da dieser Wert die (kapitalisierte) Gegenleistung übersteige, sei er als Mindestbemessungsgrundlage gemäß § 4 Abs. 2 Z 3 lit. a GrEStG 1987 der Grunderwerbsteuer zu unterwerfen. Diese betrage 10.641,43 € (3,5%).

5 Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof erklärte das Bundesfinanzgericht für zulässig, weil „zur Frage, wie der ‚gemeine Wert eines Baurechtes‘ gemäß § 10 BewG zu berechnen ist, wenn kein Schätzungsgutachten und keine Vergleichswerte vorliegen und der vereinbarte, äußerst geringe Baurechtszins nicht als marktkonform angesehen werden kann, bislang keine höchstgerichtliche Rechtsprechung existiert“.

6 Das Bundesfinanzgericht legte die gegen sein Erkenntnis erhobene Revision unter Anschluss der Akten des Verfahrens und eine den Antrag auf kostenpflichtige Abweisung der Revision enthaltende Revisionsbeantwortung des Finanzamts dem Verwaltungsgerichtshof vor.

7 Nach Art. 133 Abs. 4 erster Satz B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichts die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

8 Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegen der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen.

9 Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichts gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden.

10 Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes hat ein Revisionswerber auch bei Erhebung einer ordentlichen Revision von sich aus die Zulässigkeit der Revision gesondert darzulegen, sofern er der Ansicht ist, dass die Begründung des Verwaltungsgerichts für die Zulässigkeit nicht ausreicht, oder er andere Rechtsfragen grundsätzlicher Bedeutung für relevant erachtet. Die vom Verwaltungsgerichtshof vorzunehmende Kontrolle einer verwaltungsgerichtlichen Entscheidung stützt sich für außerordentliche und ordentliche Revisionen in gleicher Weise jeweils auf eine gesonderte Darlegung der Zulässigkeitsvoraussetzungen einer Revision (vgl. etwa VwGH 28.9.2021, Ro 2021/05/0023, mwN).

11 Soweit das Bundesfinanzgericht die Zulässigkeit der Revision damit begründet, dass Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes dazu fehle, wie der gemeine Wert des Baurechts gemäß § 10 BewG 1955 zu berechnen sei, wenn kein Schätzungsgutachten und keine Vergleichswerte vorlägen und der äußerst geringe Baurechtszins nicht als marktkonform angesehen werden könne, wird damit eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung nicht aufgezeigt.

12 Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 11. September 2018, Ra 2017/16/0005, ausgesprochen hat, ist der gemeine Wert eines Baurechts eigenständig nach § 10 BewG 1955 zu ermitteln.

13 Gemäß § 10 Abs. 2 BewG 1955 bestimmt sich der gemeine Wert durch den Preis, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsguts bei einer Veräußerung zu erzielen wäre. Dabei sind alle Umstände, die den Preis beeinflussen, zu berücksichtigen. Ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse sind nicht zu berücksichtigen.

14 § 10 BewG 1955 legt somit die nähere Vorgangsweise für die Ermittlung des gemeinen Werts eines Baurechts fest. Es oblag dem Bundesfinanzgericht im Rahmen des Ermittlungsverfahrens die erforderlichen Feststellungen zu treffen, aus denen sich der Preis ergibt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr unter zueinander fremden Personen für die Einräumung des konkreten Baurechts gezahlt würde.

15 Fragen der Berechnung des gemeinen Werts nach § 10 BewG 1955 sind grundsätzlich der einzelfallbezogenen Beurteilung des Bundesfinanzgerichts zuzuordnen und können nur dann eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung darstellen, wenn die Beurteilung des Bundesfinanzgerichts in einer die Rechtssicherheit beeinträchtigenden, unvertretbaren Weise erfolgt wäre.

16 In der Revision wird zu deren Zulässigkeit ergänzend vorgebracht, es stelle sich die Frage, ob die vom Bundesfinanzgericht vorgenommene Abzinsung der vereinbarten Bauzinsen mit 3% statt mit 5,5% gemäß § 15 BewG 1955 der vom Verwaltungsgerichtshof geforderten eigenständigen Ermittlung des gemeinen Werts des Baurechts gerecht werde.

17 Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 11. September 2018, Ra 2017/16/0005, ausgeführt hat, regelt § 15 BewG 1955 nur die Bewertung wiederkehrender Nutzungen und Leistungen, sodass diese Bestimmung und damit auch der darin festgelegte Zinssatz von 5,5% nur für die Bewertung der Bauzinsverpflichtung, somit der Gegenleistung nach § 4 Abs. 1 GrEStG 1987, nicht aber für die Bewertung des Baurechts selbst gilt. Das Bundesfinanzgericht hat den Abzinsungssatz von 3% mit der Niedrigzinspolitik am Finanzmarkt begründet und ausgeführt, dass ein Abzinsungssatz von maximal 3% im Hinblick auf die Nullzinspolitik der EZB als angemessen anzusehen ist. Dass dem Bundesfinanzgericht bei der Ermittlung des Preises, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für die Einräumung eines solchen Baurechts gezahlt würde, ein vom Verwaltungsgerichtshof aufzugreifender, gravierender Fehler unterlaufen wäre, vermag die Revision mit ihrem diesbezüglichen Zulässigkeitsvorbringen nicht aufzuzeigen.

18 Soweit vorgebracht wird, es stelle sich die Frage, ob der Kapitalwert von Bauzinsen nach § 15 BewG 1955 dem gemeinen Wert nach § 10 leg. cit. entspreche, ist nochmals auf die Ausführungen des Verwaltungsgerichtshofes im Erkenntnis vom 11. September 2018, Ra 2017/16/0005, zu verweisen, wonach § 15 BewG 1955 (und die darin enthaltene Einschränkung auf ein bestimmtes Vielfaches des Jahreswerts) nur für die Bewertung der Gegenleistung nach § 4 Abs. 1 GrEStG 1987, nicht aber für die Ermittlung des gemeinen Werts des Baurechts nach § 4 Abs. 2 Z 3 lit. a GrEStG 1987 von Bedeutung ist und die tatsächlich im konkreten Einzelfall gezahlte Gegenleistung nicht dem gemeinen Wert nach § 4 Abs. 2 Z 3 lit. a leg. cit. entspricht.

19 Die Zulässigkeit der Revision wird weiters damit begründet, dass fraglich sei, ob ein Gewinnverzicht auf Grund von „Kostenmieten“ nach § 14 WGG bei der Ermittlung des gemeinen Werts des Baurechts zu berücksichtigen sei. Dem ist entgegen zu halten, dass der gemeine Wert des Baurechts nach § 10 BewG 1955 zu ermitteln ist und nach Abs. 2 leg. cit. persönliche Verhältnisse nicht zu berücksichtigen sind. Dementsprechend hat das Bundesfinanzgericht den von der Revisionswerberin aufgrund ihrer Eigenschaft als gemeinnützige Rechtsträgerin ins Treffen geführten Umständen für die Ermittlung des gemeinen Werts des Baurechts keine Bedeutung beigemessen.

20 Soweit zur Zulässigkeit der Revision vorgebracht wird, es stelle sich die Frage, ob der gemeine Wert eines Baurechts auch dann eigenständig zu ermitteln sei, wenn die Gegenleistung im Rahmen eines marktkonformen Leistungsaustausches zwischen Fremden vereinbart worden sei, ist nochmals auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 11. September 2018, Ra 2017/16/0005, zu verweisen, in dem der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen hat, dass die Mindestbemessungsgrundlage nach § 4 Abs. 2 Z 3 lit. a GrEStG 1987 der eigenständig nach § 10 BewG 1955 zu ermittelnde gemeine Wert des Baurechts ist und nicht die tatsächlich im konkreten Einzelfall gezahlte Gegenleistung.

21 Zur Zulässigkeit der Revision wird abschließend vorgebracht, zu klären sei, wer die Behauptungs- und Beweislast für einen die Gegenleistung übersteigenden gemeinen Wert trage. Diese Frage stellt sich im revisionsgegenständlichen Fall nicht, hat das Bundesfinanzgericht doch dem Revisionswerber keine Beweislast auferlegt, sondern (positive) Feststellungen getroffen, die es der Ermittlung des gemeinen Werts des Baurechts zugrunde gelegt hat.

22 In der Revision werden somit keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher zurückzuweisen.

23 Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2014.

Wien, am 9. November 2022

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