VwGH 07.09.2022, Ra 2021/13/0157

Entscheidungsart: Erkenntnis

Rechtssätze

Entscheidungstext

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch die Vorsitzende Senatspräsidentin Dr. Büsser, den Hofrat MMag. Maislinger sowie die Hofrätinnen Dr. Reinbacher und Dr.ⁱⁿ Lachmayer und den Hofrat Dr. Bodis als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Mag. Schramel, über die Revision des Finanzamtes Österreich, Dienststelle Wien 12/13/14 Purkersdorf in 1030 Wien, Marxergasse 4, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 19. Oktober 2021, Zl. RV/7103390/2019, betreffend Einkommensteuer 2014 bis 2016 (mitbeteiligte Partei: Dr. H in W), zu Recht erkannt:

Spruch

Das angefochtene Erkenntnis wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Begründung

1 Die mitbeteiligte Partei machte - soweit für das Revisionsverfahren noch relevant - Aufwendungen für einen Lifteinbau im Haus der Mutter sowie die Kosten für Massagen als außergewöhnliche Belastung geltend.

2 Mit dem angefochtenen Erkenntnis gab das Bundesfinanzgericht der Beschwerde des Mitbeteiligten gegen die Nichtanerkennung dieser Kosten durch das Finanzamt Folge. Nach Wiedergabe des Verfahrensganges führte das Bundesfinanzgericht aus, der Mitbeteiligte leide an fortschreitender Multipler Sklerose. Er sei in allen Belangen völlig pflegeabhängig und auf den Rollstuhl angewiesen. Diesen könne er nicht selbständig bedienen. Es liege eine Lähmung in beiden Armen und Beinen vor, daher sei es dem Mitbeteiligten nicht möglich, sich selbständig zu bewegen. Der Mitbeteiligte sei im Zuge seiner Scheidung zu seiner Mutter gezogen. Da das Schlafzimmer im Obergeschoß gelegen sei, habe er einen Lift einbauen müssen, um dieses Zimmer erreichen zu können. Ihm sei seitens des Sozialversicherungsträgers ein Kredit in Höhe von 30.000 € und ein Zuschuss in Höhe von 10.000 € gewährt worden. Im Zuge der Erörterung sei festgestellt worden, dass dem Mitbeteiligten im Zusammenhang mit dem Lifteinbau Aufwendungen (nach Abzug der Zuschüsse) in Höhe von 16.483,21 € entstanden seien. Er habe glaubhaft darlegen können, dass es sich dabei um einen Lift handle, in den man mit dem Rollstuhl hineinfahren könne. Im Zeitpunkt des Einbaues des Liftes habe der Mitbeteiligte mit seiner Betreuerin im Haus der Mutter gewohnt und es habe der Plan bestanden, auch längerfristig dort zu bleiben. Da sich die Situation und damit die Beziehung mit der Mutter aber verschlechtert habe, sei er in Folge in eine behindertengerechte Wohnung in Wien gezogen. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts seien die Aufwendungen für den Lifteinbau notwendig gewesen, um zu dem im Obergeschoß gelegenen Schlafzimmer zu kommen, und diese stellten damit unbestritten durch die Krankheit des Mitbeteiligten bedingte außergewöhnliche Belastungen dar. Dies werde auch durch die Tatsache untermauert, dass die BVA einen Kredit in Höhe von 30.000 € und einen Zuschuss in Höhe von 10.000 € gewährt habe.

3 Wenn das Finanzamt damit argumentiere, dass es sich im Sinne der Gegenwerttheorie nicht um einen verlorenen Aufwand handle, sondern um eine Wertsteigerung des Hauses, dann sei dem entgegenzuhalten, dass die steuerliche Berücksichtigung der strittigen Aufwendungen dadurch nicht gehindert werde. Im Allgemeinen erfahre eine Wohnung oder ein Haus durch den Umstand einer behindertengerechten Ausgestaltung keine Wertsteigerung. In diesem Sinn sei der Einbau eines Liftes eine spezifisch behindertengerechte Maßnahme, die nur einen eingeschränkten Verkehrswert habe und somit zu einer Vermögensminderung führe. Solcherart könne der Gegenwertgedanke bei den strittigen Aufwendungen des Mitbeteiligten nicht greifen. Einvernehmen sei im Zuge des Erörterungstermines darüber hergestellt worden, dass die mit dem Lifteinbau verbundenen weiteren Aufwendungen für den Umbau (Renovierungsarbeiten) des Hauses der Mutter nicht als außergewöhnliche Belastung anzuerkennen seien. Die Kosten des Liftes in Höhe von 16.483,21 € im Jahr 2016 seien daher als außergewöhnliche Belastung anzuerkennen.

4 Im Hinblick auf die Massagen habe der Mitbeteiligte überzeugend dargelegt, dass jemand, der permanent im Rollstuhl sitze, Probleme mit seinem Körper bekomme. Bei den Massagen würde es sich hauptsächlich um Thrombosevorsorge handeln. Die Therapien und die Massagen würden zum Teil vom Sozialversicherungsträger bezahlt, einen Teil müsse der Mitbeteiligte privat zahlen. Aus den vorgelegten Arztbriefen gehe hervor, dass dem Revisionswerber physiotherapeutische Betreuung empfohlen werde. Die vom Kranken übernommenen Kosten müssten mit der Heilbehandlung beziehungsweise Betreuung typischerweise verbunden sein. Es reiche jedoch aus, wenn die Behandlung den Zweck verfolge, die Krankheit erträglicher zu machen. Eine Behandlung einer Erkrankung entsprechend den Regeln der medizinischen Kunst sei jedoch immer zwangsläufig und die Aufwendungen dafür außergewöhnlich in Sinne des § 34 Abs. 1 EStG 1988. Bei einer solchen sinnvollen Behandlung komme es auch nicht darauf an, ob diese ein Arzt verschrieben habe oder nicht, sei doch die ärztliche Verschreibung nur ein Indiz auf Sachverhaltsebene, ob es sich tatsächlich um eine sachgerechte Behandlung einer Krankheit handle. Im gegenständlichen Fall handle es sich bei der Krankheit des Mitbeteiligten um eine kontinuierlich schlechter werdende Multiple Sklerose. Wie bereits im Sachverhalt dargestellt, sei der Mitbeteiligte vom Kopf ab unbeweglich und auf fremde Hilfe angewiesen. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts dienten die Massagen dem Zweck, die Krankheit für den Mitbeteiligten erträglicher zu machen, da er permanent im Rollstuhl sitze. Eine Trennung, inwiefern die Massage der Linderung der Krankheit oder der Vorbeugung bzw. Hintanhaltung der weiteren Verschlechterung diene, sei nach Meinung des Bundesfinanzgerichts nicht möglich, sodass die Kosten für Massagen in ihrer Gesamtheit anerkannt würden.

5 Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die vorliegenden Amtsrevision, die zu ihrer Zulässigkeit geltend macht, das Bundesfinanzgericht sei von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes betreffend die Gegenwerttheorie abgewichen. Zudem sei nicht ersichtlich, wie das Bundesfinanzgericht die Kosten für den Lift ermittelt habe. Die Mutter des Mitbeteiligten habe diesem Beträge wieder zurückgezahlt, so dass unter Abzug der Zuschüsse und der nicht anerkannten Aufwendungen für die sonstigen Renovierungsarbeiten keine Aufwendungen mehr verblieben wären, die der Mitbeteiligte zu tragen gehabt hätte. Die Massagen seien nicht von einem Arzt verschrieben, sondern lediglich empfohlen worden. Sie wären daher nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes nicht abzugsfähig.

6 Der Verwaltungsgerichtshof hat nach Einleitung des Vorverfahrens, in dem der Mitbeteiligte eine Revisionsbeantwortung erstattet hat, erwogen:

7 Die Revision ist zulässig und begründet.

Zur Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für den Lift:

8 Unter Belastungen im Sinn des § 34 EStG 1988 sind nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nur vermögensmindernde Ausgaben, also solche zu verstehen, die mit einem endgültigen Verbrauch, Verschleiß oder sonstigen Wertverzehr verknüpft sind. Ihnen stehen die Ausgaben gegenüber, die nicht zu einer Vermögensminderung, sondern zu einer bloßen Vermögensumschichtung führen und die deshalb nicht als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden. Aufwendungen für den Erwerb von Wirtschaftsgütern stellen dann keine außergewöhnliche Belastung dar, wenn durch sie ein entsprechender Gegenwert erlangt wird, wenn somit bloß eine Vermögensumschichtung und keine Vermögensminderung eintritt (vgl. VwGH 27.6.2018, Ra 2017/15/0006, mwN).

9 Ausgaben für den Erwerb eines Wirtschaftsgutes sind somit in der Regel von einer Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastung ausgeschlossen. Eine andere Beurteilung kann allerdings geboten sein, wenn Wirtschaftsgüter beschafft werden müssen, die infolge Verwendbarkeit für nur bestimmte individuelle Personen (z.B. deren Prothesen, Seh- und Hörhilfen) oder wegen ihrer spezifisch nur für Behinderte geeigneten Beschaffenheit (z.B. Rollstühle) keinen oder nur einen sehr eingeschränkten allgemeinen Verkehrswert haben (vgl. VwGH 22.10.1996, 92/14/0172, und 29.7.2010, 2010/15/0003).

10 Wenn das Bundesfinanzgericht pauschal ausführt, im Allgemeinen erfahre ein Haus durch den Umstand einer behindertengerechten Ausgestaltung keine Wertsteigerung, weshalb der Einbau eines Liftes als spezifisch behindertengerechte Maßnahme nur einen eingeschränkten Verkehrswert habe, der zu einer Vermögensminderung führen müsse, ist auf die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu verweisen, wonach ein Lift, der keine ausschließlich für Behinderte geeignete Anlage darstellt und auf Grund seiner Beschaffenheit für alle Bewohner eines Gebäudes nutzbar ist, zu einer Werterhöhung führen kann (vgl. VwGH 27.6.2018, Ra 2017/15/0006). Die Ausführungen des Bundesfinanzgerichts sind in dieser Allgemeinheit daher unzutreffend.

11 Im Revisionsfall handelt es sich allerdings um einen innerhalb eines einstöckigen Einfamilienhauses gelegenen Lift, der mittels Deckendurchbruch errichtet wurde. Das Bundesfinanzgericht hat nicht festgestellt, dass der Lift nur für Menschen mit Behinderungen nutzbar wäre, ist aber davon ausgegangen, dass der Lift nur einen sehr eingeschränkten allgemeinen Verkehrswert habe. Der Verwaltungsgerichtshof schließt sich im Revisionsfall dieser Beurteilung an, weil ein derartiger Lift innerhalb eines einstöckigen Einfamilienhauses, der Platz wegnimmt und laufende Kosten verursacht, in der Regel keine Werterhöhung bewirkt, weil er für den weitaus überwiegenden Teil potentieller Käufer keinen Mehrwert darstellen wird.

12 Im Recht ist die Revision allerdings mit dem Vorbringen, dass der vom Bundesfinanzgericht berücksichtigte Betrag nicht nachvollziehbar ist. Das Bundesfinanzgericht hat Kosten in Höhe von 16.483,21 € als außergewöhnliche Belastung für den Lift anerkannt. Das Bundesfinanzgericht hat zudem festgestellt, dass die mit der übrigen Renovierung zusammenhängenden Kosten nicht anerkannt werden. Weder aus dem Erkenntnis noch aus dem Verwaltungsakt ergibt sich, wie sich dieser Betrag zusammensetzt; der Betrag lässt sich auch nicht aus den Rechnungen ermitteln, weil nicht erkennbar ist, welche Rechnungen bzw. Rechnungspositionen das Bundesfinanzgericht in seine Beurteilung miteinbezogen hat. Die Amtsrevision weist zudem zu Recht darauf hin, dass - wie im Verwaltungsakt ersichtlich - im November 2016 von der Mutter des Mitbeteiligten diesem ein Betrag von insgesamt 44.000 € überwiesen wurde.

13 Aufwendungen können nur insoweit als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden, als sie vom Steuerpflichtigen endgültig aus eigenem getragen werden müssen. Beträge, die der Steuerpflichtige zunächst verausgabt, die ihm aber später ersetzt werden, gelten nicht als Aufwendungen im Sinn des § 34 EStG 1988 (vgl. VwGH 3.12.2021, Ra 2019/13/0076, mwN).

14 Sollte es sich bei den Beträgen, die von der Mutter an den Mitbeteiligten überwiesen wurden, um einen Kostenbeitrag zum Lift handeln, wären diese bei der außergewöhnlichen Belastung zum Abzug zu bringen.

Zur Abzugsfähigkeit der Massagen:

15 Gemäß § 34 Abs. 1 EStG 1988 sind bei der Ermittlung des Einkommens eines unbeschränkt Steuerpflichtigen nach Abzug der Sonderausgaben außergewöhnliche Belastungen abzuziehen. Eine Belastung muss, um als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt zu werden, gemäß § 34 Abs. 1 Z 1 bis 3 EStG 1988 außergewöhnlich sein, zwangsläufig erwachsen und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen.

16 Zwangsläufig erwächst die Belastung dem Steuerpflichtigen nach § 34 Abs. 3 EStG 1988 dann, wenn er sich ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann.

17 Nicht jede auf ärztliches Anraten und aus medizinischen Gründen durchgeführte Gesundheitsmaßnahme führt zu einer außergewöhnlichen Belastung. Die Aufwendungen müssen vielmehr zwangsläufig erwachsen, womit es erforderlich ist, dass die Maßnahmen zur Heilung oder Linderung einer Krankheit nachweislich notwendig sind (vgl. VwGH 10.2.2016, 2013/15/0254). Die medizinische Notwendigkeit einer Maßnahme wird zB durch eine ärztliche Verordnung, einen ärztlichen Therapieplan oder durch Übernahme der Kosten durch den Sozialversicherungsträger nachgewiesen (vgl. VwGH 30.3.2022, Ro 2020/13/0008; 12.9.2018, Ra 2017/13/0039; 28.10.2004, 2001/15/0164).

18 Das Bundesfinanzgericht hat nicht festgestellt, dass für die Massagen eine ärztliche Verordnung vorgelegen habe, ein ärztlicher Therapieplan vorhanden war oder die (teilweise) Übernahme der Kosten durch die Sozialversicherung nachgewiesen wurde. Es geht vielmehr davon aus, dass jede Krankenbehandlung, die entsprechend den Regeln der medizinischen Kunst erfolge und „sinnvoll“ sei, unabhängig von einer ärztlichen Anordnung zwangsläufig und außergewöhnlich sei. Damit hat es die Rechtslage verkannt. Ob eine Maßnahme aus medizinischer Sicht notwendig ist, ergibt sich aus einer entsprechenden ärztlichen Anordnung oder vergleichbaren Anhaltspunkten. Darüber hinaus lässt sich den im Akt einliegenden ärztlichen Empfehlungen in den Jahren 2014 bis 2016 auch nicht gesichert entnehmen, ob von der empfohlenen physiotherapeutischen Behandlung auch Massagen außerhalb der Rehabilitationsaufenthalte umfasst sein sollten.

19 In der Revisionsbeantwortung führt der Mitbeteiligte aus, ihm seien vom Arzt Massagen, die über die Aufenthalte in der Rehabilitationsklinik hinausgingen, verordnet worden, wobei zehn dieser Stunden auch vom Sozialversicherungsträger bezahlt worden seien. Eine derartige Verordnung liegt im Verwaltungsakt nicht ein. Wird eine derartige ärztliche Verordnung für die Jahre 2014 bis 2016 im fortgesetzten Verfahren vorgelegt, sind jene verordneten Massagen, die nicht von der Sozialversicherung bezahlt wurden, zu berücksichtigen.

20 Nach dem Gesagten war das angefochtene Erkenntnis gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen prävalierender inhaltlicher Rechtswidrigkeit aufzuheben.

Von der beantragten mündlichen Verhandlung konnte gemäß § 39 Abs. 2 Z 6 VwGG abgesehen werden.

Wien, am 7. September 2022

Zusatzinformationen