Abzug von Werbungskosten im Falle einer Option zur Regelbesteuerung gemäß § 30a Abs. 2 EStG

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter***Ri*** in der Beschwerdesache des ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch Gerald Schott, Obere Gwendtgasse 4, 3430 Tulln/Donau, über die Beschwerde vom 27. Dezember 2023 gegen den Bescheid des Finanzamtes Österreich vom 2. November 2023 betreffend Einkommensteuer 2021, Steuernummer ***BF1StNr1***, zu Recht erkannt:

I. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die Einkommensteuer für 2021 wird festgesetzt mit € 37.413,-.

Die Ermittlung der maßgeblichen Bemessungsgrundlage und die Berechnung der festgesetzten Abgabe sind den Entscheidungsgründen sowie dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses.

II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensgang

Im angefochtenen Bescheid brachte das Finanzamt Einkünfte des Beschwerdeführers (Bf.) aus selbständiger Arbeit iHv. € 90.048,- sowie Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung iHv. € 15.630,- in Ansatz.

In der dagegen erhobenen Beschwerde beantragte der Bf. erstmalig, "bei der Veranlagung der Einkommensteuer die Immobilienveräußerung der Liegenschaft ME, H-Straße 58, im Wege der Regelbesteuerung" zu berücksichtigen. Die Veräußerung ergebe einen Verlust von € 29.392,- (Hälfteanteil des Bf. € 14.696,-). Die bezahlte Immo-ESt belaufe sich auf € 5.764,-.

Mit Vorhalt vom 26.3.2024 ersuchte das Finanzamt den Bf. um Vorlage einer genauen Aufstellung der geltend gemachten Kosten sowie der bezüglichen Rechnungen und Unterlagen.

Die abweisende Beschwerdevorentscheidung vom 26.6.2024 begründete das Finanzamt wie folgt:

"Wir haben Sie aufgefordert, Unterlagen nachzureichen. Trotz Verlängerung der Frist bis zum 20.5.2024 zur Beantwortung des Vorhaltes vom 26.4.2024 sind Sie dieser Aufforderung bis dato nicht nachgekommen, Ihrem Beschwerdebegehren konnte nicht Folge gegeben werden, die Beschwerde war daher als unbegründet abzuweisen."

Der Vorlageantrag wurde ohne weitere Begründung eingebracht. Es waren diesem auch keine Unterlagen beigefügt.

Das Bundesfinanzgericht forderte den Bf. mit Vorhalt vom 4.9.2024 (nochmals) auf, (ua.) eine Aufstellung der beantragten Kosten sowie die Bezug habenden Rechnungen vorzulegen.

Daraufhin übermittelte der Bf. mit Eingabe vom 26.8.2024 eine Zusammenstellung der maßgeblichen Aufwendungen und sämtliche bezüglichen Rechnungen. Der Bf. errechnet nunmehr einen Verlust iHv. € 19.468,12 (Anteil des Bf.: € 9.734,06).

Das Finanzamt nahm dazu mittels Eingabe vom 31.10.2024 ua. wie folgt Stellung:

"(…) Hinsichtlich des Abzuges der Kreditzinsen laut Aufstellung (…) bestehen keine Bedenken.

Die Bearbeitungsgebühr für den XY-Bank-Kredit in der Höhe von 15.000 Euro stellen hingegen keine abzugsfähigen Anschaffungskosten dar.

Laufende Betriebskosten einer Wohnung während ihrer Zugehörigkeit zum Vermögen des Steuerpflichtigen werden nicht für die Anschaffung der Wohnung entrichtet und sind deshalb keine Anschaffungskosten, die geltend gemachten allgemeinen Betriebskosten für die Jahre 2019 -2021 stellen laufende Aufwendungen dar und dürfen nicht als Anschaffungskosten bei der Einkünfteermittlung berücksichtigt werden.

Weiters wird auf die Verlustabzugsverbote bzw. Verlustabzugsbeschränkungen hingewiesen."

II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

1. Sachverhalt

Der Beschwerdeführer erwarb mit Kaufvertrag vom 19.7.2018 einen Hälfteanteil an der Liegenschaft EZ *** KG *** (ME, H-Straße 58). Der Gesamtkaufpreis belief sich auf € 520.000,- (Anteil des Bf. daher € 260.000,-).

Mit Kaufvertrag vom 30.6.2021 veräußerte er diese Liegenschaft (gemeinsam mit dem zweiten Hälfteeigentümer) um den Kaufpreis von € 583.313,77.

In der Beschwerde gegen den angefochtenen Einkommensteuerbescheid optierte der Bf. bezüglich dieser Immobilienveräußerung zur Regelbesteuerung.

Im Beschwerdeschriftsatz werden neben den Anschaffungskosten nicht näher konkretisierte Baukosten als Abzugsposten geltend gemacht und ein Gesamtverlust aus der Veräußerung iHv. € 29.391,67 ermittelt (Anteil des Bf.: € 14.695,84).

Erst über Aufforderung durch das BFG legte der Bf. eine Zusammenstellung der Ermittlung des Veräußerungsverlustes sowie die betreffenden Unterlagen (Rechnungen, Kontoauszüge, Vorschreibungen uä.) vor.

Der Veräußerungsverlust wurde vom Bf. nunmehr wie folgt errechnet:

Die Betriebskosten umfassen mit der Liegenschaft zusammenhängende Versicherungsprämien, Vorschreibungen des Gemeindeverbandes *** (Grundsteuer, Wasser, Kanal, Abfall etc.), Kosten für den Winterdienst und Kosten des Vertragsverfassers für die Verbücherung eines Pfandrechtes (auf der betreffenden Liegenschaft).

Der Bf. hat das Objekt laut Aktenlage weder selbst benutzt, noch vermietet oder einer Verwendung im Rahmen betrieblicher Einkünfte zugeführt.

2. Beweiswürdigung

Der dargestellte Sachverhalt ergibt sich aus dem Beschwerdevorbringen sowie den vorgelegten Unterlagen, insbesondere den genannten Kaufverträgen (vom 19.7.2018 bzw. vom 30.6.2021) und den - im BFG-Verfahren - vorgelegten Rechnungen, Prämien- bzw. Gebührenvorschreibungen und Kontoauszügen.

3. Rechtliche Beurteilung

3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abänderung)

Fraglich war vor dem BFG, ob bei Ermittlung des Ergebnisses aus der Veräußerung eines Grundstückes eine Bankbearbeitungsgebühr (im Zusammenhang mit der Kreditaufnahme) sowie Betriebskosten (für die Zeit zwischen Erwerb und Veräußerung der Liegenschaft) als Abzugsposten berücksichtigt werden können.

Das Finanzamt bestreitet dies mit der Begründung, dass diese Kosten keine abzugsfähigen Anschaffungskosten darstellen würden (s. Stellungnahme an das BFG vom 31.10.2024).

Gemäß § 29 Z 2 EStG 1988 sind Einkünfte aus Grundstücksveräußerungen sonstige Einkünfte iSd. § 2 Abs. 3 Z 7 EStG. Dabei handelt es sich gemäß § 30 Abs. 1 EStG um Veräußerungsgeschäfte von Grundstücken, soweit sie keinem Betriebsvermögen angehören.

Als Einkünfte ist gemäß § 30 Abs. 3 EStG der Unterschiedsbetrag zwischen dem Veräußerungserlös und den Anschaffungskosten anzusetzen. Die Anschaffungskosten sind um Herstellungsaufwendungen und Instandsetzungsaufwendungen zu erhöhen, soweit diese nicht bei der Ermittlung von Einkünften zu berücksichtigen waren. Die Anschaffungskosten sind um Absetzungen für Abnutzungen, soweit diese bei der Ermittlung von Einkünften abgezogen worden sind, sowie um die in § 28 Abs. 6 genannten steuerfreien Beträge zu vermindern. Müssen Grundstücksteile im Zuge einer Änderung der Widmung auf Grund gesetzlicher Vorgaben an die Gemeinde übertragen werden, sind die Anschaffungskosten der verbleibenden Grundstücksteile um die Anschaffungskosten der übertragenen Grundstücksteile zu erhöhen. Die Einkünfte sind um die für die Mitteilung oder Selbstberechnung gemäß § 30c anfallenden Kosten und um anlässlich der Veräußerung entstehende Minderbeträge aus Vorsteuerberichtigungen gemäß § 6 Z 12 zu vermindern.

Nach § 30a Abs. 1 EStG unterliegen Einkünfte aus der Veräußerung von Grundstücken im Sinne des § 30 einem besonderen Steuersatz von 30% und sind bei der Berechnung der Einkommensteuer des Steuerpflichtigen weder beim Gesamtbetrag der Einkünfte noch beim Einkommen (§ 2 Abs. 2) zu berücksichtigen, sofern nicht die Regelbesteuerung (Abs. 2) anzuwenden ist.

Gemäß § 30a Abs. 2 EStG kann anstelle des besonderen Steuersatzes von 30% auf Antrag der allgemeine Steuertarif angewendet werden (Regelbesteuerungsoption). Der Antrag kann bis zur Rechtskraft des Bescheides gestellt (oder widerrufen) werden (zB BFG 4.12.2018, RV/7101225/2014).

Gemäß § 20 Abs. 2 TS 3 EStG 1988 idF. des StRefG 2015/16, BGBl I 118/2015, dürfen bei der Ermittlung der Einkünfte Aufwendungen und Ausgaben nicht abgezogen werden, soweit sie mit Einkünften in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, auf die der besondere Steuersatz gemäß § 30a Abs. 1 tatsächlich angewendet wird. § 20 Abs. 2 leg. cit. wurde dahingehend angepasst, dass für die Nichtabzugsfähigkeit von Aufwendungen und Ausgaben, soweit diese in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Einkünften aus der Grundstücksveräußerung stehen, auf die tatsächliche Anwendung des besonderen Steuersatzes gemäß § 30a Abs. 1 EStG abgestellt wird. Bei Ausübung der Regelbesteuerungsoption wird der Abzug solcher Aufwendungen und Ausgaben durch § 20 Abs. 2 TS 3 nicht mehr ausgeschlossen (s. ErlRV 684 BlgNR XXV. GP, 16; EStR 6666; s. auch Jakom/Kanduth-Kristen EStG, 2021, § 30 Rz 63 und § 30a Rz 9).

Ist der besondere Steuersatz gemäß § 30a Abs. 3 oder 4 nicht anwendbar, sind Werbungskosten abzugsfähig. Auch § 30 Abs. 3 EStG 1988 schließt den Abzug von Werbungskosten ungeachtet der Textierung des ersten Satzes, in dem Werbungskosten nicht ausdrücklich genannt werden, nicht aus (s dazu näher Kanduth-Kristen/Kampitsch ÖStZ 2017, 504 ff), so dass Werbungskosten im Falle einer Regelbesteuerungsoption abzugsfähig sind (Jakom/Kanduth-Kristen aaO, § 30 Rz 63 sowie § 30a Rz 9). Dieser Auslegung folgt im Übrigen auch die Verwaltungsübung (vgl. EStR 2000, Rz 6666).

Abzugsfähige Werbungskosten sind grundsätzlich nach dem Abflussprinzip zu erfassen. Das Abfluss-Prinzip wird allerdings insofern durchbrochen, als auch in den Vorjahren abgeflossene Werbungskosten (wie etwa Finanzierungskosten) im Jahr der Veräußerung zu berücksichtigen sind, soweit sie nicht bereits früher bei einer anderen Einkunftsquelle - etwa bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung - zu berücksichtigen waren und sie auch nicht privaten Wohnzwecken iSd. § 20 Abs. 1 Z 1 EStG zuzuordnen sind (VwGH 24.10.2019, Ra 2018/15/0114).

Der VwGH hat in seinem Erkenntnis vom 16.11.1993, 93/14/0125, welches die vormals in § 30 EStG geregelten Spekulationsgeschäfte zum Gegenstand hatte, Folgendes zum Ausdruck gebracht (der Fall betraf die Veräußerung einer Wohnung):

"Wie Hofstätter-Reichel zutreffend erkennen, hat der Gesetzgeber in § 30 Abs. 4 zweiter Satz EStG 1988 eine gewisse Angleichung der Ermittlung der Einkünfte aus Spekulationsgeschäften an die Regelung im betrieblichen Bereich zum Ziel gehabt (Die Einkommensteuer, EStG 1988, Kommentar, Band III, Tz 19 zu § 30 EStG 1988).

Diese Absicht strahlt auf den Werbungskostenbegriff des § 30 Abs. 4 EStG 1988 aus. Auch wenn Spekulationsgeschäfte gemäß § 30 Abs. 1 Z. 1 EStG 1988 Veräußerungsgeschäfte sind, so zeigt § 30 Abs. 4 EStG 1988, dass für den Ansatz der Einkünfte Vorgänge von der Anschaffung des Spekulationsobjektes bis zu seiner Veräußerung Berücksichtigung zu finden haben. Dies naturgemäß nur insoweit, als diese mit Kosten verbundenen Vorgänge im ausschließlichen oder doch überwiegenden Zusammenhang mit dem Gesamtvorgang des Spekulationsgeschäftes stehen. Dieses Geschäft erschöpft sich nämlich nicht im Verkauf, sondern setzt die Anschaffung und Erhaltung des schließlich veräußerten Objektes voraus. Zu den Werbungskosten im Sinne des § 30 Abs. 4 EStG 1988 zählen daher im Hinblick auf § 16 Abs. 1 EStG 1988 nicht nur Ausgaben (Kosten) verursachende Vorgänge, die unmittelbar mit dem Veräußerungsgeschäft im Zusammenhang stehen, sondern auch solche, die aus der Anschaffung des Spekulationsobjektes und seiner Erhaltung bis zur Veräußerung erwachsen, ohne die also - wie es im § 16 Abs. 1 EStG 1988 heißt - die Einnahmen, die schließlich aus der Veräußerung fließen, nicht zu erwerben, zu sichern oder zu erhalten gewesen wären. Darunter fallen die Schuldzinsen für das zur Anschaffung des Spekulationsobjektes aufgenommene Fremdgeld ebenso wie die Ausgaben, die notwendig sind, um das Spekulationsobjekt bis zur Veräußerung im Vermögen des Steuerpflichtigen zu be- und erhalten.

Da im Beschwerdefall die Wohnung ausschließlich zum ehesten Weiterverkauf erworben und diesem Vorhaben auch tatsächlich entsprochen wurde, die Wohnung also keiner anderen Einkunftsquelle oder abzugsschädlichen Zwecken gemäß § 20 Abs. 1 EStG 1988 diente, handelt es sich bei den Schuldzinsen und bei den laufenden Betriebskosten für die Wohnung um Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen aus dem Spekulationsgeschäft und damit um Werbungskosten im Sinne des § 30 Abs. 4 EStG 1988.

Aus dieser Vorschrift folgt auch, dass in Abweichung vom Grundsatz des § 19 Abs. 2 EStG 1988 die Ausgaben nicht im Kalenderjahr, in dem sie geleistet wurden, abzusetzen, sondern im Jahr des Veräußerungsgeschäftes hinsichtlich des gesamten Spekulationszeitraumes zu berücksichtigen sind."

In Anbetracht dieser Ausführungen waren auch im hier vorliegenden Beschwerdefall die Geldbeschaffungskosten und die bis zur Veräußerung angefallenen Betriebskosten im Streitjahr (Jahr des Veräußerungsgeschäftes) als Werbungskosten zum Abzug zuzulassen.

Den Ausführungen des Finanzamtes in der Stellungnahme vom 31.10.2024, wonach die Bearbeitungsgebühr und die Betriebskosten keine abzugsfähigen Anschaffungskosten darstellen würden, ist zwar beizupflichten. Dessen ungeachtet sind die genannten Aufwendungen aber als Werbungskosten im oa. Sinne anzuerkennen.

Die Werbungskosten sind allerdings um den Betrag von € 117,02 zu kürzen. Dieser Betrag resultiert aus einer Rechnung des Notariats K & Partner vom 16.3.2018. Über Nachfrage des BFG teilte der Bf. durch seinen Vertreter mit, dass dieser Betrag irrtümlich in die Ermittlung der Einkünfte aufgenommen wurde (s. E-Mail vom 20.12.2024).

Der Gesamtverlust errechnet sich daher richtig mit € 19.351,10; der Anteil des Bf. beträgt folglich € 9.675,55.

Völlig zu Recht verweist das Finanzamt in seiner Stellungnahme auf die gesetzlichen Verlustausgleichsbeschränkungen. § 30 Abs. 7 EStG 1988 normiert:

"Führen private Grundstücksveräußerungen, auf die der besondere Steuersatz gemäß § 30a Abs. 1 anwendbar ist, in einem Kalenderjahr insgesamt zu einem Verlust, ist dieser auf 60% zu kürzen und gleichmäßig auf das Jahr der Verlustentstehung und die folgenden vierzehn Jahre zu verteilen und ausschließlich mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, soweit diese unter § 28 Abs. 1 Z 1 und 4 fallen, auszugleichen. Der Steuerpflichtige kann in der Steuererklärung beantragen, dass stattdessen dieser gekürzte Verlust im Verlustentstehungsjahr mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, soweit diese unter § 28 Abs. 1 Z 1 und 4 fallen, ausgeglichen wird. Diese Regelungen gelten auch im Falle der Ausübung der Regelbesteuerungsoption (§ 30a Abs. 2)."

Der auf den Bf. entfallende Verlust iHv. € -9.675,55 ist sohin auf 60% zu kürzen; dies ergibt einen ausgleichsfähigen ("gekürzten") Verlust von € -5.805,33. Dieser kann - auf Grund eines entsprechenden Antrages des Bf. - im Verlustentstehungsjahr mit den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung iHv. € 15.630,- ausgeglichen werden.

Aus den dargestellten Gründen war spruchgemäß zu entscheiden.

Auf das beiliegende Berechnungsblatt wird verwiesen.

3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision)

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Das Bundesfinanzgericht konnte sich in der vorliegenden Entscheidung auf die zitierten Gesetzesbestimmungen und die angeführte Judikatur stützen. Eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung liegt sohin nicht vor und war die Revision folglich nicht zuzulassen.

Graz, am 23. Dezember 2024

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Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at