Bauherreneigenschaft bei Einbindung in ein Gesamtkonzept
Entscheidungstext
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Bundesfinanzgericht erkennt durch die Richterin***Ri*** in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch ***RA***, ***RAAdr***, über die Beschwerde vom gegen die Bescheide des Finanzamtes Österreich vom betreffend die Festsetzung der Grunderwerbsteuer gem § 201 BAO für Kaufvertrag mit ***V2*** und für Kaufvertrag mit ***V1***, ErfNr ***1*** zu Recht:
I. Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.
II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.
Entscheidungsgründe
I. Verfahrensgang
Mit am (am bzw notariell beglaubigt) von den Verkäufern Herr ***V1*** und Frau ***V2*** mit der beschwerdeführenden Partei abgeschlossenen Kaufvertrag erwarb die beschwerdeführende Partei von den Verkäufern die im Eigentum der Verkäufer im Zeitpunkt der Vertragsunterzeichnung noch unbebauten Grundstücke um den Kaufpreis von 77.000,00 Euro. Es handelt sich somit für die beschwerdeführende Partei um 2 Erwerbsvorgänge. Die Grunderwerbsteuer wurde für diese Erwerbsvorgänge selbstberechnet, wobei der Grunderwerbsteuerbemessung zweimal jeweils von der Hälfte des vorgenannten Kaufpreises zugrunde gelegt wurde.
Mit Bescheiden vom setzte das Finanzamt Österreich (im Folgenden bezeichnet als "belangte Behörde") gem § 201 BAO die Grunderwerbsteuer betreffend den oa Grundstückserwerb gegenüber der beschwerdeführenden Partei zweimal jeweils mit 5.932,50 Euro fest, wobei zusätzlich zum Kaufpreis für die Liegenschaft Baukosten im Betrag von jeweils 131.000,00 Euro als Gegenleistung iSd § 5 GrEStG 1987 angesetzt wurden. Dies im Wesentlichen mit der Begründung, dass Gegenstand des Erwerbes kein unbebautes Grundstück, sondern ein Grundstück mit zu errichtendem Gebäude gewesen sei. Dies ergebe sich bereits aus dem Umstand, dass bereits vor Abschluss des Kaufvertrages über die Liegenschaft ein Werkvertrag über die Errichtung eines Gebäudes unterzeichnet worden sei.
Mit Schreiben vom wurde gegen die vorgenannten Grunderwerbsteuerbescheide rechtzeitig das Rechtsmittel der Beschwerde eingebracht und wurde die ersatzlose Aufhebung des angefochtenen Bescheides beantragt.
Begründend wurde dazu zusammengefasst ausgeführt, dass der beschwerdeführenden Partei Bauherreneigenschaft zukomme. Insbesondere sei der beschwerdeführenden Partei wesentlicher Einfluss auf die bauliche Gestaltung des Hauses zugekommen und sei sie selbst bei der Baubehörde als Bauwerber aufgetreten. Der im Bauwerkvertrag vereinbarte Fixpreis sei unabhängig davon, auf welchem Grundstück das Haus errichtet wird. Das Eigentumsrecht der beschwerdeführenden Partei sei bereits nach Abschluss des Grundstückskaufvertrags und nicht erst nach Fertigstellung des Gebäudes im Grundbuch eingetragen worden. Die beschwerdeführende Partei würde das Baurisiko tragen und habe in eigenem Namen den Bauwerkvertrag mit der ***a*** GmbH sowie bezüglich sämtlicher nicht vom Leistungsumfang des Bauwerkvertrages umfassten Leistungen Verträge mit anderen Professionisten abgeschlossen, aus denen die beschwerdeführende Partei unmittelbar berechtigt und verpflichtet sei. Weiters würde die beschwerdeführende Partei das finanzielle Risiko tragen, da neben dem im Bauwerkvertrag vereinbarten Fixpreis auch noch die Kosten betreffend sämtliche nicht im Bauwerkvertrag enthaltenen Leistungen von der beschwerdeführenden Partei zu tragen seien. Zudem könnten die vom Bauwerkvertrag umfassten Leistungen auch nachträglich noch reduziert werden und durch Eigenleistungen der beschwerdeführenden Partei ersetzt werden.
Weiters stellte die beschwerdeführende Partei unter anderem die Anträge, die Beschwerde ohne Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung dem Bundesfinanzgericht vorzulegen, auf Entscheidung durch den Senat und auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung.
Die belangte Behörde legte die Bescheidbeschwerde am dem Bundesfinanzgericht vor und unterblieb die Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung.
Am übermittelte die belangte Behörde dem Bundesfinanzgericht den Arbeitsbogen samt Inhalt. Am übermittelte die belangte Behörde dem Bundesfinanzgericht folgende Beweismittel:
Rechnung der Dr. ***H*** GmbH an die beschwerdeführende Partei betreffend "Vermittlung des Grundstücks in ***Adr***."
E-Mail an die belangte Behörde von Dr. ***H1***, Geschäftsführer der Dr. ***H*** GmbH, vom , das insbesondere eine Beschreibung der Zusammenarbeit der Dr. ***H*** GmbH mit der ***a*** GmbH beinhaltet.
Mit Beschluss vom übermittelte das Bundesfinanzgericht eine Zusammenfassung des bisherigen Verfahrensganges sowie eine Darstellung des auf Grundlage der bisher erfolgten Beweisaufnahmen und der aktenkundigen Unterlagen vorläufig festgestellten Sachverhaltes.
Mit E-Mail vom übermittelte die belangte Behörde ergänzend ein Exposee der Dr. ***H*** GmbH betreffend ein "***TtL***" in ***Adr***.
Mit Schreiben vom zog die beschwerdeführende Partei den Antrag auf Entscheidung durch den Senat zurück und übermittelte eine Stellungnahme zum Beschluss vom sowie die Honorarnote der rechtsfreundlichen Vertretung vom .
II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:
1. Sachverhalt
1.1. Herr ***V1*** und Frau ***V2*** waren je zur Hälfte grundbücherliche Eigentümer der Liegenschaft EZ ***2***, KG ***123***, BG ***X***, bestehend aus GSt-Nr ***5/2***.
Gemäß der Vermessungsurkunde des DI ***M*** wurde das Grundstück ***5/2*** geteilt in dieses und die GST-NR ***5/21***, ***5/22***, ***5/23*** und ***5/24***.
Die Dr. ***H*** GmbH erstellte ein Exposee, in dem ein auf der oa Liegenschaft zu errichtendes Neubauhaus "***TtL***" um einen Kaufpreis von 398.000,00 Euro zzgl Grundeintragungsgebühr und Grundsteuer angeboten wurde.
Die Bewerbung durch die Dr. ***H*** GmbH erfolgte auf der Grundlage einer von der ***a*** GmbH übermittelten Planungsskizze des Architekten DI ***K***. Die Planungsskizze war im Vorfeld im Auftrag der ***a*** GmbH, die als "***Marke*** Lizenzpartner" Massivhäuser der Marke "***Marke*** Haus" anbietet und mit der die Dr. ***H*** GmbH regelmäßig zusammenarbeitete, von Herrn DI ***K*** erstellt und der Dr. ***H*** GmbH von der ***a*** GmbH übermittelt worden.
Die Bewerbung des Kaufobjekts erfolgte auf diversen Internet-Portalen. Bei Anfragen erhielten die Interessenten im Regelfall das von der Dr. ***H*** GmbH erstellte Exposee. Der erste Besprechungstermin mit Kaufinteressenten fand idR am Grundstück statt. Folgetermine fanden in einem Musterhaus der Marke "***Marke*** Haus" in ***S*** statt, wobei seitens der ***a*** GmbH im Regelfall der damalige Vertriebsleiter, Herr ***GF***, teilnahm.
1.2. Am unterfertigte die beschwerdeführende Partei in ***Y*** als Auftraggeber einen "Bauwerkvertrag für ein ausgebautes Haus gemäß Bau- und Leistungsbeschreibung" mit der ***a*** GmbH als Auftragnehmerin. Die Unterfertigung durch Herrn ***GF*** als "Vermittler" erfolgte ebenfalls am . Laut der Beschreibung des Bauvorhabens auf den ersten beiden Seiten des Bauwerkvertrages iVm § 1 des Bauwerkvertrages ist Vertragsgegenstand die Errichtung eines Massivhauses "Massivhaus" der Marke "***Marke*** Haus" am Bauort "***Z***" sowie die örtliche Bauleitung hierfür. Unter der Angabe des Bauortes wird wie folgt festgehalten: "Soweit der/die Auftraggeber/in das Baugrundstück noch nicht erworben haben, ist die Bauadresse Innerhalb des angegebenen Bezirk (sic!) unverbindlich." Für die nach diesem Vertrag von der ***a*** GmbH zu erbringenden Leistungen wurde ein pauschaler Fixpreis bzw "Pauschalfixpreis" von 262.000,00 Euro inklusive 20% MwSt vereinbart.
Dem Bauwerkvertrag liegen - ohne Einbindung der beschwerdeführenden Partei erstellte - Bauzeichnungen/Pläne (Grundrisse, Schnitte, Ansichten) bei, die in § 1 Abs 1 des Bauwerkvertrages - ebenso wie die dem Bauwerkvertrag beiliegende Bau- und Leistungsbeschreibung - als "Vertragsgrundlagen" genannt werden. Konkret lauten die diesbezüglichen unter Abs 1 des mit "Vertragsgegenstand" betitelten § 1 des Bauwerkvertrages getroffenen Regelungen wie folgt:
"Der Auftragnehmer übernimmt die Errichtung des vorstehend genannten Bauvorhabens gemäß Bau- und Leistungsbeschreibung im Anhang sowie die örtliche Bauleitung hierfür. Vertragsgrundlagen sind in der aufgeführten Reihenfolge:
a) dieser Vertrag samt Bau- und Leistungsbeschreibung im Anhang, die einen integrierten Bestandteil dieses Vertrages bildet, einschließlich der getroffenen Zahlungsvereinbarungen
b) Bauzeichnungen/Pläne zu diesem Vertrag (Grundrisse, Schnitte, Ansichten)
c) Anlage Eigenleistungen
d) Anlage Sonderausstattung I
e) Anlage Sonderausstattung II
f) Anlage Sonstige Vereinbarungen
g) Baugenehmigung
h) die gesetzlichen Regelungen des ABGB.
Bei Abweichungen oder Zweifelsfällen geht die Bau- und Leistungsbeschreibung im Anhang des Vertrages den Plänen vor. Bei Ausstattungen in den Plänen, die nicht in der Bau- und Leistungsbeschreibung enthalten sind, handelt es sich um unverbindliche Planungsvorschläge."
Laut § 1 Abs 2 des Bauwerkvertrages ist der Auftragnehmer berechtigt, die gesamte Leistung oder Teilleistungen durch Subunternehmer erbringen zu lassen.
Laut § 9 des Bauwerkvertrages hat der Auftragnehmer gegenüber den im Rahmen der zu erbringenden Leistungen von ihm beauftragten Dritten die alleinige und uneingeschränkte Weisungsbefugnis. Insbesondere hat der Auftraggeber Änderungs- und Sonderwünsche ausschließlich dem Auftragnehmer, nicht jedoch Dritten, insbesondere Subunternehmern, gegenüber zu erklären. Subunternehmer und sonstige Dritte sind ausdrücklich nicht zur Empfangnahme von an den Auftragnehmer gerichteten Erklärungen und/oder zu Zusagen gegenüber dem Auftragnehmer berechtigt.
Der mit "Vergütung des Auftragnehmers" betitelte § 2 des Bauwerkvertrages hat auszugsweise folgenden Inhalt:
"1. Für die nach diesem Vertrag zu erbringenden Leistungen zahlt der Auftraggeber dem Auftragnehmer einen Pauschalfixpreis gemäß Deckblatt inklusive der zur Zeit des Vertragsabschlusses gültigen gesetzlichen Mehrwertsteuer. Bei Änderungen der Mehrwertsteuer ändern sich der Pauschalfixpreis bzw. die ab Änderung der Mehrwertsteuer anfallenden Teilbeträge entsprechend.
2. An den in § 2 Absatz 1 genannten Pauschalfixpreis hält sich der Auftragnehmer für die Dauer von 12 Monaten ab Vertragsunterzeichnung bis zum Baubeginn gebunden.
3. Wenn der Pauschalfixpreis erlischt (d.h. sofern die Baugenehmigung nicht binnen 12 Monaten nach Vertragsunterzeichnung erteilt wird), dann gelten grundsätzlich die jeweiligen Preise der zu diesem Zeitpunkt gültigen Preisliste des Auftragnehmers. Dabei ist der Auftragnehmer berechtigt, angefallene Kostensteigerungen bzw. Kostensenkungen (insbesondere Material-, Lohn- und Transportkostenänderungen) entsprechend zugrunde zu legen.
4. Zusätzliche Kosten, z.B. aus Sonderwünschen, sind - ebenso wie die Prüf- und Genehmigungskosten der Baubehörde selbst - nicht im Pauschalpreis enthalten.
5. Ratenplan (...)"
Laut § 11 des Bauwerkvertrages hat jede Partei das Recht zur Kündigung dieses Vertrages, wobei dieses Recht bis zum Zeitpunkt der Einreichplanübergabe durch schriftliche Erklärung gegenüber dem Vertragspartner ausgeübt werden kann und der kündigende Vertragspartner zur Zahlung eines pauschalen Schadenersatzes in Höhe von 10% des zur Zeit der Kündigung vereinbarten Netto-Gesamtpreises (ohne Mehrwertsteuer) verpflichtet ist. Im Weiteren bleibe es vorbehalten, einen über den pauschalen Schadenersatz hinausgehenden gesetzlichen Anspruch, insbesondere Vergütungsansprüche für bereits erbrachte Leistungen, geltend zu machen.
Laut § 12 Abs 1 des Bauwerkvertrages bedürfen "Änderungen und Ergänzungen dieses Vertrages (...) zu Ihrer Gültigkeit der Schriftform. Dies gilt auch für ein Abgehen vom Schriftformerfordernis. Mündliche Nebenabreden wurden nicht getroffen. Dieser Vertrag gibt den Willen der Vertragsparteien vollständig wieder und tritt an die Stelle etwaiger früherer Vereinbarungen oder Zusagen. Informationen in Werbeunterlagen, Broschüren und dergleichen gelten nur dann als vereinbart, wenn sie ausdrücklich vereinbart und im Vertrag schriftlich festgehalten wurden."
1.3. Am unterfertigten Herr ***V1*** und Frau ***V2*** als Verkäufer und die beschwerdeführende Partei als Käufer eine Kaufvertragsurkunde. Die notarielle Beglaubigung erfolgte laut vorliegender Urkunde teils am 24. Juli und am . Kaufgegenstand ist dem Inhalt des Kaufvertrags zufolge das Grundstück GST-NR ***5/23***, zum damaligen Zeitpunkt inneliegend in der EZ ***2***, KG ***123***, BG ***X***, im Ausmaß von 288 m² und einen ideellen Anteil von ¼ am unbebauten Grundstück GST-NR ***5/24***, zum damaligen Zeitpunkt inneliegend in der EZ ***2***, KG ***123***, BG ***X***, im Ausmaß von 8 m².
Gemäß Punkt III des Kaufvertrages beträgt der Kaufpreis für den gesamten oben beschriebenen Kaufgegenstand 77.000,00 Euro.
Unter dem mit "Zustimmung zur geplanten Bebauung der Nachbargrundstücke und zur geplanten Nutzung des Kaufgegenstandes" betitelten Punkt IX. des Kaufvertrages wird wie folgt ausgeführt: "Den Käufern ist bekannt, dass die Verkäufer auch die übrigen, sich aus der Vermessungsurkunde des DI ***M***, Ingenieurkonsulent für Vermessungswesen, GZ ***456***, ergebenden Grundstücke verkaufen, dass diese Grundstücke bebaut werden und dass die Abstände der geplanten Bauten teilweise die Mindestabstände gemäß dem Bebauungsgrundlagengesetz unterschreiten. Dem Käufer ist die geplante Bebauung der genannten Grundstücke gemäß dem beiliegenden Plan der Architekten DI ***A1***/DI ***A2*** vom , welcher als Beilage ./A einen integrierten Vertragsbestandteil bildet, bekannt und erklärt sich der Käufer ausdrücklich mit dieser Bebauung einverstanden und sämtliche erforderlichen verbücherungsfähigen Dienstbarkeitsverträge abzuschließen. Weiters erklärt der Käufer sein Einverständnis zur allfälligen Unterschreitung von Mindestabständen im Zusammenhang mit der Errichtung einer Wärmepumpe und sämtlichen damit zusammenhängenden technischen Einrichtungen. Sollte im Zuge der Bebauung der genannten Grundstücke die Zustimmung des Käufers zur Unterschreitung der Mindestabstände erforderlich sein, so verpflichtet sich der Käufer, sämtliche dafür erforderlichen Erklärungen in der jeweils erforderlichen Form abzugeben. Der Käufer verpflichtet sich auch, diese Verpflichtungen auf seine Rechtsnachfolger zu überbinden."
1.4. Im Vergleich zu den dem Bauwerkvertrag vom beigelegten Plänen wurden im Wesentlichen folgende Änderungen vorgenommen:
- Doppelgarage entfallen
- 2 Carports neu
- Haus um 10 cm tiefer gesetzt
- zusätzlicher Kamin eingebaut
- EG: tragende Säule im Wohnzimmer entfernt, stattdessen Betonüberlager und große Fensterfront
- OG: 2 Fenster auf Südseite auf schmälere und dafür bodentiefe Fenster geändert (150/130 auf 120/225)
- DG: statt 2 Zimmern südseitig nur mehr 1 Zimmer Kniestock statt 98 cm 108 cm zusätzlicher Schrankraum
- Außenansicht: auf der Südseite optisch auffälliger Knick im Dach neu
1.5. Sowohl aus dem dem Kaufvertrag beigelegten Lageplan als auch aus der vor Beginn der Bewerbung durch die Immobilien GmbH im Auftrag der ***a*** GmbH erstellten Projektstudie des Architekten geht hervor, dass das von der beschwerdeführenden Partei erworbene Haus Teil eines Projektes zur künftigen Errichtung einer Reihenausanlage von insgesamt drei Reihenhäusern (darunter 2 Einfamilienhäuser und 1 Haus mit 2 Wohnungen) auf der eingangs dieser Sachverhaltsfeststellungen genannten Liegenschaft war. Nach diesen Plänen handelt es sich bei den Häusern 1 bis 3, unter denen sich auch das Haus der beschwerdeführenden Partei befindet, um baulich aneinanderstoßende Reihenhäuser, wobei diese jeweils entlang der jeweiligen Grundstücksgrenze aneinanderstoßen, sodass eine geschlossene Front entsteht. Von der beschwerdeführenden Partei und den Erwerbern der übrigen Häuser wurden jeweils Bauwerkverträge mit der ***a*** GmbH, in deren Auftrag das Gesamtkonzept durch Herrn DI ***K*** erstellt worden war, abgeschlossen.
1.6. Die Absicht der beschwerdeführenden Partei war von vornherein auf den Erwerb eines im Rahmen einer Mehrhäuseranlage zu errichtenden Reihenhauses Marke "***Marke*** Haus", wie solche von verschiedenen Unternehmungen auf dem Markt mittels medialer Darstellungen und Musterhäusern angeboten werden, gerichtet. Zur Verwirklichung dieser Absicht unterfertigte die beschwerdeführende Partei bereits ca vier Wochen vor dem Abschluss des Kaufvertrages über das für diese Bebauung geeignete Grundstück einen entsprechenden Bauwerkvertrag und bestand zwischen dem Erwerb des Hauses und des für die Aufstellung des Hauses geeigneten Grundstücks ein unmittelbarer sachlicher Zusammenhang. Mit dem Kauf des Grundstücks hat sich die beschwerdeführende Partei in das vorliegende Gesamtkonzept (Punkt 1.5.) einbinden lassen.
2. Beweiswürdigung
Gemäß § 167 Abs 1 BAO bedürfen Tatsachen, die bei der Abgabenbehörde offenkundig sind, und solche, für deren Vorhandensein das Gesetz eine Vermutung aufstellt, keines Beweises. Gemäß § 167 Abs 2 BAO hat die Abgabenbehörde im übrigen unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht.
Soweit eine Bezugnahme auf konkrete Unterlagen erfolgt, beruhen die obigen Sachverhaltsfeststellungen auf den jeweils zitierten aktenkundigen Unterlagen, insbesondere auf den aktenkundigen Vertragsdokumenten.
Die Feststellungen bei Punkt 1.1. beruhen auf dem aktenkundigen Exposee der Dr. ***H*** GmbH, sowie den Ausführungen des Geschäftsführers der Dr. ***H*** GmbH. Diese Feststellungen wurden den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens vom Bundesfinanzgericht im Rahmen einer schriftlichen Darstellung des auf der Grundlage der bis dahin erfolgten Beweisaufnahmen und der aktenkundigen Unterlagen vorläufig festgestellten Sachverhalts vorgehalten und wurde diesen von den Parteien nicht entgegengetreten.
Die Feststellung, dass die dem Bauwerkvertrag beiliegenden Bauzeichnungen/Pläne ohne Einbindung der beschwerdeführenden Partei erstellt worden waren, beruht auf dem glaubhaften Vorbringen in der Beschwerde, dass mit den jeweiligen Bauwerkverträgen "Standardhäuser der Marke ,***Marke***'" gekauft worden seien.
Die Feststellungen bei Punkt 1.4. beruhen auf dem dahingehenden glaubhaften Vorbringen in der Beschwerde, das zu den aktenkundigen Planungsunterlagen nicht im Widerspruch steht und dem auch die belangte Behörde nicht entgegengetreten ist.
Die Feststellungen bei Punkt 1.6., dass die Absicht der beschwerdeführenden Partei von vornherein auf den Erwerb eines im Rahmen einer Mehrhäuseranlage zu errichtenden Reihenhauses gerichtet war, dass sich die beschwerdeführende Partei mit dem Kauf des Grundstücks in das vorliegende Gesamtkonzept einbinden hat lassen und dass zwischen dem Erwerb des Hauses und des für die Aufstellung des Hauses geeigneten Grundstücks ein unmittelbarer sachlicher Zusammenhang besteht, ergeben sich aus den nachstehenden Umständen:
Die Bewerbung durch die Immobilien GmbH erfolgte als bebautes Grundstück und ist die Geschäftsanbahnung mit der beschwerdeführenden Partei auf der Grundlage dieser Bewerbung erfolgt;
Bereits im Jahr 2019 - somit bereits vor der Unterzeichnung des Bauwerkvertrages durch die beschwerdeführende Partei - erfolgte im Auftrag der ***a*** GmbH die Erstellung eines gesamthaften Bebauungskonzeptes durch Herrn ***K***;
Die beschwerdeführende Partei erteilten der ***a*** GmbH bereits vor dem Zustandekommen des Kaufvertrages über die Liegenschaft den Auftrag zur Errichtung des Gebäudes;
Der Plan der Architekten DI ***A1***/DI ***A2*** vom , in dem sowohl die geplante Bebauung des von der beschwerdeführenden Partei erworbenen Grundstücks als auch die geplante Bebauung der angrenzenden Grundstücke (Lage der zu errichtenden Häuser) verzeichnet sind, wurde in dem von der beschwerdeführenden Partei abgeschlossenen Kaufvertrag über die Liegenschaft (siehe ebendort unter Punkt IX.) zu einem "integrierten Vertragsbestandteil" erklärt und erklärte sich die beschwerdeführende Partei im Kaufvertrag ausdrücklich mit dieser geplanten Bebauung einverstanden.
Vorliegen eines Gesamtkonzeptes (siehe dazu bei Punkt 1.5. der obigen Sachverhaltsfeststellungen), zu dessen Realisierung sich die beschwerdeführende Partei im Rahmen des von ihr abgeschlossenen Kaufvertrages über die Liegenschaft (siehe ebendort unter Punkt IX.) dazu verpflichtete, einer für die geplante Bebauung der Nachbargrundstücke erforderlichen Unterschreitung der Mindestabstände gemäß dem Bebauungsgrundlagengesetz zuzustimmen.
3. Rechtliche Beurteilung
3.1. Zu Spruchpunkt I.
§ 201 Abs 1 BAO lautet: "Ordnen die Abgabenvorschriften die Selbstberechnung einer Abgabe durch den Abgabepflichtigen an oder gestatten sie dies, so kann nach Maßgabe des Abs. 2 und muss nach Maßgabe des Abs. 3 auf Antrag des Abgabepflichtigen oder von Amts wegen eine erstmalige Festsetzung der Abgabe mit Abgabenbescheid erfolgen, wenn der Abgabepflichtige, obwohl er dazu verpflichtet ist, keinen selbst berechneten Betrag der Abgabenbehörde bekannt gibt oder wenn sich die bekanntgegebene Selbstberechnung als nicht richtig erweist."
Nach § 201 Abs 2 Z 3 BAO kann die Festsetzung erfolgen, wenn kein selbstberechneter Betrag bekannt gegeben wird oder wenn bei sinngemäßer Anwendung des § 303 BAO die Voraussetzungen für eine Wiederaufnahme des Verfahrens vorliegen würden.
Nach § 303 Abs 1 lit b BAO kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte.
Gemäß § 1 Abs 1 Z 1 GrEStG 1987 unterliegt der Grunderwerbsteuer ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung begründet, soweit es sich auf inländische Grundstücke bezieht.
Nach § 4 Abs 1 GrEStG 1987 ist die Steuer vom Wert der Gegenleistung zu berechnen.
Gemäß § 5 Abs 1 Z 1 GrEStG 1987 ist Gegenleistung bei einem Kauf der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen und der dem Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen.
Gegenleistung ist nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes auch alles, was der Erwerber über den Kaufpreis hinaus für das Grundstück aufwenden muss. Für die abgabenrechtliche Beurteilung eines Erwerbsvorganges ist der Zustand eines Grundstückes maßgebend, in dem dieses erworben werden soll, wobei dies nicht notwendig der im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses gegebene Zustand sein muss. Erbringt der Käufer im Hinblick auf die Bebauung eines Grundstücks neben dem als Kaufpreis bezeichneten Betrag weitere Leistungen - an wen auch immer -, ist zur Ermittlung der zutreffenden Bemessungsgrundlage auf den Besteuerungsgegenstand zurückzugreifen und zu fragen, in welchem körperlichen Zustand des Grundstückes der Rechtserwerb von der Grunderwerbsteuer erfasst wird. Diese Leistungen können also auch an Dritte erbracht werden, insbesondere an einen vom Veräußerer verschiedenen Errichter eines Gebäudes auf dem Grundstück. Voraussetzung für die Einbeziehung der Baukosten ist, dass die Errichtung des Gebäudes mit dem Grundstückserwerb in einer finalen Verknüpfung steht. Wenn also etwa der Grundstückserwerber an ein bestimmtes, durch die Planung des Verkäufers oder eines mit diesem zusammenarbeitenden Organisators vorgegebenes Gebäude gebunden ist, dann ist ein Kauf mit herzustellendem Gebäude anzunehmen. Dabei kommt es nicht darauf an, dass über Grundstückskauf und Gebäudeerrichtung unterschiedliche Vertragsurkunden abgeschlossen wurden (, mwN).
Zur Klärung der Frage, ob die besagte finale Verknüpfung der Errichtung des Gebäudes mit dem Grundstückserwerb vorliegt, kann auch die ursprünglich zur Frage der Bauherreneigenschaft im Sinne des § 4 Abs 1 Z 2 lit a GrEStG 1955 entwickelte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes herangezogen werden. Denn wenn der Erwerber des Grundstücks nicht als Bauherr ("Schaffender" im Sinne der zuletzt genannten Gesetzesstelle) angesehen werden kann, so folgt daraus, dass ein einheitlicher, auf den Erwerb eines bebauten Grundstücks gerichteter Vertragswille vorgelegen sein muss (vgl ).
Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl zB ; , 2004/16/0053; , 95/16/0176) ist der Käufer nur dann als Bauherr anzusehen, wenn er
a) auf die bauliche Gestaltung des Hauses Einfluss nehmen kann,
b) das Baurisiko zu tragen hat, dh den bauausführenden Unternehmungen unmittelbar berechtigt und verpflichtet ist und
c) das finanzielle Risiko tragen muss, dh dass er nicht bloß einen Fixpreis zu zahlen hat, sondern alle Kostensteigerungen übernehmen muss, aber auch berechtigt ist, von den Bauausführenden Rechnungslegung zu verlangen.
Die von der Judikatur erarbeiteten Kriterien für das Vorliegen der Bauherreneigenschaft müssen kumulativ vorliegen (vgl ; , 2004/16/0053; , 2001/16/0230; , 95/16/0176).
Unter Zugrundelegung der unter Punkt II.1. dieses Erkenntnisses wiedergegebenen Tatsachenfeststellungen, wonach die Absicht der beschwerdeführenden Partei von vornherein auf den Erwerb eines im Rahmen einer Mehrhäuseranlage zu errichtenden Reihenhauses der Marke "***Marke*** Haus" gerichtet war, dass sich die beschwerdeführende Partei mit dem Kauf des Grundstücks in das vorliegende Gesamtkonzept einbinden hat lassen und dass zwischen dem Erwerb des Hauses und des für die Aufstellung des Hauses geeigneten Grundstücks ein unmittelbarer sachlicher Zusammenhang besteht, ist davon auszugehen, dass auch der Werkvertrag über die Errichtung des Hauses in den grunderwerbsteuerrechtlichen Erwerbsvorgang einzubeziehen ist (vgl zB auch ; , 2004/16/0053). Gegenstand des vorliegenden Erwerbsvorgangs war somit das mit einem bestimmten Haus bebaute Grundstück. Der Erwerb des Hauses und der Erwerb des Grundstückes standen in einem derart engen sachlichen Zusammenhang, dass ein einheitlicher Vorgang gegeben ist. Besonders verdeutlicht wird dies im Beschwerdefall durch den Umstand, dass die Beschwerdeführerin den Auftrag zur Errichtung des Reihenhauses bereits vor der Errichtung der Urkunde über den Erwerb des Grundstücks erteilt hat (vgl ). Dass das vorliegende Vertragswerk in mehreren Urkunden auf mehrere Vertragspartner des Erwerbers aufgespaltet wurde, ist für die Beurteilung der Gegenleistung ohne Belang, weil nicht die äußere Form der Verträge maßgebend ist, sondern der wahre wirtschaftliche Gehalt, der nach wirtschaftlicher Betrachtungsweise (§ 21 BAO) zu ermitteln ist (; , 90/16/0211).
Der Kaufvertrag ist ein an keine Formvorschriften gebundener Konsensualkontrakt, durch den eine bestimmte Sache um eine bestimmte Summe Geldes einem anderen überlassen wird und der somit mit der - allenfalls auch bloß mündlichen (vgl ) - Einigung der Parteien über Kaufgegenstand und Kaufpreis zustande kommt (vgl ; , 1750/68). Für die Frage, ob ein Kaufvertrag iSd § 1 Abs 1 Z 1 GrEStG 1987 vorliegt, kommt es somit darauf an, ob zwischen den Vertragsparteien Willensübereinstimmung über Kaufgegenstand und Kaufpreis besteht (vgl 112/71).
Wenn die beschwerdeführende Partei in diesem Zusammenhang vorbringt, dass der Kaufvertrag erst nach Unterfertigung des Bauwerkvertrages von einer Partei unterfertigt und notariell beglaubigt wurde, ist dem wie folgt zu entgegnen (vgl ): Nach der stRsp des VwGH wird der Erwerbsvorgang iSd § 1 Abs 1 Z 1 GrEStG 1987 bereits durch das Verpflichtungsgeschäft und nicht erst durch ein allenfalls nachfolgendes Erfüllungsgeschäft verwirklicht. Der Tatbestand ist dann erfüllt, wenn der Erwerber seinen Anspruch auf Übereignung und damit auf Ausstellung einer einverleibungsfähigen Urkunde ohne weitere rechtsgeschäftliche Abmachung, letztendlich im Klageweg, also unmittelbar durchzusetzen vermag (vgl zum Ganzen ).
Im vorliegenden Beschwerdefall wurde laut aktenkundigem Kaufvertrag dieser durch die drei Vertragsparteien bereits am unterfertigt. Durch die in der gegenständlichen Vertragsurkunde dokumentierte Willensübereinstimmung der Parteien über einen bestimmbaren Kaufgegenstand und den Kaufpreis ist mit der Unterzeichnung der Urkunde durch die Vertragsparteien ein Kaufvertrag zustande gekommen. Die später vorgenommene notarielle Unterschriftsbeglaubigung wäre allenfalls lediglich im Hinblick auf die in § 31 Abs 1 GBG 1955 getroffene Regelung, der zufolge das Vorliegen einer einverleibungsfähigen Urkunde eine gerichtliche oder notarielle Beglaubigung der Unterschriften der Parteien voraussetzt, - somit für das Erfüllungsgeschäft - von Interesse.
Das Bestehen eines Übereignungsanspruches nach § 1 Abs 1 Z 1 GrEStG 1987 setzt nach der stRsp des VwGH allerdings nicht das Vorliegen einer verbücherungsfähigen Vertragsurkunde voraus, da § 1 Abs 1 Z 1 GrEStG 1987 allein auf den Abschluss eines Kaufvertrages abstellt (vgl zB ; , 567/74).
Die in der Stellungnahme vorgenommene Behauptung, dass die Verkäuferin erst am unterfertigt hat, geht über eine bloße Behauptung nicht hinaus.
Wenn die beschwerdeführende Partei darüber hinaus vorbringt, dass sie nach der Maßgabe des Bauwerkvertrages die Möglichkeit gehabt hätte, das Gebäude auch auf einem anderen Grundstück (innerhalb desselben Bezirks) errichten zu lassen, so übersieht sie, dass es für die grunderwerbsteuerrechtliche Beurteilung auf die Verhältnisse im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses ankommt. Gemäß § 8 Abs 1 GrEStG 1987 entsteht die Steuerschuld, sobald ein nach diesem Bundesgesetz steuerpflichtiger Erwerbsvorgang verwirklicht worden ist. Bei einem Erwerb, wie er dem Beschwerdefall zugrunde liegt, ist der Erwerbsvorgang mit Abschluss des Geflechts von Vereinbarungen verwirklicht (vgl ). Das Vorbringen ist somit nicht geeignet, die im Beschwerdefall indizierte, auf den Zeitpunkt des Vertragsabschlusses abzustellende Verknüpfung von Grundstückskauf und Gebäudeerrichtung zu entkräften, ist doch die im Zeitpunkt des Abschlusses des Bauwerkvertrages formal noch bestehende Wahlmöglichkeit hinsichtlich des Baugrundes ab dem Zeitpunkt, in dem die beschwerdeführende Partei sich zum Erwerb eines bestimmten Grundstückes verpflichtete - somit spätestens im Zeitpunkt des im Beschwerdefall für die grunderwerbsteuerrechtliche Beurteilung maßgeblichen Abschlusses des Kaufvertrages über die Liegenschaft -, hinfällig.
Soweit die beschwerdeführende Partei die Ansicht vertritt, sie sei nach der Maßgabe der oa Kriterien für das Vorliegen der Bauherreneigenschaft als Bauherr anzusehen, ist weiters folgendes festzuhalten:
Betreffend das Kriterium der Möglichkeit zur Einflussnahme auf die bauliche Gestaltung des Hauses ist entscheidend, dass dem Abgabepflichtigen ein Recht und eine Möglichkeit der Einflussnahme auf die Gestaltung des Gesamtbauvorhabens oder das Recht zu wesentlichen Änderungen des Projektes zugestanden ist; ein Käufer ist nämlich nur dann als Bauherr anzusehen, wenn er auf die bauliche Gestaltung des Hauses, und zwar auf die Gestaltung der Gesamtkonstruktion Einfluss nehmen kann (). Nicht entscheidend ist dabei, ob ein Erwerb von Alleineigentum an einer Liegenschaft vorliegt, da auch diesfalls die Bauherreneigenschaft fehlen kann ().
Im Zeitpunkt der Verwirklichung des Erwerbsvorganges kam der beschwerdeführenden Partei im gegenständlichen Fall ein Recht der Einflussnahme auf die bauliche Gestaltung des Hauses im Sinne einer Einflussnahme auf die Gestaltung der Gesamtkonstruktion nach der Maßgabe des von ihr abgeschlossenen Bauwerkvertrages nicht zu. In diesem Zusammenhang ist insbesondere zu berücksichtigen, dass die Bauzeichnungen/Pläne zu diesem Vertrag (Grundrisse, Schnitte, Ansichten) in § 1 Abs 1 des Bauwerkvertrages zu "Vertragsgrundlagen" erklärt wurden und ergibt sich bereits aus den letzten beiden Sätzen des § 1 Abs 1 des Bauwerkvertrages, dass die beschwerdeführende Partei an diese Pläne weitgehend gebunden war. Diese lauten: "Bei Abweichungen oder Zweifelsfällen geht die Bau- und Leistungsbeschreibung im Anhang des Vertrages den Plänen vor. Bei Ausstattungen in den Plänen, die nicht in der Bau- und Leistungsbeschreibung enthalten sind, handelt es sich um unverbindliche Planungsvorschläge." Unverbindlich sind die Pläne somit dieser vertraglichen Regelung zufolge nur insoweit, als in ihnen Ausstattungen verzeichnet sind, die in der Bau- und Leistungsbeschreibung nicht enthalten sind und betrifft dies somit im Wesentlichen die in den Plänen eingezeichneten Einrichtungsgegenstände. Es ist daher davon auszugehen, dass Änderungen am bereits geplanten Haus nur im Einvernehmen mit dem Auftragnehmer (***a*** GmbH) vorgenommen werden konnten und der beschwerdeführenden Partei kein einseitig durchsetzbares Recht auf Änderung der Pläne zukam. Dafür spricht auch die Vereinbarung eines pauschalen Fixpreises, der sich nach der Maßgabe der im Bauwerkvertrag getroffenen Vereinbarungen denkmöglich nur auf einen exakt definierten Leistungsumfang - nicht aber auch auf allfällige künftige Änderungswünsche des Auftraggebers - erstrecken kann. Die Möglichkeit, gegen Aufzahlung Änderungen oder Mehrleistungen zu bestellen, macht aus dem Erwerber allerdings noch keinen "Schaffenden" ().
Schon mit Rücksicht auf die somit gegebene vertragliche Bindung der beschwerdeführenden Partei, aber auch wegen der für die äußere Gestaltung des Objektes maßgeblichen tatsächlichen Einbindung des Hauses der beschwerdeführenden Partei in das bereits zur Zeit des Erwerbsvorganges vorliegende Gesamtkonzept (vgl dazu zB auch ) ist eine Möglichkeit der Einflussnahme auf die bauliche Gestaltung des Hauses - bezogen auf den für die grunderwerbsteuerrechtliche Beurteilung maßgeblichen Zeitpunkt der Verwirklichung des Erwerbsvorganges - nicht gegeben.
Hinzukommt, dass die in der Beschwerde angeführten Planänderungen ohnehin derart geringfügig waren, dass damit auf die bauliche Gestaltung des Hauses kein Einfluss genommen wurde. In diesem Zusammenhang ist auf die Rsp des VwGH zu verweisen, der zufolge etwa
Verschiebungen um 0,6 m, zusätzliche Unterkellerung und Vergrößerung eines Zimmers um 0,93 m in einer Richtung können im Vergleich zur ursprünglichen Planung nicht ausreichen, um den erforderlichen Einfluss auf die Gestaltung der Gesamtkonstruktion (Einfamilienhaus mit einem Obergeschoß) darzulegen (, 99/16/0158);
in der Vergrößerung des Kellers und das Hinzufügen eines Wintergartens keine wesentliche oder tiefgreifende Einflussnahme auf die Gestaltung der Gesamtkonstruktion eines in gekoppelter Bauweise errichteten Wohnhauses erblickt werden kann ();
der Umstand, dass ein Erwerber zB berechtigt ist, Zwischenwände zu versetzen, den Grundriss einzelner Flächen zu verändern und dadurch Räume zu vergrößern etc, ihn im Sinne der VwGH-Judikatur noch nicht zum Bauherren macht (; vgl zB auch ; , 95/16/0176);
Änderungen der Fensteranzahl als nicht wesentlich zu betrachten sind ();
Veränderungen in Innenräumen belanglos sind ().
Wenn die beschwerdeführende Partei behauptet, die Auswahl des Farbtones des Außenputzes sei "nach der Judikatur des VwGH jedenfalls als wesentliche Einflussnahme auf die bauliche Gestaltung des Hauses zu werten", ist dem zu entgegnen, dass eine derartige Aussage der Rsp des VwGH nicht zu entnehmen ist (siehe dazu auch die Ausführungen im Folgenden unter Punkt 3.2.) und das Vorbringen an sich - nämlich, dass die Auswahl des Farbtones des Außenputzes als wesentliche Einflussnahme auf die bauliche Gestaltung des Hauses zu werten sei - der oa Rsp des VwGH, die eine wesentliche Einflussnahme auf die Gestaltung der GESAMTKONSTRUKTION verlangt, widerspricht.
Schließlich fehlt es nach der Aktenlage angesichts des garantierten Preises auch an der für die Bauherreneigenschaft erforderlichen Risikotragung durch den Beschwerdeführer (vgl die bei Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern Band II: Grunderwerbsteuer zu § 5 GrEStG 1987 Rz 90 und 91 zitierte Judikatur des VwGH).
Wenn die beschwerdeführende Partei in diesem Zusammenhang behauptet, bezüglich sämtlicher nicht vom Leistungsumfang des Bauwerkvertrages umfassten Leistungen Verträge mit anderen Professionisten abgeschlossen und insofern das Kostenrisiko getragen zu haben, übersieht sie, dass diese Kosten nicht in die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer einbezogen wurden, sondern nur die Kosten des projektierten Gebäudes. Dieser Umstand steht dem Konnex von Grundstückskauf und Gebäudeerrichtung nicht entgegen (vgl dazu zB auch ; , 2004/16/0053).
Wenn die beschwerdeführende Partei weiters behauptet, es sei mündlich mit dem Geschäftsführer der ***a*** GmbH vereinbart worden, dass die im Bauwerkvertrag enthaltenen Leistungen auch nachträglich noch reduziert werden und durch Eigenleistungen der beschwerdeführenden Partei ersetzt werden könnten, ist dem der eindeutige Inhalt des § 12 des Bauwerkvertrages entgegenzuhalten, wonach Änderungen und Ergänzungen dieses Vertrages zu Ihrer Gültigkeit der Schriftform bedürfen und dies auch für ein Abgehen vom Schriftformerfordernis gilt.
Da sich somit der gegenständliche Erwerbsvorgang auf ein letztlich bebautes Grundstück bezogen hat, hat die belangte Behörde zu Recht die Errichtungskosten (Baukosten laut Bauwerkvertrag) bei der Bemessung der Gegenleistung miteinbezogen.
Daran vermag auch der von der beschwerdeführenden Partei vorgebrachte Umstand nichts zu ändern, dass die beschwerdeführende Partei gegenüber der Baubehörde selbst als Bauwerber aufgetreten ist. Denn so wie das Fehlen der Eigenschaft eines Bauwerbers im Verhältnis zur Baubehörde ein INDIZ gegen die Annahme der Bauherreneigenschaft ist, kann auch im umgekehrten Fall (gegebene Eigenschaft eines Bauwerbers im Verhältnis zur Baubehörde) nur von einem INDIZ für die Annahme der Bauherreneigenschaft die Rede sein ().
Die Tatsache, dass die beschwerdeführende Partei den Auftrag zur Errichtung des Gebäudes () bereits vor der Errichtung der Urkunde über den Erwerb des Grundstücksanteils () erteilt hat, ist erst im Zuge der nach der erfolgten Selbstberechnung der Grunderwerbsteuer durchgeführten Ermittlungen durch die belangte Behörde hervorgekommen. Dabei handelt es sich nach der Rsp des VwGH um ein wesentliches Indiz dafür, dass Gegenstand des Erwerbsvorganges iSd § 1 GrEStG 1987 ein bebautes Grundstück war (vgl ), das in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens dazu geeignet war, einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeizuführen und erwies sich die erfolgte Selbstberechnung der Grunderwerbsteuer - wie aus obigen Ausführungen hervorgeht - als unrichtig. Da die Auswirkungen nicht geringfügig waren, war es daher geboten, die Grunderwerbsteuer gemäß § 201 BAO festzusetzen.
3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision)
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
Salzburg, am
Zusatzinformationen
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Materie | Steuer |
betroffene Normen | § 5 Abs. 1 Z 1 GrEStG 1987, Grunderwerbsteuergesetz 1987, BGBl. Nr. 309/1987 § 1 Abs. 1 Z 1 GrEStG 1987, Grunderwerbsteuergesetz 1987, BGBl. Nr. 309/1987 § 201 Abs. 2 Z 3 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 4 Abs. 1 GrEStG 1987, Grunderwerbsteuergesetz 1987, BGBl. Nr. 309/1987 |
Verweise | |
ECLI | ECLI:AT:BFG:2024:RV.6100386.2021 |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at