VwGH vom 26.01.2012, 2009/15/0032
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Höfinger und die Hofräte Dr. Zorn, Dr. Büsser, MMag. Maislinger und Dr. Sutter als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde der E GmbH in H, vertreten durch Dr. Dieter Klien, Rechtsanwalt in 6850 Dornbirn, Kapuzinergasse 4, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Feldkirch, vom , Zl. RV/0126-F/06, miterledigt RV/0134-F/06, RV/0170-F/06 und RV/0183-F/06, betreffend u.a. Körperschaftsteuer 2002 und 2003, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Unternehmensgegenstand der beschwerdeführenden GmbH ist der Handel mit Waren aller Art, insbesondere mit Elektrogeräten und Elektroartikeln, sowie die Durchführung von Elektroinstallationen.
Anlässlich einer den Zeitraum 2000 bis 2002 umfassenden abgabenbehördlichen Prüfung traf der Prüfer die Feststellung, dass die Beschwerdeführerin für das Jahr 2002 eine Provisionszahlung von 18.000 EUR an Hans U. (St. Gallen, Schweiz) als Betriebsausgabe geltend gemacht habe. Diese am getätigte Zahlung sei die erste Tranche einer Provisionsleistung, welche die Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit einem Auftrag, den sie von der Schweizer Firma G-AG erhalten habe, geleistet habe.
Im Bericht über das Ergebnis der Buch- und Betriebsprüfung ist festgehalten, der Vertreter der Beschwerdeführerin habe vorgebracht, es sei mit Hans U. mündlich eine Provision von 15 % der Auftragssumme für die Vermittlung eines Großauftrages vereinbart worden; entsprechend der Zahlungseingänge der G-AG habe die Beschwerdeführerin die Provision in der Folge ausbezahlt. Der Prüfer hält im Betriebsprüfungsbericht fest, die Beschwerdeführerin habe trotz entsprechender schriftlicher Aufforderung keine Unterlagen vorgelegt, aus denen zweifelsfrei hervorgehe, dass diese Provision an Hans U. gegangen sei, und habe Hans U. nicht zum Zwecke einer Einvernahme stellig gemacht. Der Prüfer habe daraufhin am bei der G-AG telefonisch angefragt, welche Funktion Hans U. im Zusammenhang mit dem in Rede stehenden Auftrag zugekommen sei. Dabei habe Herr F. von der G-AG erklärt, er kenne Hans U. von früher, weil er seinerzeit zusammen mit ihm bei einem anderen Unternehmen (G, St. Gallen) beschäftigt gewesen sei. Auch die Beschwerdeführerin sei ihm bereits länger bekannt gewesen. Schon bevor er Hans U. in dieser Angelegenheit kontaktiert habe, sei ihm daher bekannt gewesen, dass die Beschwerdeführerin als möglicher Lieferant der von der G-AG nachgefragten (Elektro)Waren in Betracht komme. Deshalb habe er in diesem Zusammenhang Hans U. nach der Beschwerdeführerin befragt, welcher sodann die Beschwerdeführerin als verlässlichen Geschäftspartner empfohlen habe. Es scheine fraglich, ob eine Provision von insgesamt 70.020 EUR (15 % der Auftragssumme von 466.800 EUR) für die bloße Empfehlung als verlässlicher Geschäftspartner fremdüblich sei. Im Hinblick darauf, dass die Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit der Provisionsleistung keine Nachweise erbracht habe, erachtete der Prüfer die betriebliche Veranlassung der Provisionszahlung als nicht gegeben. Die Zahlung dürfe daher nicht als Betriebsausgabe berücksichtigt werden.
Gegen den der Prüfungsfeststellung entsprechend ergangenen Körperschaftsteuerbescheid 2002 brachte die Beschwerdeführerin Berufung ein. Sie führte im Berufungsschriftsatz aus, Hans U. habe - entgegen der Aussage im Prüfungsbericht - den Provisionsbetrag (im Jahre 2002 den Betrag von 18.000 EUR) nicht für das "Empfehlen als verlässlichen Geschäftspartner" erhalten. Vielmehr sei er "aufgrund seiner Involvierung in die (G-AG)" entscheidend an der Vermittlung des von der G-AG vergebenen Großauftrages an den Elektrobetrieb der Beschwerdeführerin beteiligt gewesen. Hans U. habe einen Scheck über 18.000 EUR erhalten, der eingelöst worden sei. Er habe über seine Vermittlungstätigkeit Aufzeichnungen und Berechnungen geführt. Zum Nachweis des Betriebsausgabencharakters der Provisionszahlung werde Hans U. stellig gemacht werden.
Mit Vorhalt vom fragte das Finanzamt bei der Beschwerdeführerin an, worin die "Involvierung" des Hans U. in die G-AG bestanden habe, die es diesem ermöglicht habe, entscheidend auf die Auftragsvermittlung einzuwirken. Es werde um eine nähere Erläuterung der Umstände ersucht. Weiters verwies das Finanzamt darauf, dass eine Provision von insgesamt ca.70.000 EUR bloß aufgrund mündlicher Absprache ungewöhnlich sei. Die Beschwerdeführerin werde daher ersucht, darzulegen, welche rechtlichen Möglichkeiten der Durchsetzung des Provisionsanspruches Hans U. gehabt habe und ob er allenfalls weitere Aufträge vermittelt habe. Weiters wurde um Vorlage einer Bestätigung der zuständigen Schweizer Steuerbehörde ersucht, aus der sich ergebe, dass Hans U. die in Rede stehende Provisionszahlung steuerlich erfasst habe.
Mit Berufungsvorentscheidung vom wies das Finanzamt die Berufung als unbegründet ab. Zur Begründung führte es aus, die Beschwerdeführerin habe keine Beweismittel für den Betriebsausgabencharakter der in Rede stehenden Provisionszahlungen vorgelegt und den Provisionsempfänger auch nicht stellig gemacht. Mangels eines entsprechenden Nachweises werde die Provision nicht gewinnmindernd berücksichtigt.
Mit Eingabe vom beantragte die Beschwerdeführerin die Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz und führte aus, sie sei bereit, die notwendigen Unterlagen vorzulegen. Sie habe zwischenzeitig mit Hans U. Kontakt aufgenommen und ihn um einen Termin zu einer persönlichen Vorsprache beim Finanzamt gebeten. Bisher habe noch kein Termin vereinbart werden können.
Nachdem das Finanzamt im Körperschaftsteuerbescheid 2003 wiederum die als Provisionen an Hans U. geltend gemachten Beträge nicht als Betriebsausgaben anerkannt hatte, brachte die Beschwerdeführerin auch gegen diesen Bescheid (mit Eingabe vom ) Berufung ein.
Die belangte Behörde forderte in der Folge die Beschwerdeführerin mit Vorhalt vom auf, sämtliche zweckdienlichen Unterlagen im Zusammenhang mit den als Betriebsausgaben geltend gemachten Provisionszahlungen vorzulegen, und zwar insbesondere Nachweise betreffend die Zahlungen sowie eine Stellungnahme bzw. Bestätigung der G-AG betreffend die Stellung des Hans U. und dessen "Involvierung" bei der Vergabe des Auftrages an die Beschwerdeführerin. Weiters sei die Höhe der Provision zu begründen.
Die Beschwerdeführerin brachte sodann mit Schreiben vom vor, sie werde Hans U. gerne persönlich stellig machen. Er werde die Situation persönlich erläutern. Eine Bestätigung der G-AG könne nicht vorgelegt werden, weil es unmöglich gewesen sei, die Geschäftsleitung zu kontaktieren. Die bezahlte Provision sei fremdüblich. Es sei in diesem Zusammenhang auf die Gewinnspannen des Projektes Bedacht zu nehmen.
Auf das Vorbringen der Beschwerdeführerin, dass Hans U. stellig gemacht werden könne, erwiderte die belangte Behörde mit Schreiben vom , dass es der Beschwerdeführerin als weitere Option offen stehe, die Aussage von Hans U. in schriftlicher Form beizubringen. Selbstverständlich stehe es Hans U. aber auch frei, bei der belangten Behörde vorzusprechen. Mit einer Entscheidung über die Berufung sei im Dezember 2008 zu rechnen.
Mit dem angefochtenen Bescheid vom wies die belangte Behörde sodann die Berufung als unbegründet ab. Zur Begründung wird ausgeführt, Provisionszahlungen seien nur dann als Betriebsausgaben abzugsfähig, wenn sie durch den Betrieb veranlasst seien. Zur Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen zähle nach § 138 Abs. 1 BAO auch die Verpflichtung, auf Verlangen der Abgabenbehörde in Erfüllung der Offenlegungspflicht nach § 119 BAO zur Beseitigung von Zweifeln den Inhalt der Anbringen zu erläutern und zu ergänzen sowie deren Richtigkeit zu beweisen. Eine Glaubhaftmachung genüge dann, wenn dem Steuerpflichtigen nach den Umständen des Falles der Beweis nicht zugemutet werden könne. Ob die Behörde eine Tatsache als erwiesen annehme, habe sie gemäß § 167 Abs. 2 BAO unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen. Um die Abzugsfähigkeit von Provisionen an einen ausländischen Geschäftspartner zu sichern, sei es erforderlich, schon bei der Aufnahme der Geschäftsbeziehungen mögliche Beweismittel zu sammeln und für eine entsprechende Dokumentation des Geschehens zu sorgen.
Das Finanzamt sei davon ausgegangen, dass die Provisionszahlungen in Höhe von ca. 70.000 EUR nicht auf den behaupteten geschäftlichen Leistungen des Hans U. beruhten. Dieser Feststellung trete die belangte Behörde bei. Sie könne auch die Schlussfolgerung des Finanzamtes, dass es nicht erwiesen sei, ob die Provision überhaupt Hans U. zugekommen sei, nicht als rechtswidrig erkennen. Die Beschwerdeführerin habe trotz mehrfacher Vorhalte gänzlich im Dunkeln gelassen, worin die der Provision zu Grunde liegende geschäftliche Leistung des Hans U. konkret bestanden haben solle. Es sei offen gelassen worden, inwieweit dieser überhaupt Einfluss auf die Auftragsvergabe der G-AG gehabt habe.
Während im Betriebsprüfungsverfahren noch von einer "Empfehlung als verlässlicher Geschäftspartner" die Rede gewesen sei, werde in der Berufung bloß vage auf die "Involvierung" des Hans U. bei der Vergabe des Auftrages hingewiesen. Die Beschwerdeführerin habe weder auf die konkreten Fragen des Finanzamtes im Vorhalt vom noch auf die Ausführungen in der Berufungsvorentscheidung, denen Vorhaltswirkung zukomme, entsprechend reagiert. Auf das Ersuchen der belangten Behörde, zweckdienliche Unterlagen bzw. eine Bestätigung der G-AG betreffend die Stellung des Hans U. und dessen "Involvierung" bei der Vergabe des Auftrages an die Beschwerdeführerin vorzulegen, sei lediglich mitgeteilt worden, dass eine solche Bestätigung nicht vorgelegt werden könne, weil diesbezüglich die Geschäftsleitung (der G-AG) nicht kontaktiert werden könne.
Gerade im Hinblick auf die Höhe der Provision sowie den Umstand, dass sich das Vorschützen von in das Ausland zu zahlenden Provisionen im besonderen Maße dazu eigne, das für die inländische Besteuerung heranzuziehende Einkommen zu schmälern, wäre es Sache der Beschwerdeführerin gewesen, die betriebliche Veranlassung der Provisionszahlungen nachvollziehbar darzulegen und an Hand geeigneter Unterlagen nachzuweisen. Bezüglich des Vorbringens der Beschwerdeführerin, sie wolle Hans U. stellig machen - eine Einvernahme als Zeuge sei im Übrigen nicht beantragt worden - sei zu bemerken, dass es eben bei der bloßen Ankündigung geblieben sei. Vor allem wäre es aber der Beschwerdeführerin bzw. Hans U. unbenommen gewesen, den wirtschaftlichen Hintergrund der Provision schriftlich zu erläutern.
Nichts zu gewinnen sei für die Beschwerdeführerin aus den von ihr vorgelegten Kopien (Überweisungsbelege, Scheck). Aus diesen Belegen lasse sich der wirtschaftliche Hintergrund nicht erschließen. Auch der Aufstellung über die Höhe der geleisteten Provisionszahlungen könne die wirtschaftliche Gegenleistung des Hans U. nicht entnommen werden, seien in dieser doch lediglich die Fälligkeiten der Teilzahlungen der G-AG und die daraus errechneten Provisionsansprüche angeführt. Dazu komme noch, dass auch die Fremdüblichkeit der Höhe der Provision in keiner Weise dargelegt worden sei.
Gegen diesen Bescheid wendet sich die Beschwerde, über die der Verwaltungsgerichtshof erwogen hat:
Die Beschwerdeführerin bringt vor, in dem auf das Erwirken einer abgabenrechtlichen Begünstigung gerichteten Verfahren obliege es ihr, einwandfrei das Vorliegen jener Umstände darzulegen, auf welche die abgabenrechtliche Begünstigung gestützt sei. Dem habe sie allerdings durch Vorlage der Überweisungsbelege bzw. des Verrechnungsschecks entsprochen. Außerdem habe sie den Sachverhalt widerspruchsfrei dargelegt. In einer Eingabe vom habe sie in Ergänzung zum Vorlageantrag nämlich festgehalten, dass Hans U. bei G, St. Gallen, als Betriebsleiter beschäftigt sei und die Beschwerdeführerin beauftragt habe, ihr Know-how auch in der Schweiz einzusetzen. Hans U. habe den Auftrag der G-AG vorbereitet und vermittelt sowie wesentliche Informationen über die Angebotslegung zur Verfügung gestellt, die schlussendlich zum Auftrag geführt hätten. Die Beschwerdeführerin bringt weiters vor, es sei geradezu üblich, dass Provisionen in Höhe von 15 % gezahlt würden. Sie rügt als Verletzung von Verfahrensvorschriften, dass der von ihr mehrfach namhaft gemachte Provisionsnehmer Hans U. nicht als Zeuge vernommen worden sei. Sie rügt weiters die Feststellung der belangten Behörde, dass sich durch die vorgelegten Kopien zweier Überweisungsbelege und eines Schecks sowie die vorgelegte Aufstellung der Provisionsberechnung der wirtschaftliche Hintergrund der in Rede stehenden Zahlung nicht erschließen lasse. Nach Ansicht der Beschwerdeführerin sei aus den genannten Urkunden ersichtlich, dass die als Provisionen titulierten Zahlungen geflossen seien. Das Ermittlungsverfahren habe zu keinem Zeitpunkt auch nur ansatzweise offen gelassen, an wen die Provisionszahlungen geflossen seien. Das Ermittlungsverfahren habe auch keinerlei Anhaltspunkte dafür ergeben, dass zwischen der Beschwerdeführerin und Hans U. ein wie immer geartetes Naheverhältnis bestanden habe.
Gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988 sind Betriebsausgaben die Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind.
Dem Beschwerdevorbringen, die Beschwerdeführerin habe in einer Eingabe vom vorgebracht, Hans U. sei bei G, St. Gallen als Betriebsleiter tätig gewesen und habe in dieser Funktion die Auftragserteilung an die Beschwerdeführerin vorbereitet und vermittelt, hält die belangte Behörde in ihrer Gegenschrift entgegen, dass eine solche Eingabe nicht eingelangt sei. Diese Ausführungen der Gegenschrift stehen in Übereinstimmung mit der Aktenlage. Auch die Vorhaltsbeantwortung der Beschwerdeführerin vom enthält keinen Hinweis auf eine solche Tätigkeit des Hans U. oder ein entsprechendes Vorbringen der Beschwerdeführerin über eine Eingabe vom . Im Übrigen ist auch dem diesbezüglichen Beschwerdevorbringen in keiner Weise eine konkrete Beschreibung der einzelnen Leistungen des Hans U. zu entnehmen.
Im Verwaltungsverfahren hat das Finanzamt Zweifel an der betrieblichen Veranlassung der von der Beschwerdeführerin unter dem Titel Provisionen als Betriebsausgaben geltend gemachten Zahlungen geäußert. Solcherart wäre es Sache der Beschwerdeführerin gewesen, die betriebliche Veranlassung darzulegen und in der Folge den entsprechenden Sachverhalt zu beweisen oder glaubhaft zu machen. Was die Darlegung der betrieblichen Veranlassung anlangt, ergibt sich aus dem hg. Erkenntnis vom , 99/14/0100 (vgl. RdW 2003, 287), dass es einer besonders exakten Leistungsbeschreibung insbesondere dann bedarf, wenn Zahlungen für die Erbringung schwer fassbarer Leistungen, wie Kontaktvermittlung, Know-how-Überlassung, "Bemühungen", u.ä. erfolgt sein sollen. Die Anerkennung der betrieblichen Veranlassung solcher Zahlungen hat eine konkrete und detaillierte Beschreibung der erbrachten Leistungen zur Voraussetzung.
Im gegenständlichen Fall hat der Prüfer festgestellt, die Leistung des Hans U. habe lediglich darin bestanden, die Beschwerdeführerin, welche der G-AG bereits als potenzielle Vertragspartnerin bekannt gewesen sei, als verlässlich zu bezeichnen. In der Berufung hat die Beschwerdeführerin in nicht konkretisierter Weise vorgebracht, Hans U. sei bei der Vergabe des Auftrages durch die G-AG "involviert" gewesen.
Trotz einer abweisenden Berufungsvorentscheidung und zweier Vorhalte hat die Beschwerdeführerin ihr Vorbringen im weiteren Berufungsverfahren nicht konkretisiert. Damit kann der belangten Behörde nicht entgegen getreten werden, wenn sie im angefochtenen Bescheid zu dem Ergebnis gelangt ist, es sei kein Sachverhalt dargetan worden, aus dem sich die betriebliche Veranlassung der in Rede stehenden (hohen) Provisionszahlungen ergibt.
Die belangte Behörde war nicht verpflichtet, Erkundungsbeweise aufzunehmen (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2009/13/0078) und somit durch die Aufnahme von Beweisen erst zu erforschen, was allenfalls Inhalt der Leistung des Hans U. gewesen sein könnte. Im Übrigen hat die Beschwerdeführerin zwar in mehreren Eingaben im Verwaltungsverfahren vorgebracht, sie werde veranlassen, dass der in der Schweiz wohnhafte Hans U. bei der belangten Behörde vorsprechen werde; zu einer solchen Vorsprache ist es aber nicht gekommen. Die Beschwerdeführerin hat auch keine schriftliche Stellungnahme des Hans U. beigebracht, obwohl sie die belangte Behörde darauf hingewiesen hat, dass eine solche Stellungnahme genauso wie eine mündliche Aussage ein Element ist, das gemäß § 167 Abs. 2 BAO im Rahmen der gesamten Ergebnisse des Abgabenverfahrens bei der freien Beweiswürdigung zu berücksichtigen ist.
Bei dieser Sachlage ist es nicht als rechtswidrig zu erkennen, dass die belangte Behörde die Zahlungen nicht als Betriebsausgaben berücksichtigt hat. Aus Überweisungsbelegen und Schecks ergibt sich die betriebliche Veranlassung genauso wenig wie aus einer Berechnung, wonach die Provision 15% des Auftragsvolumens betragen habe.
Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet und war sohin gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.
Wien, am