VwGH vom 30.04.1965, 2325/63
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsidenten Dr. Wasniczek, und die Hofräte Dr. Schirmer, Dr. Schimetschek, Dr. Kaupp und Dr. Raschauer als Richter, im Beisein des Schriftführers, Bezirksrichters Dr. Angst, über die Beschwerde der Sparkasse in W, vertreten durch Dr. Karl Pale, Rechtsanwalt in Wien I, Rotenturmstraße 13, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich, Berufungssenat, vom , Zl.6/61-BK-1960, betreffend Körperschaftsteuer 1954/1956, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Begründung
Die beschwerdeführende Sparkasse wurde gemäß § 2 Abs. 1 ihrer Satzung von der Stadtgemeinde W. unter ihrer Haftung errichtet. Sie ist keine Unternehmung der Gemeinde, sondern eine selbstständige, in ihrer Geschäftsführung und Gebarung laut Satzung von der haftenden Gemeinde unabhängige Anstalt. Die Sparkasse war in dem im Jahre 1902 errichteten Verwaltungsgebäude in W., P-straße 17, untergebracht, die im Obergeschoß befindlichen Räume wurden aber der Stadtgemeinde W. zur Unterbringung des städtischen Museums unentgeltlich zur Verfügung gestellt. Nach Übersiedlung der Sparkasse in ein neues Verwaltungsgebäude in W., R-straße 21, wurde das alte Sparkassengebäude, dessen Verkehrswert laut Schätzungsgutachten eines gerichtlich beeideten Bausachverständigen zum 2,417.567,-- S betrug, im Dezember dieses Jahres um 2,400.000,--S der Stadtgemeinde W. verkauft. Laut Punkt II des Kaufvertrages ist der Kaufschilling in 20 gleichen Jahresraten zu 120.000,-- S jährlich im Nachhinein zinsenlos der Verkäuferin zu bezahlen. Die erste Rate ist ein Jahr nach der grundbücherlichen Durchführung des Kaufvertrages fällig. Für den Fall des Zahlungsverzuges sind Verzugszinsen in der Höhe von 8 % vereinbart.
Anlässlich einer im Jahre 1958 durchgeführten Betriebsprüfung nahm der Prüfer verdeckte Gewinnausschüttungen an:
a) Der Gewinn sei um den Mietwert der der Stadt W. unentgeltlich für Museumszwecke überlassenen Gebäudeteile zu niedrig ausgewiesen worden.
b) Die zinsenlose Entrichtung des Kaufpreises bedeute ebenfalls eine Schmälerung des Gewinnes um die auf die Kaufpreisschuld entfallenden Zinsen. Es seien deshalb für das Jahr 1955 7 % von 2, 400.000, -- S (für 15 Tage), das sind 7.000,-- S, und für das Jahr 1956 7 % von 2,400.000,-- S, das sind 168.000,-- S, dem bilanzmäßigen Gewinn gemäß § 6 des Körperschaftsteuergesetzes hinzuzurechnen.
Das Finanzamt ging in den Körperschaftsteuerbescheiden für die Jahre 1955 und 1956 von den Ergebnissen der Betriebsprüfung aus. Die Beschwerdeführerin bestritt in den dagegen erhobenen Berufungen das Vorliegen eines Gesellschafts- bzw. gesellschaftsähnlichen Verhältnisses zur Stadtgemeinde W. In der deutschen Rechtsprechung sei dies bejaht worden, weil nach deutschem Recht (Sparkassenverordnung vom ) dem Gewährverband (der Gemeinde, dem Gemeindeverband) gesellschaftsähnliche Rechte eingeräumt wurden. So seien die bei der Sparkasse beschäftigten Beamten und Angestellten nicht Bedienstete der Sparkasse, sondern des Gewährverbandes gewesen, von diesem eingestellt, versetzt und entlassen worden. Soweit Überschüsse nicht zur Stärkung der Sicherheitsrücklage verwendet werden mussten, seien sie an den Gewährverband zur Verwendung für öffentliche Zwecke abzuführen gewesen. Nach österreichischem Recht seien hingegen die Geschäftsführung der Sparkasse und die des Haftungsträgers völlig voneinander getrennt. Dem Haftungsträger stehe auch kein Einfluss auf die Verwendung der Überschüsse der Sparkasse zu. In diesem Zusammenhang verwies die Beschwerdeführerin auf verschiedene Bestimmungen der Satzung. Im Falle der Auflösung müsse das verbleibende Sparkassenvermögen nicht der Haftungsgemeinde zufallen, sondern könne auf eine andere Sparkasse oder ein anderes Geldinstitut übergehen. Mit der Übernahme der Haftung sei nicht der Erwerb von Gesellschaftsrechten verbunden. Dem Bürgermeister, der zwar nach dem Sparkassenverwaltungsgesetz kraft seines Amtes dem Sparkassenverwaltungsausschuss angehöre, stehe in diesem Kollegialorgan nur ein einfaches Stimmrecht zu. Im einzelnen wendete sich die Beschwerdeführerin - soweit dies noch für den Streit vor dem Verwaltungsgerichtshof von Belang ist - gegen die Abzinsung der Kaufpreisforderung mit der Begründung, dass es durchaus nicht selten sei, für eine Kaufpreisforderung keine Zinsen zu berechnen. Im übrigen habe aber die Beschwerdeführerin die Liegenschaft zu dem nach dem Schillingeröffnungsbilanzgesetz zulässigen Höchstwert an die Stadtgemeinde veräußert, diese also keineswegs begünstigt. Schließlich stellte sie den Antrag, von der Annahme verdeckter Gewinnausschüttungen und folglich auch von der Mindestbesteuerung nach § 17 Körperschaftsteuergesetz Abstand zu nehmen.
Der vor dem Verwaltungsgerichtshof bekämpfte Bescheid nimmt für das Jahr 1955 eine Besteuerung nach einem Mindesteinkommen und für das Jahr 1956 nach einem Erfolgseinkommen vor, geht aber von der Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung insoweit ab, als für die unentgeltliche Überlassung der Museumsräume nur die Aufwendungen der Beschwerdeführerin (Absetzung für Abnutzung und Grundsteuer) angesetzt werden. Der Berufung wird also zum Teil Folge gegeben, weil der früher zur Besteuerung herangezogene Mietwert der Räume nunmehr außer Ansatz bleibt. Anderseits sah der Berufungssenat die durch den Gebäudeverkauf resultierende Vermögensverminderung bereits als im Jahre 1955 eingetreten an und nicht, wie die erste Instanz, jeweils im Zeitpunkt, in dem die Zinsen fällig geworden wären. Er qualifizierte daher die volle Abzinsung auf den Barwert bereits als Ausschüttung des Jahres 1955. Grundsätzlich geht also der angefochtene Bescheid davon aus, dass verdeckte Gewinnausschüttungen bzw. steuerpflichtige Ausschüttungen im Sinne des § 17 Körperschaftsteuergesetz der Beschwerdeführerin an die Stadtgemeinde W. stattgefunden haben. In dieser Hinsicht stützt sich die belangte Behörde einerseits auf Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes, anderseits auf Urteile des ehemaligen Reichsfinanzhofes und auf Ausführungen in Kommentaren zum Körperschaftsteuergesetz. Im einzelnen wird ausgeführt:
a) Zur Frage der unentgeltlichen Überlassung von Räumen an die Stadtgemeinde: Satzungsmäßiger Zweck der Sparkasse sei die Förderung des Sparens. Ein weiteres Ziel sei, wenn auch in den Satzungen nicht ausdrücklich hervorgehoben, die Überschüsse aus der Geschäftstätigkeit örtlichen, gemeinnützigen oder mildtätigen Zwecken zuzuführen. Hingegen gehöre es nicht zum Gegenstand des Unternehmens, dem Museum der Stadt kostenlos Räume zur Verfügung zu stellen. Insoweit liege Einkommensverwendung im Sinne des § 12 Z. 1 Körperschaftsteuergesetz vor.
b) Zur Frage der zinsenlosen Stundung des Kaufpreises:
Die Beschwerdeführerin habe der Stadtgemeinde einen Vorteil in der Weise zugewendet, dass der Kaufpreis für die ihr verkaufte Liegenschaft (das Sparkassengebäude) in 20 Jahresraten ohne Verzinsung zu entrichten sei. Ein solches Vorgehen widerspreche - entgegen den Behauptungen der Berufung - den Erfahrungen des Wirtschaftslebens. Der Wert einer Forderung sei umso niedriger, je später sie fällig werde. Ein Kaufpreis werde umso höher festgesetzt, je später er fällig sei. Die Vermögensverminderung, die dadurch entstehe, dass an Stelle des Buchwertes der geringere Wert einer abgezinsten Forderung trete, sei im vorliegenden Falle keine Betriebsausgabe, weil der Grund hiefür nicht im Gegenstand des Unternehmens gelegen sei. Die Vermögensverminderung sei bereits mit dem Verkauf eingetreten. Die Annahme einer Vermögensverminderung erst mit dem Zeitpunkt der üblichen Zinsenfälligkeit, wie dies in einem Urteil des Reichsfinanzhofes ausgeführt werde, komme hier nicht in Betracht, weil die Höhe des Betrages und die Dauer der Stundung vertraglich festgelegt seien. Nach dem für die Beschwerdeführerin geltenden Niederstwertgrundsatz dürfe die im Hinblick auf die langfristige Abzahlung weit unter dem Nennwert liegende Kaufpreisforderung nur mit dem Teilwert, der im Weg der Abzinsung festzustellen sei, in die Bilanz aufgenommen werden. Im übrigen verweist der angefochtene Bescheid zur Begründung der Annahme von verdeckten Gewinnausschüttungen auf verschiedene Bestimmungen der Satzung der Beschwerdeführerin, nach denen, wenn auch nicht eine unmittelbare, so doch eine mittelbare Leistung der Sparkasse an die Stadtgemeinde W. anzunehmen sei.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:
Nach § 17 des Körperschaftsteuergesetzes 1934, DRGBl. I S. 1031, sind bei der Mindestbesteuerung auch Ausschüttungen, darunter verdeckte Gewinnausschüttungen, zu berücksichtigen. Das Gesetz gibt keine Begriffsbestimmung der verdeckten Gewinnausschüttung. Auch § 20 der ersten Verordnung zur Durchführung des Körperschaftsteuergesetzes, DRGBl. I S. 163, enthält nur eine beispielsweise Aufzählung nicht verdeckter Gewinnausschüttungen in Anlehnung an die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofes. Es handelt sich durchwegs um Fälle, in denen einem Gesellschafter ein Vermögensvorteil von der Gesellschaft zugewendet wird, wobei ein nach außenhin nicht offen als Ausschüttung eines Gewinnes der Gesellschaft erkennbarer Vorgang gewählt wird. Die Beschwerdeführerin macht geltend, dass zwischen ihr und der Stadtgemeinde W. weder ein Gesellschafts- noch ein gesellschaftsähnliches Verhältnis bestehe. Hiebei übersieht sie aber, dass § 20 der ersten Körperschaftsteuer-Durchführungsverordnung nur Beispiele von verdeckten Gewinnausschüttungen enthält, die nach der Natur der Sache in den mannigfaltigsten Formen vorkommen können. Ein Gesellschafts- oder ein gesellschaftsähnliches Verhältnis zwischen dem Unternehmen, das den Gewinn ausschüttet und dem Empfänger des ausgeschütteten Gewinnes ist daher nicht erforderlich. Der Verwaltungsgerichtshof hat z.B. in dem im angefochtenen Bescheid angeführten Erkenntnis vom , Zl. 2979/52 eine verdeckte Gewinnausschüttung eines Gemeindeelektrizitätswerkes an die Gemeinde angenommen. Er hat in diesem Zusammenhang ausgesprochen, dass eine verdeckte Gewinnausschüttung schon dann vorliegt, wenn eine irgendwie an der steuerpflichtigen Körperschaft beteiligte Person einen Vermögensvorteil erhält, der ihr nur wegen ihrer beherrschenden Stellung gegenüber dem Unternehmen oder wegen Beteiligung an der Körperschaft zugewendet wird und sich eben in einer Form vollzieht, die nicht ohne weiteres erkennen lässt, dass Einkommensteile oder Gewinnteile ausgeschüttet werden. Die Beschwerdeführerin bestreitet aber eine derartige Stellung der Gemeinde und behauptet, dass bei der Sparkasse eine verdeckte Gewinnausschüttung überhaupt nicht möglich sei.
Nach § 3 des Sparkassenregulativs vom 26. September 1844, PGS. Band 72 Nr. 123, kann auch Gemeinden die Errichtung von Sparkassen (unter ihrer "Dafürhaftung") gestattet werden. Die beschwerdeführende Sparkasse wurde gemäß § 2 Abs. 1 der Satzung von der Stadtgemeinde W. unter ihrer Haftung errichtet. Sie ist aber nach dieser Satzungsbestimmung keine Unternehmung der Stadtgemeinde W., sondern eine selbstständige, in ihrer Geschäftsführung und Gebarung von der haftenden Gemeinde unabhängige Anstalt. Gemäß § 1 Abs. 1 des Sparkassenverwaltungsgesetzes, BGBl. Nr. 296/1935, ist bei jeder Sparkasse ein Verwaltungsausschuss und aus seiner Mitte ein Vorstand zu bestellen. Die Satzungen haben gemäß Abs. 2 die Befugnisse dieser beiden Verwaltungsorgane gegeneinander abzugrenzen. Während § 17 Abs. 1 des genannten Gesetzes erklärt, dass die von Ortsgemeinden unter ihrer Haftung errichteten Sparkassen nicht Unternehmungen der Gemeinden sind, enthält § 19 Abs. 3 die Bestimmung, dass der Bürgermeister der Haftungsgemeinde dem Verwaltungsausschuss kraft seines Amtes angehört. Die übrigen Mitglieder des Verwaltungsausschusses werden nach § 19 Abs. 3 vom Gemeindetag mit absoluter Stimmenmehrheit gewählt. Die Sparkasse wird gemäß § 8 des Sparkassenverwaltungsgesetzes durch den Vorstand vertreten, wobei sich die Vertretung gemäß § 9 Abs. 1 auf alle Geschäfte und Rechtshandlungen bezieht, die die Verfolgung des Zweckes der Sparkasse mit sich bringen kann. Hieraus erhellt, dass der Vorstand das leitende Organ der Sparkasse ist. Ihm gehört gemäß § 21 Abs. 1 des Gesetzes der Bürgermeister der Haftungsgemeinde oder der von ihm namhaft gemachte ständige Vertreter ohne Wahl als Mitglied an. Die übrigen Mitglieder des Vorstandes werden vom Verwaltungsausschuss aus seiner Mitte ... gewählt (§ 21 Abs. 2). In Befolgung dieser gesetzlichen Bestimmungen über die Verwaltungsorgane der Sparkassen schreibt § 33 der gegenständlichen Satzung vor, dass der Bürgermeister der Stadtgemeinde W. dem aus zwölf Mitgliedern bestehenden Verwaltungsausschuss als Vorsitzender angehört. Nach § 34 Abs. 4 der im Jahre 1942 genehmigten und nach Mitteilung der Beschwerdeführerin vom noch geltenden Satzung, werden die Mitglieder des Verwaltungsausschusses vom Bürgermeister der Stadtgemeinde W. berufen. Der Vorstand besteht gemäß § 41 der Satzung aus sechs Personen. Der Bürgermeister ist ohne Wahl Mitglied des Vorstandes, während die übrigen Mitglieder gemäß § 41 Abs. 3 vom Verwaltungsausschuss aus seiner Mitte gewählt werden. Der Aufgabenkreis, dessen Besorgung dem Verwaltungsausschuss vorbehalten ist, wird im § 38 umschrieben. Es ist dort unter Z. 4 auch die Beschlussfassung über den Ankauf von Liegenschaften genannt. § 47 der Satzung bestimmt weiter im Abs. 1, dass der Vorstand die Sparkasse nach außen vertritt, wobei alle Geschäfte und Rechtshandlungen einbezogen werden, welche die Verfolgung des Zweckes der Sparkasse mit sich bringen kann. Aus der Art der Zusammensetzung der Organe der Sparkasse, wie sie einerseits durch das Gesetz, anderseits durch die Satzung vorgeschrieben ist, ergibt sich, dass dem Bürgermeister bzw. den von ihm bestimmten Mitgliedern des Verwaltungsausschusses und den wiederum aus seinen Mitgliedern gewählten Vorstandsmitgliedern ein entscheidender Einfluss auf die Geschäftsführung der Sparkasse zukommt. Daran ändert der Umstand, dass die Angestellten der Sparkasse nicht von der Gemeinde bestellt werden und dass eine bestimmte Anzahl der Mitglieder des Verwaltungsausschusses weder Ratsherren noch Stadträte der Gemeinde W. sein dürfen, nichts; denn für den vorliegenden Streitfall genügt eine mittelbare Einflussnahme der Haftungsgemeinde auf die Geschäfte der Sparkasse, ein unmittelbarer Einfluss ist nicht erforderlich. Zu dem am meisten beachtlichen Einwand der Beschwerde, dass die Angestellten der Sparkasse in keinerlei Abhängigkeitsverhältnis zur Gemeinde stehen, genügt es, darauf zu verweisen, dass der Verwaltungsausschuss, dessen Mitglieder vom Bürgermeister der Stadtgemeinde W. berufen werden, nach § 38 Z. 2 der Satzung auf Vorschlag des Vorstandes "die zur Zeichnung berechtigten Gefolgschaftsmitglieder" der Sparkasse bestimmt und die Vollmachten an sie erteilt.
Aus den obigen Erwägungen ergibt sich, dass die Haftungsgemeinde W., sowohl nach dem Gesetz als auch nach der Satzung auf die Geschäftsführung der beschwerdeführenden Sparkasse zwar nur einen mittelbaren, aber einen entscheidenden Einfluss hat. Somit sind die für die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung erforderlichen Beziehungen zwischen der Stadtgemeinde W. und der Beschwerdeführerin gegeben. Es bleibt daher nur mehr die von der Beschwerde aufgeworfene Frage offen, ob eine Sparkasse überhaupt eine verdeckte Gewinnausschüttung vornehmen kann.
§ 12 des Sparkassenregulativs schreibt vor, dass der Überschuss, der sich aus der verzinslichen Verwendung der Einlagen ... ergibt, als Reservefonds abgesondert zu verrechnen ist. § 3 der Mustersatzung sieht vor, dass aus den Überschüssen, die sich im Rechnungsabschluss ergeben, eine Sicherheitsrücklage gebildet wird. Neben der Sicherheitsrücklage hat die Sparkasse nach § 4 auch weitere Rücklagen, letzten Endes eine Rücklage für Widmungen zu bilden, die gemäß § 5 Abs. 2 nach den Beschlüssen des Verwaltungsausschusses für gemeinnützige oder wohltätige Zwecke
... zu verwenden ist. Solange aber die Sicherheitsrücklage nicht
in dem im § 5 Abs. 1 angegebenen Ausmaß dotiert ist, dürfen Zuweisungen an die Widmungsrücklage nicht bzw. nur in dem vorgeschriebenen, beschränkten Umfang vorgenommen werden. Auch in der vorliegenden Satzung kommt die Bindung bei der Verwendung von Überschüssen aus der Geschäftsgebarung der Beschwerdeführerin zum Ausdruck (§ 5 Abs. 1). Die Frage, ob eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegt, ist aber nicht allein nach den Vorschriften der Satzung, sondern auch nach dem tatsächlichen Geschehen zu beurteilen. Dass sowohl die kostenlose Überlassung von Räumlichkeiten - für welchen Zweck ist gleichgültig - als auch die zinsenlose Stundung eines Kaufpreises einen wirtschaftlichen Vorteil für die Stadtgemeinde W. darstellen, liegt auf der Hand und bedarf keiner weiteren Begründung. Im Hinblick auf die Stellung, die die Gemeinde zur beschwerdeführenden Sparkasse einnimmt, handelt es sich - mangels einer offenen Zuwendung von Teilen des Gewinnes - um eine verdeckte steuerpflichtige Ausschüttung der Beschwerdeführerin an die Stadtgemeinde W.
Verdeckte Gewinnausschüttungen sind sowohl bei der Ermittlung des körperschaftsteuerpflichtigen Einkommens (nach den Bestimmungen des Einkommensteuergesetzes und den Bestimmungen der §§ 7 bis 16 des Körperschaftsteuergesetzes) als auch bei der Mindestbesteuerung gemäß § 17 Abs. 1. Z. 1 Körperschaftsteuergesetz der Besteuerung zu Grunde zu legen. Der angefochtene Bescheid erblickt in der unentgeltlichen Überlassung der Museumsräume eine Einkommensverwendung nur insoweit als der Beschwerdeführerin Aufwendungen erwachsen, und zwar in der Abnutzung (in der Höhe der AfA) und in der Höhe der Grundsteuer. Die Beschwerde bestreitet eine Einkommensverwendung mit dem Hinweis auf die Bestimmung des § 5 Abs. 2 der Satzung. Bei der Verwendung der Widmungsrücklage, der nur in einem ganz bestimmten und sehr eingeschränkten Ausmaß Überschüsse aus der Geschäftsgebarung der Sparkasse zugeführt werden dürfen, seien überhaupt gemeinnützige oder wohltätige Zwecke im örtlichen Wirkungsbereich der Sparkasse zu berücksichtigen, wobei keinesfalls die Gemeinde allein begünstigt sei. Dieses Vorbringen kann der Beschwerde aber schon deshalb nicht zum Erfolg verhelfen, weil hier nicht die Bestimmungen der §§ 6 bis 16 Körperschaftsteuergesetz über die Erfolgsbesteuerung, sondern die seines § 17 über die Mindestbesteuerung zur Anwendung zu kommen haben, nach welchen u. a. die "Ausschüttungen" schlechthin der Besteuerung zu Grunde gelegt werden. Ausschüttungen aber sind alle Zuwendungen von Geld oder Geldwerten, Sachen und Leistungen, die einer (natürlichen oder juristischen) Person im Hinblick auf ihre besonderen Gesellschafts- oder ähnlichen Rechte bzw. ihrer beherrschenden Stellung von der betreffenden Körperschaft ohne eine gleichwertige Gegenleistung zufließen, somit auch die hier strittigen Aufwendungen der Sparkasse für die Museumsräume.
Gegen die Annahme einer steuerpflichtigen Ausschüttung bei der Veräußerung der Liegenschaft an die Stadtgemeinde W. wendet die Beschwerde ein, die Sparkasse dürfe nicht anders behandelt werden als ein jeder andere Unternehmer, der ein Wirtschaftsgut des Anlagevermögens veräußert, weil es für seinen Betrieb wertlos geworden ist. Infolge der Bauweise und der Zweckbindung der Räume im Obergeschoß für das Museum der Gemeinde sei es unmöglich gewesen, das Gebäude für den modernen Geschäftsbetrieb umzugestalten. Als Käufer sei aber nur die Stadtgemeinde W. als Museumserhalter in Betracht gekommen. Tatsächlich seien auch dann die Sparkassenräumlichkeiten zur Erweiterung des Museums verwendet worden. Die spätere Verwendung des Kaufgegenstandes zu Museumszwecken vermag aber nichts über die Angemessenheit des von der Beschwerdeführerin geforderten Kaufpreises auszusagen. Die Beschwerdeführerin muss jedoch vor allem auf die Tatsache hingewiesen werden, dass der Verkehrswert der Liegenschaft zum laut Gutachten des von ihr selbst beigezogenen gerichtlich beeideten Sachverständigen mit 2,428.278,-- S geschätzt wurde. Die Schätzung erfolgte nach den Angaben der Beschwerdeführerin zum Zweck der Bewertung des Gebäudes in der Schillingeröffnungsbilanz. Der Kaufpreis wurde laut Kaufvertrag mit 2,400.000,-- S festgesetzt. Die Beschwerde kann deshalb weder mit Grund behaupten, dass das Gebäude wertlos geworden sei oder infolge eines eingeschränkten Käuferkreises zu einem bedeutend niedrigeren als dem nach allgemeinen Gesichtspunkten berechneten Verkehrswert habe veräußert werden müssen. Übrigens ist nicht ein Veräußerungsverlust Gegenstand des Streites, sondern allein die Tatsache, dass der Kaufpreis auf die außergewöhnlich lange Dauer von 20 Jahren zinsenlos gestundet wurde. Der angefochtene Bescheid verweist mit Recht darauf, dass eine solche zinsenlose Kaufpreisstundung den allgemeinen Erfahrungen des Wirtschaftslebens widerspreche, und schließt daraus zutreffend, dass es sich um einen besonderen, der Stadtgemeinde W. zugewendeten Vorteil handelt. Die belangte Behörde hat im weiteren von verschiedenen Gesichtspunkten aus begründet, warum der durch die zinsenlose Stundung eintretende Vorteil der Käuferin bereits im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses zugewendet worden sei. Hiezu ist zu sagen: Die beschwerdeführende Sparkasse ist unbestritten - und im Hinblick auf die Bestimmungen des § 11 des Sparkassenverwaltungsgesetzes unbestreitbar - Vollkaufmann, wenn sie auch nicht in das Handelsregister eingetragen ist, sondern nach den Bestimmungen des § 9 der Verordnung BGBl. Nr. 470/1936 in das Sparkassenregister eingetragen ist. Diese Eintragung muss als steuerrechtlich gleichbedeutend mit der im Handelsregister angesehen werden was sich insbesondere aus § 17 Abs. 2 der vorzitierten Verordnung erschließen lässt.
Als registrierter Vollkaufmann hat sie das körperschaftsteuerpflichtige Einkommen im Hinblick auf § 6 des Körperschaftsteuergesetzes gemäß § 5 EStG zu ermitteln. Sie war daher verpflichtet, die Kaufpreisforderung, die an die Stelle des Wertes der verkauften Liegenschaft getreten ist, bereits zum ersten, dem Kaufabschluss folgenden Bilanzstichtag mit dem Wert anzusetzen, der der Forderung an diesem Stichtag zukam (Verpflichtung zum Ansatz des niedrigeren Teilwertes als Folge des für Vollkaufleute geltenden Niederstwertgrundsatzes; vgl. die Erkenntnisse vom , Slg. Nr. 506/F, vom , Zl. 1174/61 sowie vom , Zl. 172/62 und vom , Zl. 296/62). Die Wertverminderung im Betriebsvermögen war also schon in dem Jahr in vollem Umfang zu bilanzieren, in dem sie eingetreten ist (nur bei der Bilanzierung von Forderungen aus Warenlieferungen mit einem Zahlungsziel von nicht viel mehr als zwei Monaten besteht die auch bei der steuerrechtlichen Bewertung zu beachtende kaufmännische Übung, keine Abzinsung vorzunehmen; vgl. das Erkenntnis vom , Zl. 1975/62). Der angefochtene Bescheid legt der Abzinsung einen Hundertsatz von 7 % zu Grunde, den bereits der Betriebsprüfer bei der Ermittlung des Wertes der Kaufpreisforderung zum und angewendet hatte und der von der Beschwerdeführerin im Verwaltungsverfahren nicht angefochten wurde. Wenn daher erst in der Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof ausgeführt wird, dass dieser Hundertsatz zu hoch sei, weil es sich nicht um ein Darlehensgeschäft, sondern um die Veräußerung eines Wirtschaftsgutes des Anlagevermögens handle, und die Anwendung eines Zinssatzes von 3 % angestrebt wird, handelt es sich um ein Vorbringen, für das Tatsachenbehauptungen im Verwaltungsverfahren nicht aufgestellt worden sind, das somit nach § 41 VwGG 1965 unbeachtlich ist.
Somit war die Beschwerde in vollem Umfang unbegründet, daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG 1965 abzuweisen.
Wien, am