VwGH vom 11.07.2012, 2009/08/0157

Beachte

Serie (erledigt im gleichen Sinn):

2009/08/0176 E 11. Juli 2012

2009/08/0160 E 11. Juli 2012

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Müller und die Hofräte Dr. Strohmayer, Dr. Lehofer und MMag. Maislinger als Richter sowie die Hofrätin Dr. Julcher als Richterin, im Beisein der Schriftführerin Mag. Peck, über die Beschwerde des FF in P, infolge Ablebens nunmehr dessen Erben GF in W und MP in P, vertreten durch Dr. Johannes Hock sen. Dr. Johannes Hock jun.

Rechtsanwälte Ges.m.b.H. in 1010 Wien, Stallburggasse 4, gegen den Bescheid des Landeshauptmannes von Niederösterreich vom 10. Dezember 2008, Zl. GS5-A-951/014-2008, betreffend Beitragsgrundlage nach dem NVG (mitbeteiligte Partei:

Versicherungsanstalt des österreichischen Notariates in Wien, vertreten durch Dr. Leopold Riess, Rechtsanwalt in 1080 Wien, Zeltgasse 3/12), zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführer haben dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 und der mitbeteiligten Versicherungsanstalt Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.106,40 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Mit Bescheid der mitbeteiligten Versicherungsanstalt vom 23. Oktober 2007 wurde für den ursprünglichen Beschwerdeführer Dr. F die Beitragsgrundlage gemäß § 14 Abs. 2 Notarversicherungsgesetz 1972 (NVG) für das Jahr 2001 festgestellt. Dabei wurde zuzüglich zu den Notariatseinkünften aus selbständiger Tätigkeit gemäß § 14 NVG eine Kanzleiablöse beitragsgrundlagenerhöhend berücksichtigt. Die Buchwerte des "im Zuge der Kanzleiablöse übertragenen Anlagevermögens" wurden von der Beitragsgrundlage nicht in Abzug gebracht. Zusätzlich wurde über die Abrechnung der Beiträge abgesprochen.

Dr. F. erhob gegen diesen Bescheid Einspruch. Mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid wurde dem Einspruch "dahingehend Folge gegeben, dass die Buchwerte des übertragenen Anlagevermögens von der Beitragspflicht ausgenommen werden"; der Spruch habe wie folgt zu lauten:

"Die für das Jahr 2001 von Herrn Notar i.R. ( F.) Dr. zu entrichtenden Beiträge werden gemäß §§ 9, 10 und 14 Notarversicherungsgesetz 1972 berechnet wie folgt:

Notariatseinkünfte aus selbständiger Tätigkeit gemäß § 14 NVG 1972 - 11/12 von EUR 267.186,27

EUR 244.920,75

zuzüglich vertraglich

vereinbarte Kanzleiablöse EUR 105.375,61 abzüglich Buchwerte - EUR 62.877,19

EUR 42.498,42

Beitragsgrundlage EUR 287.419,17 Abrechnung:

15% Beitragsgrundlage EUR 43.112,88

Die zu entrichtenden Beiträge betragen EUR 43.112,88.

Von den bereits entrichteten Beiträgen von EUR 52.544,45 sind somit EUR 9.431,57 an Herrn Notar i.R. (F.) Dr. rückzuerstatten."

Dr. F. sei in Folge freiwilliger Resignation mit Ablauf des 30. November 2001 von seinem Amt als öffentlicher Notar enthoben worden. Entsprechend einem Vertrag vom 10. August 2001 habe er von seinem Amtsnachfolger für die Überlassung der Notariatskanzlei eine Kanzleiablöse in der Höhe von netto EUR 105.375,61 erhalten. Im Einspruch habe der Beschwerdeführer beantragt, dass entweder aus der "Kanzleiablöse" keine Beiträge zu leisten seien, oder dass zumindest festgestellt werde, dass die Buchwerte der übertragenen Anlagegüter nicht der Beitragspflicht unterlägen.

Nach Darlegung des Verwaltungsgeschehens führte die belangte Behörde in rechtlicher Hinsicht im Wesentlichen aus, gemäß § 10 Abs. 1 Z 2 NVG würden als Beitragsgrundlagen bei Einkünften aus selbständiger Tätigkeit die nach den Vorschriften über die Einkommensteuer versteuerbaren Einkünfte des Beitragsmonats gelten. § 14 Abs. 1 Z 2 NVG bilde ein weiteres Indiz dafür, dass die einkommensteuerrechtliche Betrachtungsweise bei der Beitragsgrundlagenermittlung dem NVG systemimmanent sei. Bei Ermittlung der Beitragsgrundlagen seien die Buchwerte des übertragenen Anlagevermögens vom Gesamtnettobetrag der Kanzleiablöse daher abzuziehen.

Gegen diesen Bescheid richtete der Beschwerdeführer zunächst eine Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof, der die Behandlung der Beschwerde mit Beschluss vom 23. Juni 2009, B 112/09-8, ablehnte und sie dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung abtrat.

In der auftragsgemäß ergänzten Beschwerde werden Rechtswidrigkeit des Inhalts sowie Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend gemacht.

Die belangte Behörde legte die Verwaltungsakten vor und erstattete, ebenso wie die mitbeteiligte Versicherungsanstalt, eine Gegenschrift mit dem Antrag, die Beschwerde kostenpflichtig abzuweisen.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

1. Zunächst ist festzuhalten, dass Gegenstand des Beschwerdeverfahrens ein vermögenswerter Anspruch des am 17. Oktober 2011 verstorbenen Dr. F. ist. Dieser Anspruch stellt kein höchstpersönliches Recht des Verstorbenen dar und geht daher auf die Verlassenschaft bzw. die Erben über (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 14. Juli 2005, Zl. 2004/06/0026). Die Beschwerdeführer haben als unbedingt erbserklärte Erben unter Vorlage des Einantwortungsbeschlusses die Änderung der Bezeichnung des ursprünglichen Beschwerdeführers Dr. F. auf sie als nunmehrige Beschwerdeführer - und damit in der Sache die Fortsetzung des Beschwerdeverfahrens - beantragt.

2. Im Beschwerdepunkt wird geltend gemacht, Dr. F. sei in seinem Recht verletzt, "dass die von ihm anlässlich seines infolge Pensionierung erfolgten Ausscheidens aus der Notar-Partnerschaft mit dieser vereinbarten Rentenzahlungen nicht als Kanzleiablöse im Sinne des § 2 Z 16 NVG der Beitragspflicht unterzogen werden."

Die belangte Behörde hat in der gemäß § 14 NVG durchgeführten nachträglichen Berechnung der Beitragsgrundlage für das Jahr 2001 zunächst einen Betrag von EUR 105.375,61 als "vertraglich vereinbarte Kanzleiablöse" miteinbezogen, davon jedoch - insofern dem Einspruch des Beschwerdeführers gegen den erstinstanzlichen Bescheid folgend - Buchwerte des übertragenen Anlagevermögens in der Höhe von EUR 62.877,19 abgezogen und nur die Differenz der Beitragsgrundlagenberechnung zugrunde gelegt. Der geltend gemachte Beschwerdepunkt ist - auch wenn offensichtlich irrtümlich "Rentenzahlungen" genannt werden - vor diesem Hintergrund so zu verstehen, dass die Einbeziehung des nach Abzug der Buchwerte verbliebenen Betrages der Kanzleiablöse in die Beitragsgrundlage bekämpft wird. Der Abzug der Buchwerte wird hingegen vom Beschwerdeführer nicht angefochten, weshalb auf die Frage, ob die Buchwerte zu Recht abgezogen wurden - wie von der mitbeteiligten Versicherungsanstalt in ihrer Gegenschrift in Zweifel gezogen wird -, nicht weiter einzugehen ist.

3. Gemäß § 2 Z 16 NVG idF BGBl. I Nr. 139/2000 bedeutet Kanzleiablöse im Sinne dieses Bundesgesetzes "die Leistung, die von einem Amts- oder Kanzleinachfolger für die Überlassung der Notariatskanzlei, zB wie deren Räumlichkeiten, Einrichtung - auch technische Einrichtung -, der verwahrten Urkunden, des Mandantenstockes sowie Handakten, erbracht wird."

Gemäß § 9 Abs. 1 NVG werden die Mittel zur Bestreitung der Aufwendungen der Pensionsversicherung durch Beiträge der Versicherten gemäß Abs. 2 und durch sonstige Einnahmen aufgebracht.

§ 9 Abs. 2 NVG idF BGBl. I Nr. 139/2000 lautet:

"(2) Die Versicherten haben monatlich einen Beitrag in der Höhe des jeweils als Beitragssatz festgesetzten Hundertsatzes der Beitragsgrundlage, mindestens jedoch 3 000 S, zu entrichten. Überschreitet der Beitragssatz 10 v.H., so ist für jeden vollen Prozentpunkt darüber der jeweilige Mindestbeitrag um 300 S zu erhöhen. An die Stelle der genannten Beträge treten ab 1. Jänner eines jeden Jahres die unter Bedachtnahme auf § 21 mit dem jeweiligen Anpassungsfaktor (§ 20) vervielfachten Beträge."

Die §§ 10 und 14 NVG idF BGBl. I Nr. 139/2000 lauten (auszugsweise):

"§ 10. (1) Beitragsgrundlage sind die Monatseinkünfte des Versicherten aus seiner Tätigkeit im Notariat. Als Monatseinkünfte gelten:

(4) Als Beitragsmonat gilt jeweils der Kalendermonat, für den die Beiträge zu entrichten sind.

(…)

§ 14. (1) Die Versicherungsanstalt hat nach Vorliegen der erforderlichen Unterlagen die nach § 9 zu entrichtenden Beiträge für ein Kalenderjahr im Sinne der §§ 9 und 10 neu zu berechnen, und zwar

(2) Im Kalenderjahr des Versicherungsfalles und in dem diesem vorangehenden Kalenderjahr sind der Neuberechnung der Beiträge die nach Abs. 1 in Betracht kommenden Einkünfte aus dem dem Kalenderjahr des Versicherungsfalles zweitvorangegangenen Kalenderjahr zugrunde zu legen, mindestens jedoch der Durchschnitt der nach Abs. 1 in Betracht kommenden Einkünfte der ersten fünf der letzten sieben Kalenderjahre vor dem Eintritt des Versicherungsfalles sowie die Empfänge und Erlöse aus einer Kanzleiablöse.

(3) Ist eine Neuberechnung nach Abs. 1 deswegen nicht möglich, weil der Versicherte die hiefür erforderlichen Unterlagen nicht ordnungsgemäß oder nicht rechtzeitig vorgelegt hat, so hat die Versicherungsanstalt für die Neuberechnung der Beiträge die Beitragsgrundlage festzusetzen. § 10 Abs. 3 ist hiebei entsprechend anzuwenden. An die Stelle dieser Neuberechnung tritt, wenn die erforderlichen Unterlagen nachträglich vorgelegt werden, die Neuberechnung nach Abs. 1."

Die Einbeziehung von Empfängen bzw. Erlösen aus Kanzleiablösen in die Berechnung der Beitragsgrundlage nach § 10 Abs. 1 Z 2 NVG erfolgte durch die 9. Novelle zum NVG, BGBl. I Nr. 139/2000. Die entsprechenden Bestimmungen gehen auf einen Initiativantrag (IA 307/A, 21. GP) zurück, dessen Begründung unter anderem ausführt:

"(Z)ur Festigung der Gebarung der Notarversicherung (sind) eine Reihe von Maßnahmen notwendig, die die Beitragsgrundlage verbreitern sollen. Dazu zählen insbesondere die Berücksichtigung der Empfänge bzw. Erlöse aus einer Kanzleiablöse bei der Ermittlung der Beiträge (§§ 2 Z 5 und Z 16, 5a, 10 Abs. 1 Z 2 und 14 Abs. 2). Bei einer strengen Beurteilung der Frage, welche Einkünfte eines Versicherten als Einkünfte aus seiner Tätigkeit im Notariat anzusehen sind, muss auch ein Empfang bzw. ein Erlös aus einer Kanzleiablöse der Beitragsgrundlage zugerechnet werden."

4. Die Beschwerdeführer machen geltend, die "Aufgabe eines Unternehmensanteiles" falle nicht unter den Tatbestand der Kanzleiablöse gemäß § 2 Z 16 NVG. Diese Legaldefinition stelle ausschließlich auf Leistungen eines Kanzlei- und Amtsnachfolgers für die Überlassung der Notariatskanzlei an diesen Nachfolger ab. Im vorliegenden Fall handle es sich aber um eine in Form einer Personengesellschaft geführte Notariatskanzlei, aus der Dr. F. als ein Partner aus Anlass seiner Pensionierung ausgeschieden sei. In einem Fall wie diesem sei mangels eines Wechsels in der Kanzleiinnehabung Kontinuität der Kanzleiinnehabung gegeben. Es gebe daher weder einen Kanzleinachfolger noch liege eine Überlassung einer Notariatskanzlei des Beschwerdeführers vor.

5. Der Begründung des angefochtenen Bescheids ist zu entnehmen, dass Dr. F. "(e)ntsprechend dem Vertrag vom 10.8.2001 (…) von seinem Amtsnachfolger für die Überlassung der Notariatskanzlei eine Kanzleiablöse in der Höhe von netto EUR 105.375,61 erhalten" habe. Dieser - im Verwaltungsakt enthaltene - Vertrag vom 10. August 2001 lautet auszugsweise:

" 2.1. Gesellschaft nach bürgerlichem Recht (Dr. F.) ist Gesellschafter der Gesellschaft nach

bürgerlichem Recht (Dr. F. Dr. G.), öffentliche Notare. Die Gesellschaft ist eine Notarpartnerschaft im Sinn der §§ 22 ff NO. Einziger Mitgesellschafter ist Dr. ( G ). (Dr. F.) ist am Gewinn und Verlust und am Liquidationserlös mit 50% beteiligt.

2.2. Vermögen der Gesellschaft nach bürgerlichem Recht

Das Vermögen besteht insbesondere aus:

Aktiva

* dem Klientenstock von (Dr. F. und Dr. G.)

* dem Anlagevermögen (…)

* den erbrachten, jedoch noch nicht fakturierten

Leistungen zum 30.11.2001

* den offenen Honorarforderungen zum 30.11.2001

(…)

2.3. Gegenstand des Kaufvertrag über den Gesellschaftsanteil

Gegenstand dieses Kaufvertrages ist der Anteil von (Dr. F.) an der Gesellschaft nach bürgerlichem Recht (Dr. F. Dr. G.) , öffentliche Notare (…)

2.4. Kaufvereinbarung (Dr. F - Dr. A.)

Nunmehr veräußert und überträgt (Dr. F.) den vorstehenden beschriebenen Gesellschaftsanteil entgeltlich - und zwar gegen den folgenden Kaufpreis - an (Dr. A.), der den Gesellschaftsanteil erwirbt.

2.5. Kaufpreis

(…) Der gesamte Kaufpreis von ATS 1.450.000,- ist bis 31.12.2001 zur Zahlung fällig.

2.6. Stichtag

Als Stichtag für den Übergang aller mit dem Gesellschaftsanteil verbundenen Rechte und Pflichten wird der Ablauf des 30.11.2001 vereinbart."

6. Die Kanzleiablöse im Sinne des § 2 Z 16 NVG erfasst die Leistung, die von einem Amts- oder Kanzleinachfolger für die Überlassung der Notariatskanzlei erbracht wird. Der Verfassungsgerichtshof deutet in seinem Erkenntnis vom 18. Juni 2009, B 111/09, die in § 2 Z 16 NVG 1972 enthaltene Definition der "Kanzleiablöse" in Verbindung mit den in § 10 Abs. 1 Z 2 und § 14 Abs. 2 leg.cit. normierten weiteren Konkretisierungen auf "Empfänge bzw. Erlöse" einerseits und die Bedachtnahme auf deren "steuerliche Erfassung" andererseits in der Weise, dass damit (wenngleich etwas umständlich formuliert) im Prinzip nichts anderes in die Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Beiträge zur Pensionsversicherung nach dem NVG 1972 einbezogen werden sollte als der aus der Veräußerung des Betriebes des Notariates erzielte Gewinn im Sinne des § 24 EStG 1988.

Der Verwaltungsgerichtshof schließt sich dieser Auslegung an. Wenngleich die zitierten Bestimmungen den Begriff der "Empfänge bzw. Erlöse" verwenden und damit auch ein Anknüpfen an den Veräußerungserlös - wie er in § 24 Abs. 2 EStG 1988 als Ausgangswert für die Berechnung des Veräußerungsgewinnes genannt wird - gemeint sein könnte, zeigt § 10 Abs. 1 Z 2 NVG, dass nur "steuerlich erfasste" Empfänge bzw. Erlöse in die Beitragsgrundlage miteinzubeziehen sind, sodass auf den nach den Vorschriften des § 24 EStG 1988 zu ermittelnden Veräußerungsgewinn abzustellen ist.

7. Gemäß § 24 Abs. 1 EStG 1988 sind Veräußerungsgewinne (unter anderem) Gewinne, die bei der Veräußerung des ganzen Betriebs, eines Teilbetriebs oder eines Anteiles eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen ist, erzielt werden. Gemäß § 24 Abs. 2 EStG 1988 ist Veräußerungsgewinn im Sinne des Abs. 1 der Betrag, um den der Veräußerungserlös nach Abzug der Veräußerungskosten den Wert des Betriebsvermögens oder den Wert des Anteils am Betriebsvermögen übersteigt. Dieser Gewinn ist für den Zeitpunkt der Veräußerung oder der Aufgabe nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG 1988 zu ermitteln.

Vor dem Hintergrund des Begriffsverständnisses des Veräußerungsgewinns im Sinne des § 24 EStG 1988 ist daher unter einer Kanzleiablöse auch eine Leistung zu verstehen, die der Veräußerer für die Übertragung eines Gesellschaftsanteils an einer Notar-Partnerschaft erhält (vgl. auch Wagner/Meisel, NVG,§ 2 Anm. 23). Es kommt dabei gemäß der Definition des § 2 Z 16 NVG nur darauf an, ob dem Amts- oder Kanzleinachfolger durch diesen Gesellschaftsanteil das Betriebsvermögen der Notariatskanzlei, zB deren Räumlichkeiten, Einrichtung, Urkunden, Mandantenstock etc., überlassen werden.

Wesentlich ist im gegenständlichen Fall, dass Dr. F. mittels Veräußerung seines Gesellschaftsanteils den Klientenstock, das Anlagevermögen, erbrachte - jedoch noch nicht fakturierte - Leistungen und offene Honorarforderungen der Notariatskanzlei übertragen hat, worin die "Überlassung der Notariatskanzlei" im Sinne des § 2 Z 16 NVG begründet liegt. Für diese Überlassung hat er von seinem Amtsnachfolger eine Leistung erhalten, weshalb alle Voraussetzungen einer Kanzleiablöse im Sinne des § 2 Z 16 NVG erfüllt sind.

Dass es keinen Kanzleinachfolger gebe - wie in der Beschwerde behauptet - ist angesichts der klaren vertraglichen Ausgestaltung nicht nachvollziehbar. Dr. A. hat nach dem Vertrag vom 10. August 2001 den Anteil von Dr. F. an der Gesellschaft übernommen und sollte sich nach der Präambel des Vertrags auch um die von Dr. F. zurückgelegte Amtsstelle bewerben. Die Ernennung des Dr. A auf diese Amtsstelle wurde zur aufschiebenden Bedingung des Vertrags gemacht. Dass Dr. A nicht auf die vom Beschwerdeführer zurückgelegte Amtsstelle ernannt worden und der Vertrag sohin niemals in Kraft getreten wäre, hat der Beschwerdeführer nicht behauptet.

8. Die Beschwerde bringt weiters vor, bei den aus Anlass des Ausscheidens aus der Notar-Partnerschaft vereinbarten Zahlungen handle es sich "um eine Leibrente im Sinne einer sogenannten Versorgungsrente". Bei Vereinbarung einer Leibrente komme es bei der Veräußerung zu keinem gemäß § 24 EStG 1988 versteuerbaren Veräußerungsgewinn.

Unter Renten versteht man regelmäßig wiederkehrende Leistungen auf Grund eines besonderen vermögenswerten Anspruchs, der als Rentenstammrecht bezeichnet wird. Das Wesen einer Rente liegt in ihrem aleatorischen Charakter, wodurch sie sich insbesondere von den Raten unterscheidet (vgl. das hg. Erkenntnis vom 29. März 1993, Zl. 92/15/0052). Der insgesamt zu entrichtende Betrag steht bei Renten im Vorhinein nicht fest, weil die Dauer der Rentenzahlungen ausschließlich (Leibrente) oder alternativ (Zeitrente) vom Eintritt eines ungewissen Ereignisses abhängt.

Aus dem - oben (Punkt 5) teilweise wiedergegebenen - Vertrag zwischen Dr. F. und Dr. A. geht hervor, dass Dr. F. seinen Gesellschaftsanteil gegen einen einmaligen Kaufpreis zum Stichtag 30. November 2001 übertragen hat. Der gesamte Kaufpreis wurde bis 31. Dezember 2001 zur Zahlung fällig. Der Sachverhalt bietet daher keine Grundlage für die Annahme einer wiederkehrenden Rentenzahlung an Dr. F.

9. Die Beschwerde erweist sich daher als insgesamt unbegründet und war gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2008, BGBl. II Nr. 455. Die mitbeteiligte Versicherungsanstalt beantragte in ihrer Gegenschrift die "Zuerkennung von Aufwandersatz, nämlich Schriftsatzaufwand, Vorlageaufwand und Verhandlungsaufwand sowie die tatsächlichen entrichteten Kommissionsgebühren und die Eingabengebühr nach § 24 Abs. 3 VwGG in gebührendem Ausmaß".

Anspruchsberechtigt ist eine mitbeteiligte Partei im Hinblick auf eine bestimmte Kostenposition nur dann, wenn ihr unter dieser ein Aufwand entstanden ist (vgl. den hg. Beschluss vom 24. Februar 1998, Zl. 94/05/0173). Da der mitbeteiligten Versicherungsanstalt im gegenständlichen Verfahren außer für die Erstattung einer Gegenschrift kein Aufwand entstanden ist (insbesondere war von ihr keine Eingabengebühr nach § 24 Abs. 3 VwGG zu entrichten), ist auch nur der Schriftsatzaufwand für die Erstattung einer Gegenschrift zuzuerkennen.

Wien, am 11. Juli 2012