VwGH vom 22.02.2007, 2006/14/0020
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Robl als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Pfau, über die Beschwerde des LS in T, vertreten durch Dr. Peter Zöchbauer, Rechtsanwalt in 3100 St. Pölten, Herrengasse 2, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat VIIa) vom , Zl. RV/135-17/17/99, betreffend Umsatz- und Einkommensteuer 1993 bis 1995 sowie Gewerbesteuer 1993, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 381,90 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Der Beschwerdeführer erzielte in den Streitjahren Einkünfte als Erfinder technischer Artikel. Er ermittelte seinen Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG 1988. Strittig sind die unter Tz. 17 und Tz. 19 des Betriebsprüfungsberichtes vom (Prüfungszeitraum 1993 bis 1995) getroffenen Feststellungen, wonach die im Zusammenhang mit einem im Jahr 1993 angeschafften Hausboot geltend gemachten Betriebsausgaben und Vorsteuerbeträge nicht abziehbar seien.
Unter den bezeichneten Tz. des Prüfungsberichtes wird dargelegt, am sei in Anwesenheit u.a. des Beschwerdeführers das in der Bilanz als "Arbeitsraum (Beschwerdeführer)" bezeichnete Hausboot besichtigt worden. Im gesamten Hausboot sei lediglich ein Ordner "mit div. Skizzen von Schellen vorgefunden" worden. Die sonstige Ausstattung des Hausbootes (Heurigenbänke, diverse Liegen, Angelausrüstung und Waschnische) sei in keiner Weise den betriebsnotwendigen Gegenständen zuordenbar. Der Beschwerdeführer habe angegeben, das Hausboot "zum Entspannen u. Nachdenken für seine Erfindungen" zu brauchen. Nach Ansicht des Prüfers sei jedoch das "Entspannen" nicht ausschließlich oder nahezu ausschließlich dem betrieblichen Bereich zuzuordnen, wobei auch "Nachdenken über betriebliche Problemlösungen" nicht ausschließlich oder nahezu ausschließlich den Grund für die Benützung eines Hausbootes darstelle. Die betreffenden Aufwendungen seien daher steuerlich nicht zu berücksichtigen. Bei der Umsatzsteuer kam es deshalb lt. Tz. 12 zu Kürzungen bei der "Vorsteuer aus Aktivierungen 1993" um die geltend gemachte Einfuhrumsatzsteuer von 9.607 S sowie die geltend gemachte Vorsteuer von 13.153,56 S. Für die Jahre 1993 bis 1995 wurden weiters jeweils 4.527 S aus einer "Teichpacht" und 1994 zusätzlich ein Betrag von 4.900 S betreffend "sonst. Gebühren" nicht als abziehbare Vorsteuerbeträge anerkannt. Unter Tz. 19 sind die ertragsteuerlichen Auswirkungen der Behandlung des im Jahr 1993 um den Nettobetrag von 149.149 S (netto) angeschafften Hausbootes als Privatvermögen durch den Prüfer dargestellt, wobei hier auch ein 1993 geltend gemachter Investitionsfreibetrag und die Beträge für Teichpacht (1993 und 1994 jeweils 49.799,20 S 1995 54.344,07 S) sowie für "Teichwasseranalyse" (29.400 S für das Jahr 1994) steuerlich keine Berücksichtigung mehr fanden.
Gegen die auf der Grundlage des Prüfungsberichtes ergangenen Bescheide betreffend Umsatz- und Einkommensteuer 1993 bis 1995 sowie Gewerbesteuer 1993 erhob der Beschwerdeführer Berufung. Entgegen der Ansicht des Prüfers, der das Hausboot dem Privatvermögen zugeordnet habe, stelle dieses wegen ausschließlich betrieblicher Nutzung Betriebsvermögen dar. Der Beschwerdeführer habe im Jahr 1993 die Herstellung und den Vertrieb seiner patentierten Erfindungen zur Gänze der S. GmbH gegen Lizenzzahlung überlassen. Er habe sich nämlich nur mehr seinen Erfindungen widmen wollen. Das Erfinden neuer Produkte sei somit der einzige Betriebsgegenstand des Einzelunternehmens des Beschwerdeführers. Die Tätigkeit eines Erfinders sei eine kreative Tätigkeit und als solche mit der Tätigkeit eines Künstlers vergleichbar. Derartige Tätigkeiten seien mit "anderen Maßstäben zu messen". Der Beschwerdeführer brauche zur Entfaltung seiner vollen Schaffenskraft und Entwicklung seines Ideenreichtums das "Arbeiten am Wasser". Er habe auch schon bei Urlauben am Meer den "zündenden Gedanken für eine neue Erfindung" gehabt und dort auch eine grobe Skizze angefertigt. Da der Beschwerdeführer jährlich Gewinne als Erfinder von zumindest 10 Mio. S erwirtschafte, sei wohl die auf dem Hausboot ausgeübte Erfindertätigkeit der betrieblichen Sphäre zuzuordnen. Er habe den Teich gepachtet, wobei er zunächst "ein kleines Pfahlhaus" habe errichten wollen. Für die Errichtung eines derartigen Hauses habe er allerdings keine Baugenehmigung erhalten, weshalb er sich entschlossen habe, ein "schwimmendes Haus" anzuschaffen. Dieses erfülle den gleichen Zweck wie ein fix mit dem Boden verbundenes Gebäude, nur sei es beweglich, weshalb die Baubehörde auch kein Verbot habe erteilen können. Tatsache sei, dass das Hausboot den selben Zweck wie ein Gebäude erfülle und der Beschwerdeführer seine Erfindertätigkeit fast ausschließlich auf diesem ausübe. In seinem Wohnhaus sei der Beschwerdeführer "sehr beengt". Dort befänden sich seine wenigen Privaträume sowie die Geschäftsräumlichkeiten, die der Beschwerdeführer ab 1993 der S. GmbH zur entgeltlichen Nutzung überlassen habe, zumal ein kreatives Arbeiten (Erfinden) für den Beschwerdeführer in den Büroräumen des Hauses (die nur klein gewesen und auch als Durchgangsräume verwendet worden seien) nicht möglich gewesen sei. Anstatt sich beispielsweise ein Haus zu kaufen ("was natürlich wesentlich teurer gewesen wäre, aber wohl unbestritten Betriebsvermögen wäre"), habe der Beschwerdeführer den Weg gewählt, der "seine Kreativität am meisten steigert, seine Schaffenskraft am meisten erhöht und außerdem noch der weitaus kostengünstigste Weg war: Er hat einen Grund (= Wasser) gepachtet und hierauf das Hausboot errichtet". Der tatsächliche Verwendungszweck bestehe darin, "dass das Hausboot als Betriebsstätte genutzt wird und ein Betriebsgebäue ersetzt".
Wenn der Prüfer beanstande, dass nur ein Ordner mit diversen Skizzen von Schellen auf dem Hausboot vorgefunden worden sei, sei dies mit seiner Tätigkeit zu erklären. Der Beschwerdeführer brauche in der ersten Phase der Entwicklung "hiezu nichts als seinen Kopf und ein Blatt Papier, auf dem er, wenn er eine Idee hat, diese mit Bleistift skizziert". Dass es auf dem Hausboot nur eine "kleine Abwäsche" gebe (im Übrigen handle es sich entgegen den Feststellungen des Betriebsprüfers dabei um keine "Waschnische"), sei nach Ansicht des Beschwerdeführers "nicht schädlich". Die Heurigenbänke, die "nach wie vor eine der billigsten Sitzgelegenheiten" bildeten, würden vom Beschwerdeführer ebenso wie die Liegen bei seiner Arbeit benutzt. Außerdem habe der Beschwerdeführer nunmehr Strom in das Hausboot einleiten lassen, um das Hausboot ganzjährig für seine Erfindertätigkeit nutzen zu können. Es seien nämlich die Erwartungen, die der Beschwerdeführer in die Investition des Hausbootes gesetzt habe, bei weitem erfüllt worden. So sei bereits eine Erfindung zum Patent angemeldet worden, welche auf dem Hausboot "entstanden" sei. Zu einer vom Prüfer vorgefundenen Angelausrüstung sei festzuhalten, dass der Beschwerdeführer auf Grund des Pachtvertrages verpflichtet sei, die Fischerei auszuüben. Um dieser Verpflichtung aus dem Pachtvertrag nachzukommen, erlaube er der S. GmbH, deren Geschäftspartner fischen zu lassen, wobei sich die betreffende Angelausrüstung auf dem Hausboot befinde. Alle auf dem Hausboot vorgefundenen Gegenstände seien daher betriebsnotwendig.
Die "entspannte" Atmosphäre habe dazu gedient, um über neue Erfindungen nachzudenken, sodass es sich nicht um ein "Entspannen" im Sinne "von Nichtstun" handle. Im "Nachdenken über betriebliche Problemlösungen" werde auch eine betrieblich veranlasste Tätigkeit ausgeübt. Da dieses "Nachdenken über betriebliche Problemlösungen" aber den Betriebsgegenstand der Erfindertätigkeit des Beschwerdeführers bilde, sei konsequenterweise das einzig und allein für diesen Zweck angeschaffte Hausboot notwendiges Betriebsvermögen. Eine Privatnutzung liege nicht vor. Ebenso seien die Aufwendungen für die Teichpacht betrieblich bedingt, weil der Teich de facto das "Grundstück" für das Hausboot sei. Vom Beschwerdeführer bezahlte Untersuchungsgebühren für das Wasser stellten ebenfalls Betriebsausgaben dar, zumal der Beschwerdeführer lt. Pachtvertrag zur Haftung und Gewährleistung für die Wasserqualität verpflichtet sei. Die mit der Teichpacht im Zusammenhang stehenden Ausgaben sowie der IFB und die AfA für das Hausboot seien daher steuerlich zu berücksichtigen.
Der Prüfer nahm zur Berufung Stellung. Weitgehend außer Streit stünden die Erfindertätigkeit des Beschwerdeführers im Prüfungszeitraum, die Höhe der für den Teich und das Hausboot getätigten Aufwendungen, die räumliche Situation im Privatgebäude des Beschwerdeführers, die Ausstattung des Hausbootes lt. Tz. 12 und 19 des Betriebsprüfungsberichtes sowie die im Pachtvertrag enthaltene Verpflichtung, den Fischteich auszufischen und die Wasserqualität des gepachteten Teiches zu kontrollieren. Außer den im Verfahren vorgebrachten Ausführungen und Behauptungen des Beschwerdeführers über die Nutzung des Hausbootes lägen keine nachvollziehbaren Unterlagen über das Ausmaß einer betrieblichen oder privaten Nutzung des Hausbootes vor. Es sei daher über die Zuordnung eines Wirtschaftsgutes zu entscheiden, hinsichtlich dessen zweifelsfrei eine - auch vom Beschwerdeführer nicht auszuschließende - Privatnutzung möglich sei, wobei für die rechtliche Beurteilung des Sachverhaltes die Bestimmung des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 heranzuziehen sei.
Zu dieser Stellungnahme gab der Beschwerdeführer eine Äußerung ab. Unstrittig sei, dass der Betriebsprüfer "nicht an der Zuordnung zum Betriebsvermögen zweifeln würde, wenn der Erfinder zur Ausübung seiner Erfindertätigkeit ein Gebäude errichtet hätte". Warum sollte die wesentlich billigere Variante "des schwimmenden Hauses", die noch dazu die Schaffenskraft und den Ideenreichtum des Beschwerdeführers fördere, kein Betriebsvermögen sein. Der Beschwerdeführer habe auf dem Hausboot innerhalb kurzer Zeit bereits viele Erfindungen gemacht. Nach Ansicht des Beschwerdeführers stelle ein Hausboot nicht typischerweise einen Aufwand der Lebensführung dar. Der Beschwerdeführer wohne nicht in diesem Hausboot und benötige es auch sonst nicht für die Lebensführung. Selbst wenn nach Ansicht des Prüfers ein Hausboot zu den typischen Aufwendungen der Lebensführung zähle, sei es im Fall des Beschwerdeführers dem Betriebsvermögen zuzurechnen, weil eine ausschließlich oder nahezu ausschließlich betriebliche Veranlassung vorliege.
Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung keine Folge. Nach den Erläuterungen zum Jahresabschluss 1993 habe der Beschwerdeführer bis Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt, zumal er seine Erfindungen (Patente) im eigenen Betrieb verwertet habe. Ab habe er die Patentverwertung (sowohl die Herstellung als auch den Vertrieb) der S. GmbH überlassen und hiefür Lizenzgebühren erhalten. Die ab diesem Zeitpunkt erzielten Einkünfte seien vom Beschwerdeführer als solche aus selbständiger Arbeit (aus der Verwertung patentrechtlich geschützter Erfindungen durch andere Personen) erklärt worden.
Aus der Eigenschaft eines Wirtschaftsgutes allein könne nicht allzu häufig festgestellt werden, ob es sich bei dem hiefür getätigten Aufwand um einen solchen für die Lebensführung handle. Je typischer ein Gegenstand zum Bereich der privaten Lebensführung gehöre, umso strenger müsse die betriebliche oder berufliche Veranlassung geprüft werden.
Dass das Wirtschaftsgut "Hausboot" - von seiner Beschaffenheit und Zweckbestimmung her gesehen - grundsätzlich kaum geeignet sei, dem eigentlichen Betrieb eines Erfinders zu dienen, könne nach Ansicht der belangten Behörde kaum zweifelhaft sein. Es entspreche auch nicht der allgemeinen Lebenserfahrung, dass gerade bei einem Erfinder technischer Artikel die Anschaffung eines Hausbootes dem Betrieb unmittelbar dienlich sein werde. Bei dem strittigen Hausboot handle es sich somit keinesfalls um ein Wirtschaftsgut, das von vornherein nur eine betriebliche Nutzung des vom Beschwerdeführer betriebenen Unternehmens zulasse. Vielmehr gehöre es nach der anzuwendenden typisierenden Betrachtungsweise und nach der Verkehrsauffassung zu den Einrichtungen des privaten Bedarfs.
Im Zuge der von der Betriebsprüfung durchgeführten Erhebungen sei eine ausschließliche oder überwiegende Benützung des Hausbootes zu betrieblichen Zwecken nicht festgestellt worden und es sei seitens des Beschwerdeführers der Nachweis hiefür auch nicht erbracht worden. Der Betriebsprüfer habe in seinem Bericht (vom Beschwerdeführer unwidersprochen) festgestellt, dass das Hausboot mit Heurigenbänken und diversen Liegen ausgestattet und auch eine Angelausrüstung vorhanden gewesen sei. Diese Ausstattung des Hausbootes sei jedenfalls nicht geeignet, eine ausschließlich oder so gut wie ausschließliche betriebliche Nutzung nachzuweisen. An dieser Beurteilung könne auch ein (einziger) Ordner mit Skizzen von Schellen nichts ändern. Auch die räumliche Beengtheit im Privathaus könne einen Nachweis über die ausschließlich oder nahezu ausschließlich betriebliche Nutzung des Hausbootes nicht ersetzen. Dasselbe gelte für das Vorbringen des Beschwerdeführers, wonach er für seine Kreativität und Schaffenskraft die Nähe zum Wasser brauche. Der Aufenthalt an einem Fischteich diene nicht unwesentlich auch privaten Interessen, wobei sich "private Erbauung durch die Natur während der Arbeitszeit nicht von solcher zur Förderung der Arbeitsleistung trennen" lasse. Bei einem Hausboot handle es sich zweifellos um ein Wirtschaftsgut, das in der Regel der Befriedigung privater Bedürfnisse diene. Werde kein Nachweis erbracht, dass es ausschließlich oder nahezu ausschließlich der Berufsausübung diene, sei von notwendigem Privatvermögen auszugehen. Dies gelte auch für die Aufwendungen betreffend den vom Beschwerdeführer als "Grundstück" für das Hausboot bezeichneten Teich.
Die Behandlung der gegen diesen Bescheid an den Verfassungsgerichtshof erhobenen Beschwerde hat dieser mit Beschluss vom , B 818/02, abgelehnt und die Beschwerde antragsgemäß dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung abgetreten.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988 sind Betriebsausgaben die Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. Nach § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 sind Aufwendungen oder Ausgaben für die Lebensführung nicht abziehbar, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen.
Nach den insofern gleich lautenden Bestimmungen des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1972 und des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 gelten Lieferungen oder sonstige Leistungen, deren Entgelte überwiegend keine abzugsfähigen Ausgaben (Aufwendungen) im Sinne des § 20 Abs. 1 Z 1 bis 5 EStG 1988 oder der §§ 8 Abs. 2 und 12 Abs. 1 Z 1 bis 5 KStG 1988 sind, nicht als für das Unternehmen ausgeführt. Aus gemeinschaftsrechtlicher Sicht ist in diesem Zusammenhang festzuhalten, dass der auf der im Beschwerdefall für das Jahr 1995 anzuwendenden Bestimmung des § 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1994 iVm § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 beruhende Ausschluss des Vorsteuerabzuges für Aufwendungen für die Lebensführung im Zeitpunkt des Inkrafttretens der sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie, 77/388/EWG, in Österreich zum bereits (unverändert) bestanden hat (§ 12 Abs. 2 Z 2 lit. a UStG 1972 iVm § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988), sodass Österreich berechtigt war, diese Vorsteuerausschlussregelung beizubehalten (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 2001/15/0028).
Die Bestimmung des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 enthält als wesentliche Aussage ein Verbot des Abzuges gemischt veranlasster Aufwendungen, dem der Gedanke der Steuergerechtigkeit insoweit zu Grunde liegt, als vermieden werden soll, dass ein Steuerpflichtiger auf Grund der Eigenschaft seines Berufes eine Verbindung zwischen beruflichen und privaten Interessen herbeiführen und dadurch Aufwendungen der Lebensführung steuerlich abzugsfähig machen kann, was unsachlich gegenüber jenen Steuerpflichtigen wäre, die eine Tätigkeit ausüben, die eine solche Verbindung zwischen beruflichen und privaten Tätigkeiten nicht ermöglicht, und die derartige Aufwendungen aus ihrem bereits versteuertem Einkommen tragen müssen (vgl. z.B. die hg. Erkenntnisse , 2002/13/0035, und vom , 2000/13/0156). Aufwendungen für typischerweise der Lebensführung dienende Wirtschaftsgüter sind, wenn sie gemischt, also zum Teil privat, zum Teil beruflich veranlasst sind, zur Gänze nicht abzugsfähig (vgl. z.B. das hg. Erkenntnis vom , 2001/15/0038).
Es entspricht der ständigen Rechtsprechung, dass Aufwendungen für Wirtschaftsgüter, die nach der allgemeinen Lebenserfahrung in gleicher Weise privat wie auch beruflich bzw. betrieblich verwendet werden können, nur dann einkünftemindernd in Ansatz gebracht werden können, wenn der Steuerpflichtige den Nachweis der (nahezu) ausschließlich beruflichen bzw. betrieblichen Verwendung erbringt. Es hat also derjenige, der typische Aufwendungen der privaten Lebensführung als Werbungskosten oder Betriebsausgaben geltend macht, im Hinblick auf seine Nähe zum Beweisthema von sich aus nachzuweisen, dass diese Aufwendungen entgegen der allgemeinen Lebenserfahrung (nahezu) ausschließlich die berufliche bzw. betriebliche Sphäre betreffen (vgl. z.B. die hg. Erkenntnisse vom , 94/15/0196, und vom , 2001/15/0038).
Dass es sich bei einem Hausboot nach der Verkehrsauffassung um ein Wirtschaftsgut handelt, das typischerweise eine Nahebeziehung zur privaten Lebensführung (Freizeitgestaltung) aufweist, hat die belangte Behörde zutreffend festgestellt. Daran ändert auch das - von der belangten Behörde ohnedies nicht bestrittene - Vorbringen nichts, wonach der Beschwerdeführer durch sein Arbeiten auf dem Hausboot (und dem damit gegebenen "Bezug zum Wasser" und die "Abgeschiedenheit von der Umwelt") eine besondere Inspiration für seine berufliche Tätigkeit als Erfinder erfährt. Dass die Ausstattung des Hausbootes mit lediglich einem Ordner betrieblicher Unterlagen und u.a. mit Liegen oder Heurigenbänken nicht einen objektiven Nachweis in Richtung ausschließlich beruflicher Verwendung liefern konnte (auch wenn diese Einrichtungsgegenstände im Rahmen der - im Übrigen vom Beschwerdeführer auch nicht näher zeitlich quantifizierten - Erfindertätigkeit genutzt wurden), liegt auf der Hand. In diesem Zusammenhang hat die belangte Behörde auch zu Recht auf das hg. Erkenntnis vom , 91/14/0231, hingewiesen, wonach sich beispielsweise private akustische Erbauungen während der Arbeitszeit nicht von solchen zur Förderung der Arbeitsleistung trennen lassen.
Soweit der Beschwerdeführer schließlich vorbringt, die Bestimmung des § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 enthalte "kein absolutes Abzugsverbot", sodass die belangte Behörde ihm "nicht auch für den betrieblich genutzten Anteil die Geltendmachung der Betriebsaufwendungen" hätte versagen dürfen, kann der Beschwerdeführer schon deshalb nichts für seinen Standpunkt gewinnen, weil auch aus dem Beschwerdevorbringen nicht hervorgeht, in welcher Weise ein solcher betrieblicher Anteil in nachvollziehbarer Weise zu ermitteln wäre.
Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.
Wien, am