VwGH vom 24.06.2009, 2008/15/0035
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde des B H in L, vertreten durch Mag. jur. Dr. Karl Heinz Berger, Wirtschaftsprüfer und Steuerberater in 4910 Ried im Innkreis, Hauptplatz 38, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Linz, vom , GZ. RV/0093-L/03, betreffend Verspätungszuschlag hinsichtlich Einkommensteuer 2001, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Der Beschwerdeführer teilte dem Finanzamt mit Schreiben vom mit, dass er ab nur noch lohnsteuerpflichtige Einkünfte beziehen werde, woraufhin vom Finanzamt die Einkommensteuervorauszahlungen 2000 mit 60.000 S und die Einkommensteuervorauszahlungen 2001 mit 0 S festgesetzt wurden.
Am langte beim Finanzamt eine Einkommensteuererklärung 2001 ein, laut welcher der Beschwerdeführer 2001 sonstige Einkünfte von 2,970.700 S 215.889,19 EUR) erzielte. In einem wurden vom Beschwerdeführer
55.249 EUR an das Finanzamt überwiesen.
Mit Bescheid vom wurde die Einkommensteuer 2001 mit 55.247,41 EUR festgesetzt. Das Finanzamt verhängte zudem einen Verspätungszuschlag hinsichtlich Einkommensteuer 2001 von 2.762,37 EUR (5% von 55.247,41 EUR).
Vom Beschwerdeführer wurde gegen die Verhängung des Verspätungszuschlages Berufung erhoben. In der Berufung wurde ausgeführt, dass der Beschwerdeführer von seinem steuerliche Vertreter am (Anm: gemeint wohl 2002) mittels Finanz-Online in die Liste der von diesem vertretenen Steuerpflichtigen eingegeben worden sei, und zwar durch eine Dienstnehmerin, die seit vier Jahren die Verwaltung der Klienten ohne Beanstandungen erledige und die Bilanzbuchhalterprüfung vor kurzem mit sehr gutem Erfolg abgelegt habe.
Im Vertrauen auf die geltende "Quotenregelung" sei die Steuererklärung für das Jahr 2001 bis Ende September 2001 (Anm: gemeint wohl 2002) fertig gestellt und Anfang Oktober 2001 (Anm: gemeint wohl 2002) abgegeben worden. Warum die "Quotenregelung" beim Beschwerdeführer nicht zum Tragen gekommen sei, könne dessen steuerlicher Vertreter nicht mehr feststellen. Die Dienstnehmerin des steuerlichen Vertreters behaupte jedenfalls, dass sie die "Quote" wie bei allen sonstigen Neuaufnahmen eingegeben habe.
Ein Verspätungszuschlag könne verhängt werden, wenn die Verspätung nicht entschuldbar sei. Im gegenständlichen Fall liege kein Überwachungsverschulden des steuerlichen Vertreters vor, weil dessen Überwachungspflicht nicht so weit gehe, ausnahmslos jeden Arbeitsablauf lückenlos zu überwachen und auf seine Richtigkeit, Vollständigkeit und Zeitgerechtheit zu überprüfen. Dies gelte insbesondere für Tätigkeiten, die jedermann ohne besondere Schulung und Fachkenntnisse zugemutet werden könnten, und die als die Erfüllung von konkreten Aufträgen kaum Gefahr liefen, aus Vergesslichkeit zu unterbleiben (Hinweis auf das hg. Erkenntnis vom , 86/13/0115).
Von der Dienstnehmerin des steuerlichen Vertreters könne nur übersehen worden sein, was jedoch bestritten werde, gleichzeitig mit der Aufnahme des Beschwerdeführers in die "FINANZ-ONLINE Liste", die "Quote" einzugeben. Eigentlich sei nur eine Frist versäumt worden, die eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand erlaube.
Die Berufung wurde vom Finanzamt mit Berufungsvorentscheidung als unbegründet abgewiesen. In der Berufungsvorentscheidung wurde ausgeführt, dass die Frist zur Einreichung der Einkommensteuererklärung 2001 am abgelaufen sei. Am sei die Erklärung beim Finanzamt eingereicht worden. Die Verspätung betrage rund vier Monate. Der Beschwerdeführer sei bezüglich der 2001 bezogenen sonstigen Einkünfte seiner Anzeigepflicht nicht nachgekommen. Das Finanzamt sei daher nicht in der Lage gewesen, während des Jahres 2001 entsprechende Einkommensteuervorauszahlungen vorzuschreiben. Bei entsprechender Meldung an das Finanzamt wäre dem Beschwerdeführer auch "eine Einkommensteuererklärung" zugesandt worden und es wäre eine Aufforderung zur Abgabe der Einkommensteuererklärung 2001 ergangen.
Der steuerliche Vertreter des Beschwerdeführers habe dessen Eintragung in die "Quotenregelung" erst am und damit verspätet vorgenommen. Der Parteienvertreter habe die Organisation seines Kanzleibetriebes so einzurichten, dass die richtige Vormerkung von Terminen und die Wahrnehmung von Fristen sichergestellt sei. Das Verschulden des Vertreters einer Partei an der verspäteten Einreichung von Abgabenerklärungen sei dem Verschulden der Partei selbst gleichzuhalten.
Bei der Ermessensübung sei das Ausmaß der Fristüberschreitung von vier Monaten und die Höhe des durch die verspätete Einreichung der Erklärung erzielten finanziellen Vorteils (Zinsvorteil) berücksichtigt worden.
Nach Ergehen der abweisenden Berufungsvorentscheidung beantragte der Beschwerdeführer die Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz und brachte vor, dass in der Berufungsvorentscheidung auf die "Umstände" und "Anträge" nicht eingegangen worden sei. Insbesondere auf die Möglichkeit, dass die "Quote" bei Eingabe der Vollmacht angekreuzt worden sei und auf das mangelnde Verschulden.
Wenn das Finanzamt ein leichtes Verschulden unterstelle, werde die Höhe des Verspätungszuschlages (5%) bekämpft, die ausschließlich mit dem Zinsvorteil begründet werde, ohne auf den Grad des Verschuldens Rücksicht zu nehmen. Im übrigen könne der Zinsvorteil im Zeitraum der Verspätung maximal 1 % betragen haben, da die Sparbuchzinsen in diesem Zeitraum maximal 3 % pro Jahr betragen hätten.
Auch die Schwere des Verschuldens sei zu berücksichtigen. Für den Beschwerdeführer sei bei Herabsetzung der Vorauszahlungen (Anfang 2000) nicht vorhersehbar gewesen, dass er im November 2001 eine "Kapitalrückzahlung" erhalten werde. Dass der Beschwerdeführer "davon eine Mitteilung im Sinne des § 120 und 121 BAO erstatten muss", sei diesem ebenso unbekannt gewesen wie der Umstand, dass die "Kapitalherabsetzung" eine Einkommensteuerpflicht auslöse. Aus diesem Grund habe sich der Beschwerdeführer an den steuerlichen Vertreter gewandt. Der Kanzleibetrieb des steuerlichen Vertreters sei so organisiert, dass Fristen und Termine nicht übersehen werden könnten, da nur qualifizierte Personen die dazu notwendigen Tätigkeiten durchführten.
Im Februar 2004 langte bei der belangten Behörde ein Schreiben von Josef H ein, der gemeinsam mit dem Beschwerdeführer Geschäftsführer und Gesellschafter (je 50 %) der P-GmbH war. Laut diesem Schreiben habe Josef H bis 2000 die Steuererklärungen für sich und den Beschwerdeführer erstellt und abgegeben. Dann habe Josef H den nunmehrigen steuerlichen Vertreter des Beschwerdeführers - für den er auch im Werkvertrag gearbeitet habe - ersucht, die Steuerpflicht einer beabsichtigten Kapitalrückzahlung durch die P-GmbH zu prüfen und ihn sowie den Beschwerdeführer auf dessen "Quotenliste" zu setzen, weil allen klar gewesen sei, dass die Frage der Steuerpflicht der Kapitalherabsetzung nicht so schnell zu lösen sein werde. Am habe Josef H einer Angestellten des steuerlichen Vertreters die zur Erfassung in der "Quotenliste" erforderlichen Daten übergeben und diese ersucht, sowohl die Vollmacht als auch die "Quote" ins "Finanz-Online" einzutragen. Die Angestellte habe Josef H die mit einem Erledigungsvermerk "('2 Hakerl' + Datum der Erledigung)" versehenen Unterlagen noch am selben Tag zurückgegeben. Josef H habe nie eine Erinnerung erhalten, dass eine Steuererklärung abzugeben sei.
Im Rahmen der mündlichen Verhandlung vor der belangten Behörde brachte der Vertreter des Finanzamtes vor, der Beschwerdeführer sei bis Oktober 2002 als "Arbeitnehmerveranlagungsfall" geführt worden, weil er im März 2000 bekannt gegeben habe, dass er ab April 2000 nur mehr Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit beziehen werde. Der Vertreter des Finanzamtes führte weiters aus, dass es bei "Arbeitnehmerveranlagungsfällen" nicht möglich sei, "Quotenanmerkungen" vorzunehmen, weshalb die diesbezüglich gegenteiligen Angaben in der Berufung nicht stimmen könnten. Im Hinblick darauf relativierte die mit der "Quotenanmerkung" betraute, als Zeugin einvernommene Dienstnehmerin des steuerlichen Vertreters ihre Aussage, sie habe beim Beschwerdeführer die "Quotenanmerkung" vorgenommen, dahingehend, dass sie "der Meinung gewesen sein müsse", sie hätte diese Anmerkung gemacht. Ob sie die "Quotenanmerkung" tatsächlich gemacht habe, könne sie "nicht mehr zu 100 %" sagen.
Vom steuerlichen Vertreter des Beschwerdeführers wurde u. a. ausgeführt, dass in seiner Kanzlei der Ein- und Ausgang von Berufungen überwacht werde. Die Termine würden auf zwei Kalendern erfasst. Die Kanzleimitarbeiterin schreibe die Termine auf ihren Kalender, der steuerliche Vertreter auf seinen. Jetzt werde auch die "Quotenregelung" kontrolliert. Zuvor sei dies nicht gemacht worden, da es nie ein Problem mit der Eingabe gegeben habe.
Mit dem angefochtenen Bescheid wurde der Verspätungszuschlag mit 4% von 55.247,41 festgesetzt und ausgeführt, dass Einkommensteuererklärungen gemäß § 134 Abs. 1 BAO bis zum Ende des Monates März jedes Jahres einzureichen seien. Die Einreichung von Einkommensteuererklärungen durch zur berufsmäßigen Parteieinvertretung befugte Personen sei rechtzeitig wenn sie bis zum 31. Mai des auf das Steuerjahr folgenden Kalenderjahres oder bei "Quotenfällen" bis 31. März des auf das Steuerjahr zweitfolgenden Kalenderjahres erfolge.
Der Beschwerdeführer habe zunächst vorgebracht, dass ihn sein steuerlicher Vertreter mittels "Finanz-Online" als "Quotenfall" erfasst habe. In der mündlichen Verhandlung vor der belangten Behörde sei jedoch festgestellt worden, dass beim Beschwerdeführer eine "Quotenanmerkung" mittels "Finanz-Online" nicht möglich gewesen sei, weil das Finanzamt den Beschwerdeführer zu diesem Zeitpunkt als "Arbeitnehmerveranlagungsfall" geführt habe. Die mit der "Quotenanmerkung" befasste Angestellte des steuerlichen Vertreters sei als Zeugin vernommen worden und habe ihre zunächst erstattete Aussage dahingehend relativiert, dass sie "nicht mehr zu 100 %" sagen könne, ob sie die "Quotenanmerkung" tatsächlich durchgeführt habe. Die gegenständliche Einkommensteuererklärung wäre daher bis einzureichen gewesen. Tatsächlich sei die Abgabenerklärung erst am - somit rund vier Monate verspätet - beim Finanzamt eingelangt.
Gemäß § 135 BAO könne Abgabepflichtigen, die die Frist zur Einreichung einer Abgabenerklärung nicht wahrten, ein Verspätungszuschlag bis zu 10% der festgesetzten Abgabe auferlegt werden, wenn die Verspätung nicht entschuldbar sei. Voraussetzung für die Festsetzung eines Verspätungszuschlages sei das Vorliegen einer nicht entschuldbaren Verspätung, wobei ein Verschulden des Vertreters den Vertretenen treffe. Eine Verspätung sei nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes dann entschuldbar, wenn der Abgabepflichtige die Versäumung der Frist zur Einreichung der Abgabenerklärung weder vorsätzlich noch fahrlässig herbeigeführt habe.
Das Versehen eines Kanzleibediensteten stelle für den Wirtschaftstreuhänder und für die von ihm vertretene Partei ein unvorhergesehenes oder unabwendbares Ereignis dar, wenn der Wirtschaftstreuhänder der ihm zumutbaren und nach der Sachlage gebotenen Überwachungspflicht gegenüber dem Kanzleibediensteten nachgekommen sei. Der Wirtschaftstreuhänder müsse die Organisation seines Kanzleibetriebes so einrichten, dass die richtige Vormerkung von Terminen und die fristgerechte Setzung von Prozesshandlungen sichergestellt sei. Dabei sei durch entsprechende Kontrollen unter anderem dafür vorzusorgen, dass Unzulänglichkeiten durch menschliches Versagen aller Voraussicht nach auszuschließen seien. Die Vornahme von "Quotenanmerkungen" und die Einhaltung der Erklärungsfristen sei im gegenständlichen Fall nicht kontrolliert worden. Der steuerliche Vertreter des Beschwerdeführers habe in der mündlichen Verhandlung ausgeführt, dass er den Ein- und Ausgang von Berufungen, nicht aber die tatsächliche Vornahme der "Quotenanmerkung" und die damit im Zusammenhang stehende Wahrnehmung der Erklärungsfristen überwacht habe. Bei dieser Sachlage sei aber vom Vorliegen einer nicht entschuldbaren Verspätung im Hinblick auf die Einreichung der Einkommensteuererklärung 2001 auszugehen.
Bei der Ermessensentscheidung sei vor allem das Ausmaß der Fristüberschreitung, die Höhe des durch die verspätete Einreichung der Erklärung erzielten finanziellen Vorteils, das bisherige steuerliche Verhalten des Abgabepflichtigen und der Grad des Verschuldens zu berücksichtigen.
Das Ausmaß der Fristüberschreitung habe im vorliegenden Fall rund vier Monate betragen.
Bei der Höhe des durch die verspätete Einreichung der Erklärung erzielten finanziellen Vorteiles seien nicht nur Zinsvorteile, sondern wirtschaftliche Vorteile aller Art (z.B. Liquiditätsvorteile) zu beachten. Auch sei zu berücksichtigen, dass es selbst dann zur Auferlegung eines Verspätungszuschlages kommen könne, wenn die mit der Erklärung verbundene Abgabenschuld rechtzeitig bezahlt werde und ein Zinsverlust des Staates nicht eintreten könne. Zinsvorteile des Abgabepflichtigen durch verspätete Einreichung der Abgabenerklärung seien daher nicht Voraussetzung für die Festsetzung eines Verspätungszuschlages, weshalb die Höhe des festgesetzten Verspätungszuschlages nicht mit der Höhe des vom steuerlichen Vertreter des Beschwerdeführers ermittelten Zinsvorteils begrenzt sei.
Der Beschwerdeführer sei seinen abgabenrechtlichen Erklärungspflichten in den Vorjahren stets pünktlich nachgekommen. Das Finanzamt habe dem Beschwerdeführer aber eine Verletzung der Anzeigepflicht gemäß § 120 BAO vorgeworfen. Nach dieser Bestimmung müssten Abgabepflichtige dem Finanzamt alle Umstände anzeigen, die hinsichtlich einer Abgabe vom Einkommen, Vermögen, Ertrag oder Umsatz die persönliche Abgabepflicht begründen, ändern oder beendigen. Gemäß § 121 BAO seien derartige Anzeigen binnen einem Monat, gerechnet vom Eintritt des anmeldungspflichtigen Ereignisses, zu erstatten. Die "Kapitalrückzahlung" (Anm: der P-GmbH) habe beim Beschwerdeführer zu Einkünften geführt, die dem Finanzamt gemäß § 120 BAO anzuzeigen gewesen wären. Der Beschwerdeführer habe es im gegenständlichen Fall jedoch unterlassen, dem Finanzamt innerhalb der Monatsfrist des § 121 BAO mitzuteilen, dass er neben seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit auch noch weitere Einkünfte (von immerhin S 2,970.700,00) aus einer Kapitalrückzahlung bezogen habe. Allfällige Zweifel an der Steuerpflicht dieser Einkünfte rechtfertigten die Unterlassung einer Anzeige im Sinne des § 120 BAO nicht, da die Beurteilung, ob Einkünfte steuerpflichtig seien, dem Finanzamt obliege.
Zur Frage des Verschuldens sei zunächst darauf hinzuweisen, dass die fristgerechte Erstellung und Einreichung von Abgabenerklärungen zu den grundlegenden Aufgaben eines steuerlichen Vertreters zähle. Wenn dieser die Aufnahme der von ihm vertretenen Fälle in die Quotenliste nicht überwache, liege ein Verstoß gegen die den steuerlichen Vertreter treffende Sorgfaltspflicht vor, die über den minderen Grad des Versehens hinausgehe.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Gemäß § 134 Abs. 1 BAO in der Fassung BGBl 1972/224 sind Abgabenerklärungen für die Einkommensteuer, die Körperschaftsteuer, die Gewerbesteuer nach dem Gewerbeertrag und dem Gewerbekapital und die Umsatzsteuer bis zum Ende des Monates März jedes Jahres einzureichen.
Gemäß § 135 BAO in der Fassung BGBl 1980/151 kann die Abgabenbehörde Abgabepflichtigen, die die Frist zur Einreichung einer Abgabenerklärung nicht wahren, einen Zuschlag bis zu 10 Prozent der festgesetzten Abgabe (Verspätungszuschlag) auferlegen, wenn die Verspätung nicht entschuldbar ist.
Bereits leichte Fahrlässigkeit schließt die Entschuldbarkeit aus. Ein Verschulden des Vertreters trifft den Vertretenen; der Verspätungszuschlag ist dem Vertretenen gegenüber festzusetzen (vgl. Ritz, BAO3, § 135 Tz 4, 10 und 11, mwN).
Unstrittig ist, dass die Einkommensteuererklärung des Beschwerdeführers für das Jahr 2001 zu spät beim Finanzamt eingereicht wurde. Der Beschwerdeführer vermeint jedoch, dass die Verspätung entschuldbar sei. Bei seinem steuerlicher Vertreter sei eine Organisation zur termingerechten Abgabe von Steuererklärungen vorhanden gewesen, die auch funktioniert habe. Nur "das Einlangen der Anmerkung der Quote beim Finanzamt" sei nicht überwacht worden, weil der steuerliche Vertreter "auf die mündliche und schriftliche Bestätigung der Durchführung der Anmerkung der Quote durch die objektiv verlässliche Dienstnehmerin vertrauen konnte". Der gegenständliche Fall sei - so der Beschwerdeführer weiter - mit dem eines Rechtsanwaltes vergleichbar, der einen Dienstnehmer mit der Aufgabe eines Schriftstückes beauftrage und nach der Rückkehr vom Postamt befrage, ob das Schriftstück aufgegeben worden sei. Die Bejahung der Frage durch den Dienstnehmer verlange aber auch bei engster Auslegung der Überwachungspflicht keine weiteren Erkundigungen beim Empfänger des Schriftstückes.
Dem zu entgegnen, dass die "Anmerkung der Quote beim Finanzamt" nach der Verwaltungspraxis eine Zufristung bewirkt. Die "Anmerkung der Quote" entspricht demnach einem Antrag auf Fristverlängerung und ist insoweit nicht mit der Postaufgabe eines Schriftstückes vergleichbar. Wie der Verwaltungsgerichtshof wiederholt ausgesprochen hat, dürfen Rechtsanwälte / Wirtschaftstreuhänder die Festsetzung von Fristen nicht völlig einer Kanzleikraft überlassen und sich auch nicht auf nur stichprobenartige Kontrollen beschränken. Kommen Rechtsanwälte / Wirtschaftstreuhänder im erwähnten Zusammenhang ihrer Aufsichts- und Kontrollpflicht nicht nach, so handelt es sich um keinen minderen Grad des Versehens (vgl. z.B. die hg. Beschlüsse vom , 2000/02/0191 und vom , 98/02/0412, mwN). Dies ist im Streitfall insoweit von Relevanz, als der steuerliche Vertreter des Beschwerdeführers die "Anmerkung der Quote beim Finanzamt" laut eigenen Angaben nicht überprüft und völlig seiner Kanzleikraft überlassen hat. Die unbestritten verspätet erfolgte Einreichung der Einkommensteuererklärung 2001war damit - entgegen der vom Beschwerdeführer vertretenen Ansicht - im Sinne des § 135 BAO nicht entschuldbar.
Der Beschwerdeführer trägt weiters vor, dass die Höhe des Verspätungszuschlages im Wesentlichen mit der Verletzung einer Anzeigepflicht gemäß § 120 BAO begründet werde, die im gegenständlichen Fall nicht vorliege.
Dem ist zu erwidern, dass die belangte Behörde die Höhe des Verspätungszuschlages entscheidend mit dem Ausmaß der Fristüberschreitung, der Höhe des durch die verspätete Einreichung der Einkommensteuererklärung 2001 erzielten finanziellen Vorteils und auch damit begründet hat, dass die fristgerechte Erstellung und Einreichung von Abgabenerklärungen zu den grundlegenden Aufgaben eines steuerlichen Vertreters zähle, weshalb ein über den minderen Grad des Versehens hinausreichendes Verschulden vorliege, wenn ein Wirtschaftstreuhänder die Aufnahme der von ihm vertretenen Fälle in die Quotenliste nicht durch eine solche Kanzleiorganisation überwache, "die das Übersehen der Aufnahme eines Falles in diese Liste auszuschließen vermag". Die belangte Behörde hat auch zutreffend darauf hingewiesen, dass die verspätete Einreichung von Abgabenerklärungen regelmäßig nicht nur Zinsvorteile zur Folge habe und es selbst dann zur Auferlegung eines Verspätungszuschlages kommen könne, "wenn die mit der Erklärung verbundene Abgabenschuld bereits rechtzeitig bezahlt wurde, ein 'Zinsverlust' des Staates also nicht eingetreten sein kann". Angesichts dessen ist die Ermessensübung der belangten Behörde im Rahmen der dem Verwaltungsgerichtshof zustehenden Prüfung von Ermessensentscheidungen nicht zu beanstanden.
Soweit sich der Beschwerdeführer schließlich darauf beruft, dass das für ihn zuständige Finanzamt im Fall eines anderen Steuerpflichtigen, der weder Steuererklärungen abgegeben, noch sonst seinen abgabenrechtlichen Pflichten nachgekommen sei (vorsätzliche Steuerhinterziehung, längere Frist), einen Verspätungszuschlag von nur 5% verhängt habe, ist für ihn nichts gewonnen, weil er aus einer allenfalls rechtswidrigen Vorgangsweise der Behörde in anderen Fällen keine Rechte für sich ableiten kann (vgl. z.B. die hg. Erkenntnisse vom , 98/16/0085, , 97/14/0174, und vom , 98/14/0145).
Die Beschwerde erweist sich somit insgesamt als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.
Wien, am