VwGH vom 15.12.2009, 2008/13/0057
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Fuchs und Dr. Pelant als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. Unger, über die Beschwerde der L in G, vertreten durch Mag. Christian Pilz, Rechtsanwalt in 1010 Wien, Tuchlauben 8, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, als Finanzstrafbehörde zweiter Instanz vom , GZ. FSRV/0181-W/07, betreffend Einleitung eines Finanzstrafverfahrens, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von insgesamt 610,60 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Mit Bescheid vom leitete das Finanzamt gegen die Beschwerdeführerin das Finanzstrafverfahren ein, weil der Verdacht bestehe, dass sie vorsätzlich
"1.) in Wahrnehmung der Angelegenheiten der Fa. H. Medizin GmbH. unter Verletzung der abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht gem. § 119 BAO, nämlich durch die Abgabe inhaltlich unrichtiger Steuererklärungen für 1997 bewirkt bzw, für 1999 zu bewirken versucht hat, dass Körperschaftsteuer 1997 in Höhe von S 162.490,-- (= EUR 11.808,--) verkürzt wurde sowie Umsatzsteuer für 1999 in Höhe von S 182.951,--
(= EUR 13.295,--) verkürzt werden sollte und
2.) in Wahrnehmung der Angelegenheiten der Fa. H. Verwaltungs GmbH. unter Verletzung der abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht gem. § 119 BAO, nämlich durch die Abgabe inhaltlich unrichtiger Steuererklärungen für 1997 bewirkt bzw. für 1999 zu bewirken versucht hat, dass Körperschaftsteuer für 1997 in Höhe von S 57.532,-- (= EUR 4.181,--) verkürzt wurde sowie Umsatzsteuer für 1999 in Höhe von
S 160.000,-- (= EUR 11,627,--) verkürzt werden sollte und hiermit die Finanzvergehen nach §§ 33 Abs. 1, 13 FinStrG
begangen hat."
Zur Begründung führte das Finanzamt aus, weil die Beschwerdeführerin von der ihr gebotenen Möglichkeit zur Rechtfertigung keinen Gebrauch gemacht habe, sei auf Grund der Aktenlage zu entscheiden gewesen. Aus dieser ergebe sich, dass die Beschwerdeführerin in der Zeit vom bis als handelsrechtliche Geschäftsführerin für die abgabenrechtlichen Belange der H. Medizin GmbH sowie der H. Verwaltungs GmbH verantwortlich gewesen sei. Wie in den Betriebsprüfungsberichten vom sowie vom festgestellt worden sei, seien die unter der Verantwortung der Beschwerdeführerin erstellten und von ihr unterfertigten Umsatz- und Körperschaftsteuererklärungen für die Jahre 1997 und 1999 dahingehend unrichtig gewesen, als zu Unrecht Erlös- und Ertragskorrekturen steuermindernd geltend gemacht worden seien. Dadurch sei die Festsetzung der Körperschaftsteuer 1997 und der Umsatzsteuer 1999 in zu geringer Höhe erfolgt. In subjektiver Hinsicht sei vor allem im Hinblick auf den von der Beschwerdeführerin ausgeübten Beruf als Bilanzbuchhalterin davon auszugehen, dass ihr die Verpflichtung zur Erstattung wahrheitsgemäßer Angaben in den Steuererklärungen bekannt gewesen sei.
Mit Eingabe vom erhob die Beschwerdeführerin Administrativbeschwerde gegen den Bescheid über die Einleitung des Finanzstrafverfahrens vom . Zur Begründung wurde im Wesentlichen vorgebracht, die Behörde habe "sich in keinster Weise mit den drei ausführlichen und begründeten Stellungnahmen vom , vom und , die ihr im Zuge des Verfahrens zukamen, auseinander" gesetzt. Sie habe die zwangsweise Vorführung der Beschwerdeführerin in Kenntnis darüber angeordnet, dass kein konkreter Tatvorwurf bestehe. Der Behörde sei auch bekannt gewesen, dass zum gleichen Sachverhalt gegen Dr. W. kein Finanzstrafverfahren eingeleitet worden sei, woraus sich bereits ergebe, dass es sich "hierbei nur um unterschiedliche Rechtsansichten und nicht um einen Finanzstraftatbestand handeln muss". Die Vorgangsweise bei der Erteilung einer Gutschrift an Dr. W. sei sehr wohl fremdüblich gewesen. Die Behörde habe zwar eine weitgehende Akteneinsicht gewährt, jedoch nicht eine Aktenabschrift "im selben Ausmaß". Eine Nummerierung und Journalisierung des Aktes sei bisher nicht erfolgt, "das heißt es können jederzeit unkontrolliert Blätter hinzugefügt und entfernt werden". Ein Finanzstrafverfahren auf eine "lose unkontrollierbare Blattsammlung zu stützen" sei "mehr als bedenklich". Dies gelte auch für dazu getätigte Aussagen des Sachbearbeiters erster Instanz. Zweifel an dessen Unbefangenheit seien von Seiten der Finanzbehörde ignoriert und "trotzdem die Einleitung des Strafverfahrens veranlasst" worden.
Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Administrativbeschwerde keine Folge. In der Administrativbeschwerde werde vorgebracht, die Behörde hätte sich in "keinster Weise mit den drei ausführlichen und begründeten Stellungnahmen vom , vom und vom " auseinander gesetzt. Bei der in der Administrativbeschwerde angeführten, in den Akten ersichtlichen Stellungnahme vom sei - wie in der am selben Tag erfolgten Berufung gegen die Körperschaft- und Umsatzsteuerbescheide - im Wesentlichen vorgebracht worden, dass Gutachter über "ein und dasselbe" zu völlig unterschiedlichen Ergebnissen kommen könnten. Die gelegten Rechnungen seien einvernehmlich unter Einbeziehung von Dr. B. und K. reduziert worden. Da alles vorausbezahlt worden sei, sei es zwingend und fremdüblich gewesen, die einvernehmlich reduzierten Beträge gutzuschreiben und rückzuerstatten. Bei den weiteren in der Administrativbeschwerde angeführten Stellungnahmen vom und handle es sich um Schreiben bzw. Anfragen des Verteidigers an den Herrn Vizekanzler, in welchen im Wesentlichen die "ungewöhnliche Vorgangsweise im Finanzstrafverfahren" bzw. das "Finanzstrafverfahren - generelle Willkür hart an bzw. über der Grenze zum Amtsmissbrauch" der Finanzstrafbehörde erster Instanz kritisiert worden sei. Insbesondere würden dabei die Vorgangsweise des Finanzamtes betreffend Aktenordnung, Akteneinsicht, Zustellung, Ladung und Teilnahme des Verteidigers an der Vernehmung sowie die zwangsweise Vorführung bemängelt. Zur Sache fänden sich in der Eingabe vom lediglich folgende Ausführungen: "Da es bei Auftragsverhältnissen immer wieder zu unterschiedlichen Preisen kommt, ist eine nachträgliche Bewertung von Dritter Seite nichts Außergewöhnliches. Ist es in einem derartigen Falle nicht selbstverständlich oder zumindest nicht ausgeschlossen, dass die nichtwillkürliche Meinung eines Sachverständigen Dritten berücksichtigt und eine Gutschrift erteilt wird?"
Die in der Administrativbeschwerde angeführten drei Stellungnahmen seien nach Ansicht der belangten Behörde nicht geeignet, eine anders lautende Beurteilung der Sachlage herbeizuführen. Die Finanzstrafbehörde erster Instanz habe zunächst die Erledigungen der Berufungen abgewartet, die Beschwerdeführerin mehrmals vorgeladen und schließlich die zwangsweise Vorführung angeordnet, um eine Klärung des Sachverhaltes bzw. allfällige Ausräumung der von der Betriebsprüfung festgestellten und durch die Berufungsentscheidungen im Abgabenverfahren bestätigten Verdachtslage zu erwirken. Die wiederholte Behauptung der Beschwerdeführerin, dass die Gutschriften "sich zwingend ergaben und fremdüblich anzusehen seien, vermag a priori nicht den angelasteten Verdacht zu entkräften". Auch das Vorbringen, der Behörde sei bekannt gewesen, dass "zum gleichen Sachverhalt" gegen Dr. W. kein Finanzstrafverfahren eingeleitet worden sei, woraus sich schon allein ergebe, dass es sich nur um unterschiedliche Rechtsansichten und nicht um einen Finanzstraftatbestand handeln könne, sei nicht geeignet, den vorliegenden Anfangsverdacht auszuräumen. Nach der Aktenlage habe Dr. W. in Graz eine Facharztordination für Radiologie betrieben. Ab dem Kalenderjahr 1995 sei die Gründung von Unternehmen mit Betriebssitz in Wien (u.a. der H. Medizin GmbH und der H. Verwaltungs GmbH) erfolgt, wobei Gesellschafter dieser Unternehmen Angehörige des Dr. W. gewesen seien. Diese Unternehmen seien in (angeblichen) Geschäftsbeziehungen zum Unternehmen des Dr. W. gestanden. Wenn nun bei einer abgabenbehördlichen Prüfung bei Dr. W. verschiedene von den angeführten Unternehmen in Rechnung gestellten Beträge weder ertragsteuerlich noch hinsichtlich der geltend gemachten Vorsteuern anerkannt worden seien und "im Gegenzug auf Basis von Gutschriftsrechnungen seitens der angeführten Unternehmen die nicht anerkannten Beträge sowohl umsatz- als auch ertragsteuerrechtlich 'berichtigt' wurden, was seitens der Betriebsprüfung jedoch nicht anerkannt wurde, so ist diese Vorgangsweise, vor allem in Hinblick darauf, wie diese 'Berichtigungen' in den Steuererklärungen dargestellt wurden (nämlich z.T. als Negativerlöse, z.T. als steuerfreie Ausfuhrlieferungen), doch als eher außergewöhnlich anzusehen und legt den Verdacht nahe, dass zu Unrecht diese Erlös- oder Ertragskorrekturen steuermindernd geltend gemacht worden seien". Ob betreffend Dr. W. ein Finanzstrafverfahren einzuleiten sei, habe die zuständige Finanzstrafbehörde erster Instanz zu würdigen. Aufgabe der belangten Behörde sei lediglich die Beurteilung, ob gegen die Beschwerdeführerin zu Recht der Verdacht auf Einleitung eines Finanzstrafverfahrens bestehe. Das Vorbringen der Beschwerdeführerin betreffend den Befangenheitsantrag sowie zur kritisierten Nummerierung und Journalisierung des Aktes habe ebenfalls keine Relevanz zur Prüfung der Frage, ob begründete Verdachtsgründe vorlägen, welche die Einleitung des Finanzstrafverfahrens rechtfertigten. In subjektiver Hinsicht habe die Finanzstrafbehörde erster Instanz zutreffend auf die berufliche Qualifikation der Beschwerdeführerin verwiesen und daraus den Schluss gezogen, dass davon ausgegangen werden könne, dass ihr die sie treffende grundlegende Verpflichtung zur Erstattung wahrheitsgemäßer Angaben in den Steuererklärungen bekannt gewesen sei. Die endgültige Beantwortung der Frage, ob die Verdächtige das Vergehen tatsächlich und in welchem Umfang begangen habe, bleibe dem Ergebnis des nachfolgenden Untersuchungsverfahrens vorbehalten, wobei dies auch hinsichtlich der Anlastung von Vorsatz gelte.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde nach Aktenvorlage und Erstattung einer Gegenschrift durch die belangte Behörde erwogen:
Die Finanzstrafbehörde erster Instanz hat gemäß § 82 Abs. 1 FinStrG die ihr zukommenden Verständigungen und Mitteilungen darauf zu prüfen, ob genügende Verdachtsgründe für die Einleitung eines Finanzstrafverfahrens gegeben sind. Das Gleiche gilt, wenn sie in anderer Weise, insbesondere aus eigener Wahrnehmung vom Verdacht eines Finanzvergehens Kenntnis erlangt.
Ergibt diese Prüfung, dass die Durchführung eines Strafverfahrens nicht in die Zuständigkeit des Gerichts fällt, so hat die Finanzstrafbehörde erster Instanz das Strafverfahren gemäß § 82 Abs. 3 FinStrG einzuleiten. Von der Einleitung des Strafverfahrens ist der Verdächtige unter Bekanntgabe der zur Last gelegten Tat sowie der in Betracht kommenden Strafbestimmungen unverzüglich zu verständigen (§ 83 Abs. 2 leg.cit.).
Im Spruch des Einleitungsbescheides muss das zur Last gelegte Verhalten, das als Finanzvergehen erachtet wird, nur in groben Umrissen beschrieben werden. Die einzelnen Fakten müssen nicht "bestimmt", somit nicht in den für eine Subsumtion relevanten Einzelheiten geschildert werden (vgl. z.B. das hg. Erkenntnis vom , 2008/15/0011). Für die Einleitung eines Finanzstrafverfahrens genügt es nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, wenn gegen den Verdächtigen ausreichende Verdachtsgründe vorliegen, welche die Annahme rechtfertigen, dass er als Täter eines Finanzvergehens in Frage kommt, wobei sich der Verdacht sowohl auf den objektiven als auch auf den subjektiven Tatbestand erstrecken muss und in der Begründung eines Einleitungsbeschlusses darzulegen ist, dass die Annahme der Wahrscheinlichkeit solcher Umstände gerechtfertigt ist, aus denen nach der Lebenserfahrung auf ein Finanzvergehen geschlossen werden kann (vgl. zuletzt etwa das hg. Erkenntnis vom , 2009/16/0111, mwN).
Sofern ein Rechtsmittel nicht gemäß § 156 FinStrG zurückzuweisen ist, hat die Finanzstrafbehörde zweiter Instanz gemäß § 161 Abs. 1 FinStrG grundsätzlich in der Sache selbst zu entscheiden. Sie ist berechtigt, sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung der Rechtsmittelentscheidung ihre Anschauung an die Stelle der Finanzstrafbehörde erster Instanz zu setzen und das angefochtene Erkenntnis abzuändern.
Vor diesem Hintergrund ist der in der Beschwerde vertretenen Ansicht nicht zu folgen, wonach es nicht Sache der belangen Behörde gewesen sei, eine Sachverhaltsdarstellung nachzuholen, wie es "in der angefochtenen Entscheidung" erfolgt sei. Entgegen dem Vorbringen in der Beschwerde hat die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid weiters dargelegt, weshalb die in der Administrativbeschwerde angesprochenen drei Stellungnahmen nicht geeignet gewesen seien, die Verdachtslage in Bezug auf die zu Unrecht erfolgten Erlös- und Ertragskorrekturen zu zerstreuen.
Dass die von der Betriebsprüfung als unrichtig festgestellten Abgabenerklärungen der H. Medizin GmbH und der H. Verwaltungs GmbH unter der Verantwortung der Beschwerdeführerin erstellt und von ihr unterfertigt worden seien, bleibt auch in der Beschwerde unbestritten. Ebenso tritt die Beschwerdeführerin den Ausführungen der belangten Behörde im angefochtenen Bescheid zur Darstellung der "Berichtigungen" in den Steuererklärungen (als "Negativerlöse" oder "steuerfreie Ausfuhrlieferungen") nicht entgegen. Damit gelingt es aber selbst der Beschwerde, die in der Rechtsrüge beispielsweise nur unbestimmt vorbringt, dass "die getätigten Zahlungen Einlagen und Einlagenrückzahlungen" darstellten, nicht, die von der belangten Behörde angeführte Verdachtslage in Bezug auf möglicherweise von der Beschwerdeführerin zu verantwortende Finanzvergehen auszuräumen. Festzuhalten ist in diesem Zusammenhang darüber hinaus, dass die Beschwerdeführerin bei ihrer persönlichen Einvernahme vor der Finanzstrafbehörde erster Instanz lt. Niederschrift vom keinerlei Angaben zu den an sie gestellten Fragen zum Sachverhalt gemacht hat.
Zeigt damit aber auch die Beschwerde nicht auf, weshalb keine Verdachtsmomente betreffend die in Rede stehenden Finanzvergehen bestehen sollten, können die in der Beschwerde erhobenen Verfahrensrügen zur "Befangenheit" oder zur Aktenordnung und - einsicht schon mangels Relevanz dahingestellt bleiben (vgl. zur Akteneinsicht etwa auch das hg. Erkenntnis vom , 2000/14/0104).
Die Beschwerde erweist sich somit als unbegründet, weshalb sie gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen war. Von der beantragten Durchführung einer mündlichen Verhandlung konnte gemäß § 39 Abs. 2 Z 6 VwGG abgesehen werden. Darauf, dass mit der Einleitung eines Finanzstrafverfahrens (noch) nicht über die "Stichhaltigkeit" einer Anklage i.S. des Art. 6 MRK entschieden wird, hat der Verfassungsgerichtshof bereits im Beschluss vom , B 491/08, über die Ablehnung der an ihn erhobenen (Parallel-)Beschwerde gegen den angefochtenen Bescheid hingewiesen. Auf diesen Beschluss ist die Beschwerdeführerin auch mit ihrem Beschwerdevorbringen zu verweisen, das vor dem Hintergrund des Art. 130 B-VG im Übrigen nicht weiter nachvollziehbare verfassungsrechtliche Bedenken etwa im Zusammenhang mit der Verletzung des Grundsatzes des "Anklageprozesses gem. Art 90 Abs 2 B-VG" oder die Anregung eines Gesetzesprüfungsantrages zur Bestimmung des - im vorliegenden Beschwerdeverfahren außerdem offensichtlich nicht präjudiziellen - § 160 FinStrG zum Inhalt hat.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2008, BGBl. II Nr. 455.
Wien, am