VwGH vom 22.03.2010, 2010/15/0036
Beachte
Serie (erledigt im gleichen Sinn):
2010/15/0031 E
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Höfinger und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Mag. Novak als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. Unger, über die Beschwerde 1. des E in L, 2. des S in L und 3. des S in S, alle vertreten durch die Urbanek Lind Schmied Reisch Rechtsanwälte OG, in 3100 St. Pölten, Kremser Gasse 4, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Linz, vom , Zl. RV/0211- L/06, betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften 1992 bis 2002, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Begründung
Aus der Beschwerde mitsamt dem angefochtenen Bescheid ergibt sich folgender Sachverhalt:
Die drei Beschwerdeführer sind Kommanditisten einer KG, deren Geschäftsgegenstand der Erwerb von Liegenschaften und deren Bebauung und Vermietung ist. Die KG wurde im Jahr 1992 gegründet. Mit Kaufvertrag vom und erwarb sie ein Grundstück. Darauf errichtete sie in der Folge ein Gebäude mit 17 Wohnungen. Seit 1996 werden die Wohnungen vermietet.
Im Zuge einer abgabenbehördlichen Prüfung gelangte das Finanzamt zur Auffassung, dass die gegenständliche Vermietung eine Betätigung nach § 1 Abs. 1 der Liebhabereiberordnung (LVO) darstelle. Im Hinblick darauf, dass Gesellschafter ihre Beteiligung an der KG zu einem wesentlichen Teil mit Fremdkapital finanziert hätten und die Zinsen als Sonderwerbungskosten zu berücksichtigen seien, liege jedenfalls aus der Sicht von zehn Gesellschaftern keine Einkunftsquelle, sondern einkommensteuerliche Liebhaberei vor.
Gegen die auf Grund der Prüfungsfeststellungen ergangenen Bescheide betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für 1992 bis 2002 wurde von drei Gesellschaftern, nämlich dem Erstbeschwerdeführer, dem Zweitbeschwerdeführer und dem Drittbeschwerdeführer, Berufung eingebracht. Zur Begründung wird darin vorgebracht, das Finanzamt habe für die Zeit ab 1992 die Feststellungsbescheide geändert und die Beteiligung der Beschwerdeführer nicht als Einkunftsquelle anerkannt. Nach der seinerzeit geltenden Fassung der LVO sei bei einer Immobilienbeteiligung die Frage, ob eine Einkunftsquelle vorliege, durch eine Gesamtüberschussbetrachtung auf einen Zeitraum von bis zu 35 Jahren zu beantworten.
In der Stellungnahme des Betriebsprüfers zur Berufung wird ausgeführt, die Beschwerdeführer könnten keinen Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erzielen. Es werden für jeden Beschwerdeführer die jährlichen Ergebnisse aus der Beteiligung an der KG in den Jahren 1992 bis 2003 angeführt. Für das Jahr 1992 errechnet sich für den Erstbeschwerdeführer ein Verlust von
115.324 S, für den Zweitbeschwerdeführer ein Verlust von 125.900 S und für den Drittbeschwerdeführer ein Verlust von 155.380 S. Auch für die Folgejahre sind im Wesentlichen Verluste ausgewiesen.
Im Zuge des Berufungsverfahrens wurden der belangten Behörde mit Schreiben des steuerlichen Vertreters der Beschwerdeführer vom "Rentabilitätsberechnungen" vorgelegt. Aus diesen ergibt sich, dass ein positives Gesamtergebnis aus der Beteiligung an der vermögensverwaltenden KG beim Erstbeschwerdeführer sowie beim Drittbeschwerdeführer im Jahr 25 (2016) ab dem erstem Anfallen von Werbungskosten und beim Zweitbeschwerdeführer im Jahr 22 (2013) ab dem erstem Anfallen von Werbungskosten eintreten werde.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. Nach Ansicht der belangten Behörde könne es dahingestellt bleiben, ob eine so genannte "große Vermietung" nach § 1 Abs. 1 LVO vorliege oder eine so genannte "kleine Vermietung" nach § 1 Abs. 2 LVO.
Bei einer großen Vermietung werde von der Rechtsprechung "bei einer Betätigung vor dem " ein Gesamterfolg in einem absehbaren Zeitraum von 20 Jahren gefordert.
Bei einer kleinen Vermietung werde von der Rechtsprechung ebenfalls auf einen Zeitraum vom 20 Jahren abgestellt. Die LVO 1993 in der Fassung BGBl. II 358/1997 stelle auf einen Zeitraum von 20 Jahren ab Beginn der entgeltlichen Überlassung ab, maximal auf einen Zeitraum von 23 Jahren ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen, gelte aber bloß für Betätigungen, die nach dem begonnen hätten oder für solche früher begonnene Betätigungen, für welche bis eine Option erklärt worden sei. Im gegenständlichen Fall stehe fest, dass eine Optionserklärung bis nicht abgegeben worden sei, weshalb auch bei Annahme einer kleinen Vermietung uneingeschränkt der Zeitraum von 20 Jahren maßgeblich sei.
Sohin sei, unabhängig davon, ob große Vermietung oder kleine Vermietung angenommen werde, im gegenständlichen Fall auf einen zwanzigjährigen Zeitraum abzustellen. Die von den Beschwerdeführern der belangten Behörde vorgelegten - im Übrigen nicht einmal mit Unterlagen untermauerten - Prognosen ergäben, dass keiner der Beschwerdeführer "unter einem Gesamterfolgszeitraum von 22 Jahren liegt". Damit ergebe sich schon aus den vorgelegten Prognoserechnungen das Vorliegen von Liebhaberei.
Über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde hat der Verwaltungsgerichthof erwogen:
Der Verwaltungsgerichtshof hat wiederholt ausgesprochen, dass für Zeiträume, in welchen die LVO 1990 und die Stammfassung der LVO 1993 zur Anwendung kommen, die Liegenschaftsvermietung dann als Liebhaberei zu qualifizieren ist, wenn nach der konkret ausgeübten Art der Vermietung nicht innerhalb eines absehbaren Zeitraumes ein "Gesamtgewinn" bzw. Gesamteinnahmenüberschuss erzielbar ist (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom , 2001/13/0171, und das ebenfalls eine durch eine KG betriebene Vermietung betreffende hg. Erkenntnis vom , 2008/15/0070).
Nach der Judikatur muss der Zeitraum, innerhalb dessen ein wirtschaftlicher Gesamterfolg erwirtschaftet werden kann, absehbar sein, um den wirtschaftlichen Ergebnissen einer in bestimmter Weise betriebenen Tätigkeit die Qualifikation von Einkünften im Sinne des EStG zuordnen zu können. Absehbar ist ein solcher Zeitraum, der insbesondere im Verhältnis zum eingesetzten Kapital und zur verkehrsüblichen Finanzierungsdauer für die Abdeckung des insgesamt getätigten Aufwandes bis zur Erzielung des wirtschaftlichen Gesamterfolges nach bestehender Übung in Kauf genommen wird. Maßstab ist hiebei die Übung jener Personen, bei denen das Streben nach der Erzielung von Einkünften beherrschend im Vordergrund steht und anderweitige Motive, etwa jenes nach späterer Befriedigung eines Wohnbedürfnisses oder Steuervermeidung, für ihr Handeln nicht maßgebend sind. Eine Zeitspanne, die nach den wirtschaftlichen Gepflogenheiten des betroffenen Verkehrskreises als übliche Rentabilitätsdauer des geleisteten Mitteleinsatzes kalkuliert wird, muss noch als absehbar gelten (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 93/13/0171). Die in § 2 Abs. 3 und 4 LVO 1990 und LVO 1993 (Stammfassung) genannten Zeiträume ("üblicher Kalkulationszeitraum", "überschaubarer Zeitraum") entsprechen diesen Anforderungen. Ein solcher Zeitraum umfasst 20 Jahre (vgl. etwa die hg. Erkenntnisse vom , 2002/15/0170, und vom , 2004/13/0075).
Eine Einbeziehung von Zeiträumen, innerhalb derer zwar noch keine Einnahmen erzielt, aber bereits Mittel aufgewendet werden, in den Zeitraum, innerhalb dessen ein wirtschaftlicher Gesamterfolg erzielbar sein muss, ist nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. die hg. Erkenntnisse vom , 93/14/0028, und vom , 2008/15/0070) im Hinblick darauf, dass der verkehrsüblichen Finanzierungsdauer nach Übung jener Personen, bei denen das Streben nach der Erzielung von Einkünften beherrschend im Vordergrund steht, entscheidende Bedeutung zukommt, gerechtfertigt.
Die Beschwerde wendet sich gegen die Auffassung der belangten Behörde, wonach, soll von einer Einkunftsquelle im Bereich der Vermietung ausgegangen werden, innerhalb eines Zeitraumes von 20 Jahren ein positives Gesamtergebnis erzielbar sein muss. In der Beschwerde wird weiters vorgebracht, dass die KG erst 1993 die Liegenschaft erworben und erst 1996 erste Mieterlöse erzielt habe. Der maßgebliche Zeitraum dürfe daher "keinesfalls vor dem Jahr 1996 beginnen".
Diesem Vorbringen ist die ständige hg. Rechtsprechung entgegen zu halten, nach der im Bereich der Vermietung als "üblicher Kalkulationszeitraum" und "überschaubarer Zeitraum" iSd § 2 Abs. 3 und 4 LVO 1990 bzw 1993 ein Zeitraum von 20 Jahren anzusehen ist. Weiters ist dem Vorbringen entgegen zu halten, dass, wie bereits oben ausgeführt, nach der hg. Rechtsprechung in diesen "üblichen Kalkulationszeitraum" bzw. "überschaubaren Zeitraum" Zeiträume einzubeziehen sind, innerhalb derer zwar noch keine Einnahmen erzielt werden, aber bereits Mittel aufgewendet werden und somit dem Grunde nach bereits Werbungskosten/Betriebsausgaben zum Ansatz kommen.
Die Beschwerde vermag sohin die Unrichtigkeit der dem angefochtenen Bescheid zu Grunde liegenden Rechtsauffassung nicht aufzuzeigen.
Weil, wie ebenfalls bereits ausgeführt, sowohl im Rahmen des Abs. 3 als auch im Rahmen des Abs. 4 des § 2 der LVO 1990 und der LVO 1993 in der Stammfassung, auf einen Zeitraum von 20 Jahren abzustellen ist, erweist sich die Rechtsansicht der belangten Behörde, dass es im gegenständlichen Fall nicht darauf ankomme, ob eine "große Vermietung" (§ 2 Abs. 3 LVO) oder eine "kleine Vermietung" (§ 2 Abs. 4 LVO) gegeben sei, ebenfalls als frei von Rechtsirrtum.
Als Verletzung von Verfahrensvorschriften rügt die Beschwerde, im Verwaltungsverfahren vor der belangten Behörde sei zwar der Antrag auf mündliche Verhandlung zurückgezogen worden, aber "lediglich in der Erwartung des steuerlichen Vertreters der Beschwerdeführer, es werde die mündliche Verhandlung durch eine entsprechende Erörterung substituiert". Zu dieser Erörterung sei es aber ohne Verschulden der Beschwerdeführer nicht gekommen. Es sei "geradezu ungesetzlich und grob rechtswidrig", dass die belangte Behörde dem steuerlichen Vertreter als Antwort auf dessen Ersuchen vom um Abhaltung eines Erörterungstermins mitgeteilt habe, "dass diese Erörterung nicht mehr stattfinden werde, weil die Bescheide bereits in Ausarbeitung seien". Es liege somit eine Verletzung des Rechts auf Gewährung des Parteiengehörs vor.
Dieses Beschwerdevorbringen zeigt die Relevanz eines Verfahrensfehlers nicht auf. Die Beschwerde führt nämlich nicht an, welche konkreten, nicht ohnedies im angefochtenen Bescheid dargestellten Tatsachen im Verwaltungsverfahren nicht vorgebracht werden konnten. Ergänzend sei darauf verwiesen, dass die Beschwerdeführer auch nach der erwähnten Mitteilung der belangten Behörde, wonach "die Bescheide bereits in Ausarbeitung seien", Eingaben bei der belangten Behörde hätten einbringen können.
Da sohin bereits der Inhalt der Beschwerde erkennen lässt, dass die von den Beschwerdeführern behauptete Rechtsverletzung nicht vorliegt, war die Beschwerde gemäß § 35 Abs. 1 VwGG ohne weiteres Verfahren in nichtöffentlicher Sitzung als unbegründet abzuweisen.
Wien, am