VwGH vom 05.09.2012, 2012/15/0055

Beachte

Miterledigung (miterledigt bzw zur gemeinsamen Entscheidung

verbunden):

2012/15/0056

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Höfinger und die Hofräte Dr. Zorn, Dr. Büsser, MMag. Maislinger und Dr. Sutter als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerden der D OG in G, vertreten durch die N N Steuerberatungsgesellschaft m.b.H. in 8010 Graz, Herdergasse 11, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Graz, vom 24. Jänner 2012, Zl. RV/0328- G/11, miterledigt RV/0329-G/11, RV/0136-G/12, betreffend u. a. Nichtfeststellung von Einkünften für das Jahr 2002 sowie Investitionszuwachsprämie 2002, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerden werden als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.163,80 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen. Das Kostenmehrbegehren wird abgewiesen.

Begründung

Gesellschafter der Beschwerdeführerin, einer 2002 gegründeten OG, sind der Röntgenfacharzt Dr. KU (85 % Beteiligung) und seine in seiner Ordination als Dienstnehmerin tätige Ehefrau Dr. UU. Der Sitz der Beschwerdeführerin befindet sich in den Ordinationsräumlichkeiten des Dr. KU.

Der angefochtene Bescheid erging im fortgesetzten Verfahren, nachdem der Verwaltungsgerichtshof mit Erkenntnis vom 31. März 2011, 2008/15/0115, 0116 (Vorerkenntnis), auf welches zur weiteren Darstellung des Sachverhalts verwiesen wird, die beiden Berufungsentscheidungen der belangten Behörde vom 14. Dezember 2007, 1. RV/0667-G/06 u.a. hinsichtlich Nichtfeststellung von Einkünften für die Jahre 2002 und 2004, und 2. RV/0666-G/06 betreffend Investitionszuwachsprämie 2002 wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben hat.

Im fortgesetzten Verfahren hielt die belangte Behörde der Beschwerdeführerin vor, sie habe zwar Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus einer Vermietungstätigkeit erklärt. Ein Gewerbebetrieb läge aber nur vor, wenn eine Betätigung das Ausmaß der bloßen Vermögensverwaltung überstiege. Die Beschwerdeführerin möge die Umstände bekannt geben, aus denen sich dieses Überschreiten des Bereichs der Vermögensverwaltung ergebe.

In der Vorhaltsbeantwortung vom 30. Mai 2011 brachte die Beschwerdeführerin sodann vor, § 188 Abs. 1 BAO normiere, dass Einkünfte für eine Personengesellschaft nur dann festzustellen seien, wenn diese Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb, aus selbständiger Arbeit oder aus der Vermietung und Verpachtung unbeweglichen Vermögens erziele.

"Bei der entgeltlichen Überlassung (Vermietung) von medizinischen Geräten - diese sind bewegliches Vermögen - an Dritte, kommt daher § 188 Abs. 1 Z d BAO, der sich ausschließlich auf die Vermietung und Verpachtung unbeweglichen Vermögens bezieht, nicht zur Anwendung.

Demzufolge stellt die entgeltliche Überlassung von beweglichem Vermögen gemäß § 188 Abs. 1 Z b BAO jedenfalls Einkünfte aus Gewerbebetrieb dar."

Auch in der mündlichen Berufungsverhandlung wiederholte der Vertreter der Beschwerdeführerin die Auffassung, die Einkünfte seien kraft Gesetzes solche aus Gewerbebetrieb. Die Gewerblichkeit ergebe sich nämlich aus der Anordnung des § 188 Abs. 1 lit. b BAO.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufungen hinsichtlich Investitionszuwachsprämie 2002 sowie Nichtfeststellung von Einkünften für die Jahre 2002 und 2004 ab. Unbestritten sei, dass die Beschwerdeführerin ein Ultraschallgerät an Dr. KU zur Nutzung in seiner Ordination vermiete. Ab 2005 habe die Beschwerdeführerin (mit Mietvertrag vom 15. April 2005) zudem ein weiteres Ultraschallgerät an eine Ärztin vermietet, und zwar um das Mietentgelt von monatlich 100 EUR zuzüglich Umsatzsteuer.

Nach § 188 BAO würden die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb, aus selbständiger Arbeit sowie aus Vermietung und Verpachtung unbeweglichen Vermögens einheitlich und gesondert festgestellt, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt seien.

Unter den sonstigen Einkünften erfasse § 29 Z 3 EStG 1988 Einkünfte aus Leistungen, wie insbesondere Einkünfte aus der Vermietung beweglicher Gegenstände, soweit sie nicht zu anderen Einkunftsarten iSd § 2 Abs. 3 Z 1 bis 6 leg. cit. gehörten. Die Vermietung einzelner beweglicher Gegenstände falle unter § 29 Z 3 EStG 1988, es sei denn, es würden über die Vermietung hinausgehende Sachleistungen erbracht, die eine unternehmerische Organisation erforderten. Vermögensverwaltung begründe noch keinen Gewerbebetrieb.

Im vorliegenden Fall würden unbestritten bloß einzelne bewegliche Gegenstände vermietet. Die Vermietung sei dem § 29 Z 3 EStG 1988 zu subsumieren. Die Beschwerdeführerin habe weder in der Vorhaltsbeantwortung noch in der mündlichen Berufungsverhandlung jemals behauptet, dass Sonderleistungen vorlägen, welche mit einer Vermietung nicht ohnedies regelmäßig verbunden wären. Auch der Mietvertrag und die vorliegenden Einnahmen-Ausgaben-Rechnungen erbrächten keine Anhaltspunkte für Sonderleistungen, die für eine gewerbliche Vermietung sprächen. Vielmehr werde durch die vorliegenden Unterlagen augenscheinlich, dass die Vermietung der beiden Geräte nicht über die bloße Überlassung der Bestandsgegenstände hinausgehe.

Die Vermietung der beiden Geräte habe den ausschließlichen Betriebsgegenstand der Beschwerdeführerin gebildet. Da diese Betätigung als vermögensverwaltende Tätigkeit anzusehen sei, könne die begehrte Einkünftefeststellung nicht vorgenommen werden, zumal kein Anwendungsfall des § 188 BAO gegeben sei.

Gemäß § 108e EStG 1988 könne für den Investitionszuwachs bei prämienbegünstigten Wirtschaftsgütern eine Investitionszuwachsprämie geltend gemacht werden. Nach Abs. 2 leg. cit. habe die Prämie aber die Erzielung von Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 EStG 1988 zur Voraussetzung. Da die Beschwerdeführerin in den Streitjahren keine betrieblichen Einkünfte erzielt habe, sei die Voraussetzung für die Zuerkennung der Investitionszuwachsprämie nicht gegeben.

Die gegen diesen Bescheid, soweit er Nichtfeststellung für das Jahr 2002 und Investitionszuwachsprämie 2002 betrifft, erhobenen Beschwerden hat der Verwaltungsgerichtshof zur gemeinsamen Beratung und Entscheidung verbunden und über sie erwogen:

Gemäß § 108e Abs. 1 EStG 1988 konnte u.a. hinsichtlich des Jahres 2002 für den Investitionszuwachs bei prämienbegünstigten Wirtschaftsgütern eine Investitionszuwachsprämie geltend gemacht werden. Zu den Voraussetzungen für den Anspruch auf Investitionszuwachsprämie gehört das Vorliegen von betrieblichen Einkünften iSd § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 EStG 1988 (vgl. Hofstätter/Reichel , Tz 6 zu § 108e EStG 1988).

§ 188 Abs. 1 BAO lautet in der für die Streitjahre maßgeblichen Stammfassung:

"Einheitlich und gesondert werden festgestellt die Einkünfte (der Gewinn oder der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten)

"Einkünfte aus Leistungen, wie insbesondere Einkünfte aus gelegentlichen Vermittlungen und aus der Vermietung beweglicher Gegenstände, soweit sie weder zu anderen Einkunftsarten (§ 2 Abs. 3 Z 1 bis 6) noch zu den Einkünften im Sinne der Z 1, 2 oder 4 gehören."

Wie der Verwaltungsgerichtshof beispielsweise im Erkenntnis vom 24. November 2011, 2007/15/0154, zum Ausdruck gebracht hat, führt die Vermietung einzelner Wirtschaftsgüter ohne Hinzutreten weiterer Leistungen für sich genommen nicht zu Einkünften aus Gewerbebetrieb. Die bloße Vermietung weniger Maschinen begründet keinen Betrieb.

Die Beschwerdeführerin bringt vor dem Verwaltungsgerichtshof - wie bereits im Verwaltungsverfahren - im Wesentlichen vor, im Firmenbuch eingetragene Personengesellschaften erzielten stets kraft Gesetzes Einkünfte aus Gewerbebetrieb, wenn ihre Einkünfte nicht solche aus Land- und Forstwirtschaft oder aus selbständiger Arbeit oder solche aus Vermietung und Verpachtung unbeweglichen Vermögens seien. Einkünfte aus Gewerbebetrieb lägen somit kraft Gesetzes vor, weil im gegenständlichen Fall die Voraussetzungen der lit. a, lit. c und lit. d des § 188 Abs. 1 BAO nicht gegeben seien, sodass bloß lit. b verbleibe.

Mit diesem Vorbringen verkennt die Beschwerdeführerin die Rechtslage. § 188 BAO normiert in keiner Weise, unter welchen Voraussetzungen Einkünfte vorliegen oder welche Einkunftsart gegeben ist.

Die beschwerdeführende OG hat im Streitzeitraum ein Ultraschallgerät an einen ihrer Gesellschafter vermietet. Welche Einkünfte mit dieser Betätigung erzielt wurden, ist nach den Regelungen der §§ 21 bis 32 EStG 1988 zu beurteilen. Es ist nicht als rechtswidrig zu erkennen, wenn die belangte Behörde die Einkünfte nicht als solche aus Gewerbebetrieb iSd § 23 EStG 1988, sondern als sonstige Einkünfte iSd § 29 Z 3 EStG 1988 qualifiziert hat. Daran vermag auch nichts zu ändern, wenn es zutreffen sollte, dass es die Beschwerdeführerin, wie sie in den Beschwerden ergänzend vorbringt, übernommen hat, die Wartung dieses Geräts "zu veranlassen und zu organisieren".

Auch mit dem Beschwerdevorbringen, die belangte Behörde hätte von Amts wegen Erhebungen über weitere - gegebenenfalls für die Gewerblichkeit sprechende - Aktivitäten der Beschwerdeführerin anstellen müssen, wird keine Rechtswidrigkeit aufgezeigt. Abgesehen davon, dass die Beschwerdeführerin auch vor dem Verwaltungsgerichtshof solche weiteren Aktivitäten nicht konkret benennt oder gar umschreibt, ist darauf zu verweisen, dass ihr die belangte Behörde im Verwaltungsverfahren hinreichend Gelegenheit eingeräumt hat, ein entsprechendes Vorbringen zu erstatten. Sowohl im Vorhalt vom 11. Mai 2011 wie auch in der mündlichen Berufungsverhandlung war der Beschwerdeführerin Gelegenheit geboten, Umstände aufzuzeigen, die für eine gewerbliche Tätigkeit sprechen.

Entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin ist die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheides betreffend die Nichtfeststellung von Einkünften für das Jahr 2002 auch nicht davon abhängig, ob das Finanzamt allenfalls für andere Jahre von Einkünften aus Gewerbebetrieb ausgegangen ist.

Die Beschwerdeführerin wiederholt schließlich den bereits im mit dem Vorerkenntnis beendeten Beschwerdeverfahren erstatteten Einwand, eine Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes vom 7. April 2006 bewirke, dass die belangte Behörde im gegenständlichen Berufungsverfahren nicht mehr entscheiden dürfe ("Verbot der Entscheidung einer abgeschlossenen Rechtssache"). Wie der Verwaltungsgerichtshof bereits im Vorerkenntnis, auf welches gemäß § 43 Abs. 2 zweiter Satz VwGG verwiesen wird, zu Recht erkannt hat, ist dieser Einwand unberechtigt.

Es erweist sich sohin als nicht rechtswidrig, wenn die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid ausgesprochen hat, dass eine Feststellung iSd § 188 BAO unterbleibt und die geltend gemachte Investitionszuwachsprämie nicht gewährt werden kann.

Die Beschwerden waren sohin gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008. Der Ersatz des Aufwandes für die Aktenvorlage war nur einfach zuzusprechen.

Wien, am 5. September 2012