VwGH vom 08.02.2007, 2004/15/0149
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Stoll und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Schilhan, über die Beschwerde der A GmbH in S, vertreten durch Dr. Christoph Rogler, Rechtsanwalt in 4400 Steyr, Stelzhamerstraße 9, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom , GZ. RV/1663-W/02, RV/1644-W/02, betreffend Umsatz- und Körperschaftsteuer für das Jahr 1995 und Haftung für Kapitalertragsteuer 1995, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 381,90 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Die beschwerdeführende GmbH (in der Folge: Beschwerdeführerin) betreibt eine Werbeagentur. Im Rahmen dieser Tätigkeit werden überwiegend "Fund-Raising-Aufträge" für gemeinnützige Vereine übernommen, um diesen Fördermittel durch die Zuführung von unterstützenden Mitgliedern zu beschaffen. Die Zielgruppe ist dabei die gesamte Bevölkerung des Bundesgebietes. Geschäftsführerin ist Gertrude K., sie ist an der Beschwerdeführerin zu 99 % beteiligt. Ewald S., Steuerberater der Beschwerdeführerin, ist zu 1 % beteiligt. Der Ehemann der Geschäftsführerin der Beschwerdeführerin, Albert K., ist Prokurist.
Mit dem angefochtenen Bescheid hat die belangte Behörde die Berufungen der Beschwerdeführerin gegen die Bescheide des Finanzamtes betreffend Umsatz- und Körperschaftsteuer 1995 und Haftung für Kapitalertragsteuer 1995 als unbegründet abgewiesen.
In der Begründung hat sie Folgendes ausgeführt:
Von Mai 1998 bis Juni 1999 sei bei der Beschwerdeführerin eine abgabenbehördliche Prüfung der Jahre 1993 bis 1995 vorgenommen worden. Hiebei seien - soweit für das Beschwerdeverfahren von Bedeutung - folgende Feststellungen getroffen worden:
Erhöhung der 20 %igen Umsätze:
Die Beschwerdeführerin habe nach ihrer Auskunft im Jahr 1995 über Auftrag der First Rate Advertising Ltd. (in der Folge: FRA) mit Sitz in Jersey Mitglieder für das Ö (in der Folge: Ö.H.) mit Sitz in Österreich angeworben. Dieser Umsatz in Höhe von S 3,000.906,-- sei unter Hinweis auf § 3a Abs. 10 Z. 2 i.V.m. § 3a Abs. 9 lit. a UStG 1994 von der Beschwerdeführerin als in Österreich nicht steuerbar behandelt worden, weil es sich um Leistungen in der Werbung und Öffentlichkeitsarbeit für einen ausländischen Unternehmer an dessen Sitz in Jersey - also im Drittland - gehandelt habe.
Die Prüferin habe unter Hinweis auf die wirtschaftliche Betrachtungsweise und aus den vorgelegten Unterlagen in Bezug auf die FRA den Schluss gezogen, dass die FRA nicht in der erklärten Art und Weise am Erwerbsleben teilnehme und daher auch kein operatives Auftragsverhältnis zwischen der FRA und der Beschwerdeführerin vorliege, sodass Leistungsbeziehungen zwischen der Beschwerdeführerin und der FRA einerseits und der FRA und dem Ö.H. andererseits zu verneinen seien. Es sei von einer direkten Leistungsbeziehung zwischen der Beschwerdeführerin und dem Ö.H. mit dem Leistungsort in Österreich auszugehen. Es habe eine exakte, formale und schriftliche Auftragsabwicklung zwischen FRA und der Beschwerdeführerin sowie FRA und dem Ö.H. nicht nachgewiesen werden können. Aus den vorliegenden Unterlagen sei zu entnehmen, dass die FRA eine reine Domizilgesellschaft sei, die keine unternehmerische Tätigkeit erbringe. Somit stellten die strittigen Umsätze Inlandsumsätze zwischen der Beschwerdeführerin und dem Ö.H. dar, die dem Normalsteuersatz zu unterziehen seien.
In Beantwortung eines Vorhaltes vom habe die Beschwerdeführerin zunächst ihre buchhalterische Konten und Rechnungen an die FRA und ihre Kontoauszüge vorgelegt, die Zahlungsflüsse von der FRA an die Beschwerdeführerin dokumentieren sollten. Mit Fax vom sei zu dem als Beilage angeschlossenen "Werbevertrag" mit der FRA mitgeteilt worden, aus diesem gehe der Sitz der FRA hervor. Deren Geschäftsführer sei P. (siehe Anlage 2 mit aufkopierter Visitenkarte). Mittelbarer Alleineigentümer sei Albert K., der P. zum Geschäftsführer bestellt habe. P. habe die vertraglichen Abwicklungen mit der Geschäftsführung der Beschwerdeführerin geführt. Die Gegenzeichnung des Vertrages habe er jedoch bis zum Schluss verweigert, indem er darauf hingewiesen habe, dass er seinerseits nur über eine mündliche Beauftragung verfüge (Anlage 1). Den Zahlungsfluss sowie die buchhalterischen Konten seien bereits vollständig mit Fax vom 26. August übermittelt worden.
Der als Anlage 1 vorgelegte Werbevertrag sei in englischer Sprache verfasst (advertising agreement); ein Datum und die Unterschrift der FRA fehlten. In diesem Papier verpflichte sich die FRA für jedes geworbene Mitglied für das Ö.H. S 682,80 an die Beschwerdeführerin zu zahlen. Bei 4395 geworbenen Mitgliedern ergebe das eine Summe von S 3,000.906,--. Die Zahlung des Ö.H. an die FRA betrage S 3,083.092,50 (4395 Mitglieder x S 701,50). Die Zahlungen seien für organisatorische Ausgaben (direkte Belastung der Sponsorenmitglieder, Erledigung von Originalbelastungsvollmachten mit verschiedenen Banken, Kreditaufzeichnung und Behandlung sowie Führung der Sponsorenmitglieder und ihrer Freizeitunfallversicherung) und für den Bereich Serviceaktivitäten, Werbematerial, Uniformen und Personaltraining erfolgt. Alle Druck- und Werbeausgaben, die ausschließlich für die Anwerbung von Sponsoren und nicht für die weitere Pflege der Sponsorenmitglieder verwendet würden, sollten von der Beschwerdeführerin getragen werden. Die FRA gebe keine Garantie ab, dass mit dem Ö.H. die Basis für eine Zusammenarbeit geschaffen sei. Das Ö.H. sei informiert worden, dass die Anwerbung von Mitgliedern Haus zu Haus und Tür zu Tür oder auf Messen oder anderen Veranstaltungen erfolge.
Die Anlage 2 beinhalte ein Schreiben der Beschwerdeführerin an die Anchor Trust Company Ltd. (kurz: ATC) zu Handen an P. (ohne Datum), in dem auf eine Bestätigung vom Ö.H. über geworbene Mitglieder Bezug genommen werde und auf dem die Visitenkarte des P. - Direktor der ATC - aufkopiert sei.
In der Anlage 3 werde die Nämlichkeit eines ausländischen Kontos der FRA c/o ATC belegt.
Die Prüferin habe Ermittlungen beim Ö.H. gepflogen. Dieses habe über Vorhalt vom mit Schreiben vom Folgendes mitgeteilt: Zur Anfrage vom würden sämtliche Kontoauszüge und Zahlungsbelege an die FRA in Jersey übermittelt. Persönlicher Gesprächspartner sei der Geschäftsführer P. gewesen. Ein Werbelizenzvertrag bestehe lediglich im (beiliegenden) Konzept, weil in den Detailpunkten keine Einigung habe gefunden werden können. Die Zusammenarbeit sei mit beendet worden. Insgesamt seien für 4395 geworbene Mitglieder S 3,083.092,50 an FRA überwiesen worden.
Das beigelegte Schreiben "Advertising & Licence Agreement" als Nachweis für eine Auftragsabwicklung zwischen dem Ö.H. und der FRA beinhalte weder Unterschriften noch ein Datum. In diesem Konzept garantiere das Ö.H. der FRA die alleinige und exklusive Lizenz an Werberechten. Weiterer Inhalt sei: Gewinnung von gewöhnlichen Sponsormitgliedern durch direkte Belastung oder Barsammlung der Mitgliedsbeiträge gegen Ausgabenvergütung (Provision), "Verkaufsförderung durch Poster oder Broschüren im Namen vom Lizenzgeber folgen dem vorrangigen Beschluss über besondere Vereinbarungen betreffend Inhalt und Ausdruck". Veröffentlichungen, die für die direkte Pflege von gewöhnlichen Mitgliedern sowie für die Anwerbung neuer Mitglieder bestimmt seien, sollten im Verantwortungsbereich des Lizenzgebers verbleiben. Um Konflikte zu vermeiden, verpflichte sich der Lizenzgeber, den Lizenznehmer zu informieren. Alle Druck- und Werbeausgaben, welche ausschließlich für die Anwerbung und nicht für die weitere Pflege der Sponsormitglieder verwendet würden, sollten vom Lizenznehmer getragen werden. Die Ausgaben, die sich auf den Lizenznehmer bezögen, in Verbindung mit organisatorischen und verkaufsfördernden Werbearbeiten, sowie in Verbindung mit den Mitgliedsbeiträgen, die von den Sponsorenmitgliedern bezahlt würden, sollten wie folgt honoriert werden: Während des ersten Jahres der Mitgliedschaft und während der folgenden Jahre solle der Lizenzgeber für die aufgelisteten Sponsorenmitglieder 40 % (in Worten: einundsechzig ??) der Mitgliedsbeiträge sofort nach Erhalt inklusive Steuern durch Dauerauftrag auf dem Konto des Lizenznehmers überweisen. Diese Zahlungen sollten sich, bezogen auf die organisatorischen Ausgaben im Namen des Lizenzgebers, beziehen: Direkte Belastung der Sponsorenmitglieder, Erledigung von Originalbelastungsvollmachten für verschiedene Banken, Kreditaufzeichnung und Führung der Sponsorenmitglieder und ihrer Freizeitunfallversicherung. Während des Jahres sollten zusätzliche Rückerstattungen der Kosten für die Auflistung der Sponsorenmitglieder ab einem Betrag von S 353,50 inklusive Steuern für jeden aufgelisteten Sponsor zugestimmt werden. Der Transfer sollte durch Dauerauftrag erfolgen. Abwicklungsbank sei die Raiffeisenbank G.
Nach einer Besprechung mit der Prüferin habe die Beschwerdeführerin mit Schreiben vom Folgendes mitgeteilt:
Die Tätigkeit der Beschwerdeführerin bestehe einerseits darin, sich an die gesamte Bevölkerung zu wenden, indem sie die Aktivitäten ihrer Kunden in direkten Gesprächen den Interessenten näher bringe. Andererseits würden auch Berichterstattungen und Informationen in diversen Medien organisiert, welche sich ebenfalls an die gesamte Bevölkerung wenden. Durch die von der Beschwerdeführerin verfolgte Werbelinie solle ein positives Bild der Kunden in der Öffentlichkeit entstehen. Die Wirkung darauf könne in einer erhöhten Bereitschaft zur Unterstützung bestehen, aber auch in der Erleichterung der Vereinsarbeit durch die größere Akzeptanz bei Behörden. In der Anlage sei eine Aufstellung der Medienaktivitäten für das Ö.H. sowie auch die erforderliche gewerbebehördliche Genehmigung zu finden.
Den Auskünften des Kreditschutzverbandes ( kurz: KSV) über die Existenz bzw. die Aktivitäten der Geschäftspartner der Beschwerdeführerin könne Folgendes entgegnet werden: Die ATC sei mit der Buchführung und mit dem Management der FRA beauftragt, was auch eindeutig aus den beigelegten Schreiben vom und der beigelegten Faktura vom hervorgehe. Offensichtlich handle es sich bei der diesbezüglichen Auskunft des KSV um einen Irrtum. Aus der erwähnten Faktura sei eindeutig ersichtlich, dass von der FRA eine entspreche Gebühr für das Registeramt zu entrichten gewesen sei. Da mittlerweile seitens der Beschwerdeführerin keine Geschäftsverbindung mehr mit der FRA bestehe, sei das Beibringen weiterer Unterlagen für die Beschwerdeführerin erschwert und wäre mit höheren Kosten verbunden.
Eine beigelegte Information über das Ö.H. beinhaltete Medienberichte, in welchen Fällen den in Not geratenen Menschen geholfen habe werden können. Die Faktura vom , ausgestellt von der ATC gerichtet an "The Directors FRA" (wobei beide Firmen die selbe Adresse auswiesen) beinhalte "Management Fee" in Höhe von £ 1.000,--, "Directors Fees 1996" in Höhe von £ 400,-- und "Registered Office 1996" in Höhe von £ 350,--.
In der Berufung gegen die erstinstanzlichen Bescheide habe die Beschwerdeführerin vorgebracht, sie habe bereits mit Telefax vom mitgeteilt, dass die operativen Geschäfte der FRA P. als deren Direktor ausführe. Mit ihm seien auch die letztendlich gescheiterten Vertragsverhandlungen und die laufenden Leistungsverrechnungen abgewickelt worden. Die Schwierigkeiten, eine schriftliche Vereinbarung mit den unternehmenswichtigen Kündigungsbestimmungen bzw. Verrechnung der fortdauernden Mitgliederbetreuung mit P. abzuschließen, hätten die Beschwerdeführerin letztlich bewogen, diesen Auftrag nicht weiterzuverfolgen. Die Geschäftsverbindung sei Ende 1995 abgebrochen worden.
Die Betriebsprüferin habe zu diesem Vorbringen folgende Stellungnahme abgegeben: Laut Auskunft des KSV vom sowie einer Wirtschaftsauskunft von Dun & Bradstreet habe kein Unternehmen mit dem Firmenwortlaut FRA unter der Adresse in Jersey ausfindig gemacht werden können. Es bestehe weder ein Eintrag im Handelsregister noch in den örtlichen Nachschlagwerken. Mittelbarer Alleineigentümer der FRA sei laut Mitteilung der Beschwerdeführerin Albert K., der auch Prokurist der Beschwerdeführerin sei. Seine Ehefrau, Gertrude K., sei Geschäftsführerin der Beschwerdeführerin und an dieser zu 99 % beteiligt. Geschäftsführer der FRA sei P., dessen Identität nur durch die Kopie einer Visitenkarte belegt sei und der auch Direktor der ATC unter der gleichen Adresse wie die FRA aufscheine. Laut KSV-Abfrage vom und Dun & Bradstreet-Abfrage vom handle es sich bei der ATC um eine reine Sitzgesellschaft, die keinerlei Tätigkeit ausübe. Eine exakte formale Auftragsabwicklung zwischen FRA und der Beschwerdeführerin sowie FRA und dem Ö.H. habe nicht nachgewiesen werden können. Zwischen FRA und der Beschwerdeführerin gebe es zwar ein Konzept eines Werbelizenzvertrages, es fehle jedoch das Datum und die Gegenzeichnung der FRA. P. habe die Gegenzeichnung des Vertrages mit dem Hinweis verweigert, dass er seinerzeit nur über eine mündliche Beauftragung verfüge. Nach Auffassung der Betriebsprüferin könne dieser "Werbelizenzvertrag" nicht als geeignetes Beweismittel dafür angesehen werden, dass die Beschwerdeführerin im Auftrag der FRA Mitglieder für das Ö.H. geworben habe. Auch zwischen dem Ö.H. und der FRA existiere lediglich ein Konzept eines Werbelizenzvertrages, es fehlten die Unterschriften beider Vertragspartner sowie das Datum. Laut schriftlicher Auskunft des Steuerberaters der Beschwerdeführerin Ewald S., der auch als Obmann beim Ö.H. tätig sei, habe bei der Vertragserstellung in Detailpunkten keine Einigung gefunden werden können. Nach Auffassung der Betriebsprüfung könne der Nachweis einer direkten Vertragsabwicklung zwischen dem Ö.H. und der FRA nicht durch den Werbelizenzvertrag belegt werden.
Die Beschwerdeführerin habe trotz mehrmaliger Aufforderung keine Unterlagen vorgelegt, die die operative Einschaltung einer Auslandsfirma nachgewiesen hätten. Nach Ansicht der Betriebsprüfung sei die Auftragserteilung direkt vom Ö.H. an die Beschwerdeführerin erfolgt. Es seien somit die strittigen Umsätze zwischen der Beschwerdeführerin und dem Ö.H. Inlandsumsätze, die mit 20 % der Umsatzsteuer zu unterziehen seien. Bei den Leistungen handle es sich nicht um solche, die der Werbung und Öffentlichkeitsarbeit dienten, sondern es handle sich um ein "Keilen" von Vereinsmitgliedern, also um Vermittlungen von Vereinsmitgliedschaften. Bei Werbeleistungen oder Öffentlichkeitsarbeit sei üblicherweise kein direkter Zusammenhang mit dem Geschäftserfolg gegeben. Die Beschaffung von Vereinsmitgliedern und Abrechnungen mit einem Prozentsatz des Mitgliedsbeitrages sei als Vermittlungsleistung einer Vereinsmitgliedschaft zu sehen, deren Ort der sonstigen Leistung im Inland gelegen sei.
Die Beschwerdeführerin habe in einer Gegenäußerung darauf hingewiesen, dass mit Schreiben vom Unterlagen vorgelegt worden seien, die die operativen Agenden der Geschäftspartnerin eindeutig belegten. Zu ihren Leistungen werde bemerkt, dass sie eine umfassende Öffentlichkeitsarbeit für ihre Kunden durchführe. Laufend würden Berichterstattungen und Informationen über diverse Vereinsaktivitäten in den Medien veröffentlicht. Der dadurch erreichte Bekanntheitsgrad in der Bevölkerung erleichtere auch die Arbeit des Werbeaußendienstes.
Im Erwägungsteil führte die belangte Behörde zu diesem Themenkreis aus, auf Grund der vorliegenden Erhebungen sei davon auszugehen, dass die Beschwerdeführerin im Jahr 1995 Mitglieder für das Ö.H. geworben habe. Eine konkrete Leistungsbeziehung zwischen der Beschwerdeführerin und der FRA mit Sitz in Jersey und eine Leistungsbeziehung zwischen der FRA und dem Ö.H. habe nicht nachgewiesen werden können. Als Beweis für beide Leistungsbeziehungen sei lediglich jeweils ein schriftliches Vertragskonzept - jedoch ohne Unterschrift und Datum - vorgelegt worden. Über den Inhalt von mündlichen Vereinbarungen sei darüber hinaus nichts mitgeteilt worden. Es hätten hingegen Zahlungsflüsse zwischen dem Ö.H. und der FRA in Höhe von S 3,083.082,50 und zwischen der FRA und der Beschwerdeführerin in Höhe von S 3,906.000,-- nachgewiesen werden können.
Eine Auskunft des KSV betreffend die FRA (Jersey) habe ergeben, dass eine Firma mit diesem Wortlaut nicht ausfindig gemacht werden könne und dass weder ein Eintrag im Handelsregister noch in örtlichen Nachschlagewerken bestehe.
Diese Auskunft werde von der Beschwerdeführerin dahingehend kommentiert, dass es sich offensichtlich um einen Irrtum handle; die Geschäftstätigkeit sei mit Ende 1995 eingestellt worden und sei damit das Beibringen von Unterlagen für die Beschwerdeführerin erschwert und mit höheren Kosten verbunden.
Damit habe die Beschwerdeführerin jedoch der sie treffenden Mitwirkungspflicht nicht entsprochen. Dazu komme, dass laut Berufungsvorbringen Albert K. mittelbarer Alleineigentümer der FRA und gleichzeitig Geschäftsführer (gemeint wohl: Prokurist) der Beschwerdeführerin sei und somit auch über diese Nahebeziehung ausreichende Informationen über die FRA hätten beigebracht werden können.
Es sei von einer direkten Leistungsbeziehung zwischen dem Ö.H. und der Beschwerdeführerin auszugehen. Das Schreiben (Anlage 2 zum Fax vom mit aufkopierter Visitenkarte von P.) der Beschwerdeführerin an die ATC (zu Handen von P.) bestätige dies. Darin werde von der Beschwerdeführerin auf eine Bestätigung vom Ö.H. über die von "ihnen" für das Ö.H. geworbene Mitglieder Bezug genommen. Warum sollte das Ö.H. der Beschwerdeführerin die Anzahl der geworbenen Mitglieder mitteilen, wenn man nicht - abgesehen von der örtlichen Nahebeziehung, die Beschwerdeführerin und das Ö.H. habe den Sitz in Österreich - dahinter eine direkte Leistungsbeziehung zwischen der Beschwerdeführerin und dem Ö.H. annehmen müsste.
Weder im Betriebsprüfungs- noch im Berufungsverfahren habe die Beschwerdeführerin einen Nachweis über die Tätigkeit der FRA erbracht. Anzumerken sei, dass der angegebene Geschäftsführer P. als einziger Ansprechpartner der FRA vom Alleineigentümer Albert K. bestellt worden sei. Ein über eine übliche Geschäftsbeziehung hinausgehender Zusammenhang der Beschwerdeführerin und der FRA sei daher augenscheinlich.
Eine Auskunft des KSV habe hinsichtlich der ATC in Jersey (mit der selben Postanschrift wie die FRA) ergeben, dass das Unternehmen lediglich protokolliert sei, jedoch dort keinerlei Tätigkeit ausübe, es sich somit um eine reine Sitzgesellschaft handle. Die ATC sei mit der Buchführung und dem Management der FRA beauftragt, was die vorgelegten Rechnungen bestätigen sollten. Sie bestätigten in der Art der verrechneten Leistungen (wie "exempt tax") als fixe Steuer für Briefkasten, "registered office" als Kosten für eine Postadresse (über die sie beispielsweise bei Behörden erreichbar seien), jedoch das Vorliegen einer sogenannten Domizilgesellschaft. Unter Domizilgesellschaften würden Gesellschaften verstanden, die der missbräuchlichen Einschaltung und der Steuerumgehung dienten. Entscheidend sei, dass das betreffende Gebilde als solches nach außen hin auftrete und dass es eine gewisse Organisationsstruktur aufweise, die es befähige, selbst Leistungen im Sinne des UStG zu erbringen. Fehle dieses Mindestmaß an Organisation, erscheine eine Zurechnung von Leistungen an die dahinter stehende Person oder Personengruppe möglich. Im Beschwerdefall habe für die FRA laut Auskunft des KSV keine Eintragung in ein Handelsregister oder in anderen örtlichen Nachschlagwerken gefunden werden können. Deren Management werde von der ATC - einer reinen Sitzgesellschaft - ausgeübt. Als Ansprechpartner und einzige natürliche und damit handelnde Personen seien P. und Albert K. genannt worden. Weitere Personen seien nicht angeführt worden. Ein Mindestmaß an personeller Ausstattung sei daher nicht erfüllt. Als Sitz der FRA werde Jersey angeführt, wobei es sich um die selbe Adresse wie der ATC handle. Die Anschrift ihres ausländischen Bankkontos werde mit FRA c/o ATC geführt. Die FRA verfüge über keine eigenen Telefon- und Faxnummern. Ein Mindestmaß an sachlicher Ausstattung sei daher auch nicht vorhanden. Auf Grund des Fehlens dieses Mindestmaßes an einer Organisationsstruktur sei davon auszugehen, dass die FRA überhaupt nicht in der Lage sei, Geschäfte tatsächlich auszuführen. Zahlungsflüsse alleine könnten für das Vorliegen von Leistungsbeziehung nicht ausschlaggebend sein. Entscheidend sei, dass Leistungen tatsächlich ausgeführt worden seien, um von einer umsatzsteuerrechtlichen Leistungsbeziehung ausgehen zu können. Es sei daher nur von einer Leistungsbeziehung zwischen der Beschwerdeführerin und dem Ö.H. auszugehen, die in Österreich steuerbar sei. Es erübrige sich daher eine Prüfung, ob es sich bei dieser in Österreich steuerbaren Leistung um eine Werbeleistung im Sinne des § 3a Abs. 10 Z. 2 UStG 1994 oder um eine sonstige Leistung im Sinne des § 3a Abs. 12 UStG 1994 handle. An der Leistungsbeziehung seien zwei österreichische Unternehmer beteiligt, in beiden Fallvarianten sei von einer steuerbaren Leistung in Österreich auszugehen.
Verdeckte Ausschüttung - Dienstnehmerdarlehen:
Die Beschwerdeführerin habe am ein Dienstnehmerdarlehen in Höhe von S 1 Mio. an Albert K., ihrem Prokuristen und Ehemann der zu 99 % beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführerin gewährt. Das Darlehen sei in den Bilanzen 1995 und 1996 als Forderung ausgewiesen gewesen. Grund dafür sei gewesen, dass sich Albert K. in Kärnten ein Einfamilienhaus gekauft habe. Im Prüfungszeitraum habe es weder Zinszahlungen, Tilgungen noch Sicherheiten gegeben. Es liege kein schriftlicher Darlehensvertrag vor. Die mündliche Darlehensvereinbarung sei mit Schreiben vom dargelegt worden. Nach Auskunft der Geschäftsführerin sei eine Rückzahlung in monatlichen Raten zu S 20.000,-- ab 11/1998 (S 40.000,-- bei Urlaubs- und Weihnachtsgeld) vorgesehen gewesen. Weiters sei vereinbart worden, dass Albert K. im Falle eines Abfertigungsanspruches diesen als Sicherheit zur Darlehenstilgung abtrete.
Im Rahmen einer Lohnsteuerprüfung für den Zeitraum bis sei dieses in der Bilanz ausgewiesene Darlehen als verdeckte Gewinnausschüttung bzw. Provisionszahlung angesehen und der Lohnsteuer, dem Dienstgeberbeitrag und Ausgleichsfonds für Familienbeihilfe samt Zuschlag unterzogen worden. Einer dagegen eingebrachten Berufung sei stattgegeben worden.
Bei der Schlussbesprechung am sei eine Verpfändungserklärung, datiert mit , vorgelegt worden, wonach Albert K. seine Abfertigungsansprüche für das ausbezahlte Leihgeld von S 1 Mio. verpfände.
Nach Ansicht der Betriebsprüfung stelle dieses Dienstnehmerdarlehen als einer der Gesellschafterin nahe stehenden Person gewährt, eine verdeckte Ausschüttung bei der Beschwerdeführerin dar, daraus ergebe sich ein KESt-Betrag von S 220.000,--, worüber ein Haftungs- und Abgabenbescheid erlassen worden sei.
In der Berufung gegen den diesbezüglichen erstinstanzlichen Bescheid habe die Beschwerdeführerin dargelegt, die Rückzahlung des Darlehens an Albert K. sei immer so vorgesehen gewesen, dass mit November 1998 monatliche Zahlungen von S 20.000,-- (bzw. S 40.000,-- in Sonderzahlungszeiträumen) erfolgen solle. Dieser Rückzahlungsbeginn sei unter Rücksicht auf die sonstigen Verpflichtungen des Albert K. festgelegt worden. Aus wirtschaftlichen Gründen sei mittlerweile auch das Dienstverhältnis mit Albert K. gelöst worden und sei es zu einer vorzeitigen Gesamttilgung des noch offenen Betrages auf Grund der Abfertigungsansprüche, welche nicht ausbezahlt worden seien, gekommen. Wenn es auch unüblich sei, Dritten ähnliche Beträge vorzustrecken, werde darauf hingewiesen, dass auch die im Werkvertrag tätige C.F. Beträge in Höhe von S 400.000,-- als Leihgeld (Vorschuss) zur Verfügung gestellt worden seien.
Die Betriebsprüferin habe in ihrer Stellungnahme zur Berufung ausgeführt, der Hinweis auf das Leihgeld an die auf Werkvertragsbasis arbeitende C.F. stelle keinen Beweis für die Fremdüblichkeit der Geldhingabe dar. Wie aus einer Vorbehaltsbeantwortung ersichtlich sei, seien bei C.F. zur Besicherung des Darlehens Wechselakzepte gezeichnet worden. Es seien auch Diskontzinsen und Diskontspesen verrechnet worden. Aus den vorgelegten Unterlagen sei ersichtlich, dass der an C.F. hingegebene Betrag im Jahr der Hingabe im Wege der Diskontierung der akzeptierten Wechsel zurückgefordert worden sei. Albert K. habe hingegen im Prüfungszeitraum weder Zinszahlungen, Tilgungen noch Sicherheiten vorweisen können. Die vorgelegte Verpfändungserklärung der Abfertigungsansprüche sei erst bei der Schlussbesprechung am vorgelegt worden, obwohl Prüfungsbeginn bereits am gewesen sei.
Die Beschwerdeführerin habe in einer Gegenäußerung vorgebracht, dieser Punkt sei ihr erst nach Beendigung der Bucheinsicht vor Ort zur Kenntnis gebracht worden. Mit sei daher eine schriftliche Darlegung des Inhaltes der mündlichen Vereinbarung erfolgt. Erst bei der nächsten Besprechung am seien die Bedenken in Bezug auf die Fremdüblichkeit vorgetragen worden. Sofort bei der nächsten Besprechung am sei die Verpfändungserklärung vom vorgelegt worden. Dass dies eine hinreichende Besicherung darstelle, sei durch die nunmehr erfolgte vorzeitige Tilgung unter Anrechnung dieser Abfertigungsansprüche wohl nachgewiesen. Der Ansicht der Prüferin, dass eine Diskontierung akzeptierter Wechsel bei dem Kreditinstitut einer Rückforderung hingegebener Leihgelder entspreche, werde widersprochen.
Im Erwägungsteil führte die belangte Behörde dazu aus, die Beschwerdeführerin habe ihrem Prokuristen, dem Ehemann der Gesellschafter-Geschäftsführerin, ein Darlehen in Höhe von S 1 Mio. zugewendet. Der Geldfluss werde nicht bestritten. Es fehle jedoch zu diesem Zeitpunkt nicht nur eine Vereinbarung über die Höhe der Rückzahlungsraten, sondern auch ein nur annähernd bestimmbarer Rückzahlungstermin, die Fälligkeit der Zinsen oder die Festlegung von Sicherheitsleistungen. Auf Grund dieser Tatsachen zweifle die belangte Behörde daher an der Ernstlichkeit einer Rückzahlungsverpflichtung aus dem Titel eines Darlehensvertrages. Der Hinweis, dass Albert K. im Fall eines Abfertigungsanspruches diesen als Sicherheit zur Darlehenstilgung abtrete, stütze das Berufungsvorbringen nicht. Aus der am getätigten Aussage der Gesellschafter-Geschäftsführerin Gertrude K. (im Falle eines "Abfertigungsanspruches") sei nicht klar ersichtlich, ob nicht einmal sie sich im Klaren gewesen sei, dass ein Abfertigungsanspruch bestehe. In der Bilanz 1995 sei jedenfalls für Albert K. eine Abfertigungsrückstellung in Höhe von S 294.340,-
- gebildet worden. Auch die im Zuge der Schlussbesprechung am (über ein Jahr nach der Auskunft vom ) vorgelegte Verpfändungserklärung datiert mit könne die Rechtsansicht im Bezug auf eine verdeckte Ausschüttung nicht ändern. Es sei nicht nachvollziehbar, dass die Beschwerdeführerin eine Sicherheitsleistung erst über ein Jahr nach Beginn der Betriebsprüfung bekannt gebe. Zumindest nach der Besprechung am habe die Beschwerdeführerin gewusst - wie sie selbst ausgeführt habe - dass die Betriebsprüfung diesbezüglich Bedenken hege.
Im vorliegenden Fall sei zwar ein Geldfluss von der Körperschaft an den Prokuristen im Jahr 1995 erfolgt, nähere Umstände, wie Rückzahlung, seien erst im Zuge der Betriebsprüfung im Jahr 1998 bzw. 1999 bekannt geworden. Die Hingabe des Darlehens durch die Körperschaft an einen Gesellschafter bzw. eine ihm nahe stehende Person könne eine Einkommensverwendung verdecken und als Ausschüttung zu behandeln sein, wenn das Fehlen wesentlicher für ein Darlehensverhältnis sprechender Vertragselemente (z.B. Verzinsung, Tilgung und Sicherheit) dafür sprächen, dass eine Darlehensgewährung nicht beabsichtigt oder eine Tilgung bereits im Zeitpunkt der Darlehensgewährung auszuschließen sei. Es entspreche keinesfalls einem üblichen Darlehensgeschäft zwischen Fremden, keinen bestimmten oder auch nur annähernd bestimmbaren Rückzahlungstermin zu vereinbaren sowie die Fälligkeit der Zinsen nicht festzulegen. Es sei unter Fremden auch nicht üblich, Darlehen zuzuzählen, ohne entsprechende Sicherheiten zu empfangen. Festzuhalten sei weiters, dass keinerlei schriftliche Vereinbarungen über die Darlehenshingabe getroffen worden seien, d. h. es gebe keine Vereinbarungen zur Rückzahlung, zu den Zinsen oder zu den Sicherheitsleistungen. Ein zinslos gewährtes Darlehen spreche zwar nicht grundsätzlich gegen den Darlehenscharakter, die Zinslosigkeit könne nur im Zusammenhang mit anderen unüblichen Vertragsbedingungen als Indiz gegen die Darlehenseigenschaft gewertet werden. Eine Sicherheitsleistung sei nicht wirklich erfolgt. Die Abfertigung des Albert K. hätte laut Bilanz 1995 S 697.779,-- betragen. Es sei überdies nicht glaubwürdig, dass die Verpfändungserklärung, die erst ein Jahr nach Beginn der Betriebsprüfung aufgetaucht sei, tatsächlich am selben Tag wie die Darlehenshingabe ausgestellt worden sei. Mit der Tilgung sei erst im Zuge der Betriebsprüfung ab November 1998 begonnen worden. Es seien daher im Zeitpunkt der Darlehenszuzählung am keine der wesentlichen für ein Darlehensverhältnis sprechenden Vertragselemente (Verzinsung, Tilgung und Sicherheit) gegeben gewesen. Im Ausmaß der Beteiligung der Gesellschafterin (99 %) und der Bedeutung des Darlehensgeschäftes (S 1 Mio.) stiegen die Erwartungen an eine fremdübliche Vereinbarung. Es sei im vorliegenden Fall eine besonders korrekte und ordnungsgemäße Vereinbarung zu erwarten gewesen. Die Beschwerdeführerin sei nicht im Stande gewesen, den Rechtsgrund durch Vorlage von entsprechend klaren, eindeutigen, nach außen hin erkennbaren fremdüblichen Verträgen nachzuweisen. Der gegenständliche Darlehensvertrag sei daher als verdeckte Ausschüttung zu qualifizieren, weil der der Gesellschafterin bzw. einer ihr nahe stehenden Person zur Verfügung gestellte Betrag keine im Fremdvergleich üblichen Vereinbarungen eines ernst gemeinten Darlehensvertrages aufweise.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde erwogen:
Verdeckte Ausschüttung - Dienstnehmerdarlehen:
Die Beschwerdeführerin macht geltend, der Darlehensvertrag als Realvertrag komme mit Übergabe der Sache, im vorliegenden Fall mit der Zuzählung des Geldbetrages, zu Stande. Eine bestimmte Verzinsung sei für die Gültigkeit oder Rechtswirksamkeit eines solchen Rechtsgeschäftes keinesfalls Voraussetzung. Dass der Dienstnehmer eine Verpfändung der ihm zustehenden Abfertigungsansprüche zur Besicherung vorgenommen habe, könne nicht zweifelhaft sein und sei durch die vorgelegte Urkunde unter Beweis gestellt. Dass diese Verpfändungsurkunde erst über ein Jahr nach Beginn der Betriebsprüfung bekannt gegeben worden sei, sei schlechthin aktenwidrig und unrichtig. Bereits mit Telefax vom sei dieser Umstand bekannt gegeben worden. Dass die tatsächliche Vorlage der Urkunde erst im Zuge der Schlussbesprechung erfolgt sei, sei schlicht und einfach darauf zurückzuführen, dass dieser "Feststellungspunkt" erst unmittelbar vor der Schlussbesprechung wieder aufgegriffen worden sei. Auch die Rückzahlungsvereinbarung sei bereits im Telefax vom exakt und plausibel geschildert worden. Zwischenzeitig sei zufolge Beendigung des Dienstverhältnisses aus wirtschaftlichen Gründen der Darlehensbetrag zur Gänze zurückgezahlt worden. Entgegen der offenkundigen und unrichtigen Annahme der belangten Behörde handle es sich beim Darlehensnehmer Albert K. nicht um einen Gesellschafter. Die im Telefax vom enthaltene Formulierung " im Falle eines Abfertigungsanspruches" werde fälschlicher- und aktenwidriger Weise der Geschäftsführerin als Zitat zugewiesen. Tatsächlich handle es sich um eine zusammenfassende Darlegung durch die steuerliche Vertretung. Es könne daher keinesfalls der von der belangten Behörde gezogene Schluss in Bezug auf die Geschäftsführerin abgeleitet werden. Es sei nochmals darauf hinzuweisen, dass auch C.F. über deren Wunsch ein Darlehen in Höhe von S 400.000,-- zur Verfügung gestellt worden sei, welches im Unterschied zu jenem, das Albert K. gewährt worden sei, nicht wieder einbringlich habe gemacht werden können.
Gemäß § 8 Abs. 2 KStG 1988 ist es für die Ermittlung des Einkommens ohne Bedeutung, ob das Einkommen im Wege offener oder verdeckter Ausschüttungen verteilt oder entnommen oder in anderer Weise verwendet wird. Entscheidendes Merkmal einer verdeckten Gewinnausschüttung ist die Zuwendung von Vermögensvorteilen, die ihrer äußeren Erscheinungsform nach nicht unmittelbar als Einkommensverteilung erkennbar sind und ihre Ursache in den gesellschaftsrechtlichen Beziehungen haben. Diese Ursache wird an Hand eines Fremdvergleiches ermittelt. Dass eine verdeckte Gewinnausschüttung nicht notwendig an den Gesellschafter der ausschüttenden Gesellschaft gehen muss, hat der Verwaltungsgerichtshof bereits wiederholt ausgesprochen und dabei zum Ausdruck gebracht, dass eine verdeckte Gewinnausschüttung auch dann dem Gesellschafter eine Kapitalgesellschaft zuzurechnen ist, wenn die von der Gesellschaft gewährten Vorteile nicht diesem, sondern einer ihm nahe stehenden Person zufließen (vgl. etwa die hg. Erkenntnisse vom , 96/15/0114, und vom , 97/15/0158, 0159).
Im Beschwerdefall hat die belangte Behörde die Hingabe von Geldmitteln als verdeckte Ausschüttung qualifiziert, weil keine im Fremdvergleich üblichen Vereinbarungen eines ernst gemeinten Darlehensvertrages vorlägen.
Verträge zwischen Kapitalgesellschaften und deren Gesellschaftern werden an jenen Kriterien gemessen, die für die Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen entwickelt wurden. Die Vereinbarung muss demnach nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen werden (vgl. etwa die hg. Erkenntnisse vom , 96/13/0121, 0122, vom , 97/15/0158, 0159, und vom , 98/13/0011, 0040).
Die Frage, ob eine Rechtsbeziehung auch unter Fremden in gleicher Weise zu Stande gekommen und abgewickelt worden wäre, ist eine Tatfrage und daher auf Grund entsprechender Erhebungen in freier Beweiswürdigung zu lösen. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist die Beweiswürdigung der belangten Behörde, die gemäß § 167 Abs. 2 BAO unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen hat, welche Tatsachen als erwiesen anzunehmen sind, vom Verwaltungsgerichtshof insoweit zu überprüfen, als es sich um die Feststellung handelt, ob der Denkvorgang bei der belangten Behörde zu einem den Denkgesetzen und der Lebenserfahrung entsprechenden Ergebnis geführt hat und ob der Sachverhalt, der im Denkvorgang gewürdigt worden ist, in einem ordnungsgemäßen Verfahren ermittelt worden ist (vgl. Ritz, BAO3, § 167, Tz. 10).
Wenn die belangte Behörde auf Grund ihres Verfahrens zu dem Ergebnis gekommen ist, dass ein von der Beschwerdeführerin dargestellter Darlehensvertrag zwischen ihr und dem Ehemann der Gesellschafter-Geschäftsführerin nicht als erwiesen angenommen werden kann, kann dies nicht als unschlüssig beurteilt werden. Die belangte Behörde hat besonders betont, dass zum Zeitpunkt der Betriebsprüfung von der Prüferin keinerlei schriftliche Unterlagen, wie etwa Darlehensvertrag, Vereinbarungen über Rückzahlungen, Sicherheiten oder Zinsen vorgefunden wurden. Erst über mehrere Vorhalte wurden nähere Auskünfte erteilt. So wurde mit Fax vom eine Auskunft der Gesellschafter-Geschäftsführerin - wie oben dargestellt - mitgeteilt. Wenn die Beschwerde diese Mitteilung anders verstehen will, als die belangte Behörde, so ist ihr zu entgegnen, dass der Wortlaut die Auffassung der belangten Behörde durchaus nahe legt. Mit ihrem Hinweis, sie habe in diesem Telefax die Verpfändungserklärung bekannt gegeben, übersieht die Beschwerdeführerin einerseits, dass ein derartiger Hinweis in ihren Unterlagen von der Prüferin nicht vorgefunden werden konnte und andererseits die belangte Behörde besonders hervorhebt, dass dieses Schriftstück erst im Rahmen der Schlussbesprechung vorgelegt worden ist und nicht bereits früher, z. B. mit dem Fax vom . Die Ausführungen in der Beschwerde, dass die tatsächliche Vorlage erst im Zuge der Schlussbesprechung deswegen erfolgt sei, weil zu diesem Zeitpunkt dieser Streitpunkt wieder aufgegriffen worden sei, geht insofern fehl, weil es an der Beschwerdeführerin gelegen wäre, bereits bei den ersten Vorhalten und Aufforderungen, Unterlagen darüber vorzulegen. Wenn die belangte Behörde daraus den Schluss gezogen hat, dass zum Zeitpunkt der Darlehensgewährung dieses Schreiben noch nicht vorgelegen ist, kann dies nicht als unschlüssig beurteilt werden. Die belangte Behörde hat zutreffend darauf abgestellt, dass die oben genannten Anforderungen an Verträge zwischen der Gesellschaft und ihrem Gesellschafter im Zeitpunkt des behaupteten Vertragsabschlusses vorliegen müssen. Dass zu diesem Zeitpunkt im vorliegenden Fall ein Darlehensvertrag nach außen ausreichend in Erscheinung getreten ist, kann bei der von der Prüferin vorgefundenen Sachlage nicht gesagt werden. Wenn die belangte Behörde einen Fremdvergleich im Hinblick auf die Darlehensgewährung an C.F. darüber hinaus als nicht erbracht angesehen hat, ist dies nicht unschlüssig. Die belangte Behörde hat zutreffend auf die Stellungnahme der Prüferin zur Berufung des Beschwerdeführers verwiesen, wonach C.F. mit Diskontzinsen und Spesen belastet worden sei und auch zur Besicherung Wechselakzepte zu zeichnen hatte. Dem gegenüber hat Albert K. im Prüfungszeitraum weder Zinszahlungen, Tilgungen noch Sicherheiten vorweisen können. Von dem der Prüferin sich bietenden Gesamtbild der Verhältnisse ausgehend, nämlich keinerlei schriftliche Unterlagen über die Darlehensgewährung, Verzinsung, Rückzahlungsvereinbarung und Sicherheiten und Beginn der Rückzahlung erst drei Jahre nach Zuzählung bei fehlenden Sicherheiten, konnte die belangte Behörde davon ausgehen, dass solche Bedingungen unter Fremden nicht üblich sind. Wenn die belangte Behörde daher den Titel der Darlehenszuzählung nicht als gegeben und solcherart in der Bezahlung der Geldmittel eine verdeckte Gewinnausschüttung erblickt hat, ist das nicht rechtswidrig.
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Unter dem Gesichtspunkt einer Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften macht die Beschwerdeführerin geltend, die belangte Behörde gehe davon aus, dass Albert K. ihr Geschäftsführer sei. Da er tatsächlich dies zu keinem Zeitpunkt gewesen sei, gehe die belangte Behörde von aktenwidrigen Prämissen aus. Die belangte Behörde sei davon ausgegangen, dass es sich bei der FRA um eine Domizilgesellschaft handle, ohne dies "freilich auch nur ansatzweise in irgend einer Form schlüssig und nachvollziehbar zu begründen". Die Auskunft des KSV aus 1998, wonach die FRA nicht habe ausfindig gemacht werden können, könne die Annahme der belangten Behörde nicht stützen, zumal diese Auskunft in keiner Weise belege, dass die FRA im relevanten Zeitraum - 1995 - nicht bestanden habe. Entgegen der Auffassung der belangten Behörde habe die Beschwerdeführerin ihrer erhöhten Mitwirkungspflicht bei Auslandsbeziehungen vollinhaltlich entsprochen. Hiezu sei zu bedenken, dass die Geschäftsbeziehung im Zeitpunkt der Betriebsprüfung beinahe schon seit drei Jahren beendet gewesen sei. Weiters macht die Beschwerdeführerin geltend, die belangte Behörde gehe fälschlicherweise davon aus, dass die Beschwerdeführerin trotz mehrmaliger Aufforderung keine weiteren Unterlagen zu den möglichen vertraglichen Leistungsbeziehungen vorgelegt habe. Die belangte Behörde lasse zur Gänze unberücksichtigt, dass sie mit der Vorhaltsbeantwortung vom in Ergänzung zu der Zusammenstellung der Zahlungsflüsse zusätzliche und weitere Urkunden und Unterlagen beigebracht habe, welche die Leistungsbeziehungen der Beschwerdeführerin zur FRA eindeutig dokumentierten. Unter diesen Unterlagen habe sich auch das seitens der Beschwerdeführerin unterfertigte "advertising agreement" befunden.
Mit diesem Vorbringen kann die Beschwerdeführerin keine Zweifel an der Beweiswürdigung der belangten Behörde erwecken. Zunächst ist darauf hinzuweisen, dass die belangte Behörde von direkten Leistungsbeziehungen zwischen der Beschwerdeführerin und dem Ö.H. ausgeht. Diese Feststellungen und die dazu führende Beweiswürdigung werden in der Beschwerde - zu Recht - nicht angegriffen. Die diesbezüglichen Ausführungen der belangten Behörde berücksichtigen das gesamte Vorbringen der Beschwerdeführerin und legen in schlüssiger und nachvollziehbarer Weise dar, dass von direkten Geschäftsbeziehungen zwischen der Beschwerdeführerin und dem Ö.H. auszugehen ist.
Die belangte Behörde hat im ersten Absatz ihrer Entscheidungsgründe den Gegenstand und die Struktur der Beschwerdeführerin beschrieben und hiebei ausdrücklich festgestellt, dass Albert K. Prokurist ist. Seine Bezeichnung an anderer Stelle des Bescheides als Geschäftsführer ist somit lediglich als Versehen zu erklären und hat im Übrigen keinen Einfluss auf die inhaltlichen Aussagen der belangten Behörde ausgeübt.
Mit dem Beschwerdeeinwand, die Auskunft des KSV aus dem Jahr 1998 reiche nicht aus, um die FRA als Domizilgesellschaft zu qualifizieren, hat sich die belangte Behörde bereits im Bescheid eingehend auseinander gesetzt. Hiebei hat sie zutreffend darauf hingewiesen, dass die Beschwerdeführerin ihrer erhöhten Mitwirkungspflicht bei Auslandssachverhalten nicht nachgekommen ist. Die Beschwerdeführerin hat vorgebracht, dass Albert K., ihr Prokurist, Alleineigentümer der FRA ist. Warum dieser über sein Unternehmen keine Auskünfte erteilt hat oder erteilen konnte, verschweigt die Beschwerde. Die Beschwerdeführerin ist im Verwaltungsverfahren wiederholt aufgefordert worden, im Rahmen ihrer bei Auslandssachverhalten gegebenen erhöhten Mitwirkungspflicht (vgl. hiezu das hg. Erkenntnis vom , 93/14/0019) ihre Leistungsbeziehungen zur FRA und die der FRA zum Ö.H. darzutun. Die belangte Behörde hat die von der Beschwerdeführerin vorgelegten Unterlagen geprüft und dahingehend beurteilt, dass damit die behaupteten Leistungsbeziehungen nicht nachgewiesen werden können. Insbesondere hat sich die belangte Behörde mit dem behaupteten "advertising agreement" auseinander gesetzt. Von der FRA wurde weder dies noch der behauptete Vertrag zwischen FRA und dem Ö.H. unterfertigt. Zur Leistungsbeziehung zwischen der FRA und dem Ö.H. hat die belangte Behörde die Feststellung getroffen, dass beide Unternehmen bei der Vertragserstellung in Detailpunkten keine Einigung gefunden haben. Auch diese Ausführungen werden in der Beschwerde nicht bestritten. Die Feststellungen der belangten Behörde, dass zwischen dem Ö.H. und der FRA bzw. der FRA und der Beschwerdeführerin keine Leistungsbeziehungen vorlagen, kann daher nicht als unschlüssig angesehen werden.
Soweit schließlich die Beschwerde die Feststellung bekämpft, dass es sich bei der ATC um eine bloße Sitzgesellschaft gehandelt habe, ist ihr zu entgegnen, dass es lediglich um die Geschäftsbeziehungen der Beschwerdeführerin zur FRA geht.
Die Beschwerde erweist sich daher zur Gänze als unbegründet und war gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG i. V.m. der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.
Wien, am