VwGH vom 24.06.2010, 2007/15/0297
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Höfinger und die Hofräte Dr. Zorn, Dr. Büsser, MMag. Maislinger und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde des H K in O, vertreten durch Dr. Ernst Fiedler, Dr. Bernd Illichmann und Dr. Andreas Pfeiffer, Rechtsanwälte in 5020 Salzburg, Dr.-Franz-Rehrl-Platz 1, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Salzburg, vom , Zl. RV/0315-S/06, betreffend Einkommensteuer 2003, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von 1.106,40 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Der Beschwerdeführer ist Vater zweier Söhne (Florian, geboren 1992, und Martin, geboren 1990) aus der am geschiedenen Ehe mit Regina K. In der Vereinbarung zwischen Regina K. und dem Beschwerdeführer über die familienrechtlichen und vermögensrechtlichen Folgen der Ehescheidung vom ist festgehalten, dass die Obsorge, insbesondere die Rechte und Pflichten iSd § 144 ABGB, die minderjährigen Kinder Florian und Martin zu erziehen, der ehelichen Mutter Regina K. zustehen. Unter dem Punkt "Besuchsrechtsregelung" ist festgehalten:
"Eine gesonderte Besuchsrechtsregelung wird nicht vereinbart. Das Besuchsrecht zu den Kindern wird im Einvernehmen ausgeübt."
In der Einkommensteuererklärung 2003 (Arbeitnehmerveranlagung) machte der Beschwerdeführer den Unterhaltsabsetzbetrag für diese beiden nicht haushaltszugehörigen minderjährigen Kinder geltend. Im Rahmen der Werbungskosten machte er aus dem Titel Familienheimfahrten Aufwendungen von 4.515,48 EUR ("Heimfahrten jedes 2. Wochenende Pflicht") geltend.
Im Einkommensteuerbescheid mit Ausfertigungsdatum versagte das Finanzamt den genannten Aufwendungen die Anerkennung als Werbungskosten.
Der Beschwerdeführer brachte Berufung ein und begehrte die Berücksichtigung der als Werbungskosten geltend gemachten Aufwendungen.
Zur Begründung führte er aus, aufgrund der selbständigen Tätigkeit seiner früheren Ehefrau Regina K. treffe ihn eine erhöhte Betreuungsverpflichtung für die 11 und 13 Jahre alten gemeinsamen Söhne. Da Regina K. häufig an den Wochenenden arbeite, obliege es ihm, den Kindern am Wochenende einen familiengerechten Haushalt zu bieten. Aufgrund seiner beruflichen Spezialisierung sei es ihm nicht möglich, eine adäquate Arbeitsstelle in Salzburg, dem Wohnort seiner Kinder, zu finden. Daher sei er nunmehr in Graz berufstätig. Der berufsbedingte Wechsel nach Graz habe für ihn Mehraufwendungen zur Folge, nämlich erhöhte Aufwendungen für die Fahrten zwischen Salzburg und Graz. Weil Regina K. das Sorgerecht für die Kinder habe, könne er die Kinder nicht zu sich nach Graz holen, sodass diese Mehraufwendungen nicht vermeidbar seien.
Der Begriff "Familie" werde vom Finanzamt für die steuerliche Anerkennung von Familienheimfahrten so interpretiert, dass eine Familie aus Mann, Frau und Kindern, die alle zusammen lebten, bestehen müsse. Diese enge Interpretation sei in Anbetracht der vielen Scheidungen nicht mehr zeitgemäß. Neben dem Elternteil, der das Sorgerecht für die Kinder habe, gebe es den Elternteil, dem zwar nicht das Sorgerecht zukomme, der aber ebenso für die Kinder sorge und, wie der Beschwerdeführer, auch sorgen müsse. Dass dieser Elternteil seine Kosten für die berufsbedingte Aufrechterhaltung von zwei Wohnsitzen steuerlich nicht geltend machen könne, widerspreche dem Recht auf Gleichbehandlung.
Im Übrigen wende ein Elternteil, der bei aufrechter Ehe am Wochenende zur Familie zurückfahre, viel weniger für die Betreuung der Kinder auf, als ein Elternteil, der, wie der Beschwerdeführer, die Kinder am Wochenende alleine betreuen müsse.
Bei den Heimfahrten des Beschwerdeführers handle es sich nicht um "Besuche". Vielmehr sei es so, dass der Beschwerdeführer seine Kinder durchgehend von Freitag Abend bis Sonntag Abend in Salzburg allein betreue, weil Regina K. an Wochenenden häufig arbeiten müsse.
Mit Berufungsvorentscheidung wies das Finanzamt die Berufung ab. Da der Familienwohnsitz seit 1997 infolge Scheidung aufgegeben worden sei, sei von einer Unzumutbarkeit der Verlegung des Familienwohnsitzes nicht auszugehen. Die Beibehaltung des bisherigen Wohnsitzes sei demnach aus persönlichen und privaten Gründen erfolgt.
Der Beschwerdeführer beantragte die Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab.
In der Bescheidbegründung wird ausgeführt, Regina K habe der belangten Behörde auf Anfrage mitgeteilt, der Beschwerdeführer habe in Salzburg seinen Hauptwohnsitz (Mietwohnung). In Graz gehe er seiner Berufstätigkeit nach; dort bewohne er eine Einzimmerwohnung, wo er alleine lebe. Als 1997 das Sorgerecht über die beiden Kinder geregelt worden sei, habe rechtlich lediglich die Möglichkeit bestanden, dieses einem der Elternteile zuzusprechen. Tatsächlich würde im gegenständlichen Fall dieses Sorgerecht anders gelebt, und zwar in dem Sinne, dass sich beide Eltern gleichermaßen um die Kinder kümmerten und sie betreuten.
Eine Anfrage der belangten Behörde an das Zentrale Melderegister habe ergeben, dass der Beschwerdeführer mit Hauptwohnsitz in Salzburg und Nebenwohnsitz in Graz gemeldet sei.
Aus dem Einkommensteuerakt des Beschwerdeführers gehe hervor, dass der Beschwerdeführer seit Juni 2002 bei einem neuen Dienstgeber in Graz tätig sei. Weder aus dem Steuerakt noch aus dem Vorbringen des Beschwerdeführers ergebe sich, dass die neue Tätigkeit in Graz befristet oder mit einem ständigen Wechsel der Arbeitsstätte verbunden wäre.
Der Beschwerdeführer habe nach dem beruflichen Wechsel zu einem Dienstgeber in Graz im Juni 2002 weiterhin seine Wohnung in Salzburg (als Hauptwohnsitz) aufrecht erhalten, und zwar mit dem Argument der Notwendigkeit eines ordentlichen kindgerechten Wohnsitzes. Für das Jahr 2002 habe das Finanzamt die Aufwendungen für Familienheimfahrten für sechs Monate in Höhe der Hälfte des höchstzulässigen Pendlerpauschales von 2.100 EUR, somit mit 1.050 EUR, anerkannt.
Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sei als "Familienwohnsitz" jener Ort anzusehen, an dem ein verheirateter Steuerpflichtiger mit seinem Ehegatten oder ein unverheirateter Steuerpflichtiger mit seinem in eheähnlicher Gemeinschaft lebenden Partner einen Hausstand unterhalte, der den Mittelpunkt der Lebensinteressen dieser Personen bilde.
Aus der Tatsache, dass der Beschwerdeführer den Unterhaltsabsetzbetrag für seine beiden Kinder beanspruche, aber auch aus der übrigen Sachverhaltskonstellation, wonach die Mutter der beiden Kinder das Sorgerecht habe und die Kinder an ihrem Wohnsitz bzw in ihrem Haushalt betreue, gehe hervor, dass in der Wohnung des Beschwerdeführers kein "Familienwohnsitz" bestehe, zumal sich das Erfordernis eines gemeinsamen Hausstandes am Familienwohnsitz und die Nichthaushaltszugehörigkeit der Kinder bei Beanspruchung des Unterhaltsabsetzbetrages gegenseitig ausschlössen.
Es sei der Begründung des Finanzamtes zu folgen, wonach die Aufrechterhaltung des Wohnsitzes in Salzburg nicht durch die Erwerbstätigkeit am neuen Dienstort in Graz veranlasst sei, sondern durch persönliche und private Gründe. Der Beschwerdeführer habe sein Wahlrecht, wo er das Besuchsrecht gegenüber seinen Kindern ausübe, insofern wahrgenommen, als er die Wochenenden gemeinsam mit den Kindern in Salzburg verbringe. Da die Kinder im Streitjahr 2003 bereits elf und dreizehn Jahre alt gewesen seien, wäre es überdies auch denkbar gewesen, dass sie hin und wieder ihren Vater mit dem Zug in Graz besuchten. Abgesehen vom Nichtvorliegen eines "Familienwohnsitzes" sei es dem Beschwerdeführer daher zumutbar, seinen Wohnsitz in Salzburg aufzugeben. Die Aufrechterhaltung sei ausschließlich in der Privatsphäre des Beschwerdeführers gelegen, weshalb die aus dem Titel der Familienheimfahrten geltend gemachten Aufwendungen gemäß § 20 EStG 1988 nicht abzugsfähig seien.
Der Grund, warum im Jahr 2002 für sechs Monate die strittigen Aufwendungen dennoch als Werbungskosten anerkannt worden seien, liege darin, dass die Verwaltungspraxis in zeitlicher Hinsicht davon ausgehe, dass für die Verlegung des "Familienwohnsitzes" bei allein stehenden Steuerpflichtigen ein Zeitraum von sechs Monaten als ausreichend angesehen werde (Hinweis auf LStR 2002, Rz 346).
Mit Beschluss vom , B 1837/09, hat der Verfassungsgerichtshof die Behandlung der gegen diesen Bescheid erhobenen Beschwerde abgelehnt und diese gemäß Art. 144 Abs. 3 B-VG dem Verwaltungsgerichtshof zur Behandlung abgetreten.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die Beschwerde erwogen:
Gemäß § 20 Abs. 1 Z. 2 lit. e EStG 1988 idF BGBl Nr. 201/1996 dürfen bei den einzelnen Einkünften nicht abgezogen werden:
"Kosten der Fahrten zwischen Wohnsitz am Arbeits-(Tätigkeits-)ort und Familienwohnsitz (Familienheimfahrten), soweit sie den auf die Dauer der auswärtigen (Berufs )Tätigkeit bezogenen höchsten in § 16 Abs. 1 Z 6 lit. c angeführten Betrag übersteigen".
Der Verwaltungsgerichtshof hat wiederholt erkannt, dass die Beibehaltung eines (Familien)Wohnsitzes aus der Sicht der Erwerbstätigkeit, die in unüblich weiter Entfernung von diesem Wohnsitz ausgeübt wird, nicht durch die Erwerbstätigkeit, sondern durch Umstände veranlasst ist, die außerhalb der Erwerbstätigkeit liegen. Der Grund, warum Aufwendungen für Heimfahrten zu diesem Wohnsitz dennoch als Betriebsausgaben oder Werbungskosten bei den aus der Erwerbstätigkeit erzielten Einkünften Berücksichtigung finden, liegt darin, dass derartige Aufwendungen solange als durch die Einkunftserzielung veranlasst gelten, als dem Steuerpflichtigen eine Wohnsitzverlegung in übliche Entfernung zum Ort der Erwerbstätigkeit nicht zugemutet werden kann. Die Unzumutbarkeit kann ihre Ursachen sowohl in der privaten Lebensführung haben als auch in der weiteren Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen oder in der Erwerbstätigkeit des (Ehe)Partners bzw. Partners einer eheähnlichen Lebensgemeinschaft (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom , 2006/14/0038, betreffend einen verwitweten Steuerpflichtigen mit minderjährigen Kindern und das hg. Erkenntnis vom , 2006/14/0027).
Der Verwaltungsgerichtshof hat in mehreren Erkenntnissen auch für alleinstehende Steuerpflichtige Fahrten zwischen ihrem Hauptwohnort und einem weiteren Wohnsitz am (in unüblich weiter Entfernung gelegenen) Berufsort als durch die Erwerbstätigkeit veranlasst anerkannt.
Das hg. Erkenntnis vom , 93/14/0081, betraf einen alleinstehenden Beschwerdeführer, für den die tägliche Rückkehr von dem Ort, der für ca ein Jahr sein Arbeitsort war, zu seinem Wohnsitz (im eigenen Haus) insbesondere im Hinblick auf die Entfernung unzumutbar war, weshalb er am Arbeitsort einen zweiten Haushaltes führte. Der Gerichtshof führte in diesem Erkenntnis aus:
"Kosten für Familienheimfahrten vom jeweiligen Arbeitsort zum Familienwohnsitz bilden auch bei einem alleinstehenden Arbeitnehmer mit einer Wohnung in seinem Heimatort Werbungskosten, damit dieser innerhalb angemessener Zeiträume dort nach dem Rechten sehen könne (vgl. Schubert/Pokorny/Schuch/Quantschnigg, Einkommensteuer Handbuch, Tz 97 zu § 16).
In einem weiteren Erkenntnis vom , 95/13/0119, führte der Verwaltungsgerichtshof aus:
"Wie der Gerichtshof bereits wiederholt ausgesprochen hat, können auch Fahrten vom Ort der auswärtigen betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit zum ständigen Wohnsitz betrieblich bzw. beruflich veranlasst sein, wenn dem Steuerpflichtigen die Verlegung seines Wohnsitzes an den Ort seiner betrieblichen (beruflichen) Tätigkeit nicht zumutbar ist. Dies gilt nicht nur für sogenannte Familienheimfahrten, sondern auch für Fahrten, die bei einem ledigen Steuerpflichtigen dadurch veranlasst sind, dass er an seinem ständigen Wohnsitz nach dem Rechten schaut (vgl. z.B. das hg. Erkenntnis vom , 94/14/0066). Die belangte Behörde hat daher zu Recht Kosten des Beschwerdeführers für Fahrten zu seinem ständigen Wohnsitz während der Zeit seiner beruflich bedingten Abwesenheit als Werbungskosten qualifiziert."
Im Erkenntnis vom , 2001/14/0178, wird ausgeführt:
"Den Aufwendungen für Heimfahrten wird für eine Übergangszeit auch bei einem alleinstehenden Arbeitnehmer mit einer Wohnung im Heimatort Rechnung zu tragen sein, weil diesem zuzubilligen ist, in gewissen Zeitabständen, etwa monatlich, in seiner Wohnung nach dem Rechten zu sehen. Fahrtkosten zum Besuch der Eltern stellen hingegen keine Werbungskosten dar, sondern sind der privaten Lebensführung zuzurechnen (vgl. mit weiteren Nachweisen die hg. Erkenntnisse vom , 96/15/0259, und vom , 93/13/0013).
Die Unzumutbarkeit der Wohnsitzverlegung kann ihre Ursache auch in weiteren Erwerbstätigkeiten des (alleinstehenden) Steuerpflichtigen haben (vgl. für viele das eingangs angeführte Erkenntnis 96/15/0171)."
Entgegen der Ansicht der belangten Behörde steht sohin der Umstand, dass sich in der Wohnung des Beschwerdeführers in Salzburg kein "Mehrpersonenhaushalt" befindet, als solches der Absetzbarkeit der Kosten für Fahrten zwischen dem Hauptwohnsitz in Salzburg und der Wohnung am Arbeitsort in Graz nicht entgegen.
Es kommt vielmehr auf die - im Einzelfall zu beurteilende - Frage der Zumutbarkeit der Verlegung des Hauptwohnsitzes in den Bereich des Berufsortes an. Dabei kann sich die Unzumutbarkeit insbesondere auch aus Umständen der privaten Lebensführung ergeben (vgl. das hg Erkenntnis vom , 2006/14/0038).
Dass die Erziehung und Betreuung der minderjährigen Kinder und die Bewahrung des familiären Umfeldes für diese Kinder gewichtige Gründe darstellen können, die für die Beibehaltung des Hauptwohnsitzes sprechen, hat der Verwaltungsgerichtshof bereits in seiner Judikatur zum Ausdruck gebracht (vgl. nochmals das hg Erkenntnis vom , 2006/14/0038).
Im Sachverhaltsbereich steht außer Streit, dass der Beschwerdeführer seine elf und dreizehn Jahre alten Kinder an seinem in Salzburg beibehaltenen Hauptwohnsitz tatsächlich und kontinuierlich betreut hat und damit seinen Obliegenheiten als Vater zur Gewährleistung eines familiären Umfeldes für die Kinder und Aufrechterhaltung eines intensiven persönlichen Kontaktes laufend nachgekommen ist. Damit sind aber gewichtige, in der privaten Lebensführung verankerte Gründe vorgelegen, die für das Streitjahr eine Unzumutbarkeit der Wohnsitzverlegung des Beschwerdeführers begründet haben. Dies hat die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid verkannt.
Die belangte Behörde hat sohin den angefochtenen Bescheid mit Rechtswidrigkeit des Inhaltes belastet.
Auch wenn der Verwaltungsgerichtshof Fahrten eines alleinstehenden Steuerpflichtigen zwischen seinem Hauptwohnsitz und der Wohnung am Berufsort als beruflich veranlasst anerkannt hat, findet sich für diese Fahrten in der Rechtsprechung nicht einheitlich die Bezeichnung "Familienheimfahrten". Es bestehen aber dennoch keine Zweifel, dass auch für die steuerliche Berücksichtigung dieser Fahrten die Betragsbeschränkung des § 20 Abs. 1 Z. 2 lit. e EStG idF BGBl. Nr 201/1996 zur Anwendung kommt (siehe Doralt/Kofler , EStG11, § 20 Tz 194/11).
Aus dem Vorstehenden ergibt sich, dass der angefochtene Bescheid gemäß § 42 Abs 2 Z 1 VwGG aufzuheben war.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47ff VwGG iVm der VwGH-Aufwandsersatzverordnung 2008, BGBl. II Nr. 455.
Wien, am