VwGH vom 30.09.2009, 2007/13/0068
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Fuchs, Dr. Pelant, Dr. Mairinger und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde der G GmbH in W, vertreten durch die Suppan & Spiegl Rechtsanwälte GmbH in 1160 Wien, Konstantingasse 6-8/9, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom , Zl. RV/1216-W/07, betreffend Zurückweisung eines Antrages auf Nachsicht von Abgabenschuldigkeiten, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 610,60 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Der Beschwerdefall steht im Zusammenhang mit den unter der Bezeichnung "Vorsteuerschwindel des Werner Rydl" durch zahlreiche Medienberichte und Publikationen in der Öffentlichkeit bekannten Vorgängen.
Zur Versagung des Vorsteuerabzuges aus Rechnungen betreffend so genannte "Sintersteine" im Rahmen der Veranlagung für die Umsatzsteuer 1992 sowie der Festsetzung von Umsatzsteuer 1-7/93 erging das hg. Erkenntnis vom , 98/13/0043. Habe die belangte Behörde - so die Ausführungen des Verwaltungsgerichtshofes in dem genannten Erkenntnis - von der Lieferung eines "aliud" und somit von einer fehlenden Übereinstimmung zwischen Rechnung und gelieferter Ware ausgehen können, sei der Vorsteuerabzug schon deshalb zu versagen gewesen. Liege eine Diskrepanz zwischen tatsächlich gelieferter Ware und in der Rechnung enthaltener Bezeichnung vor, sei der Vorsteuerabzug zu versagen, wobei es auf eine Gutgläubigkeit des Leistungsempfängers nicht ankomme (aus dem mit einer "ergänzenden Äußerung" im verwaltungsgerichtlichen Verfahren vorgelegten Beschluss der Ratskammer des Landesgerichtes für Strafsachen Wien vom , in dem u.a. für den Geschäftsführer der Beschwerdeführerin vorsätzliches Handeln in Bezug auf die Mitwirkung am Vorsteuerschwindel des Werner Rydl verneint worden sei, lasse sich für die Beschwerdeführerin nichts gewinnen, weil es zur Versagung des strittigen Vorsteuerabzuges nicht von Relevanz sei, ob die Beschwerdeführerin auch "Betrügereien" mit falscher Ware zu verantworten habe oder ob eine "außergewöhnliche Geschäftsabwicklung" vorgelegen sei).
Zu den aus der Versagung des Vorsteuerabzuges resultierenden Abgabenverbindlichkeiten in Höhe von insgesamt rd. 4 Mio. S begehrte die Beschwerdeführerin mit Schriftsatz vom Nachsicht gemäß § 236 BAO. Diesem Ansuchen gab die (damals) belangte Behörde im Instanzenzug mit der Berufungsentscheidung vom , Zl. GA7 - 1478/2/96, keine Folge.
Auch eine gegen diesen Bescheid vom an den Verwaltungsgerichtshof erhobene Beschwerde blieb erfolglos. In dem Erkenntnis vom , 98/13/0091 (im Folgenden: Vorerkenntnis), hielt der Verwaltungsgerichtshof zum Inhalt des (damals) angefochtenen Bescheides u.a. fest, dass eine sachliche Unbilligkeit in diesem deshalb verneint worden sei, weil sich die Verweigerung des Vorsteuerabzuges (Fehlen einer entsprechenden Rechnung im Sinne des § 11 Abs. 1 Z 3 UStG 1972) als Auswirkung einer generellen Norm, nämlich des § 12 UStG 1972, dargestellt habe, wobei eine solche Versagung des Vorsteuerabzuges auch vom Vorliegen eines Verschuldens unabhängig sei. Dem Vorbringen zur persönlichen Unbilligkeit sei von der belangten Behörde ebenfalls nicht gefolgt worden, weil die Beschwerdeführerin eine hinreichende Darstellung ihrer maßgeblichen wirtschaftlichen Verhältnisse im Sinne der sie treffenden erhöhten Mitwirkungspflicht unterlassen habe.
Im Erwägungsteil des Vorerkenntnisses führte der Verwaltungsgerichtshof aus, insoweit die Beschwerdeführerin die Ansicht vertrete, die belangte Behörde habe das ihr eingeräumte Ermessen im Sinne des § 236 BAO nicht gesetzmäßig ausgeübt, übersehe sie, dass die belangte Behörde infolge Verneinung einer sachlichen und persönlichen Unbilligkeit auf dem Boden der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes Ermessen nicht zu üben gehabt habe. Die Beschwerdeführerin zeige auch nicht auf, inwiefern es im (damaligen) Beschwerdefall zu einer - verglichen mit anderen Fällen der Verweigerung des Vorsteuerabzuges wegen Fehlens einer zum Vorsteuerabzug berechtigenden Rechnung im Sinne des § 12 UStG 1972 - atypischen Belastungswirkung und zu einem vom Gesetzgeber offenbar nicht beabsichtigten Ergebnis gekommen wäre (es entspreche nämlich dem Regelungsziel und -zweck des § 12 UStG 1972, dass eine Vorsteuer nur bei Vorliegen einer ordnungsmäßigen Rechnung abgezogen werden könne). Inwiefern mit der Verweigerung des Vorsteuerabzuges (oder mit der Einhebung des damit in Verbindung stehenden Säumniszuschlages und entsprechender Aussetzungszinsen) wirtschaftliche Auswirkungen verbunden gewesen wären, die nach den in der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes entwickelten Voraussetzungen für eine persönliche Unbilligkeit der Abgabeneinhebung gesprochen hätten, habe die Beschwerdeführerin nicht näher ausgeführt.
Mit Schriftsatz vom brachte die Beschwerdeführerin neuerlich einen Antrag auf Nachsicht der Abgabenschuldigkeiten ein, die bereits Gegenstand des Nachsichtsansuchens vom waren. Die Zurückweisung dieses Antrages auf Nachsicht von Abgabenschuldigkeiten wegen entschiedener Sache bildet den Gegenstand des nunmehr vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheides.
Nach einer Wiedergabe des Inhaltes des Nachsichtsansuchens vom wird im angefochtenen Bescheid ausgeführt, das Finanzamt habe dieses Ansuchen mit Bescheid vom mit der Begründung zurückgewiesen, dass bereits einmal ein Nachsichtsansuchen gestellt worden sei, welches abgewiesen worden sei. Einer nochmaligen Entscheidung stünde die Rechtskraft des Erstbescheides entgegen. Das "jetzige Ansuchen um Nachsicht basiere auf dem Umstand, dass in einem ähnlich gelagerten Fall (Karussellbetrug) in Großbritannien der EUGH eine Entscheidung gefällt habe, in der entschieden worden sei, dass die Vorsteuern bei jenen Unternehmern, die am Karussellbetrug beteiligt gewesen seien, ohne von der Betrugsabsicht zu wissen, anzuerkennen seien. Daher sei eine neue Rechtslage eingetreten, die ein neuerliches Ansuchen um Nachsicht rechtfertige. Dies sei im gegenständlichen Fall zu verneinen, da die Aberkennung der Vorsteuern die Jahre 1992 und 1993 betreffe. Zu diesem Zeitpunkt war die Republik Österreich noch nicht Mitglied der Europäischen Union, so dass Gemeinschaftsrecht und Rechtsprechung derselben für Zeiträume vor dem EU-Beitritt nicht anwendbar seien. Daher sei auch das Vorliegen neuer Umstände zu verneinen, womit eine neuerliche Antragstellung aus o.a. Gründen (res iudicata) nicht zulässig sei".
Gegen den Bescheid des Finanzamtes habe - so die weiteren Ausführungen der belangten Behörde im angefochtenen Bescheid - die Beschwerdeführerin Berufung erhoben. Zur Begründung habe die Beschwerdeführerin geltend gemacht, dass wegen entschiedener Sache ein Ansuchen dann nicht zurückgewiesen werden könne, wenn geänderte tatsächliche Verhältnisse geltend gemacht würden. Zutreffend habe das Finanzamt zwar festgehalten, dass das zurückgewiesene Ansuchen um Nachsicht auch auf den Umstand hingewiesen habe, dass in einem ähnlich gelagerten Fall (Karussellbetrug) in Großbritannien der "EuGH eine neue Entscheidung gefällt hätte". Damit sei aber das Ansuchen der Beschwerdeführerin nur verkürzt wiedergegeben worden, weil sie zusätzlich auch dargelegt habe, dass es "geänderte tatsächliche Verhältnisse dahingehend gebe, dass der überwiegende Teil der im Steuerfall Rydl befassten Unternehmer nunmehr strafrechtlich verurteilt" worden sei, der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin "jedoch nicht, und vielmehr vom Landesgericht für Strafsachen Wien als Opfer bezeichnet worden sei". Damit lägen aber neben der Änderung der Rechtsprechung und der Frage der Anwendung europarechtlicher Grundlagen geänderte tatsächliche Verhältnisse in Bezug auf die subjektive Seite und sohin auf die persönliche und sachliche Unbilligkeit vor. Indem im Bescheid des Finanzamtes ausschließlich auf die EuGH-Judikatur und nicht auf die Tatsache der strafrechtlichen Verurteilung der Unternehmer und der Einstellung des Strafverfahrens gegen den Geschäftsführer der Beschwerdeführerin als geänderte tatsächliche Verhältnisse eingegangen worden sei, sei der Bescheid rechtlich verfehlt.
Im Erwägungsteil des angefochtenen Bescheides hält die belangte Behörde fest, dass sich im vorliegenden Verfahren allein die Frage stelle, ob dem Antrag vom das Hindernis der durch die Berufungsentscheidung vom , Zl. GA7 - 1478/2/96, bereits entschiedenen Sache entgegenstehe. Abgesehen von der Identität des Begehrens und der Parteien müsse Identität des anspruchserzeugenden Sachverhaltes vorliegen, damit das Verfahrenshindernis der res iudicata gegeben sei. Tatsachen seien ausschließlich mit dem Sachverhalt des abgeschlossenen Verfahrens zusammenhängende tatsächliche Umstände, also Sachverhaltselemente, die bei einer entsprechenden Berücksichtigung zu einem anderen Ergebnis führen würden.
In dem mit der Berufungsentscheidung vom abgeschlossenen Verfahren sei in Bezug auf die aus Eingangsrechnungen geltend gemachten Vorsteuerbeträge ausgeführt worden, dass tatsächlich keine hochwertigen Sinterwerkstoffe, sondern wertloses Material eingekauft worden sei, sodass mangels entsprechender Rechnungen im Sinne des § 11 Abs. 1 Z 3 UStG 1972 der Vorsteuerabzug zu versagen gewesen sei. Die Verweigerung des Vorsteuerabzuges stelle sich als Auswirkung einer generellen Norm dar, weshalb eine sachliche Unbilligkeit nicht vorliege. Eine solche Verweigerung des Vorsteuerabzuges sei vom Vorliegen eines Verschuldens unabhängig. Die Beschwerdeführerin habe auch ein hinreichende Darstellung ihrer maßgeblichen wirtschaftlichen Verhältnisse unterlassen, sodass auch dem Vorbringen zu einer persönlichen Unbilligkeit nicht habe gefolgt werden können.
Die Beschwerdeführerin gründe ihr neuerliches Ansuchen auf ein und führe aus, dass die strenge Anwendung einer verschuldensunabhängigen Versagung des Vorsteuerabzuges zwar mit dem Gesetz im Einklang stehe, jedoch persönlich und sachlich gegenüber einem Betrugsopfer unbillig sei, zumal die Beschwerdeführerin die Umsatzsteuer bereits zuvor bezahlt habe. Weiters habe sich die zuständige Ratskammer des Landesgerichtes Wien im Beschluss vom mangels Vorsatzes "des Bw. wegen der ihm" zur Last gelegten Finanzvergehen gemäß §§ 202 und 204 FinStrG als nicht zuständig erklärt.
Aus diesem Vorbringen könne allerdings nach Ansicht der belangten Behörde noch keine "andere Sache" abgeleitet werden. Erkenntnisse in Bezug auf die rechtliche Beurteilung von Sachverhaltselementen, "gleichgültig ob die späteren rechtlichen Erkenntnisse durch die Änderung der Verwaltungspraxis oder Rechtsprechung oder nach vorhergehender Fehlbeurteilung gewonnen werden, stellen ebenso wie Entscheidungen von Gerichten, bzw. höchstgerichtliche Erkenntnisse, keine neue Tatsachen dar". Weiters sei in der Erstentscheidung u.a. dargetan worden, dass die Verweigerung des Vorsteuerabzuges vom Vorliegen eines Verschuldens unabhängig sei. Die Frage des Verschuldens des Geschäftsführers sei daher auch keine Vorfrage gewesen. Der Umstand, dass der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin nicht strafrechtlich verurteilt worden sei, stelle daher auch unter diesem Gesichtspunkt keine Veränderung im Tatsachenbereich dar. Da somit keine Änderung der Sachlage eingetreten sei, sei die Zurückweisung des Antrages vom auf Grund des Wiederholungsverbotes zu Recht erfolgt.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde nach Vorlage der Verwaltungsakten und Erstattung einer Gegenschrift durch die belangte Behörde erwogen:
Nach § 236 Abs. 1 BAO können fällige Abgabenschuldigkeiten auf Antrag des Abgabepflichtigen ganz oder zum Teil durch Abschreibung nachgesehen werden, wenn ihre Einhebung nach der Lage des Falles unbillig wäre. § 236 Abs. 1 BAO findet gemäß § 236 Abs. 2 BAO auf bereits entrichtete Abgaben sinngemäß Anwendung.
Die Unbilligkeit im Sinne des § 236 Abs. 1 und 2 BAO kann eine sachliche oder persönliche sein. Eine sachliche Unbilligkeit liegt vor, wenn im Einzelfall bei der Anwendung des Gesetzes ein vom Gesetzgeber offenbar nicht beabsichtigtes Ergebnis eintritt. Persönliche Unbilligkeit ist anzunehmen, wenn die Einhebung der Abgabe die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Abgabenschuldners in besonderer Weise unverhältnismäßig beeinträchtigen würde. Erst nach der Feststellung, dass der Sachverhalt das Tatbestandsmerkmal "Einhebung nach der Lage des Falles unbillig" erfüllt, betritt die Behörde den Bereich des Ermessens und hat nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit über die Nachsichtsgewährung zu entscheiden (vgl. zuletzt etwa das hg. Erkenntnis vom , 2005/15/0032, mwN).
Ändern sich die für § 236 BAO maßgebenden tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse nach Abspruch über den Nachsichtsantrag, so ist ein neuerlicher Antrag zulässig (vgl. z.B. Stoll, BAO-Kommentar, 944f und 2448f, mwN). Ansonsten (bei Gleichbleiben der Verhältnisse) sind neuerliche Anträge wegen entschiedener Sache zurückzuweisen (vgl. z.B. Ritz, BAO3, § 236 Tz 19, mwN, sowie etwa die hg. Erkenntnisse vom , 2006/16/0129, und vom , 2007/15/0278).
Wie sich aus den Ausführungen im Vorerkenntnis ergibt, hat die (damals) belangte Behörde die Voraussetzungen für die Gewährung einer Nachsicht nach § 236 BAO bereits deshalb verneint, weil die Unbilligkeit der Abgabeneinhebung nach der Lage des Falles als tatbestandsmäßige Voraussetzung für die im § 236 BAO vorgesehene Ermessensentscheidung nicht vorlag.
Einem neuerlichen Nachsichtsansuchen wäre somit nur dann das Prozesshindernis der entschiedenen Sache nicht entgegengestanden, wenn Änderungen im diesbezüglich entscheidungswesentlichen Sachverhalt oder den maßgebenden rechtlichen Verhältnissen eingetreten wären.
In der Beschwerde wird im Wesentlichen geltend gemacht, die belangte Behörde habe sich "mit dem neuen Sachverhalt betreffend Verfahrenseinstellung im Strafverfahren" nicht auseinander gesetzt.
Wie die belangte Behörde schon in dem dem Vorerkenntnis zu Grunde liegenden Bescheid zutreffend festgestellt hat, war die Verweigerung des Vorsteuerabzuges aus den in Rede stehenden Rechnungen vom Vorliegen eines Verschuldens unabhängig. Auch wenn der Unternehmer Opfer des Werner Rydl und der von diesem in Gang gesetzten Vorgänge geworden wäre, bedeutet dies für sich allein noch nicht, dass durch die Verweigerung des Vorsteuerabzuges eine atypische Belastungswirkung oder ein vom Gesetzgeber des UStG 1972 offenbar nicht beabsichtigtes Ergebnis eingetreten wäre, welches die Annnahme einer sachlichen Unbilligkeit iS des § 236 BAO rechtfertigte (vgl. das ebenfalls die Ablehnung eines Nachsichtsansuchens betreffende hg. Erkenntnis vom , 2002/15/0155, in dem der Nachsichtswerber, der auch die ihm verrechnete Vorsteuer an den Vertragspartner bezahlt hatte, ebenfalls damit argumentiert hatte, er sei ein Opfer des Werner Rydl gewesen und es treffe ihn kein persönliches Verschulden, "was sich daraus ergebe, dass ein gegen ihn eingeleitetes Strafverfahren eingestellt worden sei").
Der Verwaltungsgerichtshof vermag damit schon von daher nicht zu erkennen, dass die belangte Behörde mit der im Instanzenzug erfolgten Zurückweisung des (neuerlichen) Antrages der Beschwerdeführerin um Nachsicht wegen entschiedener Sache den angefochtenen Bescheid mit Rechtswidrigkeit belastet hätte.
Wenn in der Beschwerde vorgebracht wird, gerade der unbestimmte Rechtsbegriff der "persönlichen Unbilligkeit" enthalte "ja eine massive Komponente, in der sehr wohl die Frage des Verschuldens bzw. im vorliegenden Fall der absoluten Schuldlosigkeit und Opferrolle zu berücksichtigen ist", übersieht die Beschwerdeführerin, dass das Tatbestandsmerkmal der persönlichen Unbilligkeit in § 236 BAO nur die Beeinträchtigung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit durch die Einhebung der Abgabe anspricht.
Infolge Verneinung der sachlichen und persönlichen Unbilligkeit hatte die belangte Behörde bei der Ablehnung des ersten Nachsichtsansuchens eine Ermessensentscheidung iS des § 20 BAO nicht mehr zu treffen. Das allenfalls im Rahmen einer solchen Ermessensübung zu berücksichtigende Sachverhaltselement, ob der Geschäftsführer der Nachsichtswerberin Verdächtiger in einem Umsatzsteuerbetrugsverfahren ist oder nicht, war solcherart auch nicht entscheidungsrelevant. Somit kann eine relevante Sachverhaltsänderung auch nicht damit aufgezeigt werden, dass man lt. Beschwerde einem massiv geschädigten Opfer krimineller Handlung eher eine Nachsicht gewähren würde als "einem Verdächtigen".
Im Beschwerdefall war die sachliche Unbilligkeit noch auf der vor dem mit erfolgten Beitritt Österreichs zur Europäischen Union geltenden Rechtslage des UStG 1972 zu beurteilen. Die gemeinschaftsrechtliche Rechtslage und die dazu getroffenen Aussagen des EuGH etwa im Urteil vom , C-354/03 ua, Optigen (vgl. dazu im Übrigen auch das hg. Erkenntnis vom , 2006/13/0143, 0144) können damit schon deshalb auch keine relevante Rechtsänderung in Bezug auf die in Rede stehende neuerliche Entscheidung im Nachsichtsverfahren darstellen.
Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet, weshalb sie gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen war.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2008, BGBl. II Nr. 455.
Wien, am