VwGH vom 08.09.2003, 2003/17/0086

Beachte

Miterledigung (miterledigt bzw zur gemeinsamen Entscheidung verbunden):

2003/17/0022

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Puck und die Hofräte Dr. Höfinger, Dr. Holeschofsky, Dr. Köhler und Dr. Zens als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Hackl, über die Beschwerde des Vorstandes des Hauptzollamtes Linz gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat I der Region Wien) vom 28. November 2002, Zl. ZRV/3-W I/02, betreffend Alkoholsteuer (mitbeteiligte Partei: Mag. pharm. IH als Inhaberin der SX.-Apotheke in X.), zu Recht erkannt:

Spruch

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Begründung

1.1. Das Hauptzollamt Linz verhielt mit Bescheid vom 26. Juli 2001 die im verwaltungsgerichtlichen Verfahren mitbeteiligte Partei zur Entrichtung einer Alkoholsteuer von (insgesamt) S 6.311,-- (EUR 458,64). Anlässlich der vom Hauptzollamt Linz am 13. Juli 2001 durchgeführten Bestandsaufnahme sei festgestellt worden, dass in der in X., T-Straße, errichteten Filiale ab November 1996, unvergällter steuerfrei bezogener Alkohol durch die Mitbeteiligte mit "Standort" in X., H-Straße, bestimmungswidrig gemäß § 11 Abs. 4 Alkohol - Steuer und Monopolgesetz 1995, BGBl. Nr. 703/1994 in der "geltenden Fassung" (im Folgenden: AlkStMG), sowie (ab dem Inkrafttreten dieses Gesetzes) gemäß § 11 Abs. 4 Alkoholsteuergesetz 1995, BGBl. Nr. 703/1994 in der geltenden Fassung (im Folgenden: AlkStG), verwendet worden sei.

1.2. In ihrer dagegen erhobenen Berufung brachte die Mitbeteiligte vor, aus der Begründung des erstinstanzlichen Bescheides sei abzuleiten, dass die Alkoholsteuer auf Grund der Nichtmeldung der von der Mitbeteiligten im Jahr 1996 eingerichteten Filiale angefallen sein solle. Diese Rechtsauffassung sei unrichtig. Es sei zwar richtig, dass die Mitbeteiligte im Jahr 1996 in der T-Straße eine Filiale errichtet habe; weiters sei richtig, dass in dieser Filiale Alkohol in der im Bescheid angeführten Menge abgegeben worden sei, diese Abgaben hätten jedoch nicht gegen den bewilligten Verwendungszweck verstoßen. Die Filiale in der T-Straße sei kein eigener Verwendungsbetrieb im Sinne des Alkoholsteuergesetzes. Es handle sich bei dieser Filiale vielmehr um einen "unselbständigen Betriebsteil", was sich auch aus den einschlägigen Bestimmungen des Apothekengesetzes zu den Filialapotheken ergebe. So dürfe gemäß § 24 Abs. 2 Apothekengesetz eine Filialapotheke nur im Zusammenhang mit der öffentlichen Apotheke, für die sie bewilligt worden sei, betrieben werden. Überdies stelle die Bestimmung des § 15 Abs. 1 und 2 AlkStG nur eine Ordnungsvorschrift dar, deren Missachtung nicht mehr mit einer Konsequenz bedroht sei. Eine Alkoholsteuer könne aus einer Verletzung der Meldepflicht gemäß § 15 leg. cit. keinesfalls "abgeleitet" werden. Die Vorschreibung sei daher zu Unrecht erfolgt.

1.3. Das Hauptzollamt Linz wies die Berufung mit Berufungsvorentscheidung vom 18. September 2001 als unbegründet ab.

Die Mitbeteiligte sei seit 18. Juli 1995 Inhaberin einer Bewilligung für einen Verwendungsbetrieb und somit auch eines Freischeines zum steuerfreien Bezug von Alkohol im Sinne der §§ 11 ff des AlkStG in der jeweils geltenden Fassung. Anlässlich einer vom Hauptzollamt Linz am 13. Juli 2001 durchgeführten Bestandsaufnahme sei festgestellt worden, dass unversteuerter Alkohol nicht nur im bewilligten Betrieb in der H-Straße steuerfrei verwendet worden sei, sondern auch im Standort der nicht von der Bewilligung erfassten Filiale in der T-Straße. Für die in dieser Filiale verwendeten Alkoholmengen sei daher mit Bescheid des Hauptzollamtes Linz vom 26. Juli 2001 die Alkoholsteuerschuld geltend gemacht worden, da gemäß § 8 Abs. 1 Z 3 AlkStG die Steuerschuld dadurch entstehe, dass Alkohol aus dem Verwendungsbetrieb, welcher im gegenständlichen Fall zum damaligen Zeitpunkt nur für die Adresse H-Straße bewilligt gewesen sei, weggebracht werde. Gemäß § 12 Z 2 leg. cit. sei im Freischein u.a. auch die Bezeichnung und die Anschrift des Verwendungsbetriebes anzugeben, dies sei im Sinne des § 11 Abs. 4 AlkStG niederschriftlich mittels Befundprotokolls, das einen Bestandteil der Bewilligung bilde, festzuhalten. In der am 25. Juni 1996 aufgenommenen Niederschrift sei mittels Begehung des gegenständlichen Betriebes durch Augenschein die Übereinstimmung der in der eingereichten Betriebsbeschreibung samt Grundriss gemachten Angaben mit den tatsächlichen Betriebsverhältnissen festgestellt und im Punkt 4 der Betriebsbeschreibung als Standort des Verwendungsbetriebes ausschließlich die Anschrift H-Straße festgelegt und auch im als Beilage zum Befundprotokoll fungierenden Plan eingezeichnet worden. Der Verwendungsbetrieb sei daher nach der Aktenlage bis zum 30. Juli 2001 eindeutig für den Standort in der H-Straße bewilligt gewesen; danach sei erstmals der zusätzliche Standort T-Straße bewilligt worden.

Im Sinne des § 8 Abs. 1 Z 3 AlkStG entstehe die Alkoholsteuerschuld dadurch, dass Alkohol aus einem Verwendungsbetrieb weggebracht werde. Anlässlich der Bestandsaufnahme sei festgestellt worden, dass insgesamt 57,95 Liter reiner Alkohol vom Verwendungsbetrieb (H-Straße) weggebracht worden seien, sodass dadurch die Steuerschuld entstanden sei.

1.4. In ihrer dagegen an die belangte Behörde gerichteten (Administrativ-)Beschwerde führte die Mitbeteiligte aus, die Rechtsauffassung des Hauptzollamtes Linz sei unrichtig. Unter Hinweis auf ihr Berufungsvorbringen hielt die Mitbeteiligte fest, dass in der Berufungsvorentscheidung auf ihre Argumente in der Berufung in keiner Weise eingegangen worden sei; so werde mit keinem Wort auf die Definition des Begriffes "Betrieb" bzw. "Verwendungsbetrieb" eingegangen. Es werde übersehen, dass eben kein Wegbringen aus einem Verwendungsbetrieb vorliege, da die Filialapotheke nur einen Teilbetrieb zum Hauptbetrieb bilde. Die Einrichtung einer Filialapotheke sei genauso zu behandeln wie die Vergrößerung einer Apotheke, etwa dadurch, dass ein unmittelbar angrenzender Raum dazugemietet werde. In letzterem Fall würde für das "Verbringen" von den ursprünglichen Räumlichkeiten in die unmittelbar angrenzenden und neu dazugemieteten Räumlichkeiten keinesfalls Alkoholsteuer entstehen.

1.5. Mit dem vor dem Verwaltungsgerichtshof bekämpften Bescheid vom 28. November 2002 gab die belangte Behörde der an sie gerichteten (Administrativ-)Beschwerde statt und hob den angefochtenen Bescheid des Hauptzollamtes Linz wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes auf.

Nach Wiedergabe des Verwaltungsgeschehens und der nach Ansicht der belangten Behörde anzuwendenden Rechtsvorschriften begründete diese ihren Bescheid dahin, es sei nach der Aktenlage unbestritten, dass im Zeitraum November 1996 bis Juli 2001 in der Filiale der mitbeteiligten Partei in der T-Straße unvergällter Alkohol in Kleinmengen auf Grund ärztlicher Verschreibung abgegeben worden sei.

Erst mit Wirksamkeit vom 1. Jänner 2001 sei der Inhaber des Verwendungsbetriebes gemäß § 15 AlkStG verpflichtet, jede Änderung der in den eingereichten Beschreibungen oder im Befundsprotokoll angegebenen Verhältnisse dem zuständigen Zollamt anzuzeigen. Demgegenüber verknüpfe jedoch das Hauptzollamt Linz die Entstehung der Steuerschuld auch für den Zeitraum November 1996 bis Jänner 2001 mit den Bestimmungen des § 15 AlkStG, obwohl diese erst ab Jänner 2001 anzuwenden gewesen wären. Abgesehen davon sei auch im Zeitraum November 1996 bis Jänner 2001 die Steuerschuld schon deshalb nicht entstanden, weil durch das vor der Abgabe erfolgte "Verbringen" des Alkohols vom Verwendungsbetrieb in der H-Straße in die Filiale in der T-Straße der Tatbestand des Wegbringens, durch den die Steuerschuld entstehe, nach Ansicht der belangten Behörde als nicht erfüllt anzusehen sei. Dazu komme noch, dass nach der Aktenlage keinerlei Feststellungen dafür sprächen, dass der verfahrensgegenständliche Alkohol auf dem Weg von der Zentral-Apotheke zur Filiale in irgendeiner Form begünstigungsschädlich verändert oder gegen ein anderes Produkt ausgetauscht worden wäre.

Keinesfalls könnten jedoch Verstöße des Inhabers eines Verwendungsbetriebes gegen die Meldepflicht im Sinne des § 34 Abs. 2 AlkStMG bzw. § 15 Abs. 1 AlkStG mit der Entstehung der Steuerschuld des § 8 Abs. 1 Z 3 AlkStMG und AlkStG in Zusammenhang gebracht werden, weil davon das "Wegbringen" aus dem Verwendungsbetrieb überhaupt nicht abgeleitet werden könne. Allenfalls hätte geprüft werden können, ob die Verstöße gegen die Meldepflicht einen Widerruf der erteilten Betriebsbewilligung bzw. ein Erlöschen der Freischeine für die jeweils geltenden Zeiträume nach sich ziehen hätten können.

1.6. Der Vorstand des Hauptzollamtes Linz bekämpft diesen Bescheid vor dem Verwaltungsgerichtshof wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes, in eventu wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften; hinsichtlich seiner Beschwerdelegitimation stützt er sich auf § 85c Abs. 7 des Zollrechtsdurchführungsgesetzes in der Fassung durch die Novelle BGBl. I Nr. 97/2002.

1.7. Die belangte Behörde hat die Akten des Verwaltungsverfahrens vorgelegt, jedoch auf die Einbringung einer Gegenschrift verzichtet.

Die im verwaltungsgerichtlichen Verfahren mitbeteiligte Partei hat sich nicht geäußert.

2.0. Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

2.1. Das Bundesgesetz, mit dem das Gesetz über das Branntweinmonopol an das Gemeinschaftsrecht angepasst wird (Alkohol - Steuer und Monopolgesetz 1995), BGBl. Nr. 703/1994, erhielt durch Art. 24 Z 1 des Budgetbegleitgesetzes 2001, BGBl. I Nr. 142/2000, den gesetzlichen Kurztitel Alkoholsteuergesetz. In der Folge wird dieser gesetzliche Kurztitel (abgekürzt: AlkStG) verwendet, auch wenn damit Bestimmungen idF vor dem erwähnten Budgetbegleitgesetz 2001 gemeint sind; auf allfällige unterschiedliche Fassungen wird hingewiesen.

2.2. Nach § 1 Abs. 1 AlkStG unterliegen Alkohol und alkoholhaltige Waren (Erzeugnisse), die im Steuergebiet hergestellt oder in das Steuergebiet eingebracht werden, einer Verbrauchsteuer (Alkoholsteuer). Nach § 8 Abs. 1 Z 3 leg. cit. entsteht, soweit in diesem Bundesgesetz nicht anderes bestimmt ist, die Steuerschuld dadurch, dass Alkohol aus einem Verwendungsbetrieb weggebracht wird. In diesem Fall ist gemäß § 9 Z 3 AlkStG der Inhaber des Verwendungsbetriebes Steuerschuldner.

Nach § 8 Abs. 1 Z 8 AlkStG entsteht die Steuerschuld, soweit in diesem Bundesgesetz nicht anderes bestimmt ist, dadurch, dass Erzeugnisse, ausgenommen Alkohol zur Verarbeitung in Verwendungsbetrieben, die steuerfrei bezogen wurden, bestimmungswidrig verwendet, insbesondere an nicht begünstigte Personen entgeltlich abgegeben werden. In diesem Fall ist gemäß § 9 Z 6 leg. cit. derjenige, der die steuerfrei bezogenen Erzeugnisse zu einem nicht begünstigten Zweck abgibt oder verwendet, der Steuerschuldner.

Nach § 11 Abs. 1 und Abs. 2 AlkStG (idF vor dem Budgetbegleitgesetz 2001) sind Verwendungsbetriebe im Sinne dieses Bundesgesetzes Betriebe, denen nach Abs. 2 die Bewilligung zum unversteuerten Bezug und zur steuerfreien Verwendung von Alkohol erteilt wurde (Abs. 1). Die Bewilligung zum unversteuerten Bezug und zur steuerfreien Verwendung (Freischein) ist für Alkohol zu erteilen, der für einen im § 4 Abs. 1 Z 1 bis 5 und 8 angeführten Zweck verwendet werden soll (Abs. 2). Nach § 11 Abs. 1 AlkStG (idF des Budgetbegleitgesetzes 2001) bedarf einer Bewilligung (Freischein), wer Alkohol zu einem im § 4 Abs. 1 Z 1 bis 5 und 8 angeführten Zweck unversteuert beziehen und außerhalb eines Steuerlagers steuerfrei verwenden will. Ein Freischein ist gemäß § 11 Abs. 2 leg. cit. auf Antrag des Inhabers des Betriebes, in dem der Alkohol verwendet werden soll (Verwendungsbetrieb), auszustellen, wenn kein Ausschließungsgrund (Abs. 3) vorliegt. Freischeine dürfen gemäß § 11 Abs. 3 AlkStG nicht ausgestellt werden, wenn die bestimmungsgemäße Verwendung des Alkohols durch Überwachungsmaßnahmen des Zollamtes nicht gesichert werden kann oder nur durch umfangreiche oder Zeit raubende Maßnahmen gesichert werden könnte.

Für Verwendungsbetriebe gelten nach § 11 Abs. 4 AlkStG (idF vor dem Budgetbegleitgesetz 2001) die Bestimmungen der §§ 25, 31 Abs. 5, 32 Abs. 1, 2 und 4, 33 Abs. 1, 3 und 5 und 34 Abs. 1 sinngemäß. Die Betriebsbeschreibung muss nur jene Angaben enthalten, die im Zusammenhang mit der steuerfreien Verwendung des Alkohols stehen.

Nach § 11 Abs. 4 AlkStG (idF durch das Budgetbegleitgesetz 2001) ist der Antrag auf Ausstellung eines Freischeins bei dem Zollamt schriftlich einzubringen, in dessen Bereich sich der Verwendungsbetrieb befindet. Der Antrag muss alle Angaben über die für die Ausstellung des Freischeins erforderlichen Voraussetzungen enthalten; beizufügen sind die Unterlagen für den Nachweis oder die Glaubhaftmachung der Angaben, eine Beschreibung des Verwendungsbetriebes und eine Beschreibung der Lagerung, der Verwendung und des Verbrauches von Alkohol im Betrieb. Das Zollamt hat das Ergebnis der Überprüfung der eingereichten Beschreibungen in einer mit dem Betriebsinhaber aufzunehmenden Niederschrift (Befundprotokoll) festzuhalten. Auf diese Beschreibungen kann in späteren Eingaben des Antragstellers Bezug genommen werden, soweit Änderungen der darin angegebenen Verhältnisse nicht eingetreten sind.

Nach § 4 Abs. 1 Z 1 AlkStG sind Erzeugnisse von der Alkoholsteuer befreit, wenn sie gewerblich zur Herstellung von Arzneimitteln im Sinne des Arzneibuchgesetztes, BGBl. Nr. 1995/1980, und des Arzneimittelgesetzes, BGBl. Nr. 185/1983, durch dazu nach Arzneimittelrecht Befugte verwendet werden, ausgenommen reine Alkohol-Wasser-Mischungen.

Nach § 12 Abs. 1 AlkStG (idF vor dem Budgetbegleitgesetz 2001) ist jeder Bezug auch von Alkohol auf Grund eines Freischeines auf dem Freischein in der Weise zu bestätigen, dass

1. die bezogene Alkoholmenge, 2. der Tag des Bezugs, 3. Name oder Firma und Anschrift desjenigen, von dem der Alkohol bezogen wurde, und 4. die jeweils noch zum Bezug verbleibende Alkoholmenge, für die die Steuerbefreiung in Anspruch genommen werden kann, ersichtlich ist. § 12 Abs. 1 AlkStG idF durch das Budgetbegleitgesetz 2001 schreibt vor, dass im Freischein anzugeben sind 1. der Name (die Firma) und die Anschrift des zum unversteuerten Bezug und zur steuerfreien Verwendung Berechtigten (Inhaber des Verwendungsbetriebes), 2. die Bezeichnung und die Anschrift des Verwendungsbetriebes, 3. der Zweck, zu dem der Alkohol steuerfrei verwendet werden darf, 4. der Zeitraum, innerhalb dessen Alkohol unversteuert bezogen und steuerfrei verwendet werden darf, 5. wenn der Alkohol vergällt zu verwenden ist, Art und Menge des Vergällungsmittels, das dem Alkohol zugesetzt werden muss.

§ 13 AlkStG (idF vor dem Budgetbegleitgesetz 2001) regelt das bestimmungswidrige Verwenden von Alkohol:

"(1) Auf Freischein bezogener Alkohol gilt im Zeitpunkt des Verbrauches oder der Verwendung aus dem Verwendungsbetrieb weggebracht, wenn er

(2) Alkohol gilt nicht als bestimmungswidrig verwendet, der

2.3. In der Amtsbeschwerde wird - zusammengefasst - die Rechtsansicht vertreten, aus der Bestimmung des § 11 Abs. 3 AlkStG (idF des Budgetbegleitgesetzes 2001), wonach Freischeine dann nicht ausgestellt werden dürften, wenn die bestimmungsgemäße Verwendung des Alkohols durch Überwachungsmaßnahmen des Zollamtes nicht gesichert werden könne oder nur durch umfangreiche oder Zeit raubende Maßnahmen gesichert werden könnte, folge, dass sich die Bewilligung ausschließlich auf einen (in der Betriebsbewilligung exakt festgelegten) bestimmten Betriebsstandort beziehe und jedwedes Entfernen des Alkohols von diesem Standort gemäß § 8 Abs. 1 Z 3 AlkStG die Steuerschuld für den Inhaber des Verwendungsbetriebes entstehen lasse, ohne dass es dabei darauf ankomme, ob der Alkohol in weiterer Folge von Apotheken etwa auf Grund ärztlicher Verschreibung abgegeben werde.

Die von der belangten Behörde vertretene Meinung würde nach Auffassung der amtsbeschwerdeführenden Partei dazu führen, dass es nicht darauf ankäme, dass die Lagerung und Verwendung von steuerfrei bezogenem Alkohol sowie dessen Abgabe zu einem begünstigten Zweck (nur) für einen bestimmten Betriebsstandort einer Apotheke bewilligt worden sei. Dies hätte zur Folge, dass die strengen Betriebsbewilligungsvoraussetzungen (Beschreibung des Verwendungsbetriebes, Beschreibung der Lagerung, der Verwendung und des Verbrauches von Alkohol im Verwendungsbetrieb etc.) sowie die Führung von Aufzeichnungen über die Lagerung und Verwendung von steuerfrei bezogenem Alkohol ihr Ziel verfehlten, weil die zollamtliche Aufsicht über einen derartigen Verwendungsbetrieb nicht mehr sichergestellt wäre, wenn die Betriebsbewilligung nicht nur für den darin exakt umschriebenen Standort Gültigkeit habe.

2.4. Der Verwaltungsgerichtshof vermag sich der von der belangten Behörde vertretenen Rechtsansicht nicht anzuschließen:

§ 11 Abs. 1 AlkStG in Verbindung mit § 11 Abs. 4 leg. cit. handelt von einer zollrechtlichen Betriebsbewilligung. Diese umfasst eine Umschreibung der Örtlichkeit, aber auch der Betriebsweisen und der Einrichtungen (vgl. § 11 Abs. 4 leg. cit.:

"... eine Beschreibung des Verwendungsbetriebes und eine Beschreibung der Lagerung, der Verwendung und des Verbrauches von Alkohol im Betrieb ..."). Dies bedeutet aber, dass eine erteilte Betriebsbewilligung (hier für die Stammapotheke) einen räumlich getrennten Filialbetrieb oder eine Filialapotheke nicht mitumfasst. Nachdem es sich bei der Erteilung einer Bewilligung um einen antragsbedürftigen Verwaltungsakt handelt, der Antragsinhalt (mit seinen Beilagen, unter anderem der Betriebsbeschreibung) daher den - zulässigen - Gegenstand des Bewilligungsbescheides konstituiert und somit für den Bewilligungsumfang maßgebend ist, ist die Filialapotheke, da dort nicht als Verwendungsbetrieb benannt und beschrieben, vom Bewilligungsumfang nicht umfasst.

Ähnlich stellt § 11 Abs. 4 AlkStG in der Fassung vor dem Budgetbegleitgesetz 2001 auf eine Betriebsbeschreibung im Zusammenhang mit der Bewilligung zum unversteuerten Bezug und zur steuerfreien Verwendung von Alkohol ab, die jene Angaben (unbedingt) enthalten muss, die im Zusammenhang mit der steuerfreien Verwendung von Alkohol stehen.

Auch der Zweck einer Kontrolle der Einhaltung der zollrechtlichen Vorschriften gebietet eine einschränkende Auslegung der erteilten Bewilligung; hierauf wird in der Amtsbeschwerde zutreffend verwiesen.

Aus diesen Erwägungen (Schwierigkeit der Kontrolle der abgegebenen Menge an einen nicht von der Bewilligung umfassten Standort) kommt es daher nicht darauf an, dass die verbrauchten Mengen letztlich auf Grund ärztlicher Verschreibung abgegeben und somit (insoweit) bestimmungsgemäß verwendet wurden; die durch das "Wegbringen" entstandene Steuerschuld wird durch die allenfalls bestimmungsgemäße Abgabe nicht wieder zum Erlöschen gebracht.

2.5. Auf Grund der vom Verwaltungsgerichtshof nicht geteilten Rechtsansicht der belangten Behörde war daher der angefochtene Bescheid gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.

Wien, am 8. September 2003