VwGH vom 16.05.2002, 96/13/0141
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Bernard und die Hofräte Dr. Hargassner, Dr. Fuchs, Dr. Büsser und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein der Schriftführerin MMag. Sellner, über die Beschwerde der B Personalbereitstellungs- und Ausbildungsges.m.b.H. in W, vertreten durch Schuppich Sporn & Winischhofer, Rechtsanwälte in 1010 Wien, Falkestraße 6, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat IV) vom , Zl. GA 11-94/2138/08, GA 11- 94/2276/08 und GA 11-94/2395/09, betreffend Umsatzsteuer für 1987 bis 1992, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird, soweit er die Umsatzsteuer für 1991 und 1992 betrifft, wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben; im Übrigen wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen.
Der Bund hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von 940,70 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen. Das Mehrbegehren wird abgewiesen.
Begründung
Die Beschwerdeführerin übte seit 1986 in den Räumlichkeiten des Wirtschaftsförderungsinstitutes der Handelskammer für Wien (WIFI) eine Tätigkeit aus, welche sie selbst als Betreiben einer Schule bezeichnet.
Für die Jahre 1987 bis 1990 hatte die Beschwerdeführerin zunächst keine Umsatzsteuererklärungen eingereicht. In Gefolge einer von April bis Juli 1991 bei der Beschwerdeführerin für die Jahre 1987 und 1988 als Prüfung der Aufzeichnungen nach § 151 Abs. 1 BAO, für die Jahre 1989 und 1990 als Buch- und Betriebsprüfung nach §§ 147ff BAO durchgeführten Prüfung hielt der Prüfer fest, dass die Beschwerdeführerin im Prüfungszeitraum vom WIFI Entgelte für Leistungen bezogen habe. Entsprechend mit dem WIFI abgeschlossener Werkverträge seien durch das Personal der Beschwerdeführerin Kurse, Lehrgänge und Seminare abgehalten worden, welche dem WIFI meist unter der Bezeichnung "Schulungsleistungen" und unter Bezugnahme auf die Werkverträge in Rechnung gestellt worden seien. Ab dem abweichenden Wirtschaftsjahr 1988/89 würden auch Leistungen auf einem Erlöskonto "Urheberrechte" aufscheinen. Die in Rechnung gestellten Beträge seien als Bruttobeträge verbucht worden; laut Werkverträgen seien die Entgelte als Bruttoentgelte bezeichnet worden ("inklusive einer allfälligen USt").
Eine Steuerbefreiung gemäß § 6 Z 11 UStG 1972 käme nicht in Betracht, weil die Vortragstätigkeit am WIFI mit der Erfüllung eines Lehrplanes im Sinne einer öffentlichen Schule nicht vergleichbar sei und nach den Werkverträgen höchstens Teilgebiete aus einem einschlägigen Lehrplan vorgetragen würden. Dementsprechend werde "die USt durch die Betriebsprüfung aus den Bruttoentgelten herausgerechnet", und zwar mit dem Normalsteuersatz, hinsichtlich der als Erlöse aus der Einräumung von Urheberrechten bezeichneten Entgelte mit dem ermäßigten Steuersatz. Soweit Eingangsrechnungen vorlägen, werde die sich daraus ergebende Vorsteuer durch die Betriebsprüfung angesetzt. Die Betriebsprüfung entnahm die Entgelte aus den Erlöskonten "Schulung" und "Urheberrechte".
Das Finanzamt folgte den Prüferfeststellungen. Mit Bescheiden vom nahm das Finanzamt das Verfahren hinsichtlich der Umsatzsteuer für 1987 gemäß § 303 Abs. 4 BAO wieder auf und setzte die Umsatzsteuer fest. Mit gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufigen Bescheiden vom setzte das Finanzamt die Umsatzsteuer für 1988 (hinsichtlich des Rumpfwirtschaftsjahres vom Jänner bis August 1988), für 1989 (hinsichtlich des abweichenden Wirtschaftsjahres vom September 1988 bis August 1989) und für 1990 (hinsichtlich des abweichenden Wirtschaftsjahres vom September 1989 bis August 1990) fest. In der Begründung der Bescheide verwies das Finanzamt auf die Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung, die der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. dem Prüfungsbericht zu entnehmen seien.
Diese Bescheide bekämpfte die Beschwerdeführerin mit der Begründung, dass sich ihre Tätigkeiten in vier Teilbereiche gliederten: A) Handelsschule, B) Computertraining, C) WIFI - Wirtschaftsseminar und D) Urheberrechte. Unter "A" werde ein komplettes Handelsschulprogramm geboten, welches sich auf verschiedene Kursgruppentypen vertikal verteile, jedoch grundsätzlich auch horizontal konsumiert werden könne. Die Tätigkeitsbereiche "B und C" würden "nicht den Erfordernissen des Verwaltungsgerichtshofes genügen" und der Tätigkeitsbereich "D" umfasse selbstgeschaffenen Lehrstoff und Skriptenverkauf und sei nach den für urheberrechtlich relevante Tatbestände geltenden Vorschriften zu behandeln. Dementsprechend teilte die Beschwerdeführerin die von ihr erzielten Entgelte auf und ordnete sie den jeweiligen Teilgebieten zu.
Im Übrigen verwies die Beschwerdeführerin in ihrer Berufung darauf, dass die Betriebsprüfung in ihrem Bericht auf die Stellungnahme der Beschwerdeführerin im Prüfungsverfahren nicht eingegangen sei. Das Wirtschaftsförderungsinstitut halte Lehrveranstaltungen nach einem Lehrauftrag auf der Grundlage des Handelskammergesetzes selbst ab oder beauftrage, wie im Falle der Beschwerdeführerin, Dritte mit der Entwicklung und Abhaltung von Lehrveranstaltungen in seinen Räumlichkeiten. Hiezu seien zwischen dem WIFI und der Beschwerdeführerin Werkverträge über die Abhaltung von Kursen im Rahmen des Unterrichtsprogrammes abgeschlossen worden. Die Lehrpläne dafür seien von der Beschwerdeführerin innerhalb eines lediglich durch das Thema vorgegebenen Rahmens ausgearbeitet worden. Der Unterricht werde durch die Beschwerdeführerin bzw. von den bei ihr beschäftigten Lehrpersonen abgehalten. Diese Lehrpersonen unterstünden disziplinär und organisatorisch ausschließlich der Beschwerdeführerin. Ihre Auswahl werde ausschließlich durch die Beschwerdeführerin ohne jegliche Einflussnahme des WIFI getroffen.
In einer Stellungnahme zu dieser Berufung führte der Betriebsprüfer aus, dass aus den vorliegenden Werkverträgen nicht abzuleiten sei, dass die Lehrpläne denen einer öffentlichen Schule entsprächen; es würden nur Teilgebiete aus diesen Lehrplänen in Kursen, Seminaren und Vorträgen vermittelt. Gegenstände seien im Wesentlichen Buchhaltung, EDV-Anwendung, Textverarbeitung, Personalverrechnung und Informatik. Betreffend das "Wirtschaftsseminar" werde sogar in den Werkverträgen von "Teilbereichen" gesprochen. Für die angeführten Gegenstände bestünden in sich abgeschlossene Lehrveranstaltungen, die rein anwendungsorientiert seien. Die Aufteilung in die Sektoren A bis D laut Berufung entspreche nicht den Kursprogrammen laut Werkverträgen. Auch die Addition der Gegenstände ergebe noch kein komplettes Handelsschulprogramm.
In einer Gegenäußerung zu dieser Stellungnahme wies die Beschwerdeführerin darauf hin, dass ein Vergleich zwischen dem Kursprogramm der Beschwerdeführerin mit dem Inhalt der Verordnung des Bundesministers für Unterricht, Kunst und Sport, BGBl. Nr. 555/1990, ergebe, dass von einem Lehrplanvolumen von 1260 Stunden lediglich 240 Stunden nicht von der Beschwerdeführerin abgedeckt würden.
Mit Berufungsvorentscheidung vom wies das Finanzamt die Berufung ab, weil die Vergleichbarkeit der Tätigkeit der Beschwerdeführerin mit öffentlichen Schulen nur behauptet, aber nicht nachgewiesen sei, und die Feststellung der Betriebsprüfung, dass nur Teilgebiete der Lehrpläne öffentlicher Schulen vermittelt würden, von der Beschwerdeführerin bislang nicht widerlegt worden sei.
Mit Bescheiden vom wurden die vorläufigen Umsatzsteuerbescheide für 1988 bis 1990 für endgültig erklärt.
Auch gegen diese Bescheide erhob die Beschwerdeführerin Berufung und verwies in der Begründung auf die Rechtsmittelverfahren gegen die vorläufigen Umsatzsteuerbescheide 1988 bis 1990. Das Finanzamt wies mit Berufungsvorentscheidung vom auch diese Berufung ab und verwies auf die Begründung der Berufungsvorentscheidung vom .
Die Beschwerdeführerin beantragte am die Entscheidung über die Berufung vom und am die Entscheidung über die Berufung vom durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz.
Während des Rechtsmittelverfahrens betreffend die Jahre 1987 bis 1990 erklärte die Beschwerdeführerin mit den Umsatzsteuererklärungen für 1991 und für 1992 Umsätze, welche sie jeweils den Tätigkeitsbereichen entsprechend der oben angeführten Aufteilung zurechnete und dabei die Entgelte aus dem Tätigkeitsbereich "Schule" als umsatzsteuerfrei behandelte, Entgelte aus den Tätigkeitsbereichen "Prüfungen WIFI, Computertraining, Wirtschaftsseminare, Aufnahmetests, Kursleitung" als umsatzsteuerpflichtig wertete.
Das Finanzamt wich von diesen Erklärungen ab und setzte - nach Aufhebung des erklärungsgemäßen Umsatzsteuerbescheides 1991 gemäß § 299 BAO durch den Bescheid der Finanzlandesdirektion vom - mit Bescheid vom die Umsatzsteuer für 1991 und mit Bescheid vom die Umsatzsteuer für 1992 fest. In der Begründung zum Umsatzsteuerbescheid 1992 wird auf die Begründung der Berufungsvorentscheidung vom verwiesen.
Auch gegen diese Bescheide erhob die Beschwerdeführerin jeweils Berufung und verwies in deren Begründungen jeweils auf "die Darlegungen und Unterlagen im Rechtsmittelverfahren gegen die Umsatzsteuerbescheide 1988 bis 1990".
Auf einen umfangreichen Vorhalt der belangten Behörde teilte die Beschwerdeführerin mit, dass von den früher von ihr aufgeteilten Tätigkeiten lediglich für den Punkt "A" Handelsschule die Umsatzsteuerbefreiung begehrt werde.
Im weiteren Vorhalteverfahren legte die Beschwerdeführerin unter anderem eine Grundsatzvereinbarung mit dem WIFI über ein dreisemestriges Wirtschaftsseminar (welche als Aufgaben der Beschwerdeführerin Organisation, Ablaufgestaltung und Vorschläge über Kursinhalte u.a., nicht aber unterrichtende Aufgaben vorsieht) und Werkverträge, welche einerseits die Organisation eines Projektes "Alternatives Lernen - Unternehmer im Gewerbe" betreffen, sowie Werkverträge über Skriptenerstellungen und Werkverträge aus den Jahren 1992 und 1993 zur Abhaltung verschiedener Veranstaltungen als Lehrbeauftragter vor. Mit Ausnahme der Verträge zur Skriptenherstellung war jeweils die Vereinbarung enthalten, dass sich das vereinbarte Honorar einschließlich einer allfälligen Umsatzsteuer ergebe. Hinsichtlich der Werkverträge über die Abhaltung von Veranstaltungen als Lehrbeauftragter betrug das zeitliche Ausmaß der Veranstaltung zwischen zwei Tage und 110 Stunden. Letztlich vertrat die Beschwerdeführerin die Auffassung, dass für alle Ausbildungsleistungen (auch für den Bereich Computertraining, Wirtschaftsseminar und Prüfungsleistungen) "die Begünstigung zu beantragen sei".
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufungen als unbegründet ab. Nach Wiedergabe des Verwaltungsgeschehens verwies die belangte Behörde im Erwägungsteil auf das hg. Erkenntnis vom , VwSlg. 6091/F. Beim WIFI-Wirtschaftsseminar beschränke sich die Tätigkeit der Beschwerdeführerin auf die Kursleitung und die Abhaltung von Kursen in einzelnen Gegenständen. Aus der vorgelegten Rahmenvereinbarung sei zu entnehmen, dass es sich um eine aus dem übrigen Lehrbetrieb des WIFI ausgegliederte Managementfunktion auf Werkvertragsbasis handle, welche lediglich eine Funktion der Tätigkeit öffentlicher Schulen darstelle. Die übrigen Kurse würden einzeln angeboten und keiner dieser Kurse decke das breite Spektrum der Gegenstände ab, die in öffentlichen Schulen angeboten würden. Darüber hinaus bestehe keine Notwendigkeit, die Kurse in ihrer Gesamtheit zu belegen. Wenngleich die Beschwerdeführerin eine große Anzahl von Kursen anbiete, die Gegenstände beträfen, die ihrer Art nach auch an öffentlichen Schulen unterrichtet würden, sei die Tätigkeit der Beschwerdeführerin doch der Tätigkeit öffentlicher Schulen nicht vergleichbar, weil öffentliche Schulen eine umfangreiche Allgemeinbildung bzw. berufliche Grundausbildung vermittelten und nicht einzelne Kurse zum Erwerb beruflicher Fertigkeiten oder zur Förderung des beruflichen Fortkommens Erwachsener anbieten würden. Hinsichtlich derjenigen Kurse, welche die Erreichung eines abgeschlossenen Ausbildungszieles ermöglichen sollten, "erbringe die Beschwerdeführerin außerdem neben der Kursleitung nur einen Teil der in diesen Kursreihen unterrichteten Gegenstände". Außerdem seien die Werkverträge nur jeweils für ein Semester abgeschlossen worden, sodass die Vermittlung der Kenntnisse und Fertigkeiten zur Erreichung eines abgeschlossenen Lehrzieles nicht bei der Beschwerdeführerin, sondern beim WIFI liege, welches diese Kursreihen anbiete.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:
Gemäß § 6 Z 11 des hier noch anzuwendenden UStG 1972 sind die Umsätze von privaten Schulen und anderen allgemein bildenden oder berufsbildenden Einrichtungen, soweit es sich um die Vermittlung von Kenntnissen allgemein bildender oder berufsbildender Art oder der Berufsausübung dienenden Fertigkeiten handelt und nachgewiesen werden kann, dass eine den öffentlichen Schulen vergleichbare Tätigkeit ausgeübt wird, steuerfrei.
Diese Befreiung setzt somit voraus, dass
1. die Umsätze von privaten Schulen oder von anderen allgemein bildenden oder berufsbildenden Einrichtungen erzielt werden,
2. die Tätigkeit dieser Schulen (Einrichtungen) der Vermittlung von Kenntnissen allgemein bildender oder berufsbildender Art oder der Berufsausübung dienender Fertigkeiten dient, und
3. nachgewiesen werden kann, dass eine den öffentlichen Schulen vergleichbare Tätigkeit ausgeübt wird (vgl. in ständiger Rechtsprechung etwa das hg. Erkenntnis vom , 95/14/0126).
Die belangte Behörde sieht als strittig lediglich, ob die Tätigkeit der Beschwerdeführerin der Tätigkeit öffentlicher Schulen vergleichbar ist. Damit geht sie offenbar davon aus, dass die von der Beschwerdeführerin erzielten Umsätze von einer privaten Schule oder von einer anderen allgemein bildenden oder berufsbildenden Einrichtung erzielt werden.
Die Vergleichbarkeit der von einer solchen Einrichtung ausgeübten Tätigkeit mit der einer öffentlichen Schule erfordert ein Lehrangebot, mit welchem sich der Lehrstoff in den von der betroffenen Einrichtung unterrichteten Gegenständen auch dem Umfang und dem Lehrziel nach jenem von öffentlichen Schulen nähert (vgl. das hg. Erkenntnis vom , VwSlg. 7274/F).
Den Nachweis, dass eine den öffentlichen Schulen vergleichbare Tätigkeit ausgeübt wird, hat nach dem Gesetz der Steuerpflichtige zu führen (vgl. das erwähnte hg. Erkenntnis vom ).
Die belangte Behörde hat die Befreiung zum einem deshalb versagt, weil das WIFI Wirtschaftsseminar zwar über einen Rahmen von drei Semestern geführt werde und eine abgeschlossene Ausbildung verschaffe, die Beschwerdeführerin ihre Tätigkeit dabei jedoch auf die Kursleitung und die Abhaltung nur einzelner Kurse innerhalb des Seminars in einzelnen Gegenständen beschränke. Zum anderen würden die übrigen (nicht zum Seminar gehörenden) Kurse einzeln angeboten und keiner dieser der Fortbildung im erlernten Beruf dienenden Kurse decke das breite Spektrum der in öffentlichen Schulen angebotenen Gegenstände ab.
Die Beschwerdeführerin tritt dem damit entgegen, dass auch an öffentlichen Schulen in immer stärkerem Ausmaß einzelne Spezialkurse angeboten und durchgeführt würden, und nennt einige Kurse und im Streitzeitraum erlassene Verordnungen des Bundesministers für Unterricht, Kunst und Sport.
Die von der Beschwerdeführerin genannten Kurse mögen zwar in der von der Beschwerdeführerin angeführten, nach den Streitjahren erlassenen Verordnung BGBl. Nr. 895/1994 genannt sein (für einen Teil des Streitzeitraums sah die von der Beschwerdeführerin angeführte Verordnung BGBl. Nr. 529/1991 ähnliche Speziallehrgänge vor), stellen allesamt aber als Sonderformen der Handelsakademie bzw. der Handelsschule geführte Speziallehrgänge im Sinne des § 75 Abs. 1 lit. d des Schulorganisationsgesetzes in der Fassung vor der Aufhebung dieser Bestimmung durch das Bundesgesetz BGBl. Nr. 20/1998 dar, welche eben nur einen geringen Teilbereich der öffentlichen Schule "Handelsakademie" bzw. "Handelsschule" ausmachen. Eine auf diesen Teilbereich beschränkte Tätigkeit kann dem anzustellenden Vergleich nicht standhalten. Wenn daher die belangte Behörde aus dem Umstand, dass es sich um einzelne getrennt belegbare Kurse handle, deren Belegung in ihrer Gesamtheit - anders als die von der Beschwerdeführerin für ihren Standpunkt herangezogenen, dem hg. Erkenntnis vom , VwSlg. 4968/F, damals zu Grunde liegenden Rechtskurse (siehe das hg. Erkenntnis vom , VwSlg 6091/F) - unbestritten weder notwendig noch üblich sei, zum Ergebnis gelangt, dass diese Tätigkeit als nicht mit der typischen Tätigkeit einer öffentlichen Schule vergleichbar anzusehen sei, ist dies nicht rechtswidrig.
Soweit die belangte Behörde Tätigkeiten der Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit dem WIFI-Wirtschaftsseminar deshalb als nicht mit den Tätigkeiten einer öffentlichen Schule vergleichbar ansieht, weil es sich bei den Tätigkeiten der Beschwerdeführerin lediglich um "Managementtätigkeiten, welche in der Kursleitung und Organisation sowie der Abhaltung nur einzelner Kurse" bestehen, ist darin ebenfalls keine Rechtswidrigkeit zu finden.
Auch die Gesamtschau des von der Beschwerdeführerin im Verwaltungsverfahren gebotenen Bildes ihrer Tätigkeiten - wie sie die Beschwerdeführerin betrachtet wissen möchte - lässt diese Tätigkeiten mit denen einer öffentlichen Schule nicht vergleichen. Das Erbringen von lediglich im Zusammenhang oder im Vorfeld der Wissensvermittlung stehenden vorwiegend organisatorischen Leistungen für das WIFI einerseits und die Abhaltung von Einzelkursen mit einem abgegrenzten Lehrstoff, einem spezifischen Kursziel und einer kurzen Kursdauer sowie die Erstellung von Lernunterlagen, alles auf Grund einzelner getrennter Werkverträge, ist mit der Tätigkeit einer öffentlichen Schule insgesamt nicht zu vergleichen.
Bei diesem Ergebnis kann es dahingestellt bleiben, ob die Beschwerdeführerin überhaupt als Einrichtung im Sinne des § 6 Z 11 UStG 1972 angesehen werden durfte, wie dies die belangte Behörde ungeprüft unterstellt hat (vgl. abermals das erwähnte hg. Erkenntnis vom , wonach als eine solche Einrichtung ein schulähnlicher Betrieb angesehen wird, der über die organisatorischen Voraussetzungen (wie Schulräume, ein über längere Zeit feststehendes Bildungsangebot, in der Regel auch das erforderliche Personal nach der Art eines Lehrkörpers und ein Sekretariat) verfügt, um laufend gegenüber einer größeren Anzahl von Interessenten eine Tätigkeit im Sinne des § 6 Z 11 UStG 1972 auszuüben).
Die Beschwerdeführerin wendet sich in Ausführung ihrer Rechtsrüge auch dagegen, dass die belangte Behörde mit der Abweisung der Berufungen die Festsetzung der Umsatzsteuer für 1991 und für 1992 in der vom Finanzamt getroffenen Höhe übernommen hat. Nach dem Beschwerdevorbringen sei für diese beiden Streitjahre - anders als für die Streitjahre 1987 bis 1990 - auf die erklärten Umsätze als Bemessungsgrundlage die Umsatzsteuer aufgeschlagen worden. Richtig hätte die belangte Behörde diese Umsätze als Bruttoerlöse betrachten, die Umsatzsteuer herausrechnen und von so verminderten Beträgen die Umsatzsteuer berechnen müssen. Da die belangte Behörde die Berechnung des Finanzamtes übernommen habe, welche die erklärten Umsätze als Nettoerlöse behandelt habe, sei die Umsatzsteuer auf diese Weise zu hoch festgesetzt worden.
Mit diesem Vorbringen behauptet die Beschwerdeführerin in Wahrheit eine unrichtige Sachverhaltsannahme der belangten Behörde dergestalt, dass sie die erklärten Erlöse als "Nettoerlöse" und nicht als die Umsatzsteuer enthaltende "Bruttoerlöse" angenommen habe. Obwohl die auf Vorhalt der belangten Behörde vom mit Schreiben vom vorgelegten (in Ablichtung in den dem Gerichtshof vorgelegten Verwaltungsakten enthaltenen), der belangten Behörde somit bekannten Werkverträge (auch) aus diesen Streitjahren die Honorarvereinbarung "einschließlich einer allfälligen USt" enthielten, lässt der angefochtene Bescheid eine Begründung dafür vermissen, weshalb die belangte Behörde die von der Beschwerdeführerin als steuerfrei erklärten Erlöse entgegen der genannten - zumindest einen Teil der Erlöse erfassenden - Werkvertragsvereinbarungen - und abweichend von der Annahme für die vorangegangenen Streitjahre - als Nettoerlöse angesehen und die Umsatzsteuer von dieser Bemessungsgrundlage berechnet hat. Die belangte Behörde tritt in der Gegenschrift diesem Vorbringen der Beschwerdeführerin nur mit dem Hinweis auf das Neuerungsverbot entgegen. Auf Grund der vorliegenden Werkverträge und der damit übereinstimmenden Jahresabschlüsse zum und 1992, in denen die strittigen Umsatzsteuerbeträge erlösmindernd bzw. als "Erlösschmälerungen" aufscheinen, ist der belangten Behörde allerdings in der Sachverhaltsannahme in einem wesentlichen Punkt eine Aktenwidrigkeit iSd § 42 Abs. 2 Z 3 lit. a VwGG unterlaufen.
Der angefochtene Bescheid war daher, soweit er die Jahre 1991 und 1992 betrifft, wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften gemäß § 42 Abs. 2 Z 3 VwGG aufzuheben. Im Übrigen war die Beschwerde, soweit sie die Jahre 1987 bis 1990 betrifft, gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. II Nr. 501/2001. Das abgewiesene Mehrbegehren betrifft Stempelgebühren für Beilagen, welche über die Gebühr für die erforderliche Beilage des angefochtenen Bescheides in einfacher Ausfertigung (§ 28 Abs. 5 VwGG) hinausgehen.
Wien, am