VwGH vom 17.09.1997, 93/13/0036
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und Senatspräsident Dr. Pokorny sowie die Hofräte Dr. Fellner, Dr. Hargassner und Mag. Heinzl als Richter, im Beisein des Schriftführers DDDr. Jahn, über die Beschwerde des RH in W, vertreten durch Dr. Helmut Boller und Dr. Günter Langhammer, Rechtsanwälte in Wien I, Kärntnerstraße 10, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat VI) vom , Zl. 6/3-3372/91-04, betreffend Umsatz-, Einkommen- und Gewerbesteuer für die Jahre 1983 bis 1987, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 13.010,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Der Beschwerdeführer betreibt unter anderem eine Tankstelle, eine Garage und einen Autohandel in Form eines einheitlichen Gewerbebetriebes. Im Zuge einer Betriebsprüfung für die Jahre 1983 bis 1987 stellte der Prüfer fest, daß der Beschwerdeführer an zehn verschiedene Firmen bzw. Personen Darlehen gewährt hatte, die im Rechenwerk dieses Betriebes (Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 1 EStG) aufschienen. Drei dieser Darlehen - im folgenden mit A, B und C bezeichnet - waren vom Beschwerdeführer wegen Uneinbringlichkeit zu Lasten des Betriebsergebnisses abgeschrieben worden. Diese Darlehen seien aber nach Ansicht des Betriebsprüfers nicht betrieblich veranlaßt und daher der privaten Vermögenssphäre zuzurechnen gewesen, sodaß der Forderungsausfall keine steuerliche Auswirkung habe.
Der nach Meinung des Betriebsprüfers fehlenden betrieblichen Veranlassung der Darlehensgewährung begegnete der Beschwerdeführer mit dem Vorbringen, es handle sich dabei um eine von seinem Tankstellen-, Garagen- und Autohandel-Betrieb gesonderte selbständige gewerbliche Tätigkeit (gewerblicher Geldverleih), bei der auch Fremdkapital eingesetzt werde.
Bezüglich der einzelnen Darlehensgewährungen ist den Verwaltungsakten sowie dem Vorbringen der Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens im wesentlichen folgender Sachverhalt zu entnehmen:
1. Darlehen A:
Laut Betriebsprüfungsbericht habe der Beschwerdeführer der A-GmbH (in der Folge GmbH), die einen Handel mit Leuchten betreibe, im Jahr 1980 ein Darlehen in Höhe von S 900.000,-- gewährt. Die Laufzeit sollte ein Jahr betragen. Als Sicherheit seien fünf Wechsel an den Beschwerdeführer als Begünstigten ausgestellt worden. Bereits bei Darlehenshingabe habe sich die GmbH in argen finanziellen Schwierigkeiten befunden. Ende 1981 sei der Konkurs angemeldet, jedoch in der Folge mangels Masse abgewiesen worden. 1983 sei die Darlehensforderung als uneinbringlich abgeschrieben worden.
In einer weiteren Stellungnahme wies der Betriebsprüfer darauf hin, daß sich der Beschwerdeführer nicht über die wirtschaftliche Situation des Darlehensnehmers informiert habe und ihm keine ausreichenden Sicherheiten geboten worden seien. Mit Rücksicht auf die "risikoreichen Modalitäten" seien für die Darlehenshingabe eher "caritative oder freundschaftliche Motive" als Gewinnerzielungsabsicht anzunehmen. Diese Überlegungen seien für alle drei Darlehen maßgebend. Die Vergabe sei im "privaten Bekanntenkreis" des Beschwerdeführers erfolgt. Letztlich seien Zweifel angebracht, ob die Darlehenshingaben überhaupt erfolgt seien.
Der Beschwerdeführer hielt dem entgegen, er habe mit den Darlehensvergaben eine zusätzliche Erwerbsquelle erschließen wollen. Er habe sehr wohl Informationen betreffend die Kreditwürdigkeit der genannten Firmen, insbesondere bei Banken, eingeholt und keine negativen Auskünfte erhalten. Daß seine Geschäftspartner "keine seriösen Geschäftsleute waren", sei ihm zum Zeitpunkt der Darlehenshingabe nicht bekannt gewesen. Der Verdacht des Betriebsprüfers, es handle sich möglicherweise um bloße Scheingeschäfte, sei völlig "unverständlich". Zum Zeitpunkt der Darlehensvergabe sei die wirtschaftliche Situation des Beschwerdeführers derart schlecht gewesen, daß von einer "steuerlichen Abschreibungsmöglichkeit überhaupt keine Rede sein konnte".
Die vom Beschwerdeführer beantragte Zeugin Sch. sagte aus, der Beschwerdeführer sei "ein guter Bekannter" ihres zwischenzeitig geschiedenen Ehegatten gewesen. Dieser habe die GmbH als Geschäftsführer geleitet. Der Beschwerdeführer habe der GmbH, nachdem diese in Ausgleich gegangen war,
S 1,000.000,-- zur Verfügung gestellt. Ursprünglich sollte damit eine Umsatzbeteiligung erworben werden. Dazu sei es aber nicht gekommen, weil die GmbH "nicht gegangen ist".
In einer Anzeige an die Wirtschaftspolizei brachte der Beschwerdeführer vor, es sei ihm seinerzeit verschwiegen worden, daß bezüglich der GmbH ein Ausgleichsverfahren eröffnet worden sei. Als Sicherheit sei ihm ein Grundstück geboten worden, das jedoch bereits überbelastet gewesen sei. Die zusätzlich als Sicherheit gegebenen fünf Wechsel seien nicht eingelöst worden. Einen Notariatsakt, in dem die Vereinbarung festgehalten worden sei, hätten Sch. und ihr Ehegatte nicht unterschrieben. Der geschiedene Ehegatte von Frau Sch. sei zur Zeit nicht auffindbar.
2. Darlehen B:
Der Prüfer hielt in seinem Bericht fest, daß dieses Darlehen im Ausmaß von S 3,000.000,-- einer KG gewährt worden sei, deren Betriebsgegenstand im Vertrieb von Marmorplatten und im Handel mit Fertigmörtel bestanden habe. Das Darlehen sei im "Zeitraum August bis September 1981" zugezählt worden und sollte nach drei Monaten zurückgezahlt werden. Vereinbart sei eine Verzinsung von 2 % pro Monat sowie eine 6 %ige Umsatzbeteiligung gewesen. Es habe die Absicht bestanden, die Produktion von Kunststoffenstern aufzunehmen. Zu diesem Zweck habe sich der Beschwerdeführer auch erbötig gemacht, der KG ein Gebäude als Produktionsstätte zu vermieten. In der Folge sei weder die Fensterproduktion noch die Vermietung des Gebäudes zustande gekommen. Am sei über das Vermögen der KG das Ausgleichsverfahren eröffnet worden. Ein Anschlußkonkurs sei mangels Masse nicht eröffnet worden. Der Beschwerdeführer habe die aushaftende Darlehensforderung in Höhe von S 2,950.000,-- per als uneinbringlich abgeschrieben. Auch bei diesem Darlehen habe der Beschwerdeführer keine ausreichenden Sicherheiten verlangt. Im Insolvenzverfahren habe er seine Forderung nicht angemeldet, was die Vermutung nahelege, es handle sich um ein Scheingeschäft.
In einem Schreiben des Beschwerdeführers vom , gerichtet an den Geschäftsführer der KG, wurde diesem gegenüber der Vorwurf des Betruges erhoben. Das Darlehen sei widmungswidrig verwendet worden. Man habe den Beschwerdeführer über die finanzielle Situation der KG völlig falsch unterrichtet. Die vereinbarte Sicherheit, nämlich eine Ablebensversicherung, sei dadurch nicht zustande gekommen, daß die Versicherungsprämien nicht bezahlt worden seien. Gleichzeitig stellte der Beschwerdeführer eine Anzeige an die Wirtschaftspolizei in Aussicht. Diese erfolgte im Dezember 1991, betraf allerdings den zweiten Geschäftsführer der KG. Im übrigen wurden in der Anzeige die gleichen Vorwürfe erhoben, wie im Schreiben an den ersten Geschäftsführer. Den erlittenen Schaden bezifferte der Beschwerdeführer unter Hinweis auf den Darlehensvertrag mit S 18,000.000,--.
Als Zeuge einvernommen gab der erste Geschäftsführer der KG an, mit der Darlehensaufnahme und der in Aussicht genommenen Fensterproduktion sei der zweite Geschäftsführer befaßt gewesen. Dieser habe den Kontakt zum Beschwerdeführer hergestellt. Mit großer Wahrscheinlichkeit habe letzterer auch die Geschäftsräumlichkeiten der KG in der N-Straße aufgesucht. Dort hätte er auch "fünf oder sechs Beschäftigte der KG sehen können".
Auch der zweite Geschäftsführer der KG wurde als Zeuge einvernommen. Er bestätigte den Abschluß des Darlehensvertrages und den Empfang der Darlehensvaluta. Weiters teilte er mit, daß der Beschwerdeführer "eine Frau zur Einsichtnahme in Geschäftsunterlagen geschickt" habe. Welche Geschäftsunterlagen dabei eingesehen wurden, sei ihm nicht bekannt; "es war wohl nicht viel mehr als die Eröffnungsbilanz da". Keiner der beiden Geschäftsführer, die auch Firmeninhaber gewesen seien, hätten zur Zeit der Darlehensaufnahme über Vermögenswerte verfügt. Sicherheiten hätten daher dem Beschwerdeführer nicht geboten werden können. Eine Einflußnahme des Beschwerdeführers auf die Geschäftsführung "bestand wohl sicherlich nicht".
Zu diesen beiden niederschriftlich festgehaltenen Zeugenaussagen nahm der Beschwerdeführer dahingehend Stellung, daß beide Geschäftsführer "als clevere Geschäftsleute" aufgetreten seien. Es seien Kalkulations- und Konstruktionsunterlagen für die Fenstererzeugung vorgelegt worden, die gute Gewinne versprochen hätten.
In den Verwaltungsakten finden sich schließlich zwei Zeitungsartikel vom und vom , in denen über zwei Mordanschläge gegen den zweiten Geschäftsführer berichtet wird. "800 Leute hätten theoretisch ein Motiv". Sie alle dürften durch ihre Geschäftsverbindungen zum zweiten Geschäftsführer erhebliche finanzielle Verluste erlitten haben. Der Genannte wird in einem der beiden Artikel als "Millionenjongleur" bezeichnet, der "wohl zu den mysteriösesten Figuren in der Wiener Finanzwelt mit besten Kontakten zur Unterwelt" zähle.
3. Darlehen C:
Dieses Darlehen in Höhe von S 3,5 Millionen wurde am einer Frau S. und einem Herrn R. für Investitionen in einem Animierlokal gewährt. Der Betriebsprüfer bestätigte das Vorhandensein einer schriftlichen Vereinbarung. Als Verzinsung sei 1 Prozent pro Monat vorgesehen gewesen. Über die Laufzeit sei nichts vereinbart worden. Im Prüfungsverfahren wurde festgestellt, daß in der Zeit von 1986 bis 1989 weder Zinsen noch Darlehensrückzahlungen geleistet worden seien. Darauf angesprochen habe der Beschwerdeführer erklärt, keine Ansprüche stellen zu können. Es sei nämlich vereinbart, daß "das Mietrecht und das Inventar bei Nichtbezahlung" an den Beschwerdeführer übergehe. Er wisse allerdings nicht, wo die beiden Darlehensnehmer wohnten. Herr R. befinde sich derzeit im Gefängnis und das Animierlokal sei nicht in Betrieb.
Einer Anzeige des Beschwerdeführers an die Staatsanwaltschaft Wien vom betreffend Frau S. und Herrn R. ist zu entnehmen, daß das renovierte Mietlokal zwischenzeitig an neue, dem Beschwerdeführer nicht bekannte Mieter weitergegeben worden sei, obwohl die Hausverwaltung seinerzeit zugesichert habe, das Mietrecht dem Beschwerdeführer zu übertragen, wenn die beiden Darlehensnehmer das Darlehen nicht zurückzahlen sollten. Diese Anzeige führte zu einem vor dem Landesgericht für Strafsachen Wien geführten Strafverfahren. Eine Verhandlung sollte laut Auskunft des Zeugen W. durchgeführt werden, sobald die polizeiliche Suche nach Frau S. und Herrn R. Erfolg habe.
Mit dem im Instanzenzug erlassenen angefochtenen Bescheid versagte die belangte Behörde den drei genannten Darlehen bzw. der Abschreibung der betreffenden Darlehensforderungen die steuerliche Anerkennung. Die drei Darlehen könnten zwar "in die Beurteilung des Vorliegens eines selbständigen (gewerblichen) Geldverleihs ... einbezogen werden", es sei jedoch die Gewinnerzielungsabsicht zu verneinen, sodaß Liebhaberei vorliege. Bei den weiteren sieben Darlehen, die nicht streitgegenständlich sind, bejahte die belangte Behörde den Zusammenhang mit den übrigen betrieblichen Aktivitäten des Beschwerdeführers, insbesondere dem Autohandel.
In der Beschwerde, in der Rechtswidrigkeit des Inhaltes sowie Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend gemacht werden, erachtet sich der Beschwerdeführer in seinem Recht auf gewinnmindernde Anerkennung der Abschreibung der in Rede stehenden Darlehensforderungen verletzt.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Anders als der Betriebsprüfer zieht die belangte Behörde das rechtswirksame Zustandekommen der drei Darlehensverträge nicht in Zweifel. Weiters geht sie davon aus, daß mit Rücksicht auf das Vorbringen des Beschwerdeführers, er habe für Zwecke der Darlehensgewährung seinerseits Fremdkapital aufgenommen, die Darlehensgeschäfte nicht dem Bereich der privaten Vermögensverwaltung und damit dem Bereich der Einkünfe aus Kapitalvermögen zuzuordnen sind - diesfalls wäre die Uneinbringlichkeit von Darlehensforderungen steuerlich unbeachtlich -, sondern grundsätzlich einen gewerblichen Geldverleih darstellen. Die belangte Behörde versagt der steuerlichen Abschreibbarkeit der Darlehensforderungen vielmehr ausschließlich mit der Begründung die Anerkennung, daß der Beschwerdeführer nicht um ausreichende Sicherheiten bemüht gewesen sei. Dies spreche gegen das Vorliegen einer ernsthaften Gewinnerzielungsabsicht und führe zur Beurteilung der Darlehensgewährung als Liebhaberei.
Dieser Argumentation vermag der Gerichtshof nicht zu folgen. Auch besonders risikoreiche Aktivitäten, bei denen im besonderen Maße mit wirtschaftlichen Rückschlägen gerechnet werden muß, kommen als Einkunftsquellen in Betracht. Dies gesteht die belangte Behörde in ihrer Gegenschrift auch ausdrücklich zu, indem sie ausführt, daß "die Gewährung von Darlehen ohne Sicherheiten" eine unternehmerische Tätigkeit "zweifellos" nicht ausschließt, "falls nicht alarmierende Umstände hinzutreten". Sie relativiert damit ihre im angefochtenen Bescheid vertretene Rechtsansicht, daß das Fehlen entsprechender Sicherheiten für sich allein bereits gegen das Vorliegen einer einkommensteuerlich relevanten Einkunftsquelle spreche (vgl. insbesondere die Ausführungen auf Seite 8 Abs. 3 des angefochtenen Bescheides).
Nun entspricht es den Erfahrungen des Wirtschaftslebens, daß besonders risikoreiche, dafür aber meist mit hohen Renditeerwartungen verbundene Darlehensgewährungen gerade dann zum Tragen kommen, wenn die benötigten finanziellen Mittel vom üblichen Kapitalmarkt nicht (mehr) zur Verfügung gestellt werden. Gerade das Fehlen ausreichender Sicherheiten veranlaßt Personen, die nicht mehr kreditwürdig sind, solche Geschäftspartner als Geldverleiher in Anspruch zu nehmen, die mit Rücksicht auf das hohe Risiko auch entsprechend hohe Renditen verlangen. So gesehen können auch insolvente Unternehmer, die es verstehen, ihre prekäre finanzielle Situation zu verschleiern, Geldgeber finden, ohne daß die zustandekommenden Geldgeschäfte als steuerlich unbeachtliche Liebhaberei zu beurteilen wären. Daß der Beschwerdeführer mit seinen Darlehensgewährungen dem hohen Risiko entsprechende hohe Renditen, insbesondere Umsatzbeteiligungen, erwartete, läßt der von der belangten Behörde ermittelte Sachverhalt deutlich erkennen. Gleiches gilt für seine Bemühungen, die aushaftenden Darlehen einbringlich zu machen, indem er nicht nur seinen Rechtsanwalt, sondern auch Wirtschaftspolizei und Staatsanwaltschaft eingeschaltet hat. Der Umstand, daß sich die Erwartungen des Beschwerdeführers nicht erfüllten und daß er möglicherweise bewußt von seinen Geschäftspartnern getäuscht wurde, rechtfertigt auch im Beschwerdefall nicht die Annahme des Vorliegens von Liebhaberei. Der angefochtene Bescheid erweist sich somit als inhaltlich rechtswidrig und war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z. 1 VwGG aufzuheben.
Aus grundsätzlichen Erwägungen sieht sich der Gerichtshof noch zu folgender Aussage veranlaßt:
Es ist zweifellos berechtigt, bei Darlehensgeschäften, bei denen bereits zum Zeitpunkt der Hingabe der Darlehensvaluta vernünftigerweise nicht mehr mit einer Darlehensrückzahlung gerechnet werden kann, die Beweggründe zu erforschen, die solchen Rechtsgeschäften zugrundeliegen. Sprechen die Ermittlungsergebnisse für Beweggründe, die einem gewerblichen Geldverleih fremd sind, so können derartige Geschäfte auch dann dem Bereich der privaten Vermögensverwaltung und damit den Einkünften aus Kapitalvermögen zugeordnet werden, wenn andere Merkmale, wie etwa der Einsatz von Fremdkapital, grundsätzlich für das Vorliegen eines Gewerbebetriebes sprechen würden. Um nämlich von einem gewerblichen Geldverleih sprechen zu können, muß dieser sowohl in seinem äußeren Erscheinungsbild als auch nach seinem inneren Gehalt mit Geldgeschäften vergleichbar sein, wie sie am gewerblich orientierten Kapitalmarkt üblich sind.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung, BGBl. Nr. 416/1994.