VwGH vom 30.10.2001, 2001/14/0087
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Zorn, Dr. Robl und Dr. Büsser als Richter, im Beisein des Schriftführers MMag. Dr. Urtz, über die Beschwerde des Mag. M R in L, vertreten durch Dr. Christian Pötzl, Rechtsanwalt in 4020 Linz, Fabrikstraße 3, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich vom , RV1085/1-10/2000, betreffend Haftung für Umsatzsteuer, Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen. Die Entscheidung über den Kostenersatz bleibt vorbehalten.
Begründung
Der Beschwerdeführer war handelsrechtlicher Geschäftsführer der C-GmbH. Über das Vermögen der C-GmbH wurde am der Konkurs eröffnet.
Mit Haftungsbescheid vom wurde der Beschwerdeführer gemäß § 9 Abs. 1 BAO zur Haftung für nachstehend genannte Abgabenschulden der C-GmbH herangezogen:
Umsatzsteuer 3/99, Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für 1998, Straßenbenützungsabgabe und Kraftfahrzeugsteuer 1-12/98. Zur Begründung wurde darauf verwiesen, dass die Abgabenschulden bei der Tilgung schlechter behandelt worden seien als andere Schulden.
In der Berufung brachte der Beschwerdeführer vor, die Nichtentrichtung der Umsatzsteuer 3/99 in Höhe von 2,299.098 S sei darauf zurückzuführen, dass die Hausbank nach Vorliegen des Jahresabschlusses 1998 Anfang Mai 1999 sämtliche Kreditlinien gesperrt habe, nachdem die C-GmbH keine weiteren Kreditbesicherungen habe beibringen können. Der enge zeitliche Zusammenhang zwischen der Fälligkeit der Umsatzsteuer 3/99 Mitte Mai 1999 und der Einbringung des Konkursantrages am verdeutliche dies. Die Abgabenschulden aus dem Jahr 1998 (Dienstgeberbeitrag, Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag, Straßenbenützungsabgabe und Kraftfahrzeugsteuer) seien erst nach Konkurseröffnung im Zuge von Betriebsprüfungen festgestellt worden und seien dem Beschwerdeführer daher vorher nicht bekannt gewesen.
In der Berufungsvorentscheidung verwies das Finanzamt darauf, dass im Mai 1999 noch Löhne ausbezahlt worden seien, für die Umsatzsteuer 3/99 hingegen ein Zahlungserleichterungsansuchen eingebracht worden sei, in welchem festgehalten werde, dass die Einbringlichkeit der Abgaben nicht gefährdet sei. Es sei davon auszugehen, dass die Forderungen der C-GmbH an die Hausbank zediert worden seien; darin liege ein Verschulden des Beschwerdeführers, weil er sich damit der Möglichkeit beraubt habe, alle Gläubiger gleichmäßig zu befriedigen.
Der Beschwerdeführer beantragte die Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz.
Mit Schreiben vom gab der Beschwerdeführer der belangten Behörde bekannt, die Einnahmen der C-GmbH hätten im April 1999 25,093 Mio. S, im Mai 1999 25,296 Mio. S betragen. Die Ausgaben der C-GmbH hätten im April 1999 22,424 Mio. S und im Mai 1999 17,660 Mio. S betragen. Der Überhang der Eingänge sei im Wesentlichen darauf zurückzuführen, dass die Hausbank ab Mai 1999 nur mehr eingeschränkt die Kreditausnützung zugelassen und schließlich am das Kreditkonto gesperrt habe. Sämtliche Kreditforderungen seien mit einem Zessionsvertrag an die Hausbank zediert gewesen. Die letzte Überweisung sei per erfolgt und an das Finanzamt gegangen. Bezogen auf die Gesamtverbindlichkeiten der C-GmbH per Ende Mai 1999 von 171,561 Mio. S hätten die Zahlungen im April und Mai 1999 von 40,084 Mio. S zu einer Tilgung von durchschnittlich 23,36% geführt. Das Finanzamt habe vom bis zum Zahlungen von 1,688 Mio. S erhalten. In diesem Zeitraum seien fällig geworden die Umsatzsteuer 3/99 (2,299.000 S) sowie die Umsatzsteuer 2/99 und die Lohnabgaben für Februar und März 1999 (zusammen 1,688.000 S). Durch die Zahlung von 1,688.000 S sei das Finanzamt bezogen auf die gesamten im Zeitraum April und Mai 1999 fällig gewordenen Abgabenschulden mit 42,34% befriedigt und damit gegenüber anderen Gläubigern bevorzugt worden.
Nach rechtskräftiger Bestätigung des Zwangsausgleiches wurde der Konkurs am aufgehoben.
Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung insoweit Folge, als sie die Beträge, für welche der Beschwerdeführer zur Haftung herangezogen worden ist, im Hinblick auf Gutschriften aus der Umsatz- und Körperschaftsteuerveranlagung 1998 und auf die Quote im Zwangsausgleich um 20% minderte.
Zur Begründung wird im angefochtenen Bescheid ausgeführt, es sei unbestritten, dass der Beschwerdeführer verantwortlicher Geschäftsführer gewesen sei. Unbestritten seien auch die Abgabenschulden und die Uneinbringlichkeit. Eine schuldhafte Pflichtverletzung sei im Abschluss eines Globalzessionsvertrages zu erblicken, durch welchen die Bank als andrängender Gläubiger begünstigt, der Bund als Abgabengläubiger aber benachteiligt werde. Auch im gegenständlichen Fall habe die Abtretung der Kundenforderungen an die Hausbank dazu geführt, dass die haftungsgegenständliche Umsatzsteuer nicht mehr habe entrichtet werden können. Es seien dadurch die Mittel (immerhin 5,4 Mio. S ab dem ) für Zahlungen an andere Gläubiger verwendet worden.
Die vom Beschwerdeführer angestellte Berechnung der quotenmäßigen Befriedigung der Gläubiger könne den Vorwurf schuldhafter Pflichtverletzung nicht entkräften. Der Beschwerdeführer gestehe zu, dass er die anteilige Verwendung der vorhandenen Mittel zur Begleichung aller Verbindlichkeiten nicht nachweisen könne. Eine überschlagsmäßige Gegenüberstellung des Prozentsatzes der in einem bestimmten Zeitraum bezahlten sonstigen Verbindlichkeiten und der im selben Zeitraum abgestatteten Abgabenschulden könne den Nachweis der quantitativen Unzulänglichkeit der in den konkreten Fälligkeitspunkten zur Verfügung stehenden Mittel nicht ersetzen.
Dem Einwand, ein Teil der haftungsgegenständlichen Abgaben (alle Abgaben außer Umsatzsteuer) sei erst im Zuge der Betriebsprüfung festgesetzt worden, werde entgegengehalten, dass bei Selbstbemessungsabgaben der Zeitpunkt maßgebend sei, an welchen sie bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung abzuführen gewesen wären. Es sei zu prüfen, ob ab diesem Zeitpunkt die Mittel für die Abgabenentrichtung vorhanden gewesen seien. Im gegenständlichen Fall sei von einer schuldhaften Pflichtverletzung auszugehen.
Über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde hat der Verwaltungsgerichtshof erwogen:
Gemäß § 9 BAO haften die in den §§ 80 ff BAO bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können.
Nach § 80 Abs. 1 BAO haben die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen und die gesetzlichen Vertreter natürlicher Personen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen obliegen, und sind befugt, die diesen zustehenden Rechte wahrzunehmen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden. Im Falle der Uneinbringlichkeit der Abgaben bei der Gesellschaft ist es Sache des Geschäftsführers darzutun, weshalb er nicht Sorge getragen hat, dass die Gesellschaft die anfallenden Abgaben rechtzeitig entrichtet hat, widrigenfalls die Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung annehmen darf. In der Regel wird nämlich nur der Geschäftsführer jenen ausreichenden Einblick in die Gebarung der GmbH haben, der ihm entsprechende Behauptungen und Nachweise ermöglicht (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom , 97/15/0115).
Hinsichtlich der auf das Jahr 1998 entfallenden Selbstberechnungsabgaben des Dienstgeberbeitrages und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag bringt der Beschwerdeführer vor, die belangte Behörde unterstelle, er hätte als Geschäftsführer im jeweiligen Fälligkeitszeitpunkt der Selbstberechnungsabgabe erkennen müssen, dass diese Abgaben bei richtiger Berechnung höher gewesen wären. Welches Verschulden den Beschwerdeführer bei den Selbstberechnungsabgaben treffe, sei dem angefochtenen Bescheid nicht zu entnehmen.
Diesem Vorbringen ist entgegenzuhalten, dass Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag - im hier strittigen Ausmaß - unbestritten zu den jeweiligen Fälligkeitszeitpunkten nicht entrichtet worden sind. Es wäre nun Sache des Beschwerdeführers gewesen darzutun, aus welchen Gründen die Entrichtung zu den jeweiligen Fälligkeitszeitpunkten unterblieben ist. Mangels eines entsprechenden Vorbringens konnte die belangte Behörde hinsichtlich des das Jahr 1998 betreffenden Dienstgeberbeitrages und Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag von einer schuldhaften Pflichtverletzung des Beschwerdeführers ausgehen. Der Beschwerdeführer hat im Verwaltungsverfahren bloß darauf verwiesen, dass die Vorschreibung der Selbstbemessungsabgaben erst später (im Zuge einer Betriebsprüfung) erfolgt sei und die Abgabenschulden für ihn daher nicht erkennbar gewesen seien. Dieser Hinweis zeigt für sich aber in keiner Weise auf, dass der Beschwerdeführer gehindert gewesen wäre, die Abgaben bereits bei Fälligkeit zu entrichten. Der Beschwerdeführer hat keinen Grund dafür dargetan, warum er das Entstehen der Abgabenschuld nicht habe erkennen können.
Hinsichtlich Umsatzsteuervorauszahlung für März 1999 bringt der Beschwerdeführer vor, aus der von ihm der belangten Behörde vorgelegten Einnahmen-Ausgaben-Aufstellung der Gesellschaft über den Zeitraum 1. April bis und der daraus ermittelten anteilsmäßigen Befriedigung der Gläubiger sei erkennbar, dass der Beschwerdeführer die Abgabenbehörde nicht benachteiligt habe. Diese habe sogar eine höhere Quote erhalten als der Durchschnitt. Aus dieser Einnahmen-Ausgaben-Rechnung könne in Zusammenhang mit den Angaben über die Gesamtverbindlichkeiten der Gesellschaft die Quote errechnet werden, welche den einzelnen Gläubigern im kritischen Zeitraum gezahlt worden sei. Die belangte Behörde habe sich nicht damit auseinandergesetzt, dass die Abgabenbehörde im April 1999 noch 1,7 Mio. S erhalten habe. Die Abgabenbehörde habe an der Errechnung der Haftungsquote mitzuwirken. Der Beschwerdeführer habe bis zur Kreditsperre durch die Bank die Abgabenschulden ordnungsgemäß beglichen. Die belangte Behörde habe weiters keine Feststellungen darüber getroffen, ob es der Beschwerdeführer gewesen sei, der den Globalzessionsvertrag abgeschlossen habe, und ob die Hausbank durch den Zessionsvertrag begünstigt worden sei.
Hatte der Geschäftsführer Gesellschaftsmittel zur Verfügung, die zur Befriedigung sämtlicher Gesellschaftsschulden nicht ausreichten, so ist er nur dann haftungsfrei, wenn er im Verwaltungsverfahren nachweist, dass er die vorhandenen Mittel zur anteiligen Befriedigung aller Verbindlichkeiten verwendet und somit die Abgabenschulden nicht schlechter behandelt hat. Wenn die Behauptung und Nachweisung des Ausmaßes der quantitativen Unzulänglichkeit der in den Fälligkeitszeitpunkten der Abgaben zur Verfügung stehenden Mittel im Verwaltungsverfahren unterlassen wird, kommt eine Beschränkung der Haftung bloß auf einen Teil der uneinbringlichen Abgabenschulden nicht in Betracht (vgl. die hg. Erkenntnisse vom , 96/15/0049, vom , 95/15/0145 und vom , 92/17/0042).
Gegen die Gleichbehandlungspflicht verstößt ein Geschäftsführer, der Abgaben bei Fälligkeit nicht vollständig entrichtet, insoweit nicht, als die Mittel, die ihm zur Verfügung stehen, nicht für die Tilgung aller Verbindlichkeiten der Gesellschaft ausreichen, er aber die Abgabenschulden im Vergleich zur Summe der anderen Verbindlichkeiten nicht schlechter behandelt und diesem Verhältnis entsprechend anteilig tilgt. Dies setzt allerdings voraus, dass der Geschäftsführer im Verfahren die Grundlagen für die behördlichen Feststellungen des zum jeweiligen Fälligkeitszeitpunkt zur Bezahlung der Abgabenschuld zur Verfügung stehenden Anteils an liquiden Mitteln beigebracht hat (vgl. nochmals das hg. Erkenntnis 92/17/0042).
Eine solche, ziffernmäßig konkretisierte Behauptung hat der Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren (und auch in der Beschwerde) nicht vorgebracht. Die überschlagsmäßige Gegenüberstellung der von der C-GmbH vorgenommenen Zahlungen in den Monaten April und Mai 1999, in welchen nach der Aktenlage Kredittilgungen und bar geleistete Auszahlungen nicht enthalten sind, und des Standes der Schulden zum kann eine nachvollziehbare Berechnung für den Fälligkeitszeitpunkt der Abgabe nicht ersetzen. Der Nachweis für eine Haftungsbefreiung wegen Gleichbehandlung aller Schulden hat der Beschwerdeführer daher nicht erbracht. Nur am Rande erwähnt sei, dass der Beschwerdeführer bei der überschlagsmäßigen Berechnung der Quote der Abgabenzahlung im Zeitraum April und Mai 1999 die zur Gänze entrichteten Lohnabgaben für Februar und März 1999 einbezogen hat. Die Lohnsteuer ist aber, soweit Löhne ausbezahlt werden, stets zur Gänze an das Finanzamt abzuführen; sie bildet sohin einen eigenen Verrechnungskreis, weshalb sie bei Beurteilung der Frage, ob der Abgabengläubiger die gleich hohe Quote erhalten hat wie andere Gläubiger, außer Ansatz zu bleiben hat.
Die belangte Behörde hat zudem ein Verschulden des Beschwerdeführers im Abschluss eines Globalzessionsvertrages mit der Hausbank erblickt. Nun trifft es in rechtlicher Hinsicht zu, dass im Abschluss eines Mantelzessionsvertrages, durch den einerseits die Bank als andrängender Gläubiger begünstigt, andererseits andere andrängende Gläubiger - insbesondere der Bund als Abgabengläubiger - benachteiligt werden, eine dem Geschäftsführer vorzuwerfende Pflichtverletzung gelegen sein kann. Der Abschluss eines Mantelzessionsvertrages stellt dann eine Pflichtverletzung dar, wenn der Geschäftsführer damit rechnen muss, durch die Zession die liquiden Mittel zur Berichtigung anderer Schulden als der Bankschulden, insbesondere der Abgabenschulden der GmbH, zu schmälern. Der Abschluss eines Zessionsvertrages ist dem Vertreter der Körperschaft als Pflichtverletzung somit bereits vorzuwerfen, wenn er es unterlassen hat - insbesondere durch entsprechende Vertragsgestaltung - vorzusorgen, dass auch im Falle einer Änderung der Verhältnisse, wenn diese als bei Aufwendung entsprechender Sorgfalt nicht unvorhersehbar zu werten ist, die Bedienung der anderen Schulden, insbesondere der Abgabenschulden, nicht durch diesen Vertrag beeinträchtigt wird (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 99/14/0041).
Dem Vorbringen, die belangte Behörde habe keine Feststellungen darüber getroffen, ob der Beschwerdeführer es gewesen sei, der den Globalzessionsvertrag abgeschlossen hat, ist entgegenzuhalten, dass bereits das Finanzamt in seiner Berufungsvorentscheidung dem Beschwerdeführer vorgehalten hat, dass ihm das Zedieren der Forderungen an die Hausbank als Verschulden vorgeworfen werde. Der Beschwerdeführer ist dieser Feststellung im Verwaltungsverfahren nicht entgegengetreten, er hat vielmehr mit Schreiben vom der belangten Behörde mitgeteilt, dass aufgrund des Zessionsvertrages sämtliche Kundenforderungen an die Hausbank zediert gewesen seien. Bei dieser Sachlage konnte die belangte Behörde ohne Verletzung von Verfahrensvorschriften davon ausgehen, dass der Abschluss eines Globalzessionsvertrages in den Verantwortungsbereich des Beschwerdeführers gefallen ist.
Der Beschwerdeführer hat damit den Nachweis, dass ihn hinsichtlich Umsatzsteuer, Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag kein Verschulden am Unterbleiben der Abgabentilgung treffe, im Verwaltungsverfahren nicht erbracht.
Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet und war somit gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.
Die Kostenentscheidung bleibt der Entscheidung über die unter 2001/16/0291 protokollierten Beschwerde vorbehalten.
Wien, am