VwGH vom 21.09.2005, 2001/13/0059

Beachte

Miterledigung (miterledigt bzw zur gemeinsamen Entscheidung verbunden):

2001/13/0061

2001/13/0060

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Bernard und die Hofräte Dr. Hargassner und Dr. Fuchs als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. Keidel LL.M., über die Beschwerde 1. der K OHG in W, 2. des AK in W und 3. des GR in K, alle vertreten durch Dr. Richard Soyer, Mag. Wilfried Embacher und Mag. Josef Bischof, Rechtsanwälte in 1010 Wien, Kärntner Ring 6, gegen die Bescheide der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat Ia) ad 1. vom 1. Februar 2001, Zl. RV/010- 15/08/95, betreffend "Umsatzsteuer, einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften aus Gewerbebetrieb gemäß § 188 BAO und Gewerbesteuer für die Jahre 1980 bis 1986 sowie betreffend Feststellung des Einheitswertes des Betriebsvermögens zum 1.1.1981, 1982, 1983, 1984, 1985, 1986 und 1987" (hg. Zl. 2001/13/0059), ad 2. vom 1. Februar 2001, Zl. RV/011- 15/08/95, betreffend "Einkommensteuer für die Jahre 1982 bis 1986 und Vermögensteuer ab dem 1.1.1981 und 1982" (hg. Zl. 2001/13/0060), und ad 3. vom 1. Februar 2001, Zl. RV 016- 15/08/95, betreffend "Einkommensteuer für die Jahre 1980 bis 1986" (hg. Zl. 2001/13/0061), zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführer haben dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 381,90 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Bei der Erstbeschwerdeführerin handelt es sich um eine offene Handelsgesellschaft (OHG), an der der Zweit- und der Drittbeschwerdeführer je zur Hälfte beteiligt waren, und die im Streitzeitraum einen Großhandel mit Schmuck und Juwelen betrieb. Im Zeitraum vom 23. September 1986 bis 22. März 1993 fand eine abgabenbehördliche Prüfung auf der Rechtsgrundlage des § 99 Abs. 2 FinStrG statt, deren Ergebnisse in den Prüfungsbericht vom 26. August 1993 Eingang fanden (Prüfungszeitraum 1980 bis 1986).

Unter Tz 17 des Prüfungsberichtes wird betreffend "Nicht erklärte Golddukatenumsätze Dr. N." ausgeführt, die Gesellschafter der Erstbeschwerdeführerin (der Zweit- und der Drittbeschwerdeführer) hätten abwechselnd, jeweils mit Wissen und Einverständnis des anderen Gesellschafters, Golddukaten ohne Rechnung ein- und verkauft und es unterlassen, diese Geschäftsvorfälle buchmäßig zu erfassen. Als Käufer sei nach den Ermittlungen der Betriebsprüfung ausschließlich Dr. N. aufgetreten. Die beteiligten Personen (Dr. N. sowie der Zweit- und der Drittbeschwerdeführer) seien seitens der Betriebsprüfung bzw. von den vom Landesgericht für Strafsachen beauftragten Behörden (Prüfungsstelle für Strafsachen des Finanzamtes für den 1. Bezirk und Zollfahndung Wien) ausführlich befragt worden, wobei die Geschäftsbeziehung in den diversen Einvernahmen wie folgt beschrieben worden sei:

"Im Frühjahr 1985 bekundete Dr. N. Interesse, eine bestimmte Anzahl von Dukaten zu kaufen.

Nach Preisvereinbarungen kauften die Gesellschafter des geprüften Unternehmens die gewünschte Anzahl von Dukaten. Lieferant der Dukaten war nach Angaben der Gesellschafter ausschließlich Viktor K., B.Straße 15, 1010 Wien.

Nach der Verbringung der Dukaten in die Firmenräumlichkeiten wurden diese dort an Dr. N. weiterveräußert. Dr. N. hat die erworbenen Dukaten unmittelbar nach dem Ankauf an verschiedene Wiener Banken weiterverkauft. Über diese Geschäftsvorfälle wurden weder Belege ausgestellt noch Buchaufzeichnungen vorgenommen. Aufgedeckt wurden die Geschäftsbeziehungen durch ein vor der obgenannten Behörde abgelegtes Geständnis des Dr. N.

Die im Geständnis zu Protokoll gegebenen Sachverhalte wurden den Gesellschaftern vorgehalten, anfänglich bestritten und später in unabhängig voneinander durchgeführten Einvernahmen weitgehend bestätigt."

Hauptgrund für die Offenlegung der Geschäftsbeziehung und Bestätigung des Geständnisses von Dr. N. sei die Aufdeckung eines "Verwahrungsvertrages" gewesen, der mit einer Bank abgeschlossen worden sei und die Aufbewahrung und Ausfolgung von Golddukaten an Dr. N. sowie die Entgegennahme des Verkaufserlöses während der urlaubsbedingten Abwesenheit der Gesellschafter (Zweit- bzw. Drittbeschwerdeführer) Ende Dezember 1985 bis Anfang Jänner 1986 zum Inhalt gehabt habe. Differenzen zwischen den Geständnissen des Zweit- und Drittbeschwerdeführers und den Aussagen des Dr. N. bestünden hauptsächlich in Bezug auf den Zeitraum der Lieferungen. Während Dr. N. angegeben habe, er habe Dukaten in der Zeit vom 5. Juni 1985 bis zum 22. Juli 1986 bezogen, hätten der Zweit- und Drittbeschwerdeführer die Lieferungen nur für den Zeitraum vom 5. Juni 1985 bis Ende April 1986 bestätigt. Die Einschränkung des Zeitraumes der Lieferungen erscheine jedoch unglaubwürdig, zumal "die beiden Gesellschafter des Öfteren auf gemachte Vorhaltungen mit unterschiedlichen Vorwänden aufwarteten, ohne jeweils zu einer endgültigen Klärung beizutragen", und außerdem die Angaben von Dr. N. durch Protokolle über die Einvernahmen des Helmut J. (einem "teilweise" anwesenden Begleiter von Dr. N.) bestätigt worden seien. Anhaltspunkte zur Ermittlung der Stückzahl der von der Erstbeschwerdeführerin an Dr. N. gelieferten Dukaten seien die Umsätze von Dr. N. mit den Bankinstituten. Von der Betriebsprüfung seien für den Zeitraum 5. Juni 1985 bis 31. Dezember 1985

19.298 Stück, für den Zeitraum 1. Jänner 1986 bis 9. Mai 1986

36.900 Stück und den (bestrittenen) Zeitraum 20. Mai 1986 bis 22. Juli 1986 10.395 Stück Dukaten festgestellt worden. Der von dem Zweit- und dem Drittbeschwerdeführer angegebene ausschließliche Lieferant der Dukaten Viktor K. habe die Größenordnung dieser Lieferungen bestritten. Seine Erklärung, dass er nur 1.100 Stück Golddukaten geliefert habe, erscheine jedoch im Licht der übrigen Zeugenaussagen nicht glaubwürdig.

Zur steuerlichen Würdigung führte der Prüfer aus, beim Verkauf der Dukaten an Dr. N. habe es sich um Umsätze der Erstbeschwerdeführerin gehandelt. Die Umsätze seien "vornehmlich" in den Räumen des Unternehmens abgewickelt worden und der Erstbeschwerdeführerin zuzurechnen. Dem Betriebsprüfer sei der von Dr. N. erzielte Bruttoerlös bekannt. Der Gewinn von Dr. N. habe im Durchschnitt ca. 10 S pro verkauftem Dukaten betragen. Der Umsatzerlös des geprüften Unternehmens ergebe sich somit dadurch, dass vom Bruttoverkaufswert von Dr. N. 10 S pro geliefertem Dukaten abzuziehen seien. Der genaue Betrag für jedes einzelne Geschäft könne mangels Aufzeichnungen nicht ermittelt werden und "wurde daher nach Würdigung der Aussagen der beteiligten Personen nach obiger Methode geschätzt". Der Behauptung der Gesellschafter, sie hätten die Geschäfte nur vermittelt, könne nicht gefolgt werden. Die durchgeführten Geschäfte (Schwarzgeschäfte) stellten sich als Eigenhandel der Erstbeschwerdeführerin dar. Dafür sprächen das Auftreten gegenüber Dr. N. "als Eigenhändler mit eigener Verantwortung", der für jedes Geschäft von den Gesellschaftern bestimmte Kaufpreis und die unterschiedlich hohe Gewinnspanne. Außerdem sei Dr. N. der Lieferant der an ihn veräußerten Dukaten nicht bekannt gewesen. Die Besteuerungsgrundlagen seien im Schätzungsweg wie folgt ermittelt worden:

"Umsätze aus Dukatenverkäufen an Dr. N.

a) Zeitraum von 5.6.1985 bis 31.12.1985

Gesamtdukatenanzahl: 19.298 Stück

b) Zeitraum von 1.1.1986 bis 9.5.1986

Gesamtdukatenzahl: 36.900 Stück

c) Zeitraum von 20.5.1986 bis 22.7.1986

Gesamtdukatenanzahl: 10.395 Stück

Unter Tz 18 des Prüfungsberichtes traf der Prüfer betreffend "Nicht erklärte Golddukatenumsätze auf Sparkonten" folgende Feststellungen:

"a) Sparkonto Nr. 34.266.551Sachverhalt:

Obiges bei der Raiffeisenbank (Raika) Wien geführte Sparkonto lautend auf Überbringer, (Losungswort: K.), wurde am 29.07.1985 mit einer Einlage von S 162.000,-- eröffnet.

Das angeführte Sparbuch ist auf Grund folgender Indizien der (Erstbeschwerdeführerin) zuzurechnen:

o) Für die im Auftrag der Gesellschafter durch die Raika vorgenommenen Dukatenverkäufe an Dr. N. (siehe Tz 17) wurden dem Sparbuch am 10.01.1986 folgende Beträge gutgebracht:

S 145.000,--

S 145.000,--

S 72.500,--

Die angeführten Beträge wurden bereits bei der Umsatzzuschätzung in Tz 17 berücksichtigt.

o) Obiges Sparbuch wurde am 07.07.1987 aufgelöst und das realisierte Guthaben von S 179.798,66 auf das Girokonto des Unternehmens bei der Raika Konto Nr. 4.200.242 übertragen.

Steuerliche Würdigung:

Die Herkunft der Eröffnungseinlage von S 162.000,-- wurde vom geprüften Unternehmen trotz Vorhaltes nicht geklärt. Aus der Höhe des Geldbetrages kann geschlossen werden, dass es sich um einen Verkauf von ca. 200 Stück Golddukaten mit einem Einzelbruttoverkaufspreis von S 810,-- gehandelt hat. Der bei inländischen Kreditinstituten zu diesem Zeitpunkt notierte Bruttoverkaufspreis eines Golddukaten lag bei ca. S 840,--. Da am Tag der Kontoeröffnung am 29.07.1985 keine Umsätze mit Dr. N. erfolgten, ist zu schließen, dass an diesem Tag an andere Abnehmer Golddukaten verkauft wurden.

Im Prüfungsverfahren wurde daher im Schätzungsweg der Nettobetrag von S 135.000,-- (Steuersatz 20 %) als nicht erklärter Dukatenumsatz den erklärten Entgelten des Jahres 1985 hinzugerechnet.

b) Sparkonto Nr. 34.213.777Sachverhalt

Obiges bei der Raika Wien geführte auf Überbringer lautende Sparbuch (ohne Losungswort) ist auf Grund folgender Indizien dem geprüften Unternehmen zuzurechnen:

o) Verpfändung der Spareinlage auf diesem Konto zur Besicherung eines aufgenommenen Betriebskredites bei der RAIKA.

o) Querverbindungen zu anderen bei der Raika Wien geführten Sparkonten (siehe Tz 19).

o) Nachweislicher Eingang aus dem Verkauf von 350 Stück Vierfachdukaten und 500 Stück Einfachdukaten am 08.09.1982 mit einem Betrag von S 1,710.000,-- lt. Anschrift der Raika Wien.

Der festgestellte Sachverhalt wurde im Prüfungsverfahren dem steuerlichen Vertreter des Unternehmens vorgehalten, von diesem jedoch weder aufgeklärt noch bestritten.

Steuerliche Würdigung:

Der festgestellte nicht erklärte Dukatenumsatz wurde daher im Schätzungsweg mit dem Nettobetrag von S 1,449.152,54 (Steuersatz 20 %) den erklärten Entgelten des Jahres 1982 hinzugerechnet."

Unter Tz 19 führte der Prüfer betreffend "Nicht erklärte sonstige Umsätze auf Sparkonten" wie folgt aus:

"Sachverhalt:

Im Auftrag des Landesgerichtes für Strafsachen Wien wurden vom Betriebsprüfer Erhebungen bei der Raiffeisenbank Wien durchgeführt. Im Zuge dieser Erhebungen wurden verschiedene Sparkonten vorgefunden, die nach Ansicht des Betriebsprüfers dem Betriebsvermögen des geprüften Unternehmens zuzurechnen sind. Die einzelnen Sparkonten wurden bisher weder als Betriebsvermögen noch als Privatvermögen der Gesellschafter erklärt.

a) Sparkonto Nr. 34.213.777

Dieses Sparbuch lautend auf Überbringer, (ohne Losungswort) wurde von der (Erstbeschwerdeführerin) zur Besicherung eines Betriebskredites bei der RAIKA Wien hinterlegt. Diesem Konto wurde im Jahre 1982 eine Einlage von S 1,710.000,-- aus Golddukatenverkäufen gutgebracht. Es bestehen Querverbindungen zu anderen bei der RAIKA Wien geführten Sparkonten.

Das angeführte Überbringersparbuch wurde bereits in Tz 18b angeführt.

b) Sparkonto Nr. 34.226.746

Es lautet auf Überbringer (Losungswort: K.).

Festgestellte Querverbindungen:

Die Querverbindung zum Sparkonto Nr. 34.213.777 lässt auf ein dem Betriebsvermögen zuzurechnendes Bankkonto schließen.

c) Sparkonto Nr. 34.229.815

Es lautet auf Überbringer (Losungswort: K.).

Festgestellte Querverbindungen:

Die Querverbindung zu den Sparkonten Nr. 34.213.777 und Nr. 34.226.746 lässt auf ein dem Betriebsvermögen zuzurechnendes Bankkonto schließen.

d) Sparkonten Nr. 34.224.840 und Nr. 34.224.832 Sie lauten auf Überbringer (Losungswort: Ö. und A.) Festgestellte Querverbindungen:

Die Querverbindung zu den Sparkonten Nr. 34.213.777 und Nr. 34.226.746 lässt auf zum Betriebsvermögen zuzurechnende Bankkonten schließen."

Weiters führte der Prüfer unter Tz 19 aus, die angeführten Konten seien mit Vorhalt vom 12. Februar 1988 den Vertretern der Erstbeschwerdeführerin zur Kenntnis gebracht worden. Damit sei ihnen Gelegenheit geboten worden, die Herkunft der auf den Sparkonten befindlichen Gelder, die Kontenbewegungen sowie die Querverbindungen untereinander aufzuklären. In der Vorhaltsbeantwortung vom 28. April 1988 sei die Herkunft der Gelder mit erhaltenen Darlehen des Schweizer Staatsbürgers G. erklärt worden. Es habe sich um zwei Darlehen gehandelt, wobei das erste im Jahr 1977 mit 100.000 Schweizer Franken (850.000 S) zugezählt und im August 1981 zurückgezahlt worden sei. Das zweite Darlehen über einen Betrag von 250.000,- Schweizer Franken (2,125.000 S) sei im Herbst 1981 zugezählt und im Jahr 1983 zurückgezahlt worden. Die Darlehenszuzählungen und -rückzahlungen seien jeweils bar durch Übergabe von Schillingnoten abgewickelt worden. Über die durchgeführten Transaktionen seien keine Belege vorgelegt worden. Ein Vergleich der Vorhaltsbeantwortung mit den Bewegungen auf den angeführten Sparbüchern ergebe folgendes Bild:

"1)

Der Guthabensstand auf dem Konto 34.213.777 per 01.01.1980 beträgt S 871.211,01; ein Betrag, der aus dem Darlehen von G. stammen könnte. Dieses Darlehen ist auch in einer Vertragsurkunde und in einer Vereinbarung über die Absenkung ursprünglich vereinbarter Zinsen, die beide bei einer durchgeführten Hausdurchsuchung vorgefunden wurden, erwähnt.

Am 19.08.1981 wurde von den Sparbüchern

Konto Nr. 34.229.815

Konto Nr. 34.213.777

Konto Nr. 34.226.746

insgesamt ein Betrag von S 1,748.000,-- mittels Barscheck behoben, wobei ein Teilbetrag für die Rückzahlung des Darlehens Verwendung gefunden haben könnte. Belege über Darlehenszuzahlungen und -rückzahlungen liegen nicht vor.

In Würdigung dieser Tatsachen erachtet daher die Betriebsprüfung lediglich das erste zugezählte Darlehen von G. als glaubhaft, wobei der auf dem Sparkonto 34.213.777 zum 01.01.1980 ausgewiesene Guthabensstand von S 871.211,01 zugleich als aushaftende Darlehensschuld des geprüften Unternehmens anzusehen ist. Die Darlehensrückzahlung wird mit dem gleichen Betrag im Jahr 1981 als erfolgt angesehen. Eine Zinsenverrechnung 1981 wird mangels entsprechender Unterlagen nicht vorgenommen.

2)

Bewegungen auf den Sparkonten, die mit dem zweiten behaupteten Darlehen im Zusammenhang stehen könnten, sind nicht erkennbar. Ein Ausweis dieses Darlehens unter den betrieblichen Verbindlichkeiten wurde mangels Vorliegens zweifelfreier sachdienlicher Beweismittel von der Betriebsprüfung nicht vorgenommen.

3)

Trotz Aufforderung wurden über alle übrigen auf den Sparkonten getätigten Einzahlungen und Abhebungen im Prüfungsverfahren weder Aufklärung gegeben, noch die aufgezeigten Querverbindungen erläutert."

Zur steuerlichen Würdigung führte der Prüfer dazu aus, die Zurechnung der Sparkonten zum Betriebsvermögen der Erstbeschwerdeführerin ergebe sich auf Grund der oben aufgezeigten Zusammenhänge. Die Zurechnung sei von den Vertretern der Erstbeschwerdeführerin auch nicht bestritten worden. Weder die Sparkonten noch das Darlehen G. seien bisher in den Geschäftsbilanzen erfasst worden. Auf den Sparkonten seien zahlreiche Einzahlungen und Abhebungen vorgenommen worden, die im Prüfungsverfahren unaufgeklärt geblieben seien. Es sei daher der berechtigte Schluss zu ziehen, dass es sich bei den ungeklärten Einzahlungen um Umsätze des geprüften Unternehmens handle. Die Jahressummen an Einzahlungen auf den angeführten Sparkonten, die als bisher nicht erklärte Bruttoumsätze der Erstbeschwerdeführerin aufzufassen seien, hätten 1980 4,263.163 S 1981 7,269.634 S 1982 5,964.975 S und 1983 2,623.000 S betragen. In diesen Beträgen seien die geklärten Einzahlungen aus Kontoquerverbindungen und Zinsengutschriften sowie die in Tz 18 dargestellten Golddukatenumsätze nicht enthalten.

Unter Tz 37 des Prüfungsberichtes führte der Prüfer betreffend "Rohgewinn aus Golddukatenumsätzen" aus, der Rohgewinn aus den in Tz 17 und Tz 18 festgestellten Golddukatenumsätzen sei wegen der nicht geführten Aufzeichnungen zu schätzen gewesen. Nach den Angaben der Gesellschafter seien pro Dukaten 5 bis 20 S Rohgewinn erzielt worden. Von der Betriebsprüfung werde der erzielte Rohgewinn daher mit einem Durchschnittssatz von 12 S pro Dukaten geschätzt. Hinsichtlich "Rohgewinn aus sonstigen Umsätzen auf Sparkonten" hielt der Prüfer fest, dass diesbezüglich der erzielte Rohgewinn mit jenem Betrag zu schätzen gewesen sei, der sich bei Anwendung des erklärten Rohgewinnabschlages auf die unter Tz 19 festgestellten Nettoumsatzerlöse ergeben habe. Weiters wurden unter Tz 37 bisher nicht erklärte Zinserträge aus den der betrieblichen Sphäre zuzurechnenden Sparkonten für die Jahre 1980 bis 1986 aufgelistet.

Mit Schriftsatz vom 27. Oktober 1993 erhob die Erstbeschwerdeführerin gegen die auf Grund der abgabenrechtlichen Prüfung ergangenen, mit 11.Oktober 1993 datierten Steuerbescheide:

"Feststellungsbescheide 1980 - 1986, Umsatzsteuerbescheide 1980 - 1986, Gewerbesteuerbescheide 1980 - 1986 und Einheitswertbescheide zum 1.1.1981 - 1.1.1987" Berufung. Die gegenständlichen Bescheide beruhten auf dem Betriebsprüfungsbericht, in dem insbesondere den Aussagen des Geschäftspartners Dr. N. Glauben geschenkt worden sei. Dr. N. habe anlässlich des sehr langwierigen Verfahrens auch andere Aussagen getätigt, welche nicht im Ergebnis des Betriebsprüfungsberichtes aufschienen. "So gesehen" ergebe sich aus den Feststellungen der Betriebsprüfung ein steuerliches Ergebnis, "welches um ein Vielfaches höher liegt als nach logischen und denkmöglichen Grundsätzen zustande hätte kommen können." Zur Beibringung einer ausführlichen Begründung werde um eine Frist bis 28. Februar 1994 ersucht.

In einem Schriftsatz vom 28. Februar 1994 führte die Erstbeschwerdeführerin aus, die bekämpften Bescheide würden im Wesentlichen dort angefochten, "wo die Betriebsprüfung (s BPB vom 26.8.1993) Feststellungen getroffen hat, in dem einerseits Einzahlungen auf Sparbücher als schwarze Einnahmen und andererseits Dukatenumsätze als Eigengeschäfte deklariert wurden". Zur Begründung werde angeführt, dass die Begründungen seitens der Betriebsprüfung widersprüchlich seien und den wirtschaftlichen Gepflogenheiten widersprächen. Im Zuge der Betriebsprüfung seien u. a. die schwarz vermittelten Dukatenstückzahlen mit 19.268, 36.900 und 10.395 ermittelt bzw. angesetzt worden, ohne dass im Betriebsprüfungsbericht angemerkt worden sei, woher diese Zahlen stammten. Weiters sei im Wesentlichen die Aussage von Dr. N. als Grundlage für die "gesamte Schätzung" herangezogen worden. Dr. N. sei seit Jahren flüchtig und daher unbekannten Aufenthaltes. Es werde um Einsichtnahme "in den gesamten Betriebsprüfungsbericht" ersucht, um in der Folge eine ausführliche Begründung abgeben zu können.

In einer weiteren Eingabe vom 28. April 1994 machte die Erstbeschwerdeführerin betreffend "Einlage Sparbücher" geltend, bei diesen Einzahlungen handle es sich u.a. um Geldtransaktionen beider Gesellschafter, die sie für ihre Verwandten in Ungarn in Österreich verwaltet hätten und die mit dem Geschäftsbetrieb nichts zu tun hätten. Andere Beträge hingen "sicher auch noch mit den Schwarzgeschäften (Dukaten) zusammen, die seitens der Finanzbehörde bereits erfasst sind und somit einer doppelten Besteuerung belastet würden". Um die einzelnen Beträge aufklären zu können, habe die Erstbeschwerdeführerin mit Schreiben vom 28. Februar 1994 um Einsichtnahme in die Ermittlungsgrundlagen der Betriebsprüfung ersucht und "bis heute nicht genehmigt erhalten".

Nach Ausführungen betreffend eine von Kurt S. erhaltene - allgemeine - Information hinsichtlich des so genannten "Dukatendeals" wurde in der Eingabe die Meinung vertreten, aus dieser Darstellung ergebe sich für die Erstbeschwerdeführerin die Feststellung, dass es sich um ein reines Vermittlungsgeschäft gehandelt habe, dem die wesentlichsten Merkmale eines Eigengeschäftes gefehlt hätten. "Die Unternehmer" hätten sich nie um Dukatengeschäfte bemüht, diesbezüglich keine eigenen Dispositionen getroffen und immer nur im Auftrag eines Käufers gehandelt und die Ware von bestimmten Personen zur Verfügung gestellt bekommen. Sie hätten auch vor dem Dukatengeschäft keine Münzgeschäfte getätigt "und auch danach nicht mehr". Das Geschäft sei für einen Münzhandel überhaupt nicht geeignet und es bestehe "auch keine Kundschaft dafür". Es werde daher nochmals der Antrag gestellt, "die gegenständlichen Bescheide sowie die Ermittlung der Betriebsprüfung so abzuändern, dass die Vermittlungsentschädigung der Besteuerung unterworfen wird".

Mit dem zur Zl. 2001/13/0059 angefochtenen Bescheid (erstangefochtener Bescheid) gab die belangte Behörde der Berufung der Erstbeschwerdeführerin keine Folge. Nach einer Wiedergabe der Schriftsätze des Verwaltungsverfahrens führte die belangte Behörde im erstangefochtenen Bescheid aus, die Feststellungen der Betriebsprüfung, wonach die Umsätze (Einnahmen) und Aufwendungen aus dem An- und Verkauf der Goldmünzen in die Bücher der Erstbeschwerdeführerin keinen Eingang gefunden hätten, seien unbestritten. Damit könne kein Zweifel daran bestehen, dass die Schätzungsbefugnis auf Grund der Vorschrift des § 184 Abs. 3 BAO gegeben sei. Hinsichtlich der Schätzungsmethode erscheine die von der Betriebsprüfung gewählte Vorgangsweise, die in den einzelnen Jahren erzielten Umsätze und Gewinne aus dem Goldmünzengeschäft anhand der nachweislich von Dr. N. erzielten Umsätze zu ermitteln, als die praktikabelste und am besten geeignete, um den tatsächlichen Besteuerungsgrundlagen möglichst nahe zu kommen. Dies auch im Hinblick darauf, dass seitens der Gesellschafter der Erstbeschwerdeführerin diesbezüglich keine bzw. nur sehr unvollständige Auskünfte zu erlangen gewesen seien. Soweit die Betriebsprüfung die Zuschätzungen auf Grund der nachweislich der Erstbeschwerdeführerin zuzurechnenden Einlagen auf Sparkonten vorgenommen habe, träfen diese Überlegungen auch zu. Dem Einwand der Erstbeschwerdeführerin, die Umsätze aus dem Goldmünzengeschäft seien auf doppelte Weise erfasst worden, sei entgegenzuhalten, dass sowohl aus dem Betriebsprüfungsbericht als auch aus dem umfangreichen Arbeitsbogen ersichtlich sei, dass "peinlichst genau darauf geachtet wurde, gerade jene Golddukatenumsätze, die auch in Form von Einlagen auf diversen Sparkonten nachvollzogen werden konnten, bei der Ermittlung der sich aus den Einlagen ergebenden Umsätze außer Ansatz zu lassen". Im Übrigen habe die Beschwerdeführerin ihre Behauptung, es sei zur doppelten Erfassung von Umsätzen gekommen, weder zahlenmäßig konkretisieren noch dafür einen geeigneten Nachweis vorlegen können. Wenn vorgebracht werde, die Einlagen auf den Sparkonten seien deshalb nicht der Beschwerdeführerin zuzurechnen, weil es sich um Einlagen handle, die für ungarische Verwandte der Gesellschafter getätigt worden seien, sei dies im Hinblick darauf, dass über diese angeblichen Transaktionen keinerlei schriftliche Unterlagen vorgelegt worden seien, nicht wahrscheinlich, zumal "auch im gesamten Verfahren nicht ein einziger Verwandter mit Namen und Adresse und unter Nennung des aufbewahrten Betrages bekannt gegeben wurde". Die Behauptung der Erstbeschwerdeführerin, die Nennung dieser Namen könne nur dann erfolgen, wenn den Gesellschaftern Einsicht in den Arbeitsbogen der Betriebsprüfung gewährt werde, sei insofern unverständlich, als diesen sämtliche Kontenbewegungen auf ihren Sparkonten von der Betriebsprüfung vorgehalten worden seien und ihnen daher bekannt sei, um welche Geldtransaktionen es sich gehandelt habe. Inwieweit die Einsichtnahme in den Arbeitsbogen der Betriebsprüfung nunmehr hilfreich sein sollte, eine von den Feststellungen der Betriebsprüfung abweichende Erklärung hinsichtlich der auf den Sparkonten erfolgten Einlagen zu finden, sei nicht nachvollziehbar. Zum Antrag auf Einsichtnahme in den Betriebsprüfungsbericht werde davon ausgegangen, dass es sich diesbezüglich lediglich um ein Vergreifen im Ausdruck gehandelt habe und damit die im Arbeitsbogen der Betriebsprüfung abgehefteten Unterlagen gemeint seien, zumal der Betriebsprüfungsbericht der Erstbeschwerdeführerin zugestellt worden sei und zumindest dem steuerlichen Vertreter bekannt sein müsse, weil in der Berufung auf einzelne darin enthaltene Feststellungen Bezug genommen werde. Insgesamt könne davon ausgegangen werden, dass die Feststellungen der Betriebsprüfung zutreffend seien. Unbestritten sei, dass die Münzgeschäfte stets in der Weise abgewickelt worden seien, dass von den Gesellschaftern der Erstbeschwerdeführerin auf Wunsch u.a. des Dr. N. eine bestimmte Anzahl von Golddukaten besorgt und an diesen verkauft worden sei. Sowohl beim An- als auch beim Verkauf der Münzen seien die Gesellschafter der Erstbeschwerdeführerin im eigenen Namen aufgetreten. Es sei nie behauptet worden, den Vertragspartnern gegenüber sei in irgendeiner Form dargetan worden, dass die Gesellschafter nicht im Namen und auf Rechnung der Erstbeschwerdeführerin, sondern im Namen oder auf Rechnung eines der Vertragspartner tätig geworden seien. Auch dass die Vertragspartner der Erstbeschwerdeführerin einander ohnehin gekannt hätten oder die Erstbeschwerdeführerin "quasi nur zwischengeschaltet hätten, wurde einerseits nie konkret eingewandt und kann auch dem von der Betriebsprüfung ermittelten Sachverhalt nicht entnommen werden". Aus dem Auftreten der beiden Gesellschafter und der Abwicklung der Geschäfte (insbesondere daraus, dass auch keine fixen Provisionsvereinbarungen getroffen worden seien, sondern von der Gesellschaftern der Erstbeschwerdeführerin der verbleibende Rohgewinn im Zuge des jeweiligen Geschäftsfalles in durchaus unterschiedlicher Höhe festgelegt worden sei) ergebe sich eindeutig, dass keine Vermittlungsgeschäfte, sondern Geschäfte im eigenen Namen und auf eigene Rechnung getätigt worden seien. Demnach sei auch das vereinnahmte Entgelt in voller Höhe und nicht nur die der Erstbeschwerdeführerin verbleibende Differenz zwischen Einnahmen und Ausgaben aus dem Dukatengeschäft der Umsatzsteuer zu unterziehen gewesen.

In dem zur Zl. 2001/13/0060 angefochtenen Bescheid (zweitangefochtener Bescheid) wird ausgeführt, der Zweitbeschwerdeführer sei bis Februar 1987 Gesellschafter der Erstbeschwerdeführerin gewesen. Im Rahmen einer die Jahre 1980 bis 1986 umfassenden abgabenbehördlichen Prüfung seien für den Zweitbeschwerdeführer in einem gesonderten Bericht Feststellungen getroffen worden. Demnach seien u.a. die Einkünfte aus Gewerbebetrieb entsprechend den jeweiligen Feststellungsbescheiden der Erstbeschwerdeführerin zu erfassen gewesen. Da im Rahmen der Betriebsprüfung bei der Erstbeschwerdeführerin umfangreiche Entnahmen des Zweitbeschwerdeführers im Zusammenhang mit den Schwarzgeschäften festgestellt worden seien, habe der Prüfer im Schätzungsweg auch Einkünfte aus Kapitalvermögen ermittelt. Bisher als sonstige Einkünfte aus der Vermittlung von Dukatengeschäften in den Jahre 1985 und 1986 erklärte Einkünfte seien tatsächlich Eigengeschäfte im Rahmen des Unternehmens der Erstbeschwerdeführerin gewesen. Hinsichtlich Vermögensteuer seien von der Betriebsprüfung u.a. die gemäß § 188 BAO einheitlich und gesondert festgestellten Einheitswerte des Betriebsvermögens der Erstbeschwerdeführerin anteilig zum Ansatz gebracht und die festgestellten Sparguthaben berücksichtigt worden.

In der Berufung habe sich der Zweitbeschwerdeführer eine Frist zur Nachholung der Begründung erbeten. In Beantwortung eines Mängelbehebungsauftrages nach § 275 BAO habe der Zweitbeschwerdeführer im Wesentlichen auf die von der Erstbeschwerdeführerin eingebrachte Berufung verwiesen. Die Erledigung der Berufung der Erstbeschwerdeführerin werde zwangsläufig eine Änderung der Einkommen- und Vermögensteuerbescheide nach sich ziehen. Eine gesonderte Begründung sei nicht möglich und auch nicht notwendig.

Im Erwägungsteil des zweitangefochtenen Bescheides führte die belangte Behörde zur Begründung der abweisenden Berufungserledigung aus, in Hinblick auf die Einkünfte aus Gewerbebetrieb bestehe Bindung an die gegenüber der Erstbeschwerdeführerin ergangenen Feststellungsbescheide. Die Höhe der anteiligen Einkünfte des Zweitbeschwerdeführer könne gemäß § 252 Abs. 1 BAO nicht mit Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide bekämpft werden. Die Vorgangsweise der Betriebsprüfung, von den entnommenen Beträgen einen Teil für die Deckung der Lebenshaltungskosten abzuziehen, und hinsichtlich des Restes davon auszugehen, dass diese Beträge veranlagt und daraus Einkünfte aus Kapitalvermögen lukriert worden seien, stehe mit den Erfahrungen des täglichen Lebens im Einklang. Es bestehe keine Veranlassung, die schätzungsweise ermittelten Beträge abzuändern, zumal vom Zweitbeschwerdeführer "keine substanziellen Einwendungen vorgebracht und keine Beweisanträge gestellt wurden, und auch sonst keine entgegenstehenden Umstände hervor gekommen sind". Betreffend die Berufung gegen die Vermögensteuerbescheide ab dem 1. Jänner 1981 und 1. Jänner 1982 sei ebenfalls auf die Ausführungen zu § 252 Abs. 1 BAO zu verweisen.

In dem zur hg. Zl. 2001/13/0061 angefochtenen Bescheid (drittangefochtener Bescheid) referierte die belangte Behörde die Feststellungen des an den Drittbeschwerdeführer ergangenen gesonderten Prüfungsberichtes für die Jahre 1980 bis 1986. Die Berufung habe sich im Wesentlichen auf einen Verweis auf die von der Erstbeschwerdeführerin eingebrachte Berufung beschränkt, deren Erledigung "zwangsläufig eine Änderung der Einkommensteuerbescheide nach sich ziehen" werde. Betreffend Einkünfte aus Gewerbebetrieb verwies die belangte Behörde hinsichtlich der Abweisung der Berufung auf § 252 Abs. 1 BAO, hinsichtlich der Einkünfte aus Kapitalvermögen machte sie vor allem auf die Auswirkungen der Feststellungen der Betriebsprüfung bei der Erstbeschwerdeführerin aufmerksam, wobei auch keine Veranlassung bestehe, von den im Schätzungsweg ermittelten Beträgen abzugehen, zumal der Drittbeschwerdeführer keine substanziellen Einwendungen vorgebracht und keine Beweisanträge gestellt habe.

Der Verwaltungsgerichtshof hat in einem gemäß § 12 Abs. 1 Z 2 VwGG gebildeten Senat erwogen:

Personengesellschaften des Handelsrechts verlieren ihre Parteifähigkeit erst mit ihrer Vollbeendigung. Ihre Auflösung und die Löschung ihrer Firma im Firmenbuch beeinträchtigen ihre Parteifähigkeit so lange nicht, als ihre Rechtsverhältnisse zu Dritten - dazu zählen auch die Abgabengläubiger - noch nicht vollständig abgewickelt sind (vgl. z.B. die hg. Beschlüsse vom 10. Dezember 1997, 93/13/0301, und vom 24. Februar 1998, 95/13/0269, sowie das hg. Erkenntnis vom 17. November 2004, 2000/14/0142). Die in der Beschwerde vorgebrachten (auf eine "Rechtsprechungslinie" - Hinweis auf den hg. Beschluss vom 15. Dezember 1999, 99/13/0234, und das hg. Erkenntnis vom 16. November 1993, 90/14/0076 - zu anders gelagerten Sachverhalten, nämlich zur Vollbeendigung von Kapitalgesellschaften infolge Gesamtrechtsnachfolge gestützten) Bedenken, die Erstbeschwerdeführerin könnte wegen der mittlerweile am 11. Juni 1992 erfolgten Löschung im Firmenbuch die Parteifähigkeit verloren haben, weshalb auch der an sie gerichtete angefochtene Bescheid ins Leere gegangen sein könnte, treffen somit nicht zu, worauf auch die belangte Behörde in der Gegenschrift zutreffend hinweist.

In der Beschwerde erachten sich "alle drei Beschwerdeführer (insoweit in erster Instanz Verfahren wieder aufgenommen wurden) u. a. in ihrem Recht darauf verletzt, dass keine Wiederaufnahme zu erfolgen hatte". Mit diesem Vorbringen wird schon deshalb keine Rechtswidrigkeit der angefochtenen Bescheide aufgezeigt, weil die angefochtenen Bescheide keinen Abspruch über eine Wiederaufnahme von Abgabenverfahren enthalten (und sich die Berufungen der Erstbeschwerdeführerin vom 27. Oktober 1993 sowie des Zweit- und des Drittbeschwerdeführers vom 22. November 1993 bzw. 1. Dezember 1993 auch nur gegen Sachbescheide, nicht aber gegen Wiederaufnahmebescheide, gerichtet hatten).

Im erstangefochtenen Bescheid hat die belangte Behörde insgesamt die Feststellungen der Betriebsprüfung für zutreffend erachtet. Warum nach der in der Beschwerde vertretenen Ansicht nicht klar sein sollte, welche Sachverhaltsfeststellungen die belangte Behörde ihrer Entscheidung zu Grunde gelegt haben könnte, ist nicht nachvollziehbar. Die Erstbeschwerdeführerin hat sich im Berufungsverfahren im Wesentlichen auf allgemeine Kritik am Betriebsprüfungsbericht beschränkt, ohne beispielsweise auch darzulegen, auf welche Unterlagen sich die begehrte Einsichtnahme in die "Ermittlungsgrundlagen der Betriebsprüfung" konkret beziehen sollte. Dass lt. Beschwerde z.B. Vernehmungsprotokolle mit Dr. N. oder Helmut J. "trotz ausdrücklichen Ersuchens" im Rahmen des Rechtsmittelverfahrens nicht zur Verfügung gestellt worden seien, ist aktenwidrig (im Übrigen macht die belangte Behörde hiezu in der Gegenschrift auf ohnedies bereits im Betriebsprüfungsverfahren erfolgte Vorhalte u.a. der entsprechenden Aussagen aufmerksam).

Die belangte Behörde hat sich im erstangefochtenen Bescheid mit dem Berufungsvorbringen hinreichend auseinander gesetzt und beispielsweise auf die nachweislich von Dr. N. erzielten Umsätze als Ausgangspunkt für die bei der Erstbeschwerdeführerin ermittelten Umsätze und Gewinne aus dem Goldmünzengeschäft, den Mangel der Bereitwilligkeit der Beschwerdeführer zur Mitwirkung bei der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen und auch die Unhaltbarkeit des Vorbringens betreffend bloßer "Vermittlungsgeschäfte" hingewiesen.

Wenn in der vorliegenden Beschwerde nunmehr erstmals weitwendig die Ausführungen im Betriebsprüfungsbericht zur Erstbeschwerdeführerin und beispielsweise auch das Vorliegen eines dort erwähnten "Geständnisses" in Bezug auf die Dukatengeschäfte in Frage gestellt werden, dann unterliegt dies im verwaltungsgerichtlichen Verfahren dem Neuerungsverbot nach § 41 Abs. 1 VwGG. Die Tatsache, dass ein Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren trotz gebotener Gelegenheit untätig geblieben ist und erst vor dem Verwaltungsgerichtshof seine Zurückhaltung ablegt, kann mit Aussicht auf Erfolg nicht der belangte Behörde zum Vorwurf gemacht werden (vgl. für viele das hg. Erkenntnis vom 7. Juni 2005, 2005/14/0021). Die Ausführungen in der Beschwerde zum "Betriebsprüfungsbericht betreffend die Golddukatenumsätze" können der Beschwerde somit schon unter dem Gesichtspunkt des Neuerungsverbotes zu keinem Erfolg verhelfen. Dasselbe gilt für das Beschwerdevorbringen, in dem - mit im Übrigen auch aus dem Zusammenhang gerissenen Wiedergaben von Ausführungen im Betriebsprüfungsbericht - die Zurechnung der "Dukatengeschäfte" als Eigengeschäfte der Erstbeschwerdeführerin kritisiert wird.

Dass die Textpassage im erstangefochtenen Bescheid: "Sowohl beim An- als auch beim Verkauf der Münzen traten der Gesellschafter der Bw immer im eigenen Namen auf" im Zusammenhang mit der Abgrenzung zum Vorliegen bloßer Vermittlungsgeschäfte zu lesen ist (und nicht etwa ein Handeln der Gesellschafter für die OHG ausgeschlossen werden sollte), ergibt sich aus dem Begründungskontext (so ist etwa auch im nachfolgenden Satz davon die Rede, dass nie behauptet worden sei, es sei in irgend einer Form dargetan worden, dass die Gesellschafter nicht im Namen und auf Rechnung der Erstbeschwerdeführerin tätig geworden seien).

Gegen das Neuerungsverbot verstößt auch das Beschwerdevorbringen, in dem die Feststellungen unter den Tz 18 und 19 sowie Tz 23 ff (insbesondere Tz 37) des Prüfungsberichtes im Wesentlichen als Ergebnis mangelhafter Ermittlungen kritisiert oder auch als "nicht nachvollziehbar" hingestellt werden. Warum im Übrigen die Tz 18 auch an einem "inneren unauflösbaren Widerspruch" leiden soll, weil hinsichtlich der "betreffend das Sparkonto 34266551 unter lit.o) genannten Beträge von S 145.000,-- , 145.000,-- und 72.000,-- wird einerseits gesagt, sie seien schon bei der Schätzung in Tz 17 berücksichtigt worden und andererseits werden sie in der Konklusio der Tz 18 sehr wohl nochmals berücksichtigt", ist unverständlich, zumal in der "steuerlichen Würdigung" zu Tz 18 ohnehin festgehalten wird, dass nur der Betrag der Eröffnungseinlage von 162.000 S (mit dem Nettobetrag von 135.000 S) den erklärten Entgelten des Jahres 1985 hinzugerechnet werde. An Mutwillen grenzt das Beschwerdevorbringen, es fehle "jede schlüssige Begründung" in der Tz 19 des Prüfungsberichtes, warum der Prüfer nur das erste Darlehen des G. als glaubhaft erachtet habe. Aus den oben wiedergegebenen Ausführungen des Prüfers geht diesbezüglich nämlich eindeutig hervor, dass betreffend dieses Darlehen etwa ein Bezug zu verschiedenen Kontobewegungen habe hergestellt werden können. Dass der erstangefochtene Bescheid "kein einziges Wort einer Begründung" betreffend die Feststellung des Einheitswertes des Betriebsvermögens enthält, ist nicht wesentlich, weil die diesbezüglichen Änderungen aus dem Betriebsprüfungsbericht hervorgingen und sich die Erstbeschwerdeführerin in ihrer Berufung auch jeder (gesonderten) Begründung zum Einheitswert des Betriebsvermögens enthalten hatte.

Der Zweit- und der Drittbeschwerdeführer haben sich im Rechtsmittelverfahren darauf beschränkt, ihre Berufungen mit einem Verweis auf das Vorbringen in der Berufung der Erstbeschwerdeführerin zu begründen (eine gesonderte Begründung sei nicht notwendig). Soweit in der vorliegenden Beschwerde erstmals darüber hinaus auch im zweit- und drittangefochtenen Bescheid wiedergegebene Feststellungen der gesonderten Prüfungsberichte bekämpft werden, geht dies wegen des schon mehrfach erwähnten Neuerungsverbotes ins Leere.

Die Beschwerdeführer erachten sich "überdies in ihrem Recht darauf verletzt, dass ihnen nicht Abgaben trotz eingetretener Verjährung vorgeschrieben werden dürfen". Die Verjährungsfrist betrage nach § 207 Abs. 2 BAO fünf Jahre und werde durch jede zur Geltendmachung des Abgabenanspruches unternommene Amtshandlung unterbrochen (§ 209 Abs. 1 BAO). Eine solche Unterbrechungshandlung sei zuletzt jedenfalls die Einleitung der abgabenbehördlichen Prüfung am 23. September 1986 gewesen. Damit habe die Verjährungsfrist mit Ablauf des Jahres 1986 von neuem zu laufen begonnen. Mit Ablauf des Jahres 1991 sei daher jedenfalls Verjährung eingetreten, "weil der Umstand, dass die Behörde jahrelang prüfte und prüfte, bis ein ihr genehmes Ergebnis herauskam", nicht dem Abgabepflichtigen zur Last fallen dürfe. Die "dann erst am 11.10. bzw. 10.11. bzw. 25.11.1993 erlassenen erstinstanzlichen Bescheide sind also lange nach Ablauf der Verjährung erlassen worden".

Zu dieser erstmals in der Beschwerde erhobenen Verjährungseinrede verweist die belangte Behörde in der Gegenschrift zu Recht darauf, dass nicht nur die Einleitung der abgabenbehördlichen Prüfung im Jahr 1986, sondern weitere nach außen erkennbar gesetzte Amtshandlungen, so etwa der an die Erstbeschwerdeführerin ergangene Vorhalt vom 12. Februar 1988 (der im Übrigen auch unter Tz 19 des Prüfungsberichtes erwähnt ist) die Verjährung unterbrochen hatten, wobei diese Unterbrechungswirkung auch für von Feststellungsbescheiden abgeleitete Bescheide gegenüber dem Zweit- und dem Drittbeschwerdeführer galt (vgl. z.B. das hg. Erkenntnis vom 24. Februar 1999, 98/13/0235). Die Verjährungsfrist hat daher frühestens am 31. Dezember 1993 geendet. Eine Rechtsverletzung in Bezug auf die Verjährungsbestimmungen ist damit nach der Aktenlage nicht erkennbar. Abgesehen davon, dass das Beschwerdevorbringen, wonach keine "gehörige Verfahrensfortsetzung" durch die Abgabenbehörde vorgelegen sei, im verwaltungsgerichtlichen Verfahren dem Neuerungsverbot unterliegt, ist eine solche "gehörige Verfahrensfortsetzung" nicht Tatbestandsmerkmal der in Rede stehenden Verjährungsvorschriften. Für eine in der Beschwerde angeregte "Bekämpfung" der Bestimmung des § 209 Abs. 1 BAO, die - im Gegensatz zu § 1497 ABGB - eine gehörige Verfahrensfortsetzung nicht fordere, bietet sich kein Anhaltspunkt.

Die Beschwerde, die damit insgesamt keine Rechtswidrigkeit der angefochtenen Bescheide aufzeigt, war somit gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 21. September 2005