VwGH vom 11.09.1997, 97/15/0128
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Pokorny und die Hofräte Dr. Mizner, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Robl als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Schwarzgruber, über die Beschwerde der B Gesellschaft m.b.H. & Co KG in Lauterach, vertreten durch Dr. Christian Hopp, Rechtsanwalt in 6800 Feldkirch, Johannitergasse 6/II, gegen den Bescheid der Vorarlberger Landesregierung vom , Zl. IIIa-205/7, betreffend Kommunalsteuer für das Jahr 1994 (mitbeteiligte Partei: Marktgemeinde L), zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Das Land Vorarlberg hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von 12.890 S binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen. Das Kostenmehrbegehren wird abgewiesen.
Begründung
Die Beschwerdeführerin ist eine KG. Ihr Komplementär ist die B-GmbH, FB war im Streitzeitraum einer ihrer Kommanditisten. FB war auch Gesellschafter, aber nicht Geschäftsführer der B-GmbH. Für die KG erbrachte er Arbeitsleistungen anderer Art. Mit Berufungsentscheidung der Marktgemeinde Lauterach wurde der Beschwerdeführerin im Instanzenzug Kommunalsteuer für das Jahr 1994 vorgeschrieben; dabei wurden in die Steuerbemessungsgrundlage die an FB gewährten Vergütungen für dessen Arbeitsleistungen einbezogen.
Die gegen diesen Bescheid erhobene Vorstellung wies die belangte Behörde mit dem angefochtenen Bescheid als unbegründet ab. In der Bescheidbegründung wird ausgeführt: Die Beschwerdeführerin habe vorgebracht, FB gehöre zu ihren Gesellschaftern (Mitunternehmern) und habe die in Rede stehenden Vergütungen für Tätigkeiten im Dienste der Gesellschaft (Beschwerdeführerin) erhalten; er sei der Beschwerdeführerin gegenüber nicht weisungsgebunden und nicht organisatorisch in ihren Betrieb eingegliedert; er stehe in keinem Rechtsverhältnis zur B-GmbH, seine Vergütungen stellten Einkünfte aus Gewerbebetrieb iSd § 23 EStG 1988 und nicht solche aus einem Dienstverhältnis iSd § 47 leg. cit. dar. Die belangte Behörde gehe davon aus, daß FB für die Zeit vom 1. Februar bis zum bei der Vorarlberger Gebietskrankenkasse als Angestellter (richtig: Arbeiter) der beschwerdeführenden KG versichert gewesen sei. FB sei im Jahr 1994 auch Gesellschafter der B-GmbH gewesen. FB sei sohin an der Beschwerdeführerin nicht nur als Kommanditist, sondern mittelbar über die B-GmbH auch als persönlich haftender Gesellschafter beteiligt gewesen. In der von der Beschwerdeführerin beim Finanzamt eingereichten Erklärung (betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften) seien die an FB gewährten Vergütungen als "Gehälter und sonstige Vergütungen" verzeichnet. Im Hinblick auf die eigenständige Definition des Dienstverhältnisses in § 47 Abs. 2 EStG 1988 - diese stelle auf die Eingliederung in den betrieblichen Organismus des Arbeitgebers ab - sei davon auszugehen, daß FB aufgrund seiner Beteiligung an der Komplementär-GmbH in einem direkten Dienstverhältnis iSd KommStG zur Beschwerdeführerin gestanden sei. Aufgrund der eigenständigen Definition des Dienstverhältnisses im Steuerrecht seien die an FB gewährten Vergütungen sohin zu Recht als Arbeitslöhne in die Bemessungsgrundlage für die Kommunalsteuer einbezogen worden.
Gegen diesen Bescheid wendet sich die wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften erhobene Beschwerde.
Die belangte Behörde legte die Verwaltungsakten vor und beantragt in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Gemäß § 1 KommStG unterliegen die Arbeitslöhne, die jeweils in einem Kalendermonat an die Dienstnehmer einer im Inland (Bundesgebiet) gelegenen Betriebsstätte des Unternehmens gewährt worden sind, der Kommunalsteuer.
Gemäß § 2 KommStG sind Dienstnehmer Personen, die in einem Dienstverhältnis iSd § 47 Abs. 2 EStG 1988 stehen, sowie an Kapitalgesellschaften beteiligte Personen iSd § 22 Z. 2 EStG 1988.
Nach § 5 Abs. 1 KommStG ist Bemessungsgrundlage der Kommunalsteuer die Summe der Arbeitslöhne, die an die Dienstnehmer der in der Gemeinde gelegenen Betriebsstätte gewährt worden sind, gleichgültig ob die Arbeitslöhne beim Empfänger der Einkommensteuer (Lohnsteuer) unterliegen. Arbeitslöhne sind Bezüge gemäß § 25 Abs. 1 Z. 1 lit. a und b des EStG 1988 sowie Gehälter und sonstige Vergütungen jeder Art iSd § 22 Z. 2 des EStG 1988.
Gemäß § 23 Z. 2 EStG 1988 zählen zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb die Gewinnanteile der Gesellschafter von Gesellschaften, bei denen die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind (wie insbesondere offene Handelsgesellschaften und Kommanditgesellschaften), sowie Vergütungen, die die Gesellschafter von der Gesellschaft für ihre Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft, für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen haben.
Gemäß § 47 Abs. 2 EStG 1988 liegt ein Dienstverhältnis vor, wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet. Dies ist der Fall, wenn die tätige Person in der Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung des Arbeitgebers steht oder im geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist. Ein Dienstverhältnis ist weiters dann anzunehmen, wenn bei einer Person, die an einer Kapitalgesellschaft nicht wesentlich iSd § 22 Z. 2 beteiligt ist, die Voraussetzungen des § 25 Abs. 1 Z. 1 lit. b vorliegen.
Das KommStG knüpft durch die Definition der Arbeitslöhne und der Dienstnehmer an das EStG 1988 an. Die Kommunalsteuer erfaßt nur solche Bezüge, die unter § 25 Abs. 1 Z. 1 lit. a oder b oder § 22 Z. 2 EStG 1988 fallen.
Aus der Anführung der Kommanditgesellschaft in § 23 Z. 2 EStG 1988 ergibt sich, daß Kommanditisten einkommensteuerlich jedenfalls dann als Mitunternehmer anzusehen sind, wenn ihre Stellung der vom Regelstatut des HGB vorgegebenen entspricht (vgl. das hg. Erkenntnis vom , 89/13/0060; Hofstätter/Reichel, § 23 EStG 1988 Tz 23).
Für den Mitunternehmer normiert § 23 Z. 2 EStG 1988 u.a., daß Vergütungen für seine Tätigkeiten im Dienste der Mitunternehmerschaft als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu erfassen sind. Auch wenn das Rechtsverhältnis, aufgrund dessen der Mitunternehmer gegenüber der Mitunternehmerschaft tätig wird, zivilrechtlich (oder sozialversicherungsrechtlich) als Arbeitsverhältnis anzusehen ist, führen sohin die Arbeitsvergütungen nicht zu Einkünften aus einem Dienstverhältnis iSd § 25 Abs. 1 iVm § 47 EStG 1988, sondern zu solchen aus Gewerbebetrieb.
Im gegenständlichen Fall geht weder die Berufungsentscheidung der Gemeinde noch der angefochtene Bescheid davon aus, daß dem Kommanditisten FB wegen ungewöhnlicher gesellschaftsvertraglicher Vereinbarungen nicht die Stellung eines Mitunternehmers zugekommen wäre. Es ist unbestritten, daß FB nicht in einem Dienstverhältnis - oder einem Verhältnis iSd § 22 Z. 2 EStG 1988 - zur B-GmbH gestanden ist. Die belangte Behörde hat vielmehr ein "direktes Dienstverhältnis iSd KommStG" zur beschwerdeführenden KG angenommen. Sie ist davon ausgegangen, daß bereits aufgrund der - von ihr angenommenen - Eingliederung des Kommanditisten "in den Organismus" der Beschwerdeführerin ein Dienstverhältnis iSd § 47 und Bezüge iSd § 25 Abs. 1 Z. 1 lit. a EStG vorläge. Damit hat sie aber die Rechtslage verkannt. Die durch § 23 Z. 2 EStG 1988 erfaßten Arbeitsvergütungen eines Mitunternehmers stellen keine von der Kommunalsteuer erfaßten Arbeitslöhne dar.
Der angefochtene Bescheid war sohin gemäß § 42 Abs. 2 Z. 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der VO BGBl. 416/1994. Der angefochtene Bescheid war nur in einfacher Ausfertigung vorzulegen, weshalb der Ersatz der Beilagengebühr nur für eine Ausfertigung zugesprochen werden konnte.