VwGH vom 19.03.1974, 1527/72
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Schimetschek und die Hofräte Hofstätter, Mag. DDr. Heller, Dr. Simon und Dr. Seiler als Richter, im Beisein der Schriftführerin Landesregierungsoberkommissär Dr. Cede, über die Beschwerde der IL in W, vertreten durch Dr. Konrad Landau, Rechtsanwalt in Wien I, Rosenbursenstraße 8, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat IV) vom , Zl. 6-2948/20/71, betreffend gesonderte Gewinnfeststellung und Gewerbesteuer für 1965 und 1966 sowie Einheitsbewertung des Betriebsvermögens zum , zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.
Der Bund hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von S 2.247,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Das Mehrbegehren wird abgewiesen.
Begründung
Die Beschwerdeführerin bestreibt in Wien unter prot. Firma ein Motoreninstandsetzungsunternehmen. Am schloß sie mit dem X-Etablissement in V, Liechtenstein, einen Mietvertrag über drei Maschinen (eine Kurbelwellenschleifmaschine, eine Auswuchtmaschine und ein Risseprüfgerät), die von der Beschwerdeführerin selbst ausgewählt und bei den Erzeugerfirmen in der BRD bestellt wurden. Das Mietverhältnis wurde für die Dauer von 45 Monaten, beginnend am , vereinbart. Im Fall des Todes der Beschwerdeführerin ist deren Erbe nicht berechtigt, das Mietverhältnis zu lösen. Das monatliche Mietentgelt wurde, wie folgt festgesetzt: Für November 1965 S 71.685,--, ab Dezember 1965 S 17.694,50, ab August 1966 16.112,54, ab August 1967 S 14.570,96 und ab August 1968 S 12.970,05. Nach Vertragsabschluß hatte die Beschwerdeführerin eine einmalige Bearbeitungsgebühr in Höhe von 1,5 % des Anschaffungswertes, der für die drei Maschinen S 416.077,-- betrug, zu entrichten. Der festgelegte Mietzins bezieht sich auf eine normale Nutzungszeit im Zweischichtenbetrieb. Eine geringere Nutzung hat keinen Einfluß auf den vereinbarten Mietzins, eine größere Nutzung bedarf des vorherigen schriftlichen Einvernehmens mit dem Vermieter. Die Mietobjekte sind Eigentum des Vermieters. Die Beschwerdeführerin hat sie in sorgfältiger Art zu gebrauchen, auf ihre Kosten in vertragsgemäßem Zustand zu erhalten und erforderliche Ersatzteile zu beschaffen. Die Gefahr des zufälligen Untergangs, Verlustes und Diebstahls sowie der Beschädigung oder des vorzeitigen Verschleißes trägt die Beschwerdeführerin, die durch solche Ereignisse nicht von der Verpflichtung zur Zahlung des Mietzinses entbunden wird. Die Beschwerdeführerin hat die Mietobjekte für die Dauer des Mietvertrages zugunsten des Vermieters auf ihre Kosten gegen alle versicherbaren Gefahren versichert zu halten. Nach Beendigung des Mietverhältnisses sind die Mietobjekte auf Kosten und Gefahr der Beschwerdeführerin an einen vom Vermieter zu bestimmenden Ort innerhalb der Republik Österreich zurückzustellen. Die Beschwerdeführerin hat das Recht spätestens drei Monate vor Ablauf des Mietvertrages schriftlich dessen Verlängerung auf ein weiteres Jahr zu verlangen oder wegen eines allfälligen Ankaufes in Verhandlungen einzutreten. In diesem Fall gelten die bisherigen Bestimmungen des Mietvertrages, jedoch ist nur eine Jahresmiete in Höhe der bisherigen Monatsmiete zu entrichten. Bei Ankauf beträgt der Kaufpreis drei Monatsraten. Das gleiche Optionsrecht steht der Beschwerdeführerin jeweils bei Beendigung eines Mietverlängerungsjahres zu.
Auf Grund dieses Mietvertrages leistete die Beschwerdeführerin in den Streitjahren 1965 und 1966 an das X-Etablissement Zahlungen in der Höhe von S 89.606,30 bzw. S 204.651,-- und setzte diese als Betriebsausgaben ab. Anläßlich einer auch die Streitjahre umfassenden Betriebsprüfung richtete der Prüfer an die Beschwerdeführerin einen Bedenkenvorhalt, in dem er die in der Zeit von November 1965 bis Juli 1969 geleisteten Mietzahlungen einschließlich der Bearbeitungsgebühr zusammenfaßte und den sich ergebenden Gesamtbetrag von S 743.408,10 den Anschaffungswert der gemieteten Maschinen in der Höhe von S 416.077,-- gegenüberstellte. Der getätigte Aufwand betrage, so führte der Prüfer aus, 178,7 % der Anschaffungswerte, sodaß sich im Vergleich zum Kauf eine Mehrbelastung von 78,7 % ergebe. Im Fall der Einschaltung eines österreichischen Leasing-Unternehmens hätte die Mehrbelastung rund 28,6 % betragen. Eine Mehrbelastung von rund 18,7 % hätte sich ergeben, wenn die Maschinen unter Inanspruchnahme von Fremdkapital mit einer Verzinsung von 10 % jährlich gekauft worden wären. Da die von der Beschwerdeführerin übernommenen Verpflichtungen wesentlich höher seien als der Aufwand, der sich bei den aufgezeigten Finanzierungsarten ergeben hätte, müsse der gewählte Weg als in der Wirtschaft ungewöhnlich, ungebräuchlich und unangemessen betrachtet werden, zumal er nach Wegdenken des abgabensparenden Effektes nicht mehr sinnvoll erscheine. Es sei daher beabsichtigt, in Anwendung der §§ 22 und 23 BAO nicht Maschinenmiete, sondern Kauf von Maschinen anzunehmen und die geleisteten Zahlungen bis zur Höhe der Anschaffungswerte als Kaufpreis, den übersteigenden Betrag von S 327.331,10 jedoch als Privatentnahme zu behandeln. Obwohl die Beschwerdeführerin dagegen Einwendungen erhob, hielt der Prüfer in seinem Bericht vom daran fest, daß steuerlich ein Kauf der Maschinen anzunehmen sei, weil der Mietvertag ein Scheingeschäft im Sinne des § 23 BAO darstelle. Demgemäß wurden die in den Streitjahren verrechneten Mietzahlungen nicht als Betriebsausgaben anerkannt. Als Anschaffungskosten der Maschinen setzte der Prüfer die Veräußerungspreise der Lieferfirmen (zusammen S 416.077,--) und die von der Beschwerdeführerin unmittelbar entrichteten Eingangsabgaben an. Die Erhöhung des Betriebsvermögens um den Betrag von S 416.077,-- wurde durch eine "außerbilanzmäßige Abrechnung" in gleicher Höhe ausgeglichen. Die Absetzung für Abnutzung wurde erstmals für das Jahr 1966 zum Satz von 10 % vorgenommen. Das Finanzamt folgte dem Prüfer und erließ im wiederaufgenommenen Verfahren entsprechend geänderte Gewinnfeststellungsbescheide und Gewerbesteuerbescheide für 1965 und 1966. Mit dem gleichzeitig erlassenen Bescheid über den Einheitswert des Betriebsvermögens zum wurden die streitgegenständlichen Maschinen zu den Buchwerten laut Prüferbilanz in das Betriebsvermögen der Beschwerdeführerin einbezogen.
In der gegen diesen Bescheide erhobenen Berufung und im weiteren Rechtsmittelverfahren brachte die Beschwerdeführerin zum Sachverhalt im wesentlichen vor, daß ihre Bemühung, für die Modernisierung des Maschinenparks einen Bankkredit in der Höhe von S 1,000.000,-- zu erlangen, nachweislich erfolglos geblieben sei. Das für den Betriebsausbau erstellte Konzept habe die Ansparung von Eigenmitteln für den Ankauf der Liegenschaft, auf der der Betrieb ausgeübt wird, vorgesehen, um eine Betriebsabsiedlung zu verhindern und die Bonitätsvoraussetzungen für die Aufnahme von Fremdkapital zu schaffen. Die Modernisierung des Maschinenparks im Leasing-Verfahren sei beschlossen worden, um die Barmittel für den in Aussicht stehenden Liegenschaftsankauf, für Betriebsmittel und für die Ausnützung von Skontis freizuhalten, durch die Maschinen keine Vermögensbelastung zu haben, das Risiko möglichst gering zu halten und keine längerfristige Verbindlichkeit zu begründen. Die mit inländischen Leasing-Instituten geführten Verhandlungen seien gescheitert, weil die nach den damals in Österreich üblichen Leasingformen geforderten Besicherungsmöglichkeiten für die benötigten Spezial-Einzweckmaschinen gefehlt hätten und dem Verlangen der Beschwerdeführerin, eine vorzeitige Kündigungsmöglichkeit einzuräumen, nicht entsprochen worden sei. Demgegenüber habe das X-Etablissement diese Bedingung akzeptiert und mit Schreiben vom bestätigt, daß die Beschwerdeführerin berechtigt sei, den Leasing-Vertrag unter Einhaltung einer Kündigungsfrist von sechs Monaten ohne Angabe von Gründen aufzukündigen. Daß von diesem Kündigungsrecht kein Gebrauch gemacht worden sei, habe ebenso wie der Umstand, daß die mit Vertrag vom gemieteten Maschinen noch immer im Betrieb verwendet werden, nur sekundäre Bedeutung. Der vom Betriebsprüfer angestellte Vergleich der übernommenen Verpflichtungen mit den Kosten, die sich im Falle der Einschaltung eines inländischen Leasing-Unternehmens ergeben hätten, berücksichtige nicht, daß die Vereinbarung mit dem X-Etablissement eine Nutzung im Zweischichtenbetrieb vorsehe, während sich das vom inländischen Unternehmen verrechnete monatliche Mietentgelt auf eine Nutzungszeit von maximal 200 Arbeitsstunden monatlich beziehe. Für eine Nutzung im Zweischichtenbetrieb hätte dieses Unternehmen einen Zuschlag von 25 % berechnet. Unter Berücksichtigung dieses Zuschlages betrage die Mehrbelastung nur 2,45 % jährlich. Diese Mehrkosten fänden ihre Deckung in der Kündigungsmöglichkeit während der Laufzeit des Vertrages, die für den Vertragsabschluß ausschlaggebend gewesen sei. In rechtlicher Hinsicht bestritt die Beschwerdeführerin die Anwendbarkeit der §§ 22 und 23 BAO.
Im Zuge des Berufungsverfahrens teilte ein inländisches Leasing-Unternehmen auf Anfrage des Betriebsprüfers mit, daß für einen Einsatz von Mietmaschinen im Zweischichtbetrieb eine Miete laut Tarif verrechnet würde. Die bei einschichtigem Betrieb übliche Mietvertragsdauer (normalerweise 60 bis 80 % der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer) würde auf die Hälfte verkürzt werden. Bei Verlängerung eines Mietvertrages über die Grundmietzeit hinaus käme etwa eine Monatsmiete im Jahr zur Verrechnung. Auf Anfrage der nunmehr belangten Behörde teilte dasselbe Unternehmen mit Schreiben vom mit, daß für die von der Beschwerdeführerin gemieteten Maschinen nach den im Jahre 1965 in Geltung gestandenen Mietsätzen bei einer Laufzeit von 45 Monaten (Zweischichtenbetrieb) eine Monatsmiete von S 7.406,-- zur Verrechnung gekommen wäre. Die einmalige Bearbeitungsgebühr hätte S 150,-- betragen. Einen Mietvertrag mit Kündigungsmöglichkeit des Mieters hätte dieses Unternehmen nicht abgeschlossen. Weiters wurde der Geschäftsführer des Unternehmens der Beschwerdeführerin befragt, ob in den Streitjahren eine Nutzung der gemieteten Maschinen im Zweischichtenbetrieb erfolgt sei. Er erklärte zur Protokoll, daß die Maschinen mehr als im Einschichtbetrieb genutzt worden seien.
Die belangte Behörde hat die Berufung mit dem angefochtenen Bescheid als unbegründet abgewiesen und diese Entscheidung, wie folgt, begründet:
Einem österreichischen Betrieb stehe es frei, sich zum Zweck des betrieblichen Einsatzes von Maschinen des Leasingsystems zu bedienen. Bei Inanspruchnahme einer österreichischen Leasing-Firma bestehe für die Abgabenbehörde kein Grund, Erwägungen über die Wirtschaftlichkeit und Zweckmäßigkeit einer solchen Maßnahme des österreichischen Betriebes anzustellen. Schließe der österreichische Betrieb den Leasing-Vertrag mit einer liechtensteinischen Firma ab, dann müsse die Abgabenbehörde erwägen, daß mit Liechtenstein kein Rechtshilfeabkommen bestehe. Die Abgabenbehörden hätten also keinerlei Möglichkeit, die Existenz von Betrieben überhaupt, deren Besitzverhältnisse oder deren Gebarung in diesem Lande zu überprüfen oder überprüfen zu lassen, weshalb den österreichischen Steuerträger verstärkte Beweislast für alle steuerlich bedeutsamen Verbindungen mit diesem Lande treffe. Liechtenstein gelte als sogenannte "Steueroase", d.
h. die abgabenmäßige Belastung von Betrieben in diesem Lande sei weitaus geringer als in den umliegenden Staaten, insbesondere in Österreich und Deutschland. Würde nun eine liechtensteinische Leasing-Firma die Maschinen zu besseren Bedingungen vermieten als etwa eine österreichische Firma, wozu sie allein wegen der geringeren Abgabenbelastung theoretisch in der Lage wäre, dann läge darin ein Argument für die Glaubwürdigkeit des Bestehens eines echten Leasing-Vertrages mit dem liechtensteinischen Unternehmen. Habe aber ein österreichischer Betrieb auf Grund des Vertrages mit einem liechtensteinischen Unternehmen wesentlich höhere Mieten zu entrichten als bei Inanspruchnahme einer österreichischen Firma, dann müsse die Abgabenbehörde annehmen, der österreichische Steuerträger versuche auf diesem Weg unversteuerte Gelder in das Ausland zu bringen, wo ihm diese über irgendeinen, den ho. Behörden nicht verfügbaren Weg wieder zugute kämen.
Die Berufungswerberin habe sich einer "Etablissement-Firma" in Liechtenstein als Leasing-Partner bedient. Daher seien die österreichischen Abgabenbehörden zur Prüfung verpflichtet, ob die Zahlungen nach Liechtenstein eine entsprechende Gegenleistung für die Mietmaschinen darstellten. Das Finanzamt sei unter Hinweis auf die Betriebsprüfungsfeststellungen zum Schluß gekommen, die Zahlungen der Berufungswerberin nach Liechtenstein seien höher als sie bei einem österreichischen Leasing-Unternehmen gewesen wären. Der Senat habe die Bedingungen des gegenständlichen Vertrages mit den Bedingungen eines österreichischen Leasing-Unternehmens verglichen. Die gleichen Maschinen wären von dem österreichischen Unternehmen laut dessen Schreiben vom bei einer Nutzung im Zweischichtenbetrieb und einer Vertragsdauer von 45 Monaten um S 333.420,-- (einschließlich der einmaligen Bearbeitungsgebühr) zu mieten gewesen. Für die gleichen Leistungen habe die Beschwerdeführerin dem X-Etablissement S 743.408,10 zugesichert. Diesen wesentlichen Unterschied in der Höhe der Mietzahlungen habe die Beschwerdeführerin mit der Kündigungsmöglichkeit des Leasing-Vertrages, die von österreichischen Firmen nicht zugestanden worden sei, zu begründen versucht. In dieser Kündigungsmöglichkeit läge zweifellos ein wirtschaftlicher Vorteil für die Beschwerdeführerin, der ihre Bereitschaft zur Leistung höherer Mietzahlungen verständlich erscheinen lassen könnte. Aus Punkt 16 des Vertrages mit dem X-Etablissement gehe aber hervor, daß nicht einmal der Erbe des Mieters, falls der Mieter sterbe, zur vorzeitigen Kündigung des Vertrages berechtigt sei. Der Vertrag sei nicht unter Zuhilfenahme eines Vordruckes erstellt worden. Vielmehr zeige die Vertragsausfertigung, daß eine in allen Punkten auf den Einzelfall abgestimmte Vertragsgestaltung vorgelegen sei, die eine vorzeitige Kündigung mit aller Deutlichkeit ausgeschlossen habe. Der Haupteinwand der Beschwerdeführerin sei dadurch entkräftet. Es sei unverständlich geblieben, warum die Beschwerdeführerin bereit gewesen sei, auf Grund des gegenständlichen Vertrages eine so wesentlich höhere Miete zu bezahlen, als ein österreichisches Unternehmen unter sonst annähernd gleichen Umständen gefordert hätte. Die Beschwerdeführerin habe als Beweismittel das Schreiben des X-Etablissement vom vorgelegt, dessen Punkt 1 folgendermaßen laute: "Die zwischen Ihnen und uns bestehenden Leasing-Verträge können Ihrerseits unter Einhaltung einer 6- monatigen Kündigungsfrist ohne Angabe von Gründen und ohne Bedingung schriftlich gekündigt werden. Das Recht dieser Aufkündigung beginnt nach den ersten sechs Monaten." Da die Beschwerdeführerin in ihrer vorzeitigen Kündigungsmöglichkeit einen Vorteil sehe, der sich naturgemäß auf seiten der Leasing-Firma als Nachteil herausstelle, hätte das X-Etablissement dieses vorzeitige Kündigungsrecht logischerweise nur unter gleichzeitiger Erhöhung der Mieten einräumen dürfen, was aber nicht geschehen sei. Das Schreiben vom , das die Kündigungsverhältnisse in geradezu diametral entgegengesetzte Richtung geändert habe, habe dadurch an Glaubwürdigkeit verloren und sei daher vom Senat als Gefälligkeitsschreiben beurteilt worden. Damit habe aber jeder wirtschaftlich vernünftige Grund für die Vereinbarung der im Vergleich zum Inland wesentlich höheren Mieten gefehlt. Der Senat habe daher annehmen müssen, daß der Beschwerdeführerin die überhöhten Mietzahlungen nach Liechtenstein in irgendeiner Form wieder zugute gekommen seien, d. h. es sei kein echtes Leasing-Verhältnis vorgelegen. Unter diesen Umständen habe der Senat an der Annahme eines Leasing-Verhältnisses überhaupt nicht festhalten können. Wenn die überhöhten Mietzahlungen nur unter der Voraussetzung erklärlich erschienen seien, daß der Beschwerdeführerin diese Zahlungen in irgendeiner Form wieder zugute gekommen seien, dann sei es nur zu naheliegend erschienen, daß auch Mietzahlungen nach Liechtenstein, die ihrem Ausmaß nach auch ein österreichisches Unternehmen verlangt hätte, ebenfalls in irgendeiner Form der Beschwerdeführerin zur Verfügung gestanden seien. Da die Spezialmaschinen aber tatsächlich im Betrieb der Beschwerdeführerin vorhanden gewesen und genutzt worden seien, habe der Senat die Beschwerdeführerin als wirtschaftliche Eigentümerin dieser Anlagen mit den vom Finanzamt in den bekämpften Bescheiden gezogenen Folgerungen betrachtet. Der Eventualantrag der Beschwerdeführerin auf Kürzung der Nutzungsdauer der angeblich gemieteten Maschinen sei unberechtigt, weil die Maschinen noch im Jahre 1972, sohin nach mehr als sechsjähriger Verwendung, genutzt würden. Auf das Vorbringen über die Kreditunwürdigkeit der Beschwerdeführerin sei nicht einzugehen gewesen, weil die Beschwerdeführerin auf Grund ihrer außerordentlich günstigen Kapitals- und Liquiditätslage, die sich in den Bilanzen der Streitjahre gespiegelt habe, ohne weiteres in der Lage gewesen wäre, den Kaufpreis für die Maschinen aus Eigenmitteln aufzubringen.
Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende, wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften erhobene Beschwerde, über die der Verwaltungsgerichtshof erwogen hat:
Die Beschwerdeführerin rügt, daß der angefochtene Bescheid jeder gesetzlichen Grundlage entbehre. Die belangte Behörde habe ihre Entscheidung weder auf § 22 BAO noch auf § 23 leg. cit. gegründet. Die Voraussetzungen für die Anwendung dieser Gesetzesbestimmungen seien auch nicht vorgelegen. Dagegen bringt die belangte Behörde in der von ihr erstatteten Gegenschrift vor, daß sich der angefochtene Bescheid nicht auf die obzitierten Gesetzesbestimmungen, sondern auf das im § 167 Abs. 2 BAO verankerte Recht der freien Beweiswürdigung stütze.
Die belangte Behörde hat im angefochtenen Bescheid dem zwischen der Beschwerdeführerin und dem X-Etablissement in V, Liechtenstein, am abgeschlossenen Leasingvertrag die steuerliche Anerkennung versagt und ist davon ausgegangen, daß sämtliche Zahlungen, die die Beschwerdeführerin auf Grund dieses Vertrages an das X-Etablissement geleistet hat, ihr in irgendeiner Form wieder zugute gekommen seien, mithin ihr Vermögen tatsächlich nicht gemindert hätten. Ohne dies im Bescheid ausdrücklich anzuführen, hat die belangte Behörde somit den Vertrag vom , über dessen Abschluß eine Urkunde errichtet und der Behörde an das X-Etablissement als Scheinhandlungen beurteilt.
Der belangten Behörde ist zunächst einzuräumen, daß sie berechtigterweise die Frage geprüft hat, ob die von der Beschwerdeführerin als Betriebsausgaben im Simme des § 4 Abs. 4 EStG 1953 geltend gemachten Zahlungen an das X-Etablissement ein angemessenes Entgelt für die Leistung des liechtensteinischen Vertragspartners darstellten. Nach der grundsätzlichen Anordnung des § 114 BAO haben die Abgabenbehörden darauf zu achten, daß alle Abgabepflichtigen nach den Abgabenvorschriften erfaßt und gleichmäßig behandelt werden, sowie darüber zu wachen, daß Abgabeneinnahmen nicht zu Unrecht verkürzt werden. Im Sinne dieser Bestimmung ist daher eine strenge Prüfung geboten, wenn der Abgabepflichtige steuermindernde Umstände geltend macht und sich das zu beurteilende Geschehen in einem die Herbeiführung von Abgabenverkürzungen begünstigenden Bereich abspielt. Nun kann es auf Grund einschlägiger Veröffentlichungen in der inländischen und internationalen Fach- und Tagespresse als notorische Tatsache gelten, daß ein erheblicher Teil der im Fürstentum Liechtenstein etablierten Gesellschaften vornehmlich dem Zweck der Erlangung von steuerlichen Vorteilen für in hochbesteuernden Ländern ansässige Steuerpflichtige dient. Diese Tatsache erhellt auch aus den Erläuternden Bemerkungen zur Regierungsvorlage vom , betreffend die Kündigung des Abschnittes II des österreichischliechtensteinischen Doppelbesteuerungsabkommens vom (869 der Beilagen zu den stenographischen Protokollen des Nationalrates, XI. GP), die folgende Ausführungen enthalten:
"Das Fürstentum Liechtenstein weist ein außerordentlich niedriges Steuerniveau auf und sein Recht sieht eine Reihe von Gesellschaftsformen vor, die es den wirklich Beteiligten gestatten, in völlige Anonymität zurückzutreten. Diese Umstände haben es neben dem Vorteil der Währungsunion mit der Schweiz und der günstigen geographischen Lage sowie in Verbindung mit der weitläufig gehandhabten Praxis günstiger Steuerpauschalierungen für bloße 'Sitzgesellschaften' ('Briefkastengesellschaften') mit sich gebracht, daß das Fürstentum Liechtenstein zunehmende Bedeutung als Steuerfluchtland ('Steueroase") erlangt hat.
Die typische Form der Steuerflucht nach Liechtenstein besteht darin, daß Steuerpflichtige - ohne Kenntnis ihrer zuständigen Steuerbehörde - im Fürstentum Liechtenstein eine Gesellschaft errichten und auf diese Kapitalvermögen oder Patentrechte übertragen und diese Vermögenschaften solcherart der Vermögensbesteuerung im Wohnsitzstaat und die anfallenden Erträge der Einkommensbesteuerung im Wohnsitzstaat zu entziehen trachten. Es werden aber auch andere auf die Steuerumgehung im Wohnsitzstaat abzielende Gestaltungsformen gewählt.
Im Verhältnis zwischen Österreich und Liechtenstein mußte vor allem in letzter Zeit ein erheblich ansteigender Trend zu Einkommens- und Vermögensverlagerungen nach Liechtenstein festgestellt werden."
Wenn nun die Behörde, davon ausgehend von dieser notorischen Tatsache in Verbindung mit der Erfahrungstatsache, daß die Zahlung überhöhter Entgelte an eine liechtensteinische Anstalt eine nicht offengelegte Nebenabrede vorliegt, die dem Zahlenden das Verfügungsrecht über den Mehrbetrag sichert, so stellt sich diese Annahme als ein Akt der freien Beweiswürdigung dar, der weder der Schlüssigkeit noch der Übereinstimmung mit den allgemeinen Lebenserfahrungen entbehrt und demnach im verwaltungsgerichtlichen Verfahren unangreifbar ist.
Im Beschwerdefall ist die belangte Behörde durch Vergleich mit den Geschäftsbedingungen eines inländischen Leasing-Unternehmens zur Auffassung gelangt, daß sich die Beschwerdeführerin gegenüber dem X-Etablissement zu weit überhöhten Zahlungen verpflichtet habe und daß ihr der Mehrbetrag in irgendeiner Form wieder zugute gekommen sei. Daraus hat die belangte Behörde die Folgerung gezogen daß kein ernstgemeinter Vertrag vorliege und daß der Beschwerdeführerin die gezahlten Beträge auch in dem Umfang, in dem sie an ein inländisches Leasing-Unternehmen zu entrichten gewesen wären, wieder zur Verfügung gestanden seien.
Nach Ansicht des Verwaltungsgerichtshofes entspricht es weder den Denkgesetzen noch allgemeinen Erfahrungen, allein aus der Tatsache, daß zwischen den Vertragspartnern ein überhöhtes Entgelt vereinbart wurde, den Schluß zu ziehen, die Vertragspartner hätten das Geschäft auch zu angemessenen Bedingungen nicht abwickeln wollen. Im Verwaltungsverfahren wurden auch keine konkreten Feststellungen getroffen, die geeignet wären, die Sachverhaltsannahme der belangten Behörde zu stützen. Laut der im Rechtshilfeweg eingeholten Auskunft des deutschen Finanzamtes Osterholz-Scharmbeck wurde der Kaufpreis für das Risseprüfgerät vom X-Etablissement an die Lieferfirma überwiesen. Desgleichen wurde der Kaufpreis für die Auswuchtmaschine nach den vom Finanzamt Düsseldorf-Mettmann in Ablichtung zur Verfügung gestellten Unterlagen vom X-Etablissement an die Lieferfirma überwiesen. Desgleichen wurde der Kaufpreis für die Auswuchtmaschine nach den vom Finanzamt Düsseldorf-Mettmann in Ablichtung zur Verfügung gestellten Unterlagen vom X-Etablissement beglichen. Diese Ermittlungsergebnisse hat die belangte Behörde nicht verwertet. Sie hat auch die Frage völlig offen gelassen, auf welche Weise die der Beschwerdeführerin zugerechneten streitgegenständlichen Maschinen angeschafft wurden, wer bei diesem Anschaffungsgeschäft der Vertragspartner der Beschwerdeführerin war und in welcher Form die Finanzierung erfolgt ist. Die bloße Feststellung, daß die Beschwerdeführerin in der Lage gewesen wäre, aus Eigenmitteln den Kaufpreis für die Maschinen aufzubringen, ist nicht geeignet, über die tatsächliche Finanzierung Aufschluß zu geben. Da sonach den von der belangten Behörde gezogenen Schlüssen keine entsprechenden Tatsachenfeststellungen zugrunde liegen, ist das Verfahren mangelhaft geblieben.
Das Verwaltungsverfahren ist aber auch hinsichtlich des angestellten Vergleiches zwischen den Bedingungen des gegenständlichen Vertrages und den Bedingungen, unter denen ein inländisches Leasing-Unternehmen die Maschinen vermietet hätte, nicht mängelfrei geblieben. Zwar kann der belangten Behörde nicht entgegengetreten werden, wenn sie unter Berufung auf das ihr zustehende Recht der freien Beweiswürdigung das Schreiben des X-Etablissement vom als Gefälligkeitsschreiben beurteilt hat. Da nach dem Vorbringen der Beschwerdeführerin der vorzeitigen Kündigungsmöglichkeit in den mit inländischen Leasing-Unternehmen geführten Verhandlungen ausschlaggebende Bedeutung beigemessen wurde, muß es unverständlich erscheinen, daß dieses Verlangen der Beschwerdeführerin in dem mit dem X-Etablissement abgeschlossenen Vertrag keinen Niederschlag gefunden hat. Auch der Umstand, daß die Beschwerdeführerin zunächst bestrebt war, einen Bankkredit für die Anschaffung der gegenständlichen Maschinen zu erlangen, ist nicht geeignet, in der Frage der vorzeitigen Kündigungsmöglichkeit den Standpunkt der Beschwerdeführerin zu stützen. Eine Verletzung der der belangten Behörde obliegenden Pflicht zur amtswegigen Ermittlung des entscheidungswesentlichen Sachverhaltes gemäß § 115 Abs. 1 BAO ist jedoch darin zu erblicken, daß beim Inlandsvergleich der Mietaufwand für die gegenständlichen Maschinen mit S 333.420,-- angenommen wurde. Dieses für eine Vertragsdauer von 45 Monaten und eine Nutzung im Zweischichtenbetrieb angenommene Entgelt liegt wesentlich unter dem Entgelt, das vom befragten inländischen Leasing-Unternehmen dem Betriebsprüfer für eine Nutzung bloß im Einschichtbetrieb bekanntgegeben worden war und erreicht nicht einmal den Anschaffungspreis der gegenständlichen Maschinen. Die belangte Behörde wäre im Sinne der obzitierten Gesetzesstelle verpflichtet gewesen, diesen offensichtlichen Widerspruch in den Angaben des befragten inländischen Leasing-Unternehmens aufzuklären, um eine den tatsächlichen Verhältnissen entsprechende Vergleichsbasis zu gewinnen.
Da der angefochtene Bescheid aus den dargelegten Gründen in einem wesentlichen Punkt der Ergänzung bedarf, war er gemäß § 42 Abs. 2 lit. c Z. 2 VwGG 1965 wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufzuheben.
Von der Durchführung der von der Beschwerdeführerin beantragten Verhandlung konnte gemäß § 39 Abs. 2 lit. c VwGG 1965 abgesehen werden.
Der Beschwerdeführerin war gemäß den §§ 47 ff VwGG 1965 und der Verordnung des Bundeskanzlers vom , BGBl. Nr. 427, folgender Aufwandersatz zuzuerkennen: S 2.000,-- für den Schriftsatzaufwand, S 225,-- Eingabengebühr und S 7,60 Beilagengebühr für eine Ausfertigung des angefochtenen Bescheides (§ 28 Abs. 5 VwGG 1965). Das Mehrbegehren war abzuweisen.
Wien, am