Zeitpunkt des Zuflusses von Insolvenz-Ausfallgeld.

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., vertreten durch Dr. Georg Hahmann, 1010 Wien, Wollzeile 25, vom 17. Oktober 2007 gegen die Bescheide des Finanzamtes Baden Mödling vom 17. September 2007 betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2006 sowie Festsetzung von Vorauszahlungen an Einkommensteuer für das Jahr 2007 entschieden:

a) Die Berufung hinsichtlich der Einkommensteuer für das Jahr 2006 wird als unbegründet abgewiesen.

Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.

b) Der Berufung hinsichtlich der Festsetzung der Einkommensteuervorauszahlung für das Jahr 20007 wird Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert. Die Einkommensteuervorauszahlung für das Jahr 2007 wird mit € 0,00 festgesetzt.

Entscheidungsgründe

A) Die Einkommensteuererklärung für das Jahr 2006 (OZ 1 ff./2006) wurde am 12. September 2007 erstellt und am selben Tag beim Finanzamt abgegeben. Der Berufungswerber (= Bw.) gab eine bezugsauszahlende Stelle bekannt und beanspruchte den Unterhaltsabsetzbetrag für ein nicht haushaltszugehöriges Kind. Die Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärte der Bw. mit € 0,00.

B) Der Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2006 (OZ 5 ff./2006) wurde am 17. September 2007 erstellt, wobei hinsichtlich der bezugsauszahlenden Stelle neben dem von der Fa. P.W. übermittelten Lohnzettel mit steuerpflichtigen Bezügen (KZ 245) in Höhe von € 120,00 auch der von der IAF-Service Ges. mbH. übermittelte Lohnzettel mit steuerpflichtigen Bezügen in der Höhe von € 76.827,31 bei der Einkommensteuerberechnung berücksichtigt wurde. Der Gesamtbetrag der Einkünfte belief sich nach Abzug des Pauschbetrages für Werbungskosten in Höhe von € 132,00 auf € 76.815,31. Da dieser Betrag die Grenze von € 50.900 überstieg konnte auch kein Sonderausgabenpauschbetrag abgezogen werden, sodass der Gesamtbetrag der Einkünfte dem steuerpflichtigen Einkommen entsprach. Die Einkommensteuer ergab einen Betrag von € 29.343,45. Davon wurde die anrechenbare Lohnsteuer in Höhe von € 11.524,14 abgezogen. Somit ergab sich die festgesetzte Einkommensteuer = Abgabennachforderung in Höhe von € 17.819,31.

C) Ebenfalls am 17. September 2007 (OZ 2/2007) wurde der Vorauszahlungsbescheid für das Jahr 2007 erstellt und die Einkommensteuer für dieses Jahr mit € 18.532,08 festgesetzt. Zur Begründung dieses Bescheides wurde ausgeführt, dass die für die Festsetzung der Vorauszahlungen maßgebliche Veranlagung das Jahr 2006 betreffe. Gemäß § 45 Abs. 1 EStG 1988 sei daher die maßgebliche Abgabenschuld in Höhe von € 17.819,31 um 4% erhöht worden.

D) Mit Telefax vom 17. Oktober 2007 (OZ 9 ff./2006) wurde seitens des Bw. Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2006 erstellt. Begründend wurde ausgeführt:

a) Der Einkommensteuerbescheid für 2006 werde zur Gänze angefochten. Mit dem gegenständlichen Bescheid habe das Finanzamt eine Zahlung der IAF-Service Ges. mbH. an Insolvenzausfallgeld in Höhe von € 76.827,31 als Einkünfte des Jahres 2006 behandelt. Dies sei zu Unrecht geschehen. Die Vorgangsweise des Finanzamtes verletze gröblich die Grundrechte auf Gleichheit vor dem Gesetz und Unverletzlichkeit des Eigentums. Entscheidend sei, dass die IAF-Service Ges. mbH. hier Insolvenzausfallgeld nicht für das Jahr 2006, sondern für die vorangegangenen Jahre ausbezahlt habe. Die IAF-Service Ges. mbH. habe mit Bescheid vom 26. Mai 2006 dem Antrag des Bw. auf Insolvenzausfallgeld vom 25. Februar 2005 Folge gegeben und auf Grund des Konkurses über das Vermögen der C.GmbH. Insolvenzausfallgeld in folgender Höhe anerkannt und in weiterer Folge ausbezahlt: - für den Zeitraum 1. Juli 1999 bis 15. März 2000: € 9.133,00; - für den Zeitraum 1. Juli 2001 bis 12. Dezember 2004: € 64.147,00. - zusammen: € 73.280,00.

Nicht nachvollziehbar sei daher der im Einkommensteuerbescheid angeführte Betrag von € 76.827,31.

Entscheidungswesentlich sei nun, dass im Jahr 2006 Beträge ausbezahlt worden seien, die für die Jahre 1999 bis 2004 gewidmet gewesen seien. Der Bw. habe keinen Einfluss darauf gehabt, wann die IAF-Service Ges. mbH. Beträge ausbezahlt habe. Er sei nicht in der Lage, das diesbezügliche Verwaltungsverfahren zu beschleunigen und habe auch keinen Einfluss darauf, ob der Betrag zur Gänze auf einmal oder in mehreren Teilen ausbezahlt werde, insbesondere ein Vorschuss gewährt werde. Ebenso wenig hatte der Bw. Einfluss darauf, dass es mehrerer Gerichtsverfahren bedurfte, bis letztlich die Zahlungsverpflichtung dem Grunde und der Höhe nach feststand. All dies bedeute aber, dass eine Zurechnung der zufällig im Jahr 2006 ausbezahlten Beträge als Einkünfte des Jahres 2006 nicht zulässig sei, weil es sich tatsächlich um Beträge handle, die den Jahren 1999 bis 2004 zuzuordnen seien. Das Finanzamt wäre verpflichtet gewesen, die entsprechenden Jahre aufzurollen, die Beträge zuzuordnen und sodann mit den jeweiligen progressionsbedingten Steuersätzen der Einkommensteuer zu unterwerfen. Die Progression bewirke, dass er im Ergebnis deutlich mehr Steuer bezahle, als wenn die Beträge den tatsächlichen Jahren zugeordnet würden.

Es bedürfe keiner Erwähnung, dass die Progression zu Lasten des Bw. voll zuschlage, wenn Geldbeträge, die den Verdienst für 1999 bis 2004 ausmachen, also für fünf Jahre bezahlt würden, dann in einem sechsten Jahr zur Gänze den dortigen Einkünften dazu geschlagen würden, sohin im siebenten Jahr gemeinsam voll versteuert werden sollten. Hier liege eine gleichheitswidrige gröbliche Benachteiligung vor. Beweis: beizuschaffender Akt der IAF-Service Ges. mbH. hinsichtlich der C.GmbH., Akte X verbunden mit Y des Arbeits- und Sozialgerichtes Wien.

Bei richtiger rechtlicher Beurteilung wäre deshalb die Zahlung der IAF-Service Ges. mbH.auf die einzelnen Jahre aufzuteilen gewesen, was zur Folge gehabt hätte, dass keinerlei Lohnsteuer-/Einkommensteuernachzahlung angefallen wäre.

Es werde daher der Antrag gestellt, den angefochtenen Bescheid im aufgezeigten Sinne abzuändern, sodass sich im Ergebnis keine Steuernachzahlung ergebe, oder in eventu, die angefochtene Entscheidung aufzuheben und dem Finanzamt die neuerliche Entscheidung nach Verfahrensergänzung aufzutragen.

b) Mit Vorauszahlungsbescheid vom 17. September 2007 seien die Vorauszahlungen an Einkommensteuer für das Jahr 2007 und Folgejahre mit € 18.532,08 festgesetzt worden. Diese Vorauszahlung resultiere ausschließlich aus der Zahlung der IAF-Service Ges. mbH., welche, wie im ersten Punkt ausgeführt, sich auf das Entgelt des Bw. für die Jahre 1999 bis 2004 beziehe. Es handle sich dabei um einen einmaligen Vorgang, der künftig nicht mehr vorkommen werde. Insbesondere sei es vollkommen ausgeschlossen, dass der Bw. weiterhin derart hohe Zahlungen bekommen werde. Ohne das Insolvenzausfallgeld hätte sich ein Steuerguthaben ergeben. Vorauszahlungen seien zur Abdeckung der vom Bw. für 2007 und die Folgejahre zu leistender Einkommensteuer nicht erforderlich.

Daher werde gemäß § 45 Abs. 3 und 4 EStG (1988) der Antrag gestellt, die Vorauszahlungen für 2007 und die Folgejahre dahingehend abzuändern oder anzupassen, dass die Vorauszahlung mit € 0,00 festgesetzt werde oder in eventu den jährlichen Vorauszahlungsbetrag wesentlich herabzusetzen.

E) Am 24. Oktober 2007 wurde seitens des Finanzamtes das Konkursedikt (OZ 16/2006) der C.GmbH ausgedruckt (Aktenzeichen: 2 S 152/04x). In diesem Edikt wird die Konkurseröffnung mit 15. Dezember 2004 angegeben, der Konkurs wurde als geringfügig eingestuft. Weiters ist mit Vermerk bestätigt, dass der am 30. Juni 2005 angenommene Zwangsausgleich angenommen worden sei; der wesentliche Inhalt davon sei, dass die Konkursgläubiger eine 20%ige Quote erhalten. Der Konkurs wurde rechtskräftig aufgehoben, das Ende der Zahlungsfrist wurde mit 30. April 2007 bestimmt.

F) Am 24. Oktober 2007 wurde hinsichtlich der Einkommensteuer für das Jahr 2006 die abweisende Berufungsvorentscheidung (OZ 21/2006) erstellt und wie folgt begründet:

Gemäß § 19 Abs. 1 EStG 1988 seien Einnahmen in jenem Kalenderjahr bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen seien, d. h. in dem Jahr, in dem der Steuerpflichtige rechtlich und wirtschaftlich die Verfügungsmacht über die Einnahmen erhalten habe. Der von der IAF-Service Ges. mbH. im Jahr 2006 ausbezahlte Betrag sei demnach im Jahr 2006 zugeflossen und bei der Veranlagung 2006 zu versteuern, auch wenn der ausbezahlte Betrag sich auf die Jahre 1999 bis 2004 beziehe.

Die durch das Abgabenänderungsgesetz 2005, BGBl. I 161/2005, eingeführte Änderung des § 19 Abs. 1 dritter Satz EStG 1988, wonach künftig Nachzahlungen aus dem Insolvenzverfahren dem Kalenderjahr zugeordnet werden würden, in dem der Anspruch entstanden sei, gelte erst für nach dem 31. Dezember 2005 eröffnete Konkurse. Da der Konkurs der C.GmbH bereits am 15. Dezember 2004 eröffnet worden sei, gelte im Fall des Bw. noch die alte Regelung.

G) Mit Bescheid vom 29. Oktober 2007 (OZ 3/2007) wurde der Antrag vom 19. Oktober 2007 seitens des Bw. auf (Anpassung der) Vorauszahlungen an Einkommensteuer für das Jahr 2007 abgewiesen. Zur Begründung wird ausgeführt:

Der Antrag werde als verspätet zurückgewiesen. Gemäß § 45 Abs. 3 EStG 1988 dürfe das Finanzamt Bescheide über die Änderung der Vorauszahlung für das laufende Kalenderjahr nach dem 30. September nicht mehr erlassen.

H) Mit Schreiben vom 14. November 2007 (OZ 23/2006) wurde seitens des Bw. der Vorlageantrag gestellt.

a) Hinsichtlich der Einkommensteuer für das Jahr 2006 wird ausgeführt, dass in dieser Steuersache die Berufungsvorentscheidung vom 24. Oktober 2007 dem Bw. persönlich zugestellt worden sei, obwohl er rechtsfreundlich vertreten sei. Er stelle fristgerecht den Antrag auf Entscheidung über seine Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz und halte gleichzeitig sein Vorbringen vollinhaltlich aufrecht.

b) Aus Gründen der Vorsicht werde gegen den Vorauszahlungsbescheid, soweit er im Ergebnis den Antrag, die Vorauszahlungen auch für das Jahr 2007 auf € 0,00 festzusetzen, abweise, Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz erhoben. Es werde dabei auf die Ausführungen im Herabsetzungsantrag vom 19. Oktober 2007 verwiesen. Die Vorauszahlungspflicht gründe sich ausschließlich darauf, dass der Bw. von der IAF-Service Ges. mbH. eine Zahlung erhalten habe, die künftig nicht (mehr) zu erwarten sei.

Es werde deshalb der Antrag gestellt, den angefochtenen Bescheid im aufgezeigten Sinne abzuändern, sodass sich die Einkommensteuervorauszahlung auch für 2007 mit € 0,00 festgesetzt werde oder in eventu die angefochtene Entscheidung aufzuheben und dem Finanzamt die neuerliche Entscheidung nach Verfahrensergänzung aufzutragen.

Über die Berufung wurde erwogen:

Strittig sind die Höhe der Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit, soweit sie von der IAF-Service Ges. mbH. der Abgabenbehörde mittels Lohnzettel für das Jahr 2006 gemeldet worden sind, und die festgesetzten Vorauszahlungen der Einkommensteuer für 2007.

Vorweg ist aus verfahrensrechtlicher Sicht Folgendes festzuhalten:

Gleichzeitig mit dem Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2006 wurde am 19. September 2007 auch ein auf letzterem basierender Einkommensteuervorauszahlungsbescheid für 2007 und Folgejahre erlassen. Der Bw. hat gleichzeitig mit der am 17. Oktober 2007 gegen den Einkommensteuerbescheid betreffend das Jahr 2006 eingebrachten Berufung einen Antrag auf Herabsetzung der Einkommensteuervorauszahlungen auf € 0,00 gestellt. Dies erfolgte im Wesentlichen mit der Begründung, dass die von der IAF Service GmbH im Jahr 2006 ausbezahlten Entgelte die Jahre 1999 bis 2004 betroffen hätten und es sich dabei um einen einmaligen, künftig nicht mehr vorkommenden Vorgang gehandelt habe.

Laut ständiger Rechtsprechung des VwGH kommt es in Ablehnung einer überspitzten formalistischen Anwendung der Verfahrensgesetze nicht auf die Bezeichnung, sondern auf den Inhalt einer Eingabe an, um zu beurteilen, welches Begehren einem Anbringen wirklich zu Grunde liegt (siehe auch Ritz, BAO³, § 85 Tz 1).

Dies bedeutet im gegenständlichen Fall in Bezug auf den Einkommensteuervorauszahlungsbescheid für 2007 und Folgejahre, dass das erkennbare bzw. zu erschließende Ziel der vorerwähnten Eingabe unmissverständlich darauf gerichtet ist, eine Festsetzung der Einkommensteuervorauszahlungen bereits für das Jahr 2007 auf € 0,00 zu erwirken. Im vorliegenden Fall war daher davon auszugehen, dass die Eingabe vom 17. Oktober 2007 nicht nur eine gegen den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2006 eingebrachte Berufung beinhaltet, sondern weiters auch eine - wenngleich fälschlicherweise unter Bezugnahme auf § 45 Abs. 3 und 4 EStG als "Antrag" bezeichnete - Berufung gegen den Einkommensteuervorauszahlungsbescheid für 2007 und Folgejahre.

I) Der Sachverhalt ist durch folgende Umstände bestimmt: - Der Konkurs über die C.GmbH wurde am 15. Dezember 2004 eröffnet.

- Seitens der IAF-Service Ges. mbH. wurde an den Bw. im Jahr 2006 ausschließlich laufendes Entgelt ausbezahlt. Aus der nachstehenden Abrechnungsübersicht der IAF-Service Ges. mbH. ist ersichtlich, dass zu der Bescheidzahl Z der Bescheid vom 26. Mai 2006 erstellt wurde, mit dem seitens der IAF-Service Ges. mbH. folgende Forderungstypen zuerkannt wurden:

II) einkommensteuerliche Beurteilung:

1) Einkommensteuer für das Jahr 2006:

§ 19 Abs. 1 erster Satz EStG 1988 normiert, dass Einnahmen in jenem Kalenderjahr bezogen worden sind, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind.

§ 19 Abs. 1 dritter Satz leg. cit. ordnet an, dass ... Nachzahlungen im Insolvenzverfahren als in dem Kalenderjahr zugeflossen gelten, für das der Anspruch besteht.

Diese zweitangeführte Gesetzesbestimmung wurde mit dem Abgabenänderungsesetz 2005, BGBl. I 2005/161, ab dem 1. Jänner 2006 eingeführt. Gemäß § 124b Z 130 EStG 1988 ist § 19 Abs. 1 EStG 1988 idF BGBl. I Nr. 161/2005 erstmals für Konkurse, die nach dem 31. Dezember 2005 eröffnet werden, anzuwenden.

§ 25 Abs. 1 Z1 lit. a EStG 1988 bestimmt, dass Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit (Arbeitslohn) sind. Voraussetzung für die Einordnung von Einkünften unter die zitierte Bestimmung ist, dass der Bezug oder Vorteil ohne Rücksicht auf die äußere Form, in die er gekleidet ist, dem Empfänger wegen eines Dienstverhältnisses zukommt. § 25 Abs. 1 Z 1 erfasst auch Leistungen, die dem Arbeitnehmer nur mittelbar im Wege dritter Personen zukommen, wenn sie nur ihre Wurzel im Dienstverhältnis haben (vgl. Hofstätter/Reichel, EStG 1988, Kommentar, Band IIII C, Tz 3 zu § 25).

Gemäß § 1 Abs. 1 Insolvenz-Entgeltsicherungsgesetz (IESG) haben Anspruch auf Insolvenz-Ausfallgeld u.a. Arbeitnehmer für ihre nach Abs. 2 gesicherten Ansprüche - das sind vor allem Entgeltansprüche aus dem Arbeitsverhältnis -, wenn über das Vermögen des Arbeitgebers im Inland der Konkurs eröffnet wird. Das IESG begründet somit einen öffentlich-rechtlichen Anspruch auf Leistung von Entgelten aus einem Arbeitsverhältnis. Daraus folgt, dass Bezüge der Arbeitnehmer nach dem IESG ihre Wurzel in einem Dienstverhältnis haben und daher, zumal die Auszahlung durch einen Dritten, konkret durch die die Geschäfte des Insolvenz-Ausfallgeld-Fonds besorgende IAF-Service Ges. mbH., einer solchen Einstufung nicht entgegensteht, Arbeitslohn im Sinne des § 25 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 sind (vgl. Hofstätter/Reichel, EStG 1988, Kommentar, Band III C, Tz 4 zu § 25, Stichwort: Insolvenz).

Im Fall des Bw. ist davon auszugehen, dass der Konkurs über die C.GmbH am 15. Dezember 2004 eröffnet worden ist und somit die mit BGBl. I Nr. 161/2005 determinierte Fassung des § 19 Abs. 1 dritter Satz EStG 1988 nicht anzuwenden ist. Demgemäß gilt das Insolvenz-Ausfallgeld dem Bw. mit der Bezahlung durch den Insolvenz-Entgeltsicherungsfonds als im Jahr 2006 zugeflossen. Wenn seitens des Bw. in der Berufung argumentiert wird, dass bei richtiger rechtlicher Beurteilung die Zahlung der IAF-Service Ges. mbH. auf die einzelnen Jahre aufzuteilen gewesen wäre, so ist dem zu entgegnen, dass der Bw. in den Jahren vor 2006 über diese Einnahme rechtlich und wirtschaftlich nicht verfügen konnte, weshalb sie auch nicht als im Sinne des § 19 Abs. 1 erster Satz EStG 1988 zugeflossen sein konnte. An dieser Beurteilung ändert auch der in der Berufung vorgebrachte Umstand, der Bw. habe keinen Einfluss auf die Auszahlung der unter Abschnitt I) aufgelisteten Beträge gehabt, nichts. Tatsächlich zugeflossen sind dem Bw. die angesprochenen Teilbeträge erst im Jahr 2006, nämlich nach Erstellung des diesbezüglichen Bescheides vom 26. Mai 2006 durch die IAF-Service Ges. mbH. (vgl. Doralt, EStG, 10. Aufl., Kommentar, Bd. II, Tz 8 zu §19 und die dort zitierte VwGH-Judikatur).

Gemäß § 67 Abs. 8 lit. g EStG 1988 sind Nachzahlungen in einem Insolvenzverfahren, soweit sie Bezüge gemäß § 67 Abs.3, 6 oder 8 lit. e oder f EStG 1988 betreffen, mit dem festen Steuersatz zu versteuern. Von den übrigen Nachzahlungen ist nach Abzug der darauf entfallenden Beträge im Sinn des § 62 Z 3, 4 und 5 EStG 1988 ein Fünftel steuerfrei zu belassen. Der verbleibende Betrag ist als laufender Bezug mit einer vorläufigen laufenden Lohnsteuer in Höhe von 15 % zu versteuern.

In diesem Zusammenhang ist auch anzumerken, dass zur Abwendung eines sich aus der Versteuerung des Arbeitslohnes in einem späteren Kalenderjahr ergebenden Steuernachteils ohnehin ein Fünftel der sonst nach dem Einkommensteuertarif zu versteuernden Bezüge - entsprechend der oben angeführten gesetzlichen Bestimmung - steuerfrei belassen worden ist.

Soweit der Bw. in der Berufung eine Verletzung der Grundrechte auf Gleichheit vor dem Gesetz und der Unverletztlichkeit des Eigentums vorbringt und somit eine Verfassungswidrigkeit der zitierten Gesetzesbestimmungen behauptet, ist Folgendes zu erwidern: Die Überprüfung von Gesetzen auf ihre Verfassungskonformität obliegt nicht den Verwaltungsbehörden und somit auch nicht dem unabhängigen Finanzsenat (§1 Abs. 1 UFSG), sondern unter Bedachtnahme auf Art. 144 Abs. 1 B-VG dem Verfassungsgerichtshof. Der unabhängige Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz hat die geltenden gesetzlichen Bestimmungen unabhängig von deren Verfassungskonformität zur Anwendung zu bringen.

Die Berufung ist daher in diesem Punkt als unbegründet abzuweisen.

2) Einkommensteuervorauszahlungen für das Jahr 2007:

§ 45 Abs. 3 dritter Satz EStG 1988 in der für das Streitjahr geltenden Fassung bestimmt: Nach dem 30. September darf das Finanzamt Bescheide über die Änderung der Vorauszahlung für das laufende Kalenderjahr nicht mehr erlassen; dies gilt nicht für Bescheide auf Grund eines Antrages, den der Steuerpflichtige bis zum 30. September gestellt hat, sowie für eine Änderung in einem Rechtsmittelverfahren.

Im Fall des Bw. ist davon auszugehen, dass die Berufung auch gegen den Vorauszahlungsbescheid für das Jahr 2007 am 17. Oktober 2007 gerichtet und mittels Telefax am selben Tag beim Finanzamt fristgerecht eingelangt ist. Dieser Änderungsantrag liegt zwar nach dem 30. September des Jahres 2007, es ist jedoch gemäß dem zweiten Halbsatz der vorzitierten Gesetzesstelle zu beachten, dass in einem Rechtsmittelverfahren eine Änderung der Vorauszahlung für das laufende Kalenderjahr auch nach dem 30. September rechtlich zulässig ist.

Da das Vorbringen des Bw. in der Berufung und im Vorlageantrag, der Bw. habe von der IAF-Service Ges. mbH. für das Jahr 2007 keine weiteren Zahlungen zu erhalten, glaubwürdig ist, hält der unabhängige Finanzsenat eine Nullstellung der Einkommensteuervorauszahlungen für dieses Jahr für gerechtfertigt. Der Berufung des Bw. ist daher in diesem Punkt stattzugeben.

Damit war spruchgemäß zu entscheiden.

Wien, am 11. Jänner 2008

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