1. Kein Nachtrag oder Vertragswiederholung, sondern neuer Kreditvertrag 2. Kein für eine gebührenfreie Umschuldung maßgeblicher Gläubigerwechsel, wenn jetziger Kreditgeber bei ursprünglichem Darlehen als Darlehensgeber mit Vollrechtstreuhand auftrat

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., gegen den Bescheid gemäß § 201 BAO des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Wien vom 1. Juni 2001, StNr. xyz betreffend Rechtsgebühr bzw. Rechtsgebühren (Kreditvertragsgebühr samt Erhöhung betreffend Punkte 1.3. und 6. der Niederschrift über die Schlussbesprechung) entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.

Entscheidungsgründe

1. Strittig ist,

- ob die beurkundeten Kreditverträge auch dann der Kreditvertragsgebühr unterliegen, wenn sie lediglich technische Zusammenführungen von bestehenden und ordnungsgemäß vergebührten Krediten oder auf anderen Konten weitergeführte, unveränderte Kredite darstellen und,

- ob ein für eine gebührenfreie Umschuldung maßgeblicher Gläubigerwechsel vorliegt, wenn der ursprüngliche Kredit von der Bw. als Treuhänder und der umgeschuldete Kredit von der Bw. als Kreditgeber selbst gewährt wurde.

2. Verfahrensablauf

Von Jänner bis April 2001 wurde bei der Berufungswerberin (Bw.) eine Gebührenprüfung gemäß § 151 Abs.1 BAO für den Prüfungszeitraum 1.1.1997 bis 31.12.2000 durchgeführt. Die Bw. hat die Bewilligung zur Selbstberechnung gemäß § 3 Abs. 4 GebG für Gebührenschuldner, die in ihrem Betrieb laufend eine Vielzahl gleichartiger Rechtsgeschäfte abschließen und zwar für Kredit- und Darlehensverträge, Zessionen und Wechsel. Aus der Überprüfung der Kredit- und Darlehensverträge, Sicherungsgeschäfte, Bogengebühr resultierten gebührenrechtliche Beanstandungen, die zu einer Nachforderung von S 612.085,00 Gebühren samt Erhöhung führten.

Das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern erließ am 1. Juni 2001 aufgrund der Prüfungsfeststellungen und der Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 3. Mai 2001 folgende Bescheide:

1. Bescheid über die Festsetzung der Gebühr für Hypothekarverschreibungen gemäß § 33 TP 18 GebG xxx.

2. Bescheid gemäß § 201 BAO über die Festsetzung der Kreditvertragsgebühr gemäß § 33 TP 19 yyy.

3. Bescheid gemäß § 201 BAO über die Festsetzung der Kreditvertragsgebühr gemäß § 33 TP 19 GebG in Höhe von S 392.098,00 samt Erhöhung gemäß § 9 Abs. 2 Geb von S 15.390,00 zusammen S 407.488,00 (29.613,31 Euro).

4. Bescheid über die Festsetzung der Bogengebühr gemäß § 6 Abs. 2 GebG zzz.

Fristgerecht wurde gegen den 3. Bescheid Kreditvertragsgebühr samt Erhöhung von S 407.488,00 Berufung erhoben. Diese Berufung richtete sich gegen die Festsetzung eines Teilbetrages von S 307.818,00 und des Erhöhungsbetrages in voller Höhe. In Eventu wurde für den Fall der endgültigen Abweisung die Nachsicht durch Abschreibung beantragt. Es sei somit die Gebühr lediglich in Höhe von S 84.280,00 festzusetzen.

Eingewendet wurde zu den einzelnen Posten der Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 3.5.2001:

- 1.3. bei dem Kredit an die A läge keine Wiederausnützung, sondern eine einmalige Zurverfügungstellung vor,

- Bei den Krediten 6.1. B , 6.2. C , 6.3. C , 6.7. D und 6.8. E seien ebenfalls Einmalbarkredite gewährt worden und keine Rechte auf Wiederausnützung. In den Nachtrags/Konvertierungsvereinbarungen seien die Vertragsbedingungen nochmals den Kunden gegenüber dargestellt worden und stellten diese eigentlich gebührenfreie Vertragswiederholungen dar.

- Bei den Krediten 6.4., 6.5, und 6.6. jeweils F, handelte es sich ursprünglich um Treuhandkredite, denen Widmungseinlagen der Versicherung gegenübergestanden wären. Wirtschaftlich gesehen, sei die Versicherung Kreditgeber. In diesen Treuhandkrediten seien Fixzinsvereinbarungen enthalten gewesen. Aufgrund des beträchtlichen Rückganges des allgemeinen Zinsniveaus hätten die Kunden den Wechsel zu einem günstigeren Kreditgeber beabsichtigt. In dieser Situation hätte die Bw. die Treuhandkredite ins eigene Portfeuille genommen und einen Gläubigerwechsel durchgeführt, weswegen die Gebührenbefreiung für Umschuldungen in Anspruch genommen worden sei.

- Bei dem Kredit 6.9. G sei die technische Zusammenfassung von drei bestehenden Krediten auf ein Kreditkonto in Form einer Nachtragsvereinbarung erfolgt. Dabei wurden zwei Kredit prolongiert und die entsprechenden Prolongatteile ordnungsgemäß vergebührt. Ein Kreditteil sei in der ursprünglich vereinbarten Laufzeit unverändert geblieben und sei deshalb nicht zu vergebühren gewesen.

Die beanstandeten Konvertierungs/Umschuldungsfälle stellten lediglich technische Zusammenführungen von bestehenden und ordnungsgemäß vergebührten Krediten oder auf anderen Konten weitergeführte, unveränderte Kredite dar. Aufgrund des jeweils erteilten Kundenauftrages wäre es möglich gewesen, den Kunden die neue technische Abwicklungsform durch Kontonummernbekanntgabe ohne nochmalige Festhaltung der bestehenden unveränderten Kreditbedingungen in Form einer einseitigen Mitteilung bekannt zu geben, wodurch auch nur der Anschein eines gebührenpflichtigen Rechtsgeschäftes von vornherein vermieden worden wäre.

Das Finanzamt wies mit Berufungsvorentscheidung vom 8. Oktober 2001 die Berufung, die auszugsweise wiedergegeben wird, ab:

"Zu Punkt 1.3.- A : Gemäß § 17 Abs. 1 GebG ist für die Festsetzung der Gebühr der Inhalt der über das Rechtsgeschäft errichteten Schrift (Urkunde) maßgebend; es unterliegt also das Rechtsgeschäft so, wie es beurkundet ist, der Gebühr. Tatsachen, die nicht aus der Urkunde hervorgehen, sind ohne Belang für die gebührenrechtliche Beurteilung. Auf andere Urkunden ist nur dann Bedacht zu nehmen, wenn dem Gebührenschuldner ein Gegenbeweis zusteht - § 17 Abs. 2 GebG - undeutlicher Urkundeninhalt. Dies ist hier nicht der Fall. Laut Formulierung im Nachtrag vom 6.10.2000 zum Kreditvertrag vom 17.5.1999 erfolgte eine Erhöhung um S 11,148.279,-, wobei jedoch nur ein Betrag von S 8,200.000,- einer Vergebührung unterzogen wurde. Aus der Urkunde geht nicht hervor, dass tatsächlich nur eine Erhöhung über S 8,2 Mio erfolgt ist, da der ursprüngliche Kreditbetrag nicht zur Gänze ausgenutzt war (von den ursprünglichen S 5 Mio. wurden bis zum Zeitpunkt Nachtrag nur S 2,051.721,- ausgenutzt - wie aus dem Kontoauszug zu ersehen ist).

Zu Pkt. 6. - B , C , D, E , F und G : ....In allen Fällen wurden Kreditverträge abgeschlossen und darin dem Kunden Kreditbeträge eingeräumt. Es wurde die Befreiung....für gebührenfreie Umschuldung in Anspruch genommen, die allerdings nur gewährt werden kann, wenn ein Wechsel auf Gläubigerseite stattfindet....Wird ein neuer Kreditbetrag eingeräumt, um damit ein anderes Kreditkonto abzudecken, liegt ein gebührenpflichtiger Kreditvertrag vor, bei dem es sich weder....um einen Nachtrag, noch....um Novationen....handelt. Auch wenn hinsichtlich der ursprünglichen Urkunde Gebührenentrichtung gem. § 3 Abs. 4 GebG im Rahmen des Gebührenjournals erfolgte , kann der Vorlageverpflichtung nach § 25 Abs. 3 nicht durch Aufnahme in das Journal entsprochen werden. In den betroffenen Kreditverträgen wurde zum Teil ein höherer Betrag eingeräumt bzw. eine längere Laufzeit vereinbart als in den vorangegangenen Kreditverträgen.

Zu F : ....In den gegenständlichen Fällen wurden ursprünglich von der....Bw.... als Treuhänder der H Darlehen zugezählt - und ordnungsgemäß im Namen der....Bw....als Gebührenschuldner vergebührt. Im Juli 1998 bzw. Feber 1999 wurden neuerlich Kreditverträge ausgefertigt - im Namen und auf Rechnung der....Bw....und....als gebührenfreie Umschuldung behandelt....obwohl gebührenrechtlich gar kein Wechsel auf der Gläubigerseite stattgefunden hat, der ja Voraussetzung für die o.a. Gebührenbefreiung ist.

Betreffend des Einwandes, dass die Art der Abwicklung durch andere Gestaltungsformen, die keine Vergebührung nach sich ziehen, hätte vorgenommen werden können, stellt sich die Frage, warum dann nicht eine solche Vorgangsweise gewählt worden ist. Aufgrund der vorgelegten Urkunden konnte von der Prüferin keine andere als die bereits im Bescheid ausgeführte Beurteilung erfolgen....

Eine Erhöhung ....gemäß § 9 (2) GebG....verfolgt das Ziel, auf den Gebührenschuldner einzuwirken, dass er in Hinkunft die Gebühren so entrichtet, wie sie auch von anderen Gebührenschuldnern entrichtet werden. Die zur Sicherung der Einhaltung der Gebührenvorschriften festgesetzte Erhöhung in Höhe von S 15.390.- erscheint im Verhältnis zu der festgesetzten Gebühr in Höhe von S 392.098.- durchaus gerechtfertigt."

Fristgerecht wurde dagegen der Antrag auf Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde 2. Instanz gestellt und die Berufungsbegründung vollinhaltlich aufrecht gehalten.

3. Sachverhalt

Einsicht genommen wurde in die ursprünglichen sowie die gegenständlichen Kreditverträge. Folgender Sachverhalt wurde festgestellt:

In der Niederschrift über die Schlussbesprechung am 3.5.2001 gab es in Bezug auf die vorliegende Berufung folgende gebührenrechtliche Beanstandungen:

Zu 1.3. A ,.... Vereinbarung vom 6.10.2000, Aufstockungsbetrag: S 11,148.279,- abzüglich bereits entrichtet unter a2: Gebühr gemäß § 33 TP 19 GebG S 89.186 - 65.600 = 23.586,00 plus Erhöhung gemäß § 9 Abs. 2 GebG S 1.179,00.

Zu. 6. In 9 Fällen wurden Kreditverträge abgeschlossen mit dem Vermerk "Gebührenfreie Umschuldung von Bw.- Krediten bzw. von Konto...." und keiner Vergebührung (ausgenommen Pkt. 6.9. - Teilbetrag vergebührt) unterzogen. Eine der Voraussetzungen für eine gebührenfreie Umschuldung im Sinne des § 33 TP 19 Abs. 5 GebG ist jedoch, dass als Ersatz ein Kreditvertrag mit einem anderen Kreditgeber abgeschlossen wird; und nicht wie im gegenständlichen Fall mit demselben Kreditgeber. Es erfolgten jeweils beurkundete Neueinräumungen, die gem. § 33 TP 19 Abs. 1 Z. 1 GebG der Gebühr unterliegen.

6.1. B ....Einmalbarkreditvertrag vom 21.6.1999 Kreditbetrag S 9,000.000,- Gebühr gemäß § 33 TP 19 GebG S 72.000,00 plus Erhöhung gemäß § 9 Abs. 2 GebG S 3.600,00.

6.2. C ....Einmalbarkreditvertrag 21.1.1997 Kreditbetrag....S 3,615.582,75 Gebühr gemäß § 33 TP 19 GebG S 28.925,00 plus Erhöhung gemäß § 9 Abs. 2 GebG S 1446,00.

6.3. C ....Einmalbarkreditvertrag 21.1.1997 Kreditbetrag....S 7,626.179 Gebühr gemäß § 33 TP 19 GebG S 61.009,00,00 plus Erhöhung gemäß § 9 Abs. 2 GebG S 3.050,00.

6.4. F ....Einmalbarkreditvertrag vom 2.7.1998 Kreditbetrag S 1,209.600,- Gebühr gemäß § 33 TP 19 GebG S 9.677,00 plus Erhöhung gemäß § 9 Abs. 2 GebG S 484,00.

6.5. F ....Einmalbarkreditvertrag vom 2.7.1998 Kreditbetrag S 1,310.100,- Gebühr gemäß § 33 TP 19 GebG S 10.481,00 plus Erhöhung gemäß § 9 Abs. 2 GebG S 524,00.

6.6. F ....Einmalbarkreditvertrag vom 15.2.1999 Kreditbetrag S 2,000.000,- Gebühr gemäß § 33 TP 19 GebG S 16.000,00 plus Erhöhung gemäß § 9 Abs. 2 GebG S 800,00.

6.7. D ....Einmalbarkreditvertrag vom 28.4.1999 Kreditbetrag S 4,952.451,- Gebühr gemäß § 33 TP 19 GebG S 39.620,00 plus Erhöhung gemäß § 9 Abs. 2 GebG S 1.981,00.

6.8. E ....Einmalbarkreditvertrag vom 3.5.1999 Kreditbetrag S 3,900.000,- Gebühr gemäß § 33 TP 19 GebG S 31.200,00 plus Erhöhung gemäß § 9 Abs. 2 GebG S 1.560,00.

6.9. G ....Einmalbarkreditvertrag vom 15.12.1999 Kreditbetrag S 4,250.000,- Gebühr gemäß § 33 TP 19 GebG S 34.000,00 abzüglich bereits entrichtet -18.680 = 15.320,00 plus Erhöhung gemäß § 9 Abs. 2 GebG S 766,00.

Das Finanzamt setzte die Kreditvertragsgebühr jeweils von der in der Kreditvertragsurkunde genannten Summe mit 0,8% fest, das ergibt eine Summe von S 392.098,00. Die Gebührenerhöhung gemäß § 9 Abs. 2 GebG erfolgte in Höhe von 5% des nicht vergebührten Gebührenbetrages. Zu Punkt 1.3. und 6.9. war die Kreditvertragsgebühr bereits teilweise entrichtet worden. Auf die mit Bescheid festgesetzte Kreditvertragsgebühr von S 392.098,00 wurde kassentechnisch der bereits bezahlte Betrag von S 84.280,00 angerechnet. In diesen beiden Fällen wurde die Erhöhung lediglich in Höhe von 5% vom nicht vergebührten Kreditvertragsteil berechnet.

Die Einsicht in die Kreditverträge ergab folgendes:

Zu Punkt 1.3. A :

Die A schloss am 22.3.1999 mit der Bw. einen Kreditvertrag über einen Einmalbarkredit von S 5,000.000,00 ab. Am 6.10.2000 wurde zwischen den Vertragteilen schriftlich eine Einmalkrediterhöhung vereinbart. Der Kredit wurde um S 11,148.279,00 erhöht. Sowohl der Kredit als auch die spätere Erhöhung wurden auf dasselbe Konto Nummer 5007282200 gebucht. Als letzter Punkt wurde festgestellt, dass für diese Urkunde eine Rechtsgeschäftsgebühr in Höhe von S 65.600,00 anfällt, welche dem Konto des Kreditnehmers angelastet wurde.

Zu Punkt 6.1. B ....Einmalbarkreditvertrag vom 21.6.1999 Kreditbetrag S 9,000.000,-.:

B schloss am 21.6.1999 mit der Bw. einen Kreditvertrag über einen Einmalbarkredit über S 9,000.000,-. zur Kontonummer b1 ab. Als Verwendungszweck wurde "geb. freie Umschuldung des....Kredites Nr. b2" angegebenen.

Zu 6.2. C ...Einmalbarkredit 21.1.1997 Kreditbetrag....S 3,615.582,75.

Am 21.1.1997 schloss die Kreditnehmerin mit der Bw. einen Vertrag über einen Einmalbarkredit von CHF 448.500,00 am Konto Nr. c3. Als Verwendungszweck wurde angegeben: gebührenfreie Umschuldung des Kreditkontos Nr. c4.

Zu 6.3. C ...Einmalbarkredit 21.1.1997 Kreditbetrag....S 7,676.179.

Die C hatte mit der Bw. bereits am 1.9.1994 einen Kreditvertrag abgeschlossen. Dieser Kredit wurde auf dem Konto c5 eingeräumt. Am 21.1.1997 schloss die Kreditnehmerin mit der Bw. neuerlich einen Vertrag über einen Einmalbarkredit von CHF 946.000,00 auf dem Konto Nr. c6. Als Verwendungszweck wurde angegeben: gebührenfreie Umschuldung des Kreditkontos Nr. c5 .

Zu 6.4. F ....Einmalbarkreditvertrag vom 2.7.1998 Kreditbetrag S 1,209.600,-.

F hatte mit der Bw. bereits am 13.5.1993 einen Kreditvertrag abgeschlossen:

Darin bestätigt der Darlehensnehmer, von der Bw. als Treuhänder der H ein bares Darlehen zugezählt erhalten zu haben. Die Darlehensgewährung erfolgte im Namen der Bw. als Darlehensgeberin und auf Rechnung der H . Der Darlehensnehmer ist verpflichtet, die jeweils vom Darlehensgeber in Rechnung gestellten Darlehenskosten wie Zinsen, Verzugszinsen und Rechtsgeschäftsgebühr zu bezahlen. Sollte er kündigen oder vorzeitig zurückzahlen, ist die Bw. berechtigt, eine Provision in Höhe von 2% vom Rückzahlungsbetrag in Rechnung zu stellen.

In Punkt 4.2. wurde der Bw. als Darlehensgeber eine Wechseldatierungserklärung gegeben. Sobald die Fälligkeit des Darlehens eingetreten ist, ist der Darlehensgeber berechtigt, den Wechsel sofort fällig zu stellen, einzusetzen und mit den so ausgefüllten Wechsel nach Wechselrecht zu verfahren.

Wird nach Punkt 4.5. auch nur eine Bestimmung dieses Darlehensverhältnisses durch den Darlehensnehmer verletzt oder werden Umstände bekannt, die geeignet sind, das Vertrauen in seine Kreditwürdigkeit zu erschüttern....ist der Darlehensgeber befugt, den aushaftenden Darlehensbetrag ohne Rücksicht auf die vereinbarte Laufzeit mit sofortiger Wirkung fällig zu stellen und einzutreiben. Die Kündigung zu sofortiger Rückzahlung des Darlehens kann durch die H bzw. in deren Auftrag durch die Bw. auch erfolgen, wenn die Beiträge der zur Besicherung abgeschlossenen Lebensversicherung nicht innerhalb der Frist entrichtet werden oder die zur Besicherung abgeschlossenen Versicherungen beendet werden zum Beispiel durch Anfechtung wegen arglistiger Täuschung, Rücktritt, Prämienverzug etc.

Laut Punkt 4.7. verpflichtet sich der Darlehensnehmer bis zur Rückzahlung des Darlehens seinen gesamten geschäftlichen Geldumsatz über den Darlehensgeber zu führen und sich bei seinen bankgeschäftlichen Transaktionen ausschließlich des Institutes des Darlehensgebers zu bedienen. Die Aufnahme weiterer Darlehen, die Bestellung von Sicherheiten und Übernahme von Bürgschaften für Dritte, desgleichen der Abschluss von Leasing- und Factoringverträgen, sowie die Aufnahme oder Beibehaltung von Geschäftsverbindungen mit anderen Banken sind an die vorherige schriftliche Zustimmung des Darlehensgebers gebunden.

Laut Punkt 4.8. verpflichtet sich der Darlehensnehmer, alljährlich nach Feststellung seines Jahresabschlusses eine firmenmäßig gefertigte Abschrift desselben samt Erläuterungen dem Darlehensgeber unverzüglich und ohne Aufforderung ....vorzulegen. Dem Darlehensgeber steht weiters das Recht zu, jederzeit auf Kosten des Darlehensnehmers Betriebsbesichtigungen, Bucheinsichten und Betriebsprüfungen vorzunehmen, wobei diese Kontrolle sowohl durch eigene Organe des Darlehensgebers als auch durch vom Darlehensgeber beauftragte Personen vorgenommen werden kann.

Festgehalten wurde, dass der Darlehensnehmer zur Kenntnis nimmt, dass die H dieses Darlehen dem Deckungsstock gewidmet hat. Verfügungen darüber sind nur mit Zustimmung des Deckungsstocktreuhänders oder seines Stellvertreters möglich. Die Deckungsstockfähigkeit ist durch die Haftungsübernahme der Bw. gegeben. Die Bw. übernimmt für dieses Darlehen die Garantie. Dieser Kredit wurde auf dem Konto f7 eingeräumt.

Am 2.7.1998 schloss der Kreditnehmer mit der Bw. neuerlich einen Vertrag über einen Einmalbarkredit von S 1,209.600,00 auf dem Konto Nr. f8. Als Verwendungszweck wurde angegeben: Umschuldung des....Bw....Kredites Kto. Nr. f7.

Zu 6.5. F ....Einmalbarkreditvertrag vom 2.7.1998 Kreditbetrag S 1,310.100,-.

F hatte mit der Bw. bereits am 26.7.1993 einen Kreditvertrag abgeschlossen, bei welchem die Darlehensgewährung im Namen der Bw. als Darlehensgeberin und auf Rechnung der H erfolgt. Die einzelnen Vertragsbestimmungen sind gleich lautend wie zu 6.4. Dieser Kredit wurde auf dem Konto f9 eingeräumt. Am 2.7.1998 schloss der Kreditnehmer mit der Bw. neuerlich einen Vertrag über einen Einmalbarkredit von S 1,310.100,00 auf dem Konto Nr. f10. Als Verwendungszweck wurde angegeben: Umschuldung des....Bw....Kredites Kto. Nr. f9.

Zu 6.6. F ...Einmalbarkreditvertrag vom 15.2.1999 Kreditbetrag S 2,000.000,-.

F hatte mit der Bw. bereits am 24.3.1995 einen Kreditvertrag abgeschlossen, bei welchem die Darlehensgewährung im Namen der Bw. als Darlehensgeberin und auf Rechnung der H erfolgt. Die einzelnen Vertragsbestimmungen sind gleich lautend wie zu 6.4. Dieser Kredit wurde auf dem Konto f11 eingeräumt. Am 15.2.1999 schloss der Kreditnehmer mit der Bw. neuerlich einen Vertrag über einen Einmalbarkredit von S 2,000.000,00 auf dem Konto Nr. f12. Als Verwendungszweck wurde angegeben: Umschuldung des....Bw....Kredites Kto. Nr. f11.

Zu 6.7. D ....Einmalbarkreditvertrag vom 28.4.1999 Kreditbetrag S 4,952.451,-.

D hatte mit der Bw. bereits am 26.9.1997 einen Kreditvertrag abgeschlossen. Dieser Kredit wurde auf dem Konto d13 eingeräumt. Am 28.4.1999 schloss der Kreditnehmer mit der Bw. neuerlich einen Vertrag über einen Einmalbarkredit von S 4,952.451,00 auf dem Konto Nr. d14. Als Verwendungszweck wurde angegeben: geb. freie Umschuldung von Kredit auf Konto Nr. d13.

Zu 6.8. E ....Einmalbarkreditvertrag vom 3.5.1999 Kreditbetrag S 3,900.000,-.

E hatte mit der Bw. bereits am 20.5.1998 einen Kreditvertrag abgeschlossen. Dieser Kredit wurde auf dem Konto e15 eingeräumt. Am 3.5.1999 schloss der Kreditnehmer mit der Bw. neuerlich einen Vertrag über einen Einmalbarkredit von S 3,900.000,00 auf dem Konto Nr. e16. Als Verwendungszweck wurde angegeben: gebührenfreie Umschuldung.

Zu 6.9. G ....Einmalbarkreditvertrag vom 15.12.1999 Kreditbetrag S 4,250.000,-.

G hatte mit der Bw. bereits am 24.8.1998 einen Kreditvertrag abgeschlossen. Dieser Kredit wurde auf dem Konto g17 eingeräumt. Am 15.12.1999 schloss der Kreditnehmer mit der Bw. neuerlich einen Vertrag über einen Einmalbarkredit von S 4,250.000,00 auf dem Konto Nr. g18. Als Verwendungszweck wurde angegeben: Umschuldung sämtlicher betrieblicher Kredite bei....Bw.... Festgestellt wurde, dass für diese Urkunde eine Rechtsgeschäftsgebühr in Höhe von S 18.680,00 (= EUR 1.357,53) anfällt, welche dem Konto des Kreditnehmers angelastet wird.

Über die Berufung wurde erwogen:

4.) Rechtliche Würdigung

Gemäß § 33 TP 19 GebG unterliegen Kreditverträge, mit welchen den Kreditnehmern die Verfügung über einen bestimmten Geldbetrag eingeräumt wird, von der vereinbarten Kreditsumme wenn der Kreditnehmer über die Kreditsumme nur einmal verfügen kann, 0,8 v.H.

Gemäß § 33 TP 19 Abs. 5 GebG gilt bei Umschuldungen, wodurch ein Kreditvertrag aufgehoben, die Kreditsumme zurückgezahlt und als Ersatz ein Kreditvertrag mit einem anderen Kreditgeber abgeschlossen wird, der neue Kreditvertrag gebührenrechtlich als Nachtrag (Aufstockung, Prolongation) des ursprünglichen Kreditvertrages.

Gemäß § 15 Abs. 1 GebG sind Rechtsgeschäfte nur dann gebührenpflichtig, wenn über sie eine Urkunde errichtet wird. Gemäß § 17 Abs. 1 GebG ist für die Festsetzung der Gebühren der Inhalt der über das Rechtsgeschäft errichteten Schrift (Urkunde) maßgebend.

Anknüpfungspunkt für die Gebührenpflicht eines Rechtsgeschäfte ist gemäß § 15 Abs. 1 GebG die Urkunde als schriftliches Beweismittel über das Rechtsgeschäft (Fellner, Kommentar Stempel- und Rechtsgebühren, zu § 15, Rz 46). Eine Absicht der die Urkunde unterfertigenden Parteien, ein Beweismittel zu schaffen, ist nach den Vorschriften der §§ 15 bis 17 GebG nicht Tatbestandsmerkmal für die Gebührenpflicht eines Rechtsgeschäftes (VwGH 27.1.1983, 81/15/0120). Der Beweggrund für die schriftliche Beurkundung ist für die Beurteilung der Gebührenpflicht rechtlich unerheblich (VwGH 1.10.2001, 2001/16/0312; VwGH 25.1.2007, 2006/16/0163; Fellner, Kommentar Stempel- und Rechtsgebühren, zu § 15, Rz 48, 49).

Im § 17 Abs. 1 GebG ist damit als Prinzip festgelegt, dass für die Beurteilung der Gebührenschuld der schriftlich festgelegte Inhalt der Urkunde maßgebend ist (VwGH 25.3.1985, 84/15/0077; VwGH 25.2.1992, 92/16/0159; VwGH 27.2.1995, 94/16/0112; VwGH 25.10.2006, 2006/16/0112). Das Rechtsgeschäft unterliegt so der Gebühr, wie es beurkundet ist. Der Gebührenfestsetzung können damit andere als die in der Urkunde festgehaltenen Umstände nicht zu Grunde gelegt werden, mögen auch die anderen Umstände den tatsächlichen Vereinbarungen entsprechen. Dies ist unter dem Aspekt zu sehen, dass eine Urkunde auch nur Beweis über das schafft, was in ihr beurkundet ist (VwGH 11.9.1980, 2909/79; VwGH 14.11.1996, 95/16/0278; Fellner, Kommentar Stempel- und Rechtsgebühren, zu § 17, Rz 2). Erfüllt ein Schriftstück die Voraussetzungen einer Urkunde über ein Rechtsgeschäft und enthält es alle für die Gebührenbemessung bedeutsamen Umstände, so richtet sich die Gebührenpflicht ausschließlich nach dem Urkundeninhalt (VwGH 14.10.1991, 90/15/0101; Fellner, Kommentar Stempel- und Rechtsgebühren, zu § 17, Rz 3). Aus der alleinigen Geltung des schriftlich niedergelegten Inhalts ergibt sich auch die Belanglosigkeit der Beweggründe, die zur Errichtung der Schrift, zum Abschluss des Rechtsgeschäftes, zu einer bestimmten Art oder Formulierung geführt haben (VwGH 21.5.1981, 81/15/0005 - 81/15/0009; VwGH 1.10.2001, 2001/16/0312; Fellner, Kommentar Stempel- und Rechtsgebühren, zu § 17, Rz 8).

5.) Kein Nachtrag oder Vertragswiederholung, sondern neuer Kreditvertrag

Strittig ist, ob die beurkundeten Kreditverträge auch dann der Kreditvertragsgebühr unterliegen, wenn sie lediglich technische Zusammenführungen von bestehenden und ordnungsgemäß vergebührten Krediten oder auf anderen Konten weitergeführte, unveränderte Kredite darstellen.

Im gegenständlichen Fall wurden von der Bw. den genannten Kreditnehmern schon vor den fraglichen Kreditverträgen Einmalbarkredite gewährt. Die Einsicht in die Urkunden ergab, dass einige Kredite Zusammenführungen von bestehend Krediten oder auf anderen Konten weitergeführte Kredite waren. Das mag das Motiv gewesen sein, das allerdings gebührenrechtlich unbeachtlich ist. Tatsächlich wurden Urkunden über abgeschlossene Kreditverträge erstellt und von beiden Vertragsteilen unterfertigt. Aufgrund des im Gebührengesetz geltenden Urkundenprinzips unterliegen die Kreditverträge so, wie sie beurkundet sind, der Gebühr. Da in den Fällen 1.3., 6.1., 6.2., 6.3., 6.7., 6.8. und 6.9. die Kredite so beurkundet wurden als handle es sich um neue Rechtsgeschäfte, und nicht um gebührenfreie Vertragswiederholungen, wurde die Gebühr zu Recht von der in den Kreditverträgen angegebenen Kreditsumme festgesetzt.

6.) Die Bw. ist Vollrechtstreuhänder

Strittig ist, ob ein für eine gebührenfreie Umschuldung maßgeblicher Gläubigerwechsel vorliegt, wenn der ursprüngliche Kredit von der Bw. als Treuhänder und der umgeschuldete Kredit von der Bw. als Kreditgeber selbst gewährt wurde. Um das beantworten zu können, ist die Frage zu klären, ob die Bw. Ermächtigungs- oder Vollrechtstreuhänder war.

In den Fällen 6.4., 6.5. und 6.6. handelt es sich nach den früheren Urkunden um Treuhandkredite, bei welchen die Darlehensgewährung im Namen der Bw. als Darlehensgeber und auf Rechnung der H erfolgte. Bei den nunmehrigen Kreditvertragen trat die Bw. selbst als Darlehensgeber auf.

Unter Treuhand versteht man die Übertragung von Rechten auf einen anderen, den Treuhänder, damit sie dieser im eigenen Namen, aber fremden Interesse, für den Treugeber oder einen Dritten (Begünstigten) wahrnehme. Der Treuhänder ist im Außenverhältnis unbeschränkt verfügungsberechtigt, im Innenverhältnis jedoch obligatorisch gebunden und für treuwidriges Verhalten verantwortlich.

Die Treuhand kann, abhängig von der Beschaffenheit der Verfügungsmacht des Treuhänders, unter anderem als Vollrechtstreuhand dem Treuhänder "Vollrechte" in dem Sinn übertragen werden, dass er nach außen hin unbeschränkter Eigentümer (Vollberechtigter) wird, sich aber im Innenverhältnis gegenüber dem Treugeber obligatorisch verpflichtet, das Eigentumsrecht im Interesse des Treugebers auszuüben. Strukturmerkmal der Vollrechtstreuhand ist es, dass sich der wirtschaftliche Zweck der Zuwendung mit der juristischen Form des Rechtsgeschäftes nicht deckt. Der Treuhänder erhält durch die Übertragung von Rechten eine andere (nämlich umfänglich größere) Rechtsstellung, als sie dem wirtschaftlichen Geschäftszweck der Vereinbarung zwischen ihm und dem Treugeber entspricht (Turnherr, Grundfragen des Treuhandwesens, Verlag Österreich 1994, 5ff.). Bei der Vollrechtstreuhand ist der Treuhänder gegenüber Dritten unbeschränkt berechtigt, Z.B. Eigentümer, Gläubiger, Gesellschafter, gegenüber dem Treugeber jedoch obligatorisch gebunden. Das Treugut scheidet also rechtlich - wenngleich nicht wirtschaftlich, aus dem Vermögen des Treugebers aus (Apathy in Schwimann, ABGB³ IV, § 1002, Rz 11). Dagegen soll dem Treuhänder der Ermächtigungstreuhand lediglich eine "Befugnis", die er im eigenen Namen aber fremdem Interesse wahrnimmt, erteilt werden. Der Treuhänder erwirbt nicht Eigentum (Vollrecht), sondern Verwaltungsrechte als Eigenrechte zur Geltendmachung fremder Interessen. Diese Treuhandfälle stehen der Stellvertretung sehr nahe. Anwendungsfälle der Ermächtigungstreuhand liegen beispielsweise vor, wenn während eines Schwebezustandes widerstreitende Interesse zu wahren oder Interessen einer Vielheit von Personen zu sichern sind (Kastner, Die Treuhand im österreichischen Recht, JBl. 1948, 31ff., Turnherr, Grundfragen des Treuhandwesens, Verlag Österreich 1994, 41ff.).

Zu dem Themenkomplex Treuhand und Darlehen ist das Erkenntnis des VwGH 17.10.2001, 2001/16/0338 ergangen, in welchem sich der Gerichtshof mit dem Darlehensgeber als Ermächtigungstreuhänder auseinandersetzte:

"In den Beschwerdefällen wurde der Treuhänder jeweils beauftragt, den ihm zur Verfügung gestellten Geldbetrag innerhalb von drei Tagen der jeweiligen Tochtergesellschaft zur Verfügung zu stellen und hierüber zu berichten. Der Treuhänder war somit nach dem klaren Wortlaut der getroffenen Vereinbarung hinsichtlich der Art der Ausübung des ihm übertragenen Verfügungsrechtes auf die Ausführung dieses Auftrages beschränkt. Für den Treuhänder bestand damit bloß eine einzige, innerhalb weniger Tage zu vollziehende Möglichkeit, über das ihm übertragene Recht zu disponieren. Wie die belangte Behörde zutreffend erkannt hat, kann bei einer solchen Vereinbarung von der Übertragung des Vollrechtes an dem jeweiligen Geldbetrag an den Treuhänder keine Rede sein. Insbesondere hatte er auf die Rückführung des Darlehens keinen Einfluss. Daraus folgt aber, dass die Beschwerdeführerin damit Darlehensgeber als Gesellschafterin der Gesellschaften, denen die Geldbeträge zugezählt worden sind, gewesen ist."

Der UFS hat sich in der Berufungsentscheidung 30.6.2005, RV/142-W/04 ebenfalls mit der Frage befasst, wer im Fall einer Treuhandschaft tatsächlich als Darlehens- und Kreditgeber in Betracht kommt, bzw. wem die Darlehensgebereigenschaft mit allen Vor- und Nachteilen dieser Position zukommt und wer bloße "Durchlaufstation" des Darlehensbetrages ist.

In den früheren Kredit/Darlehensvertragsurkunden bestätigt F, von der Bw. "(in der Folge Darlehensgeber)" genannt, als Treuhänder der H, ein bares Darlehen in Höhe von....zugezählt erhalten zu haben. Es handelt sich um eine offene Treuhand. Die Bw. übt die Rechte im eigenen Namen aus, sie ist Darlehensgeber und zählte das bare Darlehen zu. Um ein Darlehen zuzählen zu können, muss der Darlehensgeber grundsätzlich Eigentümer des Geldbetrages sein. Es könnte auch sein, dass dem Darlehensgeber als Treuhänder der Geldbetrag zur Verfügung gestellt wird. Im Vertrag heißt es weiter, dass die Darlehensgewährung im Namen der Bw., in der Folge Darlehensgeber genannt, und auf Rechnung des Treugebers erfolgt. Aus diesem Wortlaut ist aber nicht zu ersehen, dass der Treugeber der Bw. den Geldbetrag für die Darlehenszuzählung zur Verfügung stellte. Die Bw. zählte das Darlehen aus eigenen Mitteln zu, allerdings auf Rechnung des Treugebers, das heißt, die Bw. hatte von vorneherein die Verfügungsmacht über den Geldbetrag, den sie zuzählte. Nun sind die früheren Kreditverträge darauf zu untersuchen, ob und wenn ja welche Vorteile die Bw. aus der Darlehensgewährung hatte. Zum einen war der Darlehensnehmer verpflichtet, die jeweils vom Darlehensgeber, der Bw., in Rechnung gestellten Darlehenskosten....Zinsen, Verzugszinsen und Rechtsgeschäftsgebühr zu bezahlen, in bestimmten Fällen auch, an die Bw. eine Provision in der Höhe von 2% vom Rückzahlungsbetrag zu zahlen. Der Darlehensnehmer gab gegenüber der Bw. eine Wechseldatierungserklärung ab, wonach die Bw. bei Fälligkeit des Darlehens berechtigt war, den Wechsel sofort fällig zu stellen oder einzusetzen. Bei Verletzung von Vertragsbestimmungen durch den Darlehensnehmer ist die Bw. befugt, den aushaftenden Darlehensbetrag sofort fällig zu stellen und einzutreiben. Darüber hinaus hatte die Bw. gegenüber dem Darlehensnehmer umfassende Mitsprache- und Kontrollrechte. Sie verpflichtete den Darlehensnehmer bis zur Rückzahlung seines Darlehens seinen gesamten geschäftlichen Geldumsatz über sie zu führen und sich bei bankgeschäftlichen Transaktionen ausschließlich ihres Institutes zu bedienen. Die Aufnahme weiterer Darlehen, Bürgschaften, der Abschluss von Leasing und Factoringgeschäften, sowie die Geschäftsverbindungen mit anderen Banken war an die schriftliche Zustimmung der Bw. gebunden. Der Darlehensnehmer musste eine Abschrift des Jahresabschlusses samt Erläuterungen unverzüglich und ohne Aufforderung der Bw. vorlegen. Der Bw. stand das Recht zu, jederzeit auf Kosten des Darlehensnehmers Betriebsbesichtigungen, Bucheinsichten und Betriebsprüfungen durch ihre eigenen oder von ihr beauftragte Personen vornehmen lassen zu können. Die Bw. hatte damit Vorteile aus dem Darlehensverhältnis, sie konnte die Darlehenskosten und eine Provision von 2% des Rückzahlungsbetrages verlangen. Bei Fälligkeit des Darlehens ist die Bw. berechtigt, die Sicherheiten sofort einzusetzen. Die Bw. konnte bei Verletzung der Vertragsbestimmungen die sofortige Rückzahlung des Darlehens verlangen.

Die sofortige Kündigung des Darlehens stand darüber hinaus auch dem Treugeber für den Fall zu, dass bestimmte Vereinbarungen betreffend des Lebensversicherungsvertrages, den der Darlehensnehmer mit ihr abgeschlossen hatte, nicht eingehalten wurden. Dieses Kündigungsrecht des Treugebers betrifft das Darlehen lediglich als Teil eines Vertragsbündels, wobei Hintergrund die Nichteinhaltung von Bestimmungen aus Verträgen durch den Darlehensnehmer war, die der Treugeber mit ihm geschlossen hatte. Die Verlangung der sofortigen Rückzahlung des Darlehens wegen Verletzung von Darlehensvertragsbestimmungen lag ausschließlich im Bereich der Bw.

Daraus ist ersichtlich, dass die Bw. dem Darlehensnehmer Geldbeträge als Darlehen zuzählte, über die sie als Eigentümerin verfügungsberechtigt war und die sie ins Eigentum des Darlehensnehmers übertragen konnte. Die Bw. hatte Vorteile aus dem Darlehen, wie die Möglichkeit, Zinsen und Provision zu verlangen und sie konnte bei bestimmten Voraussetzungen das Darlehen sofort fällig stellen und eintreiben. Nicht unwesentlich sind auch die umfassenden Mitsprache und Kontrollrechte, die sich die Bw. vom Darlehensnehmer einräumen ließ. Abgesehen von den Mitsprache- und Kontrollrechten war die Bw. nicht auf die Ausführung eines Auftrages beschränkt, sie hatte die Möglichkeit über das ihr übertragene Recht zu disponieren, Kosten und Provision zu verlangen, bei Fälligkeit des Darlehens die Sicherheiten sofort einzusetzen und bei Verletzung von Vertragsbestimmungen die sofortige Rückzahlung des Darlehens zu verlangen. Das alles spricht dafür, dass die Bw. Vollrechtstreuhänder und nicht nur Ermächtigungstreuhänder war. Aus den vertraglichen Feststellungen, dass der Treugeber das Darlehen dem Deckungsstock gewidmet hat und das Darlehen deshalb Deckungsstockfähigkeit hat, weil die Bw. die Garantie und Haftung dafür übernommen hat, kann sogar geschlossen werden, dass der Treugeber großes Interesse an der machtvollen Ausprägung dieser Treuhand der Bw. hatte und der Treugeber der Bw. nicht eine "Durchlaufposition" für eine bloße Geldweitergabe zuweisen wollte. Letztlich ist zu erwähnen, dass in den gegenständlichen Kreditverträgen als Verwendungszweck "Umschuldung der....Bw....Kredite" angegeben ist, was deutlich zeigt, dass nicht das eine Mal der Treugeber als Kreditgeber und das andere Mal die Bw. als "anderer Kreditgeber" auftrat, sondern die Bw. bei allen Darlehens- und Kreditverträgen "der" Kreditgeber war.

Damit ist die Bw. kein "anderer Kreditgeber" der für die Befreiung für Umschuldungen gemäß § 33 TP 19 Abs. 5 GebG gefordert ist.

7. Erhöhung

Hinsichtlich der Erhöhung gemäß §9 Abs. 2 GebG wird auf die Begründung der Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes verwiesen. Da der Bw. die Kenntnis der einschlägigen Bestimmungen zugemutet werden kann, war eine Erhöhung von 5 % angemessen.

8. Zusammenfassend kann zu den strittigen Punkten gesagt werden, dass

- die Kreditverträge in den Fällen 1.3., 6.1., 6.2., 6.3., 6.7., 6.8., und 6.9. so beurkundet wurden, als handle es sich um neue abgeschlossene Rechtsgeschäfte, weswegen sie der Kreditvertragsgebühr unterliegen. Dass sie lediglich technische Zusammenführungen von bestehenden und ordnungsgemäß vergebührten Krediten oder auf anderen Konten weitergeführte, unveränderte Kredite darstellen, ist ein für die Vergebührung unbeachtliches Motiv, und

- kein für eine gebührenfreie Umschuldung maßgeblicher Gläubigerwechsel in den Fällen 6.4, 6.5., und 6.6. vorliegt. Die ursprünglichen Darlehen wurden von der Bw. als Vollrechtstreuhänder in eigenem Namen mit umfassender Verfügungsmacht und nicht vom Treugeber gewährt, weswegen die Bw. bei dem von ihr eingeräumten "umgeschuldeten" Kredit derselbe Kreditgeber wie beim Darlehen und kein "anderer Kreditgeber" ist.

Aus all diesen Gründen war der Berufung der Erfolg zu versagen.

Wien, am 28. Juli 2009

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