1. Keine Gebührenbefreiung gemäß § 20 Z 5 GebG 1957 für Hypothekarverschreibung, weil kein Sicherungsgeschäft zu einem Kreditvertrag iSd §33 TP 19 Abs.1 GebG vorliegt. 2. Keine Gebührenbefreiung gemäß § 20 Z 5 GebG 1957 für Bürgschaftserklärungen, weil diese keine Sicherungsgeschäfte zu Kreditverträgen iSd § 33 TP 19 Abs.1 GebG 1957 und auch keine Sicherungsgeschäfte zu anderen in § 20 Z 5 GebG 1957 genannten Hauptgeschäften darstellen.

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw, vom 26 .Juni 2007 (ergänzt mit Eingabe vom 31 .August 2007) gegen den Bescheid des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Wien vom 21. Juni 2007 betreffend Gebühren und Erhöhung im Beisein der Schriftführerin Ilse Pascher nach der am 22. März 2012 in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten Berufungsverhandlung entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Entscheidungsgründe

Mit Bescheid des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Wien vom 21.6.2007 wurde der Berufungswerberin, (Bw), die Gebühr gemäß §§§ 33 TP 18 Abs.1, 33 TP 19 Abs.1, 33 TP 7 Abs.1 GebG 1957 iVm § 201 Bundesabgabenordnung, (BAO), mit € 42.149,67 vorgeschrieben sowie die Gebührenerhöhung gemäß § 9 Abs.2 GebG 1957 mit € 7.024,94 vorgeschrieben.

Grundlage dieser Vorschreibung bildet der Inhalt der Niederschrift vom 20.6. 2007 über die Schlussbesprechung, betreffend die, gemäß §147 BAO, bei der Bw abgehaltene Aussenprüfung über die Einhaltung der Stempel-und Rechtsgebührenvorschriften des Gebührengesetzes 1957, im Zeitraum 1.1.2002 bis 31.12.2006.

Gegen den o.a. Abgabenbescheid brachte die Bw fristgerecht Berufung ein, wobei sich diese ausschließlich

A) gegen die Festsetzung der Gebühr gemäß § 33 TP 18 Abs.1 GebG 1957 in der Höhe von € 11.500,00 und der Gebührenerhöhung gemäß § 9 Abs.2 GebG 1957 in der Höhe von 2.300,00 sowie

B) gegen die Festsetzung der Gebühr gemäß § 33 TP 7 Abs.1 GebG 1957 idHV € 2.180,18 und der Gebührenerhöhung gemäß § 9 Abs.2 GebG 1957 von € 436,04 richtet.

Diesen Festsetzungen liegen folgende, in Pkt.1.1 der o.a. Niederschrift, von der Prüfungsbehörde getroffenen Feststellungen zu Grunde:

Zu A) Für die Pfandurkunde vom 13.10.2003 wurde die Gebührenfreiheit gemäß § 20 Z 5 GebG 1957 im Fall des Kreditnehmers X.Y. zu Unrecht in Anspruch genommen, weil in diesem Fall ein bereits abgelaufener Kreditvertrag vom 23.12.1997) besichert wurde.

Zu B) "In einem Fall wurde zu einem bereits abgelaufenen Kontokorrentkredit in einem Schreiben vom 20.1.2003 festgehalten, dass der Kreditvertrag eine Laufzeit bis 15.12.2002 hatte und, dass der aushaftende Saldo in der Höhe von € 72.672,83 nicht mehr ausgenützt werden kann und unter der neuen Kontonummer aaa-1 fortgeführt wird und nur noch für die Rückführung des aushaftenden Saldos dient. Da die Bw. um Mitunterfertigung allfälliger Bürgen, Wechselbürgen oder Pfandgeber ersuchte wurde dieses Schreiben am 20.1.2003 von drei Bürgen unterfertigt. Diese Bürgschaftserklärungen unterliegen somit der Gebühr gemäß 33 TP 7 Abs.1 GebG."

Den, zu A) getroffenen, Feststellungen der Abgabenbehörde erster Instanz hielt die Bw. in ihrer Berufung folgendes entgegen:

Das Gebührengesetz würde hinsichtlich des Abschlusses von Rechtsgeschäften an das Vertragsrecht des bürgerlichen Rechtes anknüpfen und Voraussetzung für die Gebührenpflicht eines Rechtsgeschäftes wäre dessen gültiges zu Stande kommen, welche nach den Vorschriften des bürgerlichen Rechtes zu beurteilen wäre. Im Hinblick auf die Feststellungen des OGH vom 3.2.1994, 6 Ob 625/93 wäre für den zivilrechtlichen Inhalt und Umfang einer Pfandurkunde nur die bücherliche Eintragung iVm der Grundbuchsurkunde maßgeblich.

Aufgrund der mangelnden Signifikanz der Eintragung einer Höchstbetragshypothek in das Grundbuch wäre stets zu untersuchen, welche zivilrechtlich wirksame Pfandabrede bestehen würde bzw. auf welche Forderungen sich das Pfandrecht vereinbarungs-und verbücherungsgemäß erstrecken soll.

Wenn auch, iSd § 17 GebG 1957, das Rechtsgeschäft so wie es beurkundet wurde der Gebühr unterliegt, so wäre gemäß § 914 ABGB bei der Auslegung von Verträgen nicht an den buchstäblichen Sinn des Ausdruckes zu haften, sondern die Absicht der Parteien zu erforschen, wobei gebührenrechtliche Überlegungen, die bei der Gestaltung eines Pfandvertrages eine Rolle spielen, von Bedeutung sein können. So hält der OGH in seiner Entscheidung vom 20.4.1988, Ob 159/87 fest, dass zur Auslegung einer Klausel in einem Sicherstellungsvertrag zur Erlangung der Befreiung gemäß § 20 Z 5 GebG 1957, in erster Linie das Gebührengesetz heran zu ziehen ist.

Im Lichte dieser Ausführungen könnte man nur zu dem Schluss gelangen, dass mit der streitverfangenen Pfandurkunde nur die gemäß § 20 Z 5 GebG 1957 zulässigen Forderungen des Gläubigers besichert worden sind.

Es würde sich bereits aus dem Wortlaut der in Punkt 1. der Pfandurkunde vom 13.10.2003 ,der da lautet,: "Zur Sicherstellung aller Forderungen und Ansprüche aus Haupt-und Nebenverbindlichkeiten bis zum Höchstbetrag von EUR 1.150.000,00 die der Bank gegen den genannten Kreditnehmer einzeln oder gemeinsam oder dessen Gesamtrechtsnachfolger aus im Inland beurkundeten, gewährten oder künftig einzeln oder gemeinsam zu gewährenden Krediten (d.s. Geld-Haftungs-und Garantiekredite) und Darlehen (ausgenommen Lombarddarlehen) erwachsen sind oder noch erwachsen werden, werden die Liegenschaften (Aufzählung folgt) samt allen rechtlichen und tatsächlichen Zubehör von dem vorgenannten Pfandgeber zum Pfand bestellt und erteilt dieser hiermit die ausdrückliche Einwilligung, dass aufgrund der vorliegenden Urkunde ohne sein Wissen und Einvernehmen, jedoch auf seine Kosten das vorstehend bestellte Pfandrecht, für die vorbezeichnete Forderung der Bank an Haupt-und Nebenverbindlichkeiten bis zum Höchstbetrag von EUR 1.150.000,00 im Lastenblatt der angeführten Liegenschaften grundbücherlich einverleibt werde", würde sich ergeben, dass Gegenstand dieser Pfandurkunde ausschließlich im Inland beurkundete Kreditverträge sind. In diesem Sinn würde die Pfandurkunde auch den Vermerk "Gebührenfrei gemäß § 20 Z 5 GebG " tragen. Die Abgabenbehörde erster Instanz habe zu Unrecht aus den unterhalb dieses Vermerkes, auf der Pfandurkunde angebrachten, Text, "Kreditverträge S 5-Punkt 20 darauf geschlossen, dass andere Verträge als Kreditverträge mit dieser Pfandurkunde besichert worden wären. Punkt 20 (in welchem u.a. der urkundlich abgelaufene Kreditvertrag vom 23.12.1997 mit der Bezug habenden Kontonummer angeführt war), würde nicht in die, mit der Aufsandungserklärung versehenen, Pfandabrede des Vertragspunktes 1. eingreifen, sondern hätte lediglich organisatorische Bedeutung. Würde man den, in den Punkt 20. enthaltenen, Hinweisen eine zivilrechtliche Bedeutung beimessen, so hätte das gravierende Nachteile für den Pfandgläubiger im Hinblick auf künftige Kreditgewährungen, und dieses wäre mit Sicherheit nicht in den Absichten der Parteien gelegen. (in diesem Zusammenhang ist auf folgenden Inhalt des im Zuge der Aussenprüfung am 21.5.2007abgefassten Besprechungsprotokolls hinzuweisen, in welchem der Vertreter der Bw. im Wesentlichen anführte: "Im Übrigen würde der Hinweis auf ein konkretes Vertragsdatum und eine konkrete Kontonummer den Inhalt des Pfandrechtes einschränken, insbesondere künftiger Kredite. Im Verwertungsfalle könne nämlich aus dem Meistbot nur das zivilrechtlich vereinbarte beansprucht werden.")

Den, zu B) getroffenen, Feststellungen der Abgabenbehörde erster Instanz hielt die Bw. in ihrer Berufung folgendes entgegen:

Die im Schreiben vom 20.1.2003 eingeholten Bürgenunterschriften wären als deklaratorische Bestätigungen jeweils aufrechter Bürgschaftserklärungen gemäß den existenten Bürgschaftsverträgen zum Kreditvertrag vom 23.12.1997 zu betrachten. An dieser Auffassung werde, wirtschaftlich betrachtet, auch im Hinblick darauf, dass, gemäß dem gebührenrechtlichen Urkundenprinzip, auch deklaratorische Bestätigungen die Gebührenpflicht auslösen, festgehalten, zumal die, diesen Bürgenhaftungen zugrunde liegende, Forderung den Status eines beurkundeten Kredites weiterbehält.

Darüber hinaus wäre im Sinne des Urkundenprinzips, das Schreiben vom 30.1.2003 aus den nachstehenden Gründen als Kreditgewährung zu werten:

Inhalt dieses Schreibens wäre, dass der bisher auf dem Kreditkonto Nr.aaa-0 als Betriebsmittelkredit zur Verfügung stehende Rahmen, nicht mehr wie bisher ausgenutzt werden kann, sondern auf das gleiche Konto mit dem Annex -1 übertragen und dort fortgeführt wird, jedoch nur mehr zur Rückführung bestimmt ist.

Somit würden diese Vereinbarung-unbeschadet des Fehlens konkreter Rückführungsmodalitäten- auch eine Kreditgewährung beinhalten. Die dazu unbestrittenerweise erfolgten Bürgschaftserklärungen würden demnach unter den Befreiungstatbestand des § 20 Z 5 GebG 1957 GebG fallen.

Diese Berufung wies das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern Wien mit Berufungsvorentscheidung vom 17.10.2007 als unbegründet ab, und führte dazu- unter Hinweis auf § 17 Abs.1 GebG 1957- aus, dass für die Festsetzung der Gebühr der Inhalt der für das Rechtsgeschäft errichteten Urkunde maßgeblich ist und andere als in der Urkunde festgehaltene Umstände nicht zu berücksichtigen wären, auch wenn diese den tatsächlichen Vereinbarungen entsprechen würden. Weiters führte es- einerseits unter Verweis auf § 17 Abs.5 GebG 1957- aus, dass es gebührenrechtlich unbedeutend wäre, ob und auf welche Art und Weise die Verbücherung des Pfandrechtes erfolgt, und- andererseits unter Verweis auf § § 20 Z 5 GebG 1957- aus, dass Urkunden über Sicherungsgeschäfte zu einem urkundlich bereits abgelaufenen Hauptgeschäft die Voraussetzung für die Gebührenbefreiung nicht erfüllen würden. Im zu beurteilenden Fall wäre mit der Pfandurkunde vom 13.10.2003 ein bereits abgelaufener Kredit besichert worden.

Mit Schreiben vom 20.1.2003 wäre im Hinblick darauf, dass aus gebührenrechtlicher Sicht, ein Kreditvertrag ein zweiseitig verbindliches Rechtsgeschäft ist, durch das sich der Kreditgeber verpflichtet, dem Kreditnehmer einen bestimmten Geldbetrag zur Verfügung zu stellen, kein Kreditvertrag abgeschlossen worden. Da in der streitverfangenen Vereinbarung es dezidiert heißt: "Des Weiteren wird festgehalten, dass der Teilbetrag idHv € 72.672,83 nicht mehr ausgenützt werden kann,... .Es wird ausdrücklich festgehalten, dass der ursprüngliche Kredit abgelaufen ist, und nur mehr für die Rückführung des aushaftenden Saldos auf einem anderen Konto fortgeführt wird". Somit wäre ein Verfügungsrecht über einen bestimmten Geldbetrag nicht eingeräumt worden. Daher würde das, für die Anwendung der Befreiungsstimmung gemäß § 20 Z 5 GebG 1957 bei Bürgschaften, erforderliche Hauptgeschäft fehlen.

Dagegen brachte die Bw- unter Verweis auf ihr Berufungsbegehren- einen Vorlageantrag gemäß § 276 Abs.2 Bundesabgabenordnung, (BAO), ein. Sie beantragte die Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung, um ihre Berufungsargumente ausführlicher darlegen zu können.

In der am 22. März 2012 abgehaltenen Berufungsverhandlung führten die Vertreter der Bw. ergänzend folgendes aus:

Aus der in Punkt 1. der Pfandurkunde enthaltenen Wortfolge: "aus im Inland beurkundeten, gewährten oder künftig einzeln oder gemeinsam zu gewährenden Krediten (d.s. Geld-Haftungs-und Garantiekredite) und Darlehen (ausgenommen Lombarddarlehen) ergibt sich, dass mit dieser Urkunde nur Kreditverträge iSd § 33 TP 19 Abs.1 GebG 1957 besichert werden sollten. Der in dieser Urkunde aufgenommene Punkt 20 wäre keinesfalls Standard und die darin enthaltene Auflistung sämtlicher zum Zeitpunkt der Unterfertigung der Pfandurkunde beurkundeter Kreditverbindlichkeiten diene nur der organisatorischen innerbetrieblichen Darstellung, die auch für Zwecke der innerbetrieblichen Revision nutzbar gemacht werden kann. Unter den in Punkt 1. angeführten Nebenverbindlichkeiten, sind die in den Kreditverträgen vereinbarten Nebengebühren, welche gemeinsam mit den Kreditverbindlichkeiten einen Gesamthöchstbetrag bilden, zu verstehen. Angesicht der angespannten wirtschaftlichen Lage des Vertragspartners wollte die Bank mit der verfahrensgegenständlichen Pfandurkunde auch die Forderung, welche ihr aus dem Kreditvertrag vom 23.12.1997 erwachsen ist (Rückführung des Saldos von € 72. 672, 83) sicherstellen.

Zum gebührenrechtlichen Urkundenbegriff wurde ausdrücklich auf die Feststellungen des OGH im Urteil vom 20.4.1988 3 Ob 159/1987 und zum Umfang einer Hypothek wurde ausdrücklich auf die Feststellungen des OGH im Urteil vom 3.2.1994 6 Ob 625/93 hingewiesen

Bei dem Schreiben vom 20.1.2003 handelt es sich um eine Prolongation zum Kreditvertrag vom 23.12.1997. Die unbestrittener Weise dazu gehörenden Bürgschaftserklärungen würden eine, gemäß § 20 Z 5 GebG 1957 von der Rechtsgeschäftsgebühr befreite, Bürgschaftsübernahme darstellen. Hintergrund dieses Schreibens war die rechtzeitige Kreditprolongation gewesen.

Die Vertreter der Amtspartei replizierten darauf:

Es geht nicht nur um den Vermerk am Beginn der Pfandurkunde, sondern darum, dass Punkt 20 ein Teil der Urkunde ist. Die, sich darunter befindlichen, Unterschriften der Vertragspartner indizieren deren inhaltliche Zustimmung. Ein Rechtsgeschäft ist so, wie es beurkundet ist, gebührenpflichtig. Dagegen kommt es auf die Ausführung eines beurkundeten Rechtsgeschäftes gebührenrechtlich nicht an.

Beim Schreiben vom 20.1.2003 handelt es sich um keine Kreditprolongation iSd Gebührengesetzes 1957, weil der Inhalt des Kreditvertrages vom 27.12.1997 mit dem Inhalt der vorgeblichen Prolongation nicht übereinstimmt.

Im Übrigen verwiesen die Vertreter der Amtspartei auf ihre, in der Berufungsvorentscheidung vom 17.10.2007 enthaltene, Rechtsansicht.

Letztlich beantragten die Vertreter der Bw.-unter Hinweis auf ihr gesamtes Berufungsvorbringen- die Stattgabe der Berufung und beantragten die Vertreter des Finanzamtes die Abweisung der Berufung.

Über die Berufung wurde erwogen:

Die auf den zu beurteilenden Fall bezogenen Bestimmungen des Gebührengesetztes 1957, (GebG 1957), sowie der Bundesabgabenordnung, (BAO), lauten in ihrer verfahrensrelevanten Fassung wie folgt:

Ordnen die Abgabenvorschriften die Selbstberechnung einer Abgabe durch den Abgabepflichtigen an oder gestatten sie dies, so kann nach Maßgabe des Abs.2 und muss nach Maßgabe des Abs.3 auf Antrag des Abgabepflichtigen oder von Amts wegen eine erstmalige Festsetzung der Abgabe mit Abgabenbescheid erfolgen, wenn der Abgabenpflichtige, obwohl er dazu verpflichtet ist, keinen selbst berechneten Betrag der Abgabenbehörde bekannt gibt oder wenn sich die bekanntgegebene Selbstberechnung als nicht richtig erweist. (§ 201 Abs.1 BAO)

Die Gebührenschuld entsteht wenn die Urkunde über das Rechtsgeschäft im Inland errichtet wird, bei einseitig verbindlichen Rechtsgeschäften, wenn die Urkunde auch vom Berechtigten unterzeichnet wird, im Zeitpunkte der Unterzeichnung. (§ 16 Abs.1 Z 2 lit.b GebG 1957)

Für die Festsetzung der Gebühr ist der Inhalt der über das Rechtsgeschäft errichteten Schrift (Urkunde) maßgebend. Zum Urkundeninhalt zählt auch der Inhalt von Schriften, der durch Bezugnahme zum rechtsgeschäftlichen Inhalt gemacht wird. (§ 17 Abs.1 GebG 1957)

Der Gebührenpflicht unterliegen nicht, Sicherungs-und Erfüllungsgeschäfte-ausgenommen Wechsel- zu Darlehens Verträgen (§ 33 TP 8), Kreditverträgen (§ 33 TP 19) und Haftung-und Garantieverträgen mit Kreditinstituten, der Österreichischen Nationalbank, den Versicherungsunternehmen, den Pensionskassen im Sinne des Pensionskassengesetzes und den Bausparkassen, sofern über die genannten Verträge spätestens gleichzeitig mit der Beurkundung des Nebengeschäftes eine Urkunde in einer für das Entstehen der Gebührenschuld maßgeblichen Weise errichtet worden ist.(§ 20 Z 5 GebG 1957)

Gemäß § 33 TP 7 Abs.1 GebG 1957 beträgt die Gebühr für Bürgschaftserklärungen, bzw. für Erklärungen durch die jemand einer Verbindlichkeit als Mitschuldner betritt, 1 vH nach dem Werte der verbürgten Verbindlichkeit.

Gemäß § 33 TP 18 Abs.1 GebG 1957 beträgt die Gebühr für Hypothekarverschreibungen, wodurch zur Sicherstellung einer Verbindlichkeit eine Hypothek bestellt wird, 1 vH nach dem Werte der Verbindlichkeit, für welche die Hypothek eingeräumt wird.

Gemäß § 33 TP 19 Abs.1 GebG 1957 beträgt die Gebühr für Kreditverträge, mit welchen den Kreditnehmern die Verfügung über einen bestimmten Geldbetrag eingeräumt wird, von der vereinbarten Kreditsumme, wenn

1. der Kreditnehmer über die Kreditsumme nur einmal oder während einer bis zu fünf Jahren vereinbarten Dauer des Kreditvertrages mehrmals verfügen kann 0.8 vH.,

2. im Übrigen 1 vH.

Gebührenfrei sind

Prolongationen von Kreditverträgen, für die nach diesem Bundesgesetz eine Gebühr zu entrichten war, bis zu einer Dauer des Kreditverhältnisses von fünf Jahren; im Übrigen bei wiederholten Prolongationen jene, mit denen nicht ein Vielfaches von fünf Jahren überschritten wird. ( § 33 TP 19 Abs.4 Z 1 GebG 1957)

Das Finanzamt kann zur Sicherung der Einhaltung der Gebührenvorschriften bei nicht ordnungsgemäßer Entrichtung oder nicht ordnungsgemäßer Gebührenanzeige bei den in Abs.1 genannten Gebühren eine Erhöhung bis zu 50 vH, bei den anderen Gebühren, mit Ausnahme der Wettgebühren nach § 33 TP 17 Abs.1 Z 1, eine Erhöhung bis zum Ausmaß der verkürzten (gesetzmäßigen) Gebühr erheben. Bei Festsetzung dieser Gebührenerhöhung ist insbesondere zu berücksichtigen, inwieweit dem Gebührenschuldner bei Beachtung dieses Bundesgesetzes das Erkennen der Gebührenpflicht einer Schrift oder eines Rechtsgeschäftes zugemutet werden konnte, ob eine Gebührenanzeige geringfügig oder beträchtlich verspätet erstattet wurde sowie, ob eine Verletzung der Gebührenbestimmungen erstmalig oder wiederholt erfolgt ist. (§ 9 Abs.2 GebG 1957)

Im Hinblick auf das Vorbringen der Bw im gesamten Berufungsverfahren ist auszuführen:

Im vorliegenden Fall ist einerseits strittig, ob mit der verfahrensgegenständlichen Pfandurkunde vom 13.10.2003 nur Forderungen zu Kreditverträgen im Sinne des § 33 TP19 Abs.1 GebG 1957 besichert worden sind:

Ist diese Frage zu bejahen, so hätte dieses zu Folge, dass die Vorschreibung der Gebühr gemäß § 33 TP 18 Abs.1 GebG 1957 von € 11.500,00 sowie die Gebührenerhöhung gemäß § 9 Abs.2 GebG 1957 von € 2.300,00 zu Unrecht erfolgt ist.

Maßgeblicher Zeitpunkt für die Beurteilung der Art und des Umfangs des Vorliegens einer Gebührenpflicht, ist der Zeitpunkt der Entstehung der Gebührenschuld.

Bei einseitig verbindlichen Rechtsgeschäften-so wie bei Hypothekarverschreibungen- entsteht die Gebührenschuld, wenn die Urkunde- so wie im zu beurteilenden Fall- vom berechtigten und vom verpflichteten Vertragspartner unterfertigt worden ist, im Zeitpunkt der Unterfertigung. Im zu beurteilenden Fall ist die verfahrensgegenständliche Pfandurkunde am 13.10.2003 von beiden Vertragsteilen unterzeichnet worden.

Bei der Frage ob bzw. inwieweit die Gebührenschuld gemäß § 33 TP 18 Abs.1 GebG 1957 entstanden ist, ist somit auf die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zum 13.10.2003 abzustellen.

§ 20 Z 5 GebG 1957 in der o.a. verfahrensrelevanten Fassung stellt bei der Einräumung der Gebührenbefreiung für Sicherungsgeschäfte zu Kreditverträgen auf den in § 33 TP 19 Abs.1, GebG 1957 enthalten Begriff des Kreditvertrages ab.

Nach dem Wortlaut des § 33 TP 19 Abs.1 GebG 1957 knüpft der Gesetzgeber an einem von ihm als feststehend vorausgesetzten Kreditvertragsbegriff an, der durch die anschließenden Worte "mit welchen den Kreditnehmern die Verfügung über einen bestimmten Geldbetrag eingeräumt wird" eine Spezifizierung im Sinne einer Einschränkung erfahren soll. Diese Absicht an einem vorgegebenen Kreditvertragsbegriff anzuschließen, leuchtet auch aus den Gesetzesmaterialien hervor. ( 338 und 364 BlgNR 14. GP; VwGH 21.2.1981, 81/15/0005 bis 81/15/0009)

Der wirtschaftliche Begriff des Kredites geht über die in § 33 TP 19 GebG 1957 erfassten Erscheinungen hinaus. (VfGH 8.5.1980, G 1,2,16-25/80) Nicht jeder Vorgang, der nach seinem wirtschaftlichen Gehalt eine Kreditierung darstellt, beruht auf einem Kreditvertrag § 33 TP 19 GebG 1957.( VwGH 28.6.1995,94,16/0234)

Für den Bereich des § 33 TP 19 GebG 1957 ist unter einem Kreditvertrag ein-zweiseitig verbindliches- Rechtsgeschäft zu verstehen, mit welchem den Kreditnehmer die Verfügung über einen bestimmten Geldbetrag eingeräumt wird.( vgl. VwGH 21.5.1981, 81/15/005 bis 81/15/0009

Daher ist die Gebührenbefreiung gemäß § 20 Z 5 GebG 1957- abgesehen davon, dass das Hauptgeschäft spätestens gleichzeitig mit der Beurkundung des Sicherungsgeschäftes abgeschlossen werden muss- nur für Sicherungsgeschäfte im Zusammenhalt mit Kreditverträgen zu gewähren, mit welchem dem Kreditnehmer vom Kreditgeber die Verfügungsmacht über einen bestimmten Geldbetrag eingeräumt wird. Das bedeutet, dass diese Gebührenbefreiung nicht für Sicherungsgeschäfte gewährt wird, die Forderungen betreffen, welche aus bereits urkundlich abgelaufenen Kreditverträgen erwachsen sind.(vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band I, Stempel-und Rechtsgebühren § 20 Rz 2e) Da bei solchen Verträgen dem Kreditnehmer keine Verfügungsmacht über einen bestimmten Geldbetrag mehr eingeräumt ist.

Inhalt und Umfang der verfahrensgegenständlichen Pfandurkunde ist im Wesentlichen die Pfandbestellung bestimmter Liegenschaften samt allen tatsächlichen und rechtlichen Zubehör zur Sicherstellung aller Forderungen bis zu einem Höchstbetrag von EUR 1.500.000,00 welche der Bw gegen den in der Pfandurkunde genannten Kreditnehmer einzeln oder gemeinsam oder dessen Gesamtrechtsnachfolger aus im Inland beurkundeten, gewährten oder künftig einzeln oder gemeinsam zu gewährenden Krediten (d.s. Geld-Haftungs-und Garantiekredite) und Darlehen (ausgenommen Lombarddarlehen) erwachsen sind oder noch erwachsen werden.

Im Lichte der vorstehenden rechtlichen Ausführungen sind Hypothekarvorschreibungen nur dann von der Gebühr gemäß § 20 Z 5 GebG 1957 befreit, wenn es sich dabei um Sicherungsgeschäfte zu im Inland beurkundeten, zum Zeitpunkt der Unterfertigung der Urkunde noch ausnutzbaren Kreditverträgen handelt.

Dass mit der verfahrensgegenständlichen Hypothekarverschreibung nur Forderungen der Bw im Zusammenhalt mit zum 13.10.2003 (Zeitpunkt der Unterfertigung der Pfandurkunde) noch urkundlich ausnutzbaren Kreditverträgen besichert werden sollen, geht aus dem o.a. Text des Punktes 1.der Pfandurkunde nicht hervor. Der am 23.12.1997 beurkundete Kreditvertrag ist unbestrittenermaßen am 15.12.2002 urkundlich abgelaufen. Die Vertreter der Bw bestätigten in der mündlichen Berufungsverhandlung, dass es der Bw, als Kreditgeberin, bei der Beurkundung der verfahrensgegenständlichen Pfandurkunde darum gegangen ist, die ihr aus dem Kredit vom 23.12.1997 erwachsene Forderung zu besichern.

Somit ist die im Willen der Pfandgeberin gelegene Besicherung eines urkundlich bereits abgelaufenen Kreditvertrages, mit unterschriftlichen Einverständnis der Vertragspartnerin in Punkt 1. und Punkt 20. der Pfandurkunde beurkundet worden.

Daran vermag auch nichts zu ändern, dass es- laut den Ausführungen der Vertreter der Bw- im Allgemeinen nicht üblich ist, sämtliche im Zeitpunkt der Unterfertigung der Pfandurkunde zwischen dem Pfandgläubiger und dem Pfandgeber beurkundete Kredite, in der Pfandurkunde aufzulisten und im vorliegenden Fall eine solche Auflistung aus rein organisatorischen (revisionstechnischen) Gründen erfolgt ist, sowie, dass sich bekanntermaßen aus dem Grundbuchstand nicht ersehen lässt, ob bzw. inwieweit eine Maximalhypothek ausgenutzt wird. Weder die Eintragung einer Hypothek in das Grundbuch noch die "Einverleibungsfähigkeit" der über das Rechtsgeschäft errichteten Urkunde stellt eine Voraussetzung für die Gebührenpflicht dar. ( VwGH 17.12.1992, 91/15/0087)

Im Hinblick auf das im Gebührenrecht vorherrschenden Urkundenprinzip, wonach für die Beurteilung der Gebührenschuld der schriftlich festgelegte Inhalt der Urkunde maßgeblich ist, wurde mit der verfahrensgegenständlichen Pfandurkunde vom 13.10.2003 ein Kreditvertrag besichert, durch welchen der Kreditnehmer keine Verfügungsmacht über einen bestimmten Geldbetrag mehr hatte, weil dieser Kreditvertrag bereits am 15.12.2002 urkundlich abgelaufen ist.

Im Lichte der vorstehenden rechtlichen Ausführungen steht daher für die verfahrensgegenständliche Hypothekarverschreibung die Gebührenbefreiung gemäß § 20 Z 5 GebG 1957 nicht zu.

Diese rechtlichen Beurteilung steht im Einklang mit den Feststellungen des OGH im Urteil vom 20.4.1988, Ob 159/87, wonach bei der Beurteilung der Gebührenfreiheit nach § 20 Z 5 GebG 1957 eines Sicherungsgeschäft eine gebührenrechtliche Betrachtungsweise geboten erscheint.

Die Festsetzung der Gebühr gemäß §§ 201 BAO, 33 TP 18 Abs.1 Im Betrage von € 11.500,00 (Bemessungsgrundlage: 1% von € 1.500.000,00) erfolgte daher zu Recht, wobei für die, bei der erstmaligen Festsetzung von Selbstberechnungsabgaben, gebotenen Ermessensentscheidung der Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung relevant war.

Zum anderen ist im zu beurteilenden Fall strittig, ob das Schreiben vom 20.1.2003 als Prolongation iSd § 33 TP 19 Abs.4 Z 1 GebG 1957 anzusehen ist. Wäre dieses der Fall, so müssten die Mitunterfertigungen dieses Schreibens von drei Bürgen, als, iSd § 20 Z 5 GebG 1957, gebührenbefreite Sicherungsgeschäfte gelten.

Das Schreiben der Bw vom 20.1.2003 an den Kreditnehmer lautet wie folgt:

Der guten Ordnung halber halten wir die mit Ihnen vor Kreditablauf mündlich getroffene Vereinbarung nunmehr auch schriftlich fest:

Im Rahmen bestehender Geschäftsverbindung haben wir Ihnen mit Kreditvertrag vom 23.12.1997 einen revolvierend ausnutzbaren Kredit in der Höhe von ATS 1.000.000,- (= EUR 72.672,83) mit einer Laufzeit bis zum 15.12.2002 eingeräumt.

Aufgrund des mit Ihnen geführten Gespräches erklären wir uns bereit, den gemäß Kreditvertrag vom 23.12.1997 gewährten Teilbetrag in der Höhe von EUR 72.672,83 unter dem neuen Konto Nr. aaa-1 fortzuführen. Dieser Teilbetrag wurde unter der Aufschreibung Nr. xxx vergebührt.

Aus gebührenrechtlichen Gründen wird festgehalten, dass sich diese Änderung auf den mit Kreditvertrag vom 23.12.1997 gewährten Kreditteilbetrag bezieht.

Des Weiteren wird festgehalten, dass der Teilbetrag in der Höhe von EUR 72.672,83 nicht mehr ausgenützt werden kann, unter dem Konto Nr. aaa-1 fortgeführt wird und nur noch für die Rückführung des aushaftenden Saldos dient.

Dieser Teilbetrag in Höhe von EUR 72.672,83 wird auf das Konto Nr. aaa-1 umgebucht.

Alle bestehenden Sicherheiten sowie die Bestimmungen des o.a. Kreditvertrages samt allen Zusätzen und Abänderungen bleiben vollinhaltlich aufrecht.

Für diese Vereinbarung fällt eine Kreditbearbeitungsgebühr in Höhe von EUR 40,-- an, welche wir Ihrem Konto Nr. aaa-0 anlasten werden.

Wir bitten Sie, die Übereinstimmung dieses Schreibens mit der vor Kreditablauf getroffenen mündlichen Vereinbarung durch Unterfertigung des beiliegenden Gegenbriefes zu bestätigen: Weiters ersuchen wir um Mitunterfertigung allfälliger Bürgen, Wechselbürgen oder Pfandgeber und Retournierung an uns.

Dem Zweck der Befreiungsvorschrift des § 33 TP 19 Abs.4 Z 1 eine einheitliche Gebührenbelastung von Kreditgeschäften zu erreichen und übermäßige Gebührenbelastungen zu vermeiden, entspricht es, die Frage, ob eine Prolongation eines Kreditverhältnisses iSd Befreiungsvorschrift vorliegt, daran zu orientieren, ob die in Rede stehende Prolongation zu einem zeitlich unmittelbar anschließenden und inhaltlich identen, insgesamt somit die Kontinuität zum ursprünglichen Kreditverhältnis wahrenden Kreditverhältnis führt.

Im zu beurteilenden Fall wurde mit Kreditvertrag vom 23.12.1997 dem Kreditnehmer die Ausnutzung eines revolvierenden Betriebsmittelkredites idHv ATS: 1.000.000,00 mit einer Laufzeit bis höchstens 15.12.2002 eingeräumt, wobei sich die Vertragsparteien das Recht einräumten, diesen Vertrag, ohne Angabe von Gründen, unter Einhaltung einer Frist von drei Monaten, vorzeitig aufzukündigen.

Im Schreiben vom 20.1.2003 wurde dem Kreditnehmer im Wesentlichen mitgeteilt, dass der o.a. Kreditvertrag abgelaufen ist und der aushaftende Saldo auf ein Konnexkonto umgebucht bzw. fortgeführt wird und nur mehr der Rückführung des aushaftenden Saldos von € 72.672,83 dient.

Wenn auch dem Kreditnehmer in diesem Schreiben gleichzeitig mitgeteilt wurde, dass alle bestehenden Sicherheiten sowie die Bestimmungen des Kreditvertrages vom 23.12.1997 samt allen Zusätzen und Abänderungen vollinhaltlich aufrecht bleiben und dieses Schreiben, als schriftliche Darlegung einer bereits vor Ende der Laufzeit des ursprünglichen Kredites getroffenen mündlichen Vereinbarung, unmittelbar nach Ende der Laufzeit des ursprünglichen Kredites erfolgte, kann die Mitteilung, dass der gewährte Kredit nicht mehr ausnutzbar ist, und dass die Fortführung des aushaftenden Saldos auf einem Konnexkonto nur mehr der Rückführung dient, nicht als eine Erklärung der Vertragsparteien angesehen werden, welche auf die unmittelbare Fortdauer der sich aus dem ursprünglichen Kreditvertrag ergeben habenden wechselseitigen (inhaltlich identen) Rechte und Pflichten abstellt. (vgl. VwGH 24.6.1991,90/15/0159)

Somit kann das in Rede stehende Schreiben nicht als Kreditvertrag ISd § 33 TP 19 GebG 1957 bzw. als Prolongation eines solchen angesehen werden.

Die zu diesem Schreiben, auf entsprechendes Ersuchen der Bw, geleisteten drei Bürgschaftserklärungen sind daher keine, der Befreiung gemäß § 20 Z 5 GebG 1957 unterliegende Sicherungsgeschäfte, da sie keine Sicherungsgeschäfte zu Kreditverträgen iSd § 33 TP 19 GebG 1957 und auch keine Sicherungsgeschäfte zu den anderen, in § 20 Z 5 GebG 1957 genannten Hauptgeschäften darstellen.

Aus dem Einwand die, den Bürgschaftserklärungen vom 20.1.2003 zugrunde liegende, Forderung würde den Status eines beurkundeten Kreditvertrages beibehalten, bzw. diese Bürgschaftserklärungen wären als jeweils deklaratorische Bestätigungen von, zu dieser Forderung, noch aufrechten Bürgenhaftungen anzusehen, lässt sich für die Bw. deshalb nichts gewinnen, weil gemäß § 25 Abs.1 GebG 1957 die Gebührenpflicht so oft besteht, als Schriftstücke bezüglich des gleichen gebührenpflichtigen Tatbestandes errichtet werden.

Die Festsetzung der Gebühr gemäß § 201 BAO, 33 TP 7 Abs.1 GebG 1957 erfolgte daher im Betrage von € 2.180,18 (Bemessungsgrundlage: € 72. 672,83 davon 1% mal 3) zu Recht. Wobei- auch in diesem Falle- bei der, für die erstmalige Festsetzung von Selbstberechnungsabgaben, gebotenen Ermessensentscheidung der Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Gleichmäßigkeit der Besteuerung relevant war.

Zur Festsetzung der Abgabenerhöhung ist festzustellen:

In Abs.2 des § 9 GebG 1957 ist eine Gebührenerhöhung nach dem Ermessen der Abgabenbehörde vorgesehen, deren Obergrenze bei den Rechtsgebühren mit Ausnahme der Wettgebühr gemäß § 33 TP 17 Abs.1 Z 1 das Einfache der verkürzten (gesetzmäßigen) Gebühr beträgt.

Eine solche Entscheidung ist als Ermessensentscheidung grundsätzlich gemäß § 20 BAO nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen.

Dabei ist dem Gesetzesbegriff "Billigkeit" die Bedeutung von Angemessenheit in Bezug auf berechtigte Interessen der Partei, dem Gesetzesbegriff "Zweckmäßigkeit" das öffentliche Interesse insbesondere an der Einbringung der Abgaben beizumessen.

Bei der Festsetzung einer Gebührenerhöhung ist zu berücksichtigen, inwieweit dem Gebührenschuldner das Erkennen der Gebührenpflicht zugemutet werden kann.

Im zu beurteilenden Fall handelt es sich bei der Bw um eine Bank, welche als Abrechnerin iSd § 3 Abs.4 GebG grundsätzlich Gewähr für Einhaltung der Gebührenvorschriften zu bieten hat.

Dass die Bw gebührenpflichtige Rechtsgeschäfte als "Massengeschäfte" (routinemäßig) abwickelt, spricht dafür, dass ihr das Erkennen der Gebührenpflicht für Sicherungsgeschäfte zu Kreditverträgen, welche ausserhalb des Kreditvertragsbegriffes des § 33 TP 19 GebG 1957 stehen bzw. das Erkennen der Gebührenpflicht von Sicherungsgeschäften zu nicht in § 20 Z 5 GebG 1957 genannten Hauptgeschäften, zugemutet werden konnte.

Bei der Festsetzung des Ausmaßes der Gebührenerhöhung ist einerseits zu berücksichtigen, dass die Bw. in Hinkunft ihrer Gebührenpflicht mit größtmöglicher Sorgfalt nachkommen soll sowie dass sie aus der Nichtentrichtung der Gebühren keine finanziellen Vorteil ziehen darf, und andererseits zu berücksichtigen, dass die Bw., als Abrechnerin gemäß § 3 Abs.4 GebG, eine Vielzahl von Rechtsgeschäften ordnungsgemäß abgerechnet hat.

Geht man davon aus, dass das zuständige Finanzamt innerhalb der Verjährungsfrist gemäß § 207 Abs.2 BAO eine Gebührenüberprüfung vornehmen kann und bei einer Nichtentrichtung von Gebühren bis zum Ende des fünften Jahres eine Zinsersparnis von über 20 vH. eintreten kann, so erscheint- im Rahmen der gebotenen Ermessensausübung- im Hinblick darauf, dass im zu beurteilenden Fall die Gebührenprüfung in der Mitte des vierten Jahres der Verjährungsfrist abgeschlossen wurde, eine Erhöhung von 20 vH. als angemessen. (vgl. VwGH 24.6.1991,90/15/0057)

Aus den aufgezeigten Gründen erfolgte daher die Festsetzung der Gebührenerhöhung gemäß § 9 Abs.2 GebG, jeweils in der Höhe von 20 vH. der verkürzten Gebühren zu Recht.

Der Berufung war daher der Erfolg zu versagen und spruchgemäß zu entscheiden.

Wien, am 4. April 2012

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