Erfüllung nichtiger Verfügungen von Todes wegen gemäß § 9 ErbStG

Rechtssätze

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., vertreten durch Mag. S., vom 13. Juni 2005 gegen den Bescheid des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Wien vom 20. Mai 2005, Erfassungsnummer zzz, betreffend Erbschaftssteuer entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.

Entscheidungsgründe

Am 11. Mai 2004 langte beim Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern Wien eine Meldung nach § 26 Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz (ErbStG) ein, wonach auf Grund eines Lebensversicherungsvertrages zufolge des Todes der Versicherungsnehmerin (am ttmmjjjj) eine Versicherungsleistung von € 109.010,00 an ihren Lebensgefährten, Herrn Bw., (Bw.) als bezugsberechtigte Person auszuzahlen sei.

Das Finanzamt erließ am 20. Mai 2005 gegenüber dem Bw. einen Erbschaftsteuerbescheid, mit dem diese Versicherungsleistung gemäß § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG besteuert wurde.

In der gegen diesen Bescheid gerichteten Berufung wandte der Bw. ein, die Verstorbene habe seit dem Abschluss der Lebensversicherung immer wieder und laufend im Familien- und Freundeskreis folgende mündliche Verfügung ausgesprochen: Sollte ihr etwa zustoßen, so seien aus dem Erlös aus dieser Lebensversicherung zuerst die zwar vom Bw. aufgenommenen aber für den gemeinsamen Lebensunterhalt aufgenommenen Kredite (Bau der Kinderzimmer der beiden minderjährigen Kinder) abzudecken. Wenn diese Kredite abgedeckt seien, so habe die Verstorbene mehrmals mündlich verfügt, sei der Restbetrag der Versicherungssumme zur Finanzierung der Erziehung und eines allfälligen Studiums der Kinder zu verwenden.

Der Bw. habe sich an diese mündliche Verfügung gehalten. Er habe zunächst die Kredite abgedeckt, die am Todestag in der Höhe von € 61.204,24 aushafteten, wobei "der Betrag der Verstorbenen aus diesen Krediten die Hälfte d.h. 30.602,12 Euro" betragen habe. Den Restbetrag aus dieser Versicherung habe er veranlagt. Mit der Ausnahme von zwei Bausparverträgen (€ 86,37 und € 83,45) habe er das Geld auf seinen Namen angelegt, da er dadurch im Vergleich zu einer allfälligen mündelsicheren Veranlagung wesentlich größere Zinserträge erwarten könne.

Er habe daher die mehrmals getätigte mündliche Verfügung seiner unverhofft verstorbenen Lebensgefährtin erfüllt, sodass ihm unter Berücksichtigung der Bestimmungen des § 9 ErbStG nicht die volle Erbschaftssteuer vorzuschreiben sei.

Das Finanzamt wies diese Berufung mit Berufungsvorentscheidung vom 1. Juli 2005 als unbegründet ab.

Nach mehrmaligen Fristverlängerungsanträgen und ohne in der Sache Neues vorzubringen beantragte der Bw. daraufhin mit Eingabe vom 2. Juli 2006 die Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz.

Über die Berufung wurde erwogen:

Als Erwerb von Todes wegen gilt gemäß § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG u.a. der Erwerb von Vermögensvorteilen, der auf Grund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrages unter Lebenden von einem Dritten mit dem Tode des Erblassers unmittelbar gemacht wird.

Gemäß § 9 ErbStG ist, wenn der Erbe eine wegen Formmangels nichtige Verfügung von Todes wegen erfüllt, nur die Steuer zu erheben, die bei Gültigkeit der Verfügung des Erblassers zu entrichten gewesen wäre.

§ 2 Abs. 1 ErbStG umschreibt den Begriff " Erwerb von Todes wegen" (des § 1 Abs. 1 Z 1 ErbStG) und nimmt über die in § 2 Abs. 1 Z 1 genannten bürgerlich- rechtlichen Fälle eines Erwerbes von Todes wegen wesentliche Erweiterungen vor, so insbesondere durch die Einbeziehung des Erwerbes von Vermögensvorteilen auf Grund von Verträgen zugunsten Dritter, die der spätere Erblasser schon zu Lebzeiten geschlossen hat (vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band III Erbschafts- und Schenkungssteuer, Rz 1 und 49 zu § 2 ErbStG; Dorazil - Taucher, ErbStG, Anm. 1.4 zu § 2 ErbStG). Insbesondere Lebensversicherungsverträge zugunsten eines Dritten begründen diesen Steuertatbestand (VwGH vom 17. Mai 2001, Zl. 2000/16/0602).

Der Tatbestand nach § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG ist ein Ersatztatbestand, der wesensgleich den echten Zuwendungen von Todes wegen Vermögensübertragungen erfasst, die keine echten Zuwendungen von Todes wegen sind (Dorazil - Taucher, ErbStG, Anm. 6.1.1 zu § 2 ErbStG). Die Versicherungssumme einer Lebensversicherung zugunsten eines im Versicherungsvertrag benannten Bezugsberechtigten gewährt der berechtigten Person einen unmittelbaren Anspruch gegen den Versicherer und fällt nicht in den Nachlass (Welser in Rummel, ABGB Rz 10 zu § 531 ABGB mwN; VwGH vom 17. Mai 2001, Zl. 2000/16/0602).

Unter "Verfügung von Todes wegen" iSd § 9 ErbStG sind letztwillige Verfügungen iSd ABGB zu verstehen. Es handelt sich somit um formgebundene, einseitige, nicht empfangsbedürftige, jederzeit widerrufliche Anordnungen des Erblassers über seinen Nachlass (§ 552 ABGB). § 9 ErbStG bezieht sich somit nur auf Erwerbe von Todes wegen und erfasst daher nicht alle von § 2 ErbStG angesprochenen Erwerbsfälle (Dorazil - Taucher, Anm. 1.3. zu § 9 ErbStG).

Unter Bedachtnahme auf diese Grundsätze scheitert die vom Bw. begehrte Anwendung des § 9 ErbStG im Anlassfall schon daran, dass der in Rede stehende Versicherungsbetrag nicht in den Nachlass fällt und es sich somit bei den vom Bw. behaupteten Äußerungen der Verstorbenen über die intendierte Verwendung des Versicherungsbetrages begrifflich nicht um eine Verfügung von Todes wegen handeln kann. Die zitierte Norm ist im vorliegenden Fall aber auch deshalb nicht anwendbar, weil der Bw. nicht wie im Gesetz gefordert Erbe ist.

Darüber hinaus ist zu beachten, dass Tatbestandselement der angesprochenen Bestimmung des § 9 ErbStG nach ständiger Rechtsprechung das Vorliegen einer nichtigen Verfügung ist. Ein bloßer Wunsch entspricht dem hier verwendeten Begriff der Verfügung nicht (VwGH vom 30. August 1995, Zl. 95/16/0098).

Die bloß mündliche Äußerung mit den Worten "der Restbetrag ist für die Kinder zu verwenden" und "die Verwendung soll eine ordentliche Erziehung und ein allfälliges Studium der Kinder beinhalten", lässt (dem Wesensmerkmal eines "Wunsches" entsprechend) erkennen, dass die Lebensgefährtin des Bw. keine bindende Anordnung treffen sondern dem Bw. ein bestimmtes Verhalten nahe legen wollte. Die Voraussetzungen für die Anwendung des § 9 ErbStG sind daher auch aus diesem Grund nicht gegeben.

Nach herrschender Lehre ist eine (wegen Formmangels) nichtige Verfügung von Todes wegen erst dann als erfüllt zu betrachten, wenn die Erben (Vermächtnisnehmer) die Anordnungen der (nichtigen) letztwilligen Verfügung ausführen und so ihre wirtschaftliche Wirkung eintreten lassen (siehe Dorazil - Taucher, Anm. 3.2. zu § 9 ErbStG). Dass er den Kindern das diesen angeblich zugedachte Vermögen bereits ausgehändigt hat, behauptet aber nicht einmal der Bw.

Aus all diesen Gründen ist für die Anwendung des § 9 ErbStG im vorliegenden Fall kein Raum.

Bei Erwerben im Sinne des § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG ist auch zu prüfen, ob beim Erblasser ein Bereicherungswille bestanden hat (VwGH vom 29. April 1982, Zl. 81/15/0128, 0130).

Ein solcher Bereicherungswille braucht allerdings kein unbedingter zu sein; es genügt, dass der Zuwendende eine Bereicherung des Empfängers bejaht bzw. in Kauf nimmt (vgl. z.B. VwGH vom 24. Mai 1991, Zl. 89/16/0068, und vom 14. Mai 1992, Zl. 91/16/0012). Dabei kann der Bereicherungswille von der Abgabenbehörde aus dem Sachverhalt erschlossen werden (VwGH vom 8. November 1977, Zl. 1168/77).

Seit dem von einem verstärkten Senat beschlossenen Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 4. Februar 1965, Slg. Nr. 3219/F, wird vom Gerichtshof die Auffassung vertreten, es sei hinsichtlich eines Erwerbes iSd § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG zu prüfen, ob der Bereicherungswille des Erblassers durch seine Absicht, mit der entsprechenden Zuwendung dem Begünstigten den gesetzlichen Unterhalt zu sichern, ausgeschlossen wurde (VwGH vom 30. August 1995, Zl. 94/16/0034).

Von einem erkennbaren Ausschluss des Bereicherungswillens kann im Berufungsfall keine Rede sein. Weder dem Vorbringen des Bw. noch der Aktenlage ist zu entnehmen, dass die Verstorbene die Lebensversicherung zugunsten des Bw. in der Absicht abgeschlossen haben könnte, weil sie diesen in irgendeiner Weise für den Fall ihres Todes finanziell absichern hätte müssen. Dass der Versicherungsvertrag laut Berufungsvorbringen u.a. zur vorzeitigen Rückzahlung des vom Bw. selbst aufgenommenen Kredites bestimmt war, schließt jedenfalls einen Bereicherungswillen nicht aus.

Zusammenfassend ist somit festzustellen, dass im Streitfall eine den Steuertatbestand nach § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG begründende Lebensversicherung zu Gunsten eines Dritten vorliegt. Als Erwerb von Todes wegen entstand gemäß § 12 Abs. 1 Z 1 ErbStG die Steuerschuld durch den mit dem Tod der Lebensgefährtin eintretenden Anfall an den Bw. als Begünstigten. Steuerschuldner ist gemäß § 13 Abs. 1 ErbStG der Bw. als Erwerber, wobei gemäß § 20 Abs. 1 ErbStG der gesamte Vermögensanfall als Erwerb gilt.

Es war daher wie im Spruch zu entscheiden.

Wien, am 20. August 2007

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at