Aufwendungen für Helikopterflüge als Betriebsausgabe

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht erkennt durch den Richter MMag. Gerald Erwin Ehgartner in der Beschwerdesache **BF**, vertreten durch Astoria Steuerberatung GmbH & Co KG, Wachaustraße 42-48/A/3, 3500 **X**/Donau (zustellbevollmächtigt) und Dr. Michael Kotschnigg, Steuerberater, Stadlauer Straße 39/Top 12, 1220 Wien, über die Beschwerde vom 22. November 2021

gegen die Bescheide des Finanzamtes Österreich vom 28. Oktober 2021 betreffend

1. Umsatzsteuer 2017 bis 2019,

2. Wiederaufnahme betreffend Umsatzsteuer 2017 bis 2019,

3. Körperschaftsteuer 2017 bis 2019,

4. Wiederaufnahme betreffend Körperschaftsteuer 2017 bis 2019 sowie

gegen die Bescheide des Finanzamtes Österreich vom 29. Oktober 2021 betreffend

1. Haftung für Kapitalertragsteuer 2017 bis 2019

nach Abhaltung einer mündlichen Verhandlung in Anwesenheit der Schriftführerin Andrea Moravec zu Recht:

I. Die Beschwerde gegen die angefochtenen Wiederaufnahmebescheide wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.

II. Den Beschwerden gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2017 bis 2019, betreffend Körperschaftsteuer 2017 bis 2019 sowie betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer 2017 bis 2019 wird teilweise Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden gemäß § 279 BAO abgeändert.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgaben sind dem Ende der Entscheidungsgründe zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses.

III. Die Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist gemäß Art 133 Abs 4 B-VG nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

Verfahrensgang

Im Rahmen einer bei der beschwerdeführenden GmbH durchgeführten Außenprüfung wurden mit Bericht vom 30.10.2021 zusammengefasst folgende Prüfungsfeststellungen getroffen:

Tz 01 Buchführungsmängel

Es liege eine formell nicht ordnungsmäßige und mit schweren Aufzeichnungsmängel behaftete Buchführung vor, die hinsichtlich ihrer materiellen Richtigkeit nicht effektiv überprüfbar sei. Wegen dieser Unkontrollierbarkeit fehle die zweifelsfreie Vermutung auf sachliche Richtigkeit.

Konkret finden sich im Bericht folgende Mängel angeführt:

1. "Bei einer einzigen Ausgangsrechnung war eine "Arbeitsaufstellung" vorhanden; Allerdings konnte auch hier die verrechnete Arbeitszeit nicht nachvollzogen werden. Lt. Aufstellung wurden z. B. am 09.01.2017 51:15 Stunden verrechnet, lt. den vorgelegten Arbeitsaufzeichnungen waren zu diesem Zeitpunkt offensichtlich leidglich zwei Arbeitnehmer (8 Std. und 7 Std.) auf dieser Baustelle;

2. Bei allen anderem stichprobeweise überprüften Ausgangsfakturen konnten die verrechneten Arbeitszeiten mangels vorliegender "Arbeitsaufstellungen" sowieso nicht nachvollzogen werden.

3. Da es für einen Dritten natürlich unmöglich ist, in angemessener Zeit, aus dem Konvolut an Eingangsbelegen den jeweiligen Materialaufwand den entsprechenden Aufträgen zuzuordnen sind auch hier die verrechneten Materialkosten nicht nachvollziehbar.

4. Zu den Anboten ist zu bemerken, dass diese tw. um über 100% von den später erstellten Ausgangsfakturen abweichen!"

Weiter seien Bareinnahmen überwiegend erst mehrere Tage später in der Registrierkasse erfasst worden.

Schließlich entsprächen vorgelegte Aufstellungen über diverse Produktgruppen mit offensichtlich im Schätzungswege ermittelten Pauschalbeträgen keineswegs ordnungsgemäßen Inventuren.

Tz 02 Sicherheitszuschlag

Wörtlich findet sich wie folgt ausgeführt:

"Im gegenständlichen Fall wurden einerseits keine tatsächlichen "Schwarzumsätze" nachgewiesen, andererseits wurden bereits bei der Vorprüfung (AB 124074/09) folgende Mängel festgestellt:

1. fehlende Grundaufzeichnungen (Pauschalrechnungen konnten nicht nachvollzogen werden);

2. Kalkulationsdifferenzen;

3. nicht angemeldete Dienstnehmer;

Aufgrund dieser Mängel wurden bei der VorBP Sicherheitszuschläge iHv. ca. 1 - 2% (entsprach jeweils 10.000,00) festgesetzt."

"In Anwendung des Grundsatzes der freien Beweiswürdigung" gelangte die belangte Behörde "auf Grund des sich aus den konkreten Verhältnissen des vorliegenden Falles ergebenden Gesamteindruckes" zum Schluss, dass ein Sicherheitszuschlag im Ausmaß von 5% der steuerpflichtigen Umsätze als gerechtfertigt anzusehen sei.

Tz 03 Zinsen Verrechnungskonten

Die Verrechnungskonten **Ges** und **T-GmbH** seien als nicht grundbücherlich besicherte Kredite zu behandeln. Es sei (anstelle des von Seiten der Beschwerdeführerin angesetzten Zinssatzes von 2%) ein Zinssatz iHv 4% anzusetzen.

Tz 04 Mietaufwand

Die diesbezüglich vorgenommene Gewinnerhöhung bzw Vorsteuerkürzung wurde von der Beschwerdeführerin nicht angefochten.

Tz 05 Werbung - (Helikopteranmietung)

Nach Einsichtnahme in das Logbuch bzw in händisch geführte Aufzeichnungen seien zahlreiche Flugstunden durchgeführt worden. Daraus resultierende Kosten seien nicht betrieblich veranlasst oder beträfen nicht abzugsfähige Repräsentationsaufwendungen.

Nähere Hintergründe in welchem Zusammenhang Flugstunden gebucht wurden, etc, ergeben sich aus dem Prüfungsbericht nicht.

Die Werbe-/Repräsentationsaufwendungen wurden folgendermaßen gekürzt:

Es erfolgte folgende Kürzung der Vorsteuern:

Tz 06 Verdeckte Ausschüttung - KESt

Die in den vorstehenden Tz dargestellten Gewinnerhöhungen (brutto) seien ebenso wie die von der Beschwerdeführerin getragene Kapitalertragsteuer als verdeckte Ausschüttungen zu behandeln.

Tz 07 Schlussbesprechung

Im Zuge der Schlussbesprechung habe der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin die Beherrschung verloren. Da er sich nicht mehr beruhigen habe lassen, sei die Besprechung abgebrochen worden.

Tz 08 Wiederaufnahme des Verfahrens

Erst aufgrund der erstmaligen Vorlage der Unterlagen im Zuge der gegenständlichen Prüfung habe die belangte Behörde obige Feststellungen treffen können.

Angefochtene Bescheide vom 28.10.2021 bzw 29.10.2021

Mit den angeführten Bescheiden erfolgen die entsprechenden Hinzurechnungen:

Der bescheidmäßig vorgeschriebenen Kapitalertragsteuer wurden die genannten Umsatz- und Gewinnzuschätzungen (SZ) samt Umsatzsteuer, die Gewinnerhöhung Zinsen, die Gewinnerhöhung Miete samt nicht abzugsfähiger Vorsteuer sowie die Gewinnerhöhung aufgrund der Helikopterflüge samt nicht abzugsfähiger Vorsteuer zugrunde gelegt:

Beschwerde vom 22.11.2021

Mit gegenständlicher Beschwerde beantragt die beschwerdeführende GmbH die ersatzlose Aufhebung der Wiederaufnahmebescheide sowie die Aufhebung bzw Abänderung der Umsatzsteuer-, Körperschaftsteuer- und KESt-Bescheide.

Angefochten wurden Tz 01, 02 (Buchführungsmängel, Zuschätzung, Sicherheitszuschlag), Tz 03 (Zinsen Verrechnungskonten) und Tz 5 (Werbung, Helikopterflüge). Tz 04 (Mietaufwand) wurde von der Beschwerdeführerin als zutreffend anerkannt und sohin nicht angefochten.

Nach Vorbringen der Beschwerdeführerin seien die aus Tz 01 und 02 abgeleiteten Sicherheitszuschläge von zusammen EUR 271.000,00 ein unüberbrückbarer Widerspruch in sich, zumal von Seiten der belangten Behörde "Schwarzerlöse" und damit die Rechtmäßigkeit von Sicherheitszuschlägen selbst offen ausgeschlossen worden sei. Der Widerspruch in sich könne nur durch eine vollinhaltlich stattgebende Erledigung sachgerecht aufgelöst werden. Die vorgenommene Schätzung habe den unstatthaften Charakter einer "Strafbesteuerung". Zudem seien die Schätzungsergebnisse auch unzureichend begründet.

Betreffend Tz 03 (Zinsen Verrechnungskonten) habe die vorgenommene Verdoppelung des Zinssatzes "wohl mehr mit Ergebnisorientierung als mit Rechtsrichtigkeit zu tun". Es sei nicht nur das Prüfungsergebnis völlig überzogen, sondern auch die Begründung dafür unvertretbar, die laute "Die Verbindlichkeiten der Verrechnungskonten **Ges** und **T-GmbH** sind als nicht grundbücherlich besicherte Kredite zu behandeln." Es könne von der belangten Behörde erwartet werden, dass der Unterschied zwischen einem Kreditgeschäft und einer laufenden Verrechnung sowie die Judikatur des VwGH zu Verrechnungskonten bekannt sei.

Die KESt-Vorschreibung (Tz 06) sei mangels Bereicherungswillens (auch hinsichtlich der Kürzung des Mietaufwands) unzutreffend. Es fehle die subjektive Komponente.

Betreffend die vorgenommene Wiederaufnahme des Verfahrens lägen keine neuen Beweise und/oder Tatsachen vor, sondern "bloßes Bekunden des Prüfers auf der für Besteuerungszwecke völlig ungeeigneten Behauptungs-/Vermutungsebene".

Es wurde die Aussetzung der Einhebung für den Gesamtbetrag von EUR 461.020,40 beantragt.

Mit schriftlich nachgereichtem Vorbringen vom 30.11.2021 bezieht sich die Beschwerdeführerin auf Tz 05 (Helikopteranmietung) und geht auf ihrer Ansicht nach in den Prüfungsfeststellungen enthaltene Mängel ein: Die Ausführungen im Prüfungsbericht seien "relativ ermittlungs- und absolut beweis- bzw feststellungsfrei und schon deshalb für Besteuerungszwecke völlig ungeeignet" und "die Uninformiertheit der Behörde über die Gegebenheiten und Usancen in der Flugbranche ist augenscheinlich". Auch ohne Expertise sei es unmittelbar einsichtig, dass es einen relevanten Unterschied mache, ob ein Helikopter (oder Privatjet) ungeachtet der tatsächlichen Flugzeit für (nur) zwei oder für zehn Stunden benötigt bzw angemietet werde.

Gerügt wird unter Zitierung höchstgerichtlicher Rechtsprechung eine (angeblich) nicht ausreichende Beweisaufnahme, eine nicht vorgenommene Beweiswürdigung und daraus ergebend ein nicht feststehender Sachverhalt.

Die derart nach Auffassung der Beschwerdeführerin vorliegenden Feststellungsmängel würden zur Aufhebung der Sachbescheide, so wie auch der ihnen vorgelagerten Wiederaufnahmebescheide führen, was der VwGH in seinem Erkenntnis vom 11.12.2019, Ra 2019/13/0091, unter den Rn 30 und 31 zutreffend auf den Punkt bringe.

In weitschweifigen Ausführungen kritisiert die Beschwerdeführerin die Vorgehensweise der belangten Behörde, geht unter anderem auf die wirtschaftliche Betrachtungsweise nach § 21 BAO ein und führt aus, dass § 21 Abs 1 BAO den Durchgriff auf das wirtschaftliche Substrat und solcherart ein zweistufiges Vorgehen verlange (VwGH 11.3.1992, 90/13/0230; 21.9.2006, 2003/15/0053).

Konkret habe die (positive) Umsatzentwicklung der Beschwerdeführerin (Verfünffachung des Umsatzes in den Jahren 2006 bis 2019) im hohen Maße auch mit den Helikopterflügen zu tun. Eine der Erklärungen dafür seien die Helikopterflüge mit den potentiellen oder tatsächlichen Kunden, die die Einzigartigkeit dieses Services zu schätzen wüssten.

Jeder einzelne Flug sei betrieblich veranlasst gewesen, in aller Regel sei der Kunde mit an Bord gewesen. Nach Abschluss des jeweiligen Bauvorhabens habe es mit diesem Kunden keine weiteren Flüge mehr gegeben, außer es sei um ein Nachfolgeprojekt gegangen. Nicht jeder Flug mit einem potentiellen Kunden habe zu einem Auftrag geführt. Dabei handle es sich - rückblickend betrachtet - um "verlorenen Aufwand", der steuerlich anzuerkennen sei.

Dass die Beschwerdeführerin die Besichtigung der Bauvorhaben mittels Helikopter - also "von oben" - und nicht mittels PKW vornahmen, sei von Seiten der belangten Behörde nicht zu beanstanden.

Beschwerdevorentscheidung vom 22.2.2022

Mit angeführter Beschwerdevorentscheidung wies die belangte Behörde die Beschwerde vollumfänglich als unbegründet ab. Zusammengefasst begründete die Behörde wie folgt:

Es seien Schwarzumsätze keineswegs ausgeschlossen, sondern lediglich keine Schwarzumsätze nachgewiesen worden, weshalb der Sicherheitszuschlag mit nur 5% festgesetzt worden sei. Dessen Festsetzung begründe sich auf zahlreiche Mängel der Buchführung bei den Grundaufzeichnungen, bei der Registrierkassa sowie bei Inventuren. Die angeführten Mängel wiesen eben gerade auf eine nicht vollständige Erfassung der Erlöse hin. Der Sicherheitszuschlag habe den Zweck, unentdeckte, jedoch zu vermutete Falschangaben über Erlöse zu berichtigen.

Wörtlich: "Einerseits hat sich herausgestellt, dass die Zuschätzungen aus der VorBP (1-2%) zu niedrig waren, ansonsten hätte der Berufungswerber danach bereits die entsprechenden Aufzeichnungen ordnungsgemäß geführt (auch bei der VorBP wurden im Grunde dieselben Mängel festgestellt). Wenn laut VwGH 97/13/0033 selbst ein Sicherheitszuschlag iHv 10% keine Überschätzung darstellt, kann man bei einem Sicherheitszuschlag von 5% wohl kaum von einer "unstatthaften Strafbesteuerung" ausgehen. Angesichts der Tatsache, dass eben "Schwarzumsätze" nicht dezidiert nachgewiesen wurden, wurde der Säumniszuschlag mit lediglich 5% festgesetzt. Dass sich gerade im gegenständlichen Fall die festgestellten Mängel im Rechenwerk nicht auf die Höhe der Erlöse auswirken sollten ist absolut nicht nachvollziehbar."

Betreffend den für das Verrechnungskonto angesetzten Zinssatz von 4% handle es sich bei den ausgewiesenen Verbindlichkeiten um nicht grundbücherlich besicherte Konsumationskredite. Es liege der durchschnittliche Zinssatz dafür in den Jahren 2018 bis 2021 jeweils über 5%.

Hinsichtlich der angesetzten Werbeaufwendungen für Helikopterflüge sei der Beschwerdeführer der Aufforderung der belangten Behörde, die tatsächliche Notwendigkeit und die betriebliche Nutzung der Hubschrauberanmietung darzulegen und nachzuweisen, nicht nachgekommen. Aus Aufzeichnungen ergäben sich eine Reihe von "sicher nicht betrieblichen" Flügen. Andere Flüge seien der steuerlich nicht abzugsfähigen Repräsentation zuzuordnen.

Vorlageantrag vom 3.3.2022

Mit angeführtem Antrag beantragte die beschwerdeführende GmbH, die Beschwerde dem Bundesfinanzgericht vorzulegen. Neues Vorbringen wurde nicht erstattet.

Mündliche Verhandlung am 27.9.2022

Im Rahmen der am 27.9.2022 abgehaltenen mündlichen Verhandlung wurden unter anderem der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin sowie die Zeugen **Z1**, und **Z2**, (beides Kunden der Beschwerdeführerin, die an Helikopterflügen teilgenommen hatten) einvernommen. Vorgelegt wurden von Seiten der Beschwerdeführerin vier weitere "schriftliche Zeugenaussagen" von Kunden.

Von Seiten des Bundesfinanzgerichts wurde mit beiden Parteien ausführlich eine "rechtmäßige und faire Lösung" des Rechtsstreits diskutiert. Beide Parteien zeigten sich letztlich mit der der nachfolgend dargestellten gerichtlichen Beurteilung "einverstanden".

Das Bundesfinanzgericht hat erwogen

1. Entscheidungsrelevanter Sachverhalt

Die beschwerdeführende **BF-GmbH*** ist im Firmenbuch unter FN *** erfasst. Einziger Gesellschafter und alleiniger Geschäftsführer war im beschwerdegegenständlichen Zeitraum **Ges**.

100%ige Tochtergesellschaft war im beschwerdegegenständlichen Zeitraum die **T-GmbH** (FN ***; in der Folge: **T-GmbH**). Das Anlagevermögen der **T-GmbH** umfasste lediglich einen (den beschwerdegegenständlichen) Helikopter. Das Geschäftsmodell der **T-GmbH**, das anfänglich auch das Anbieten von Rundflügen umfasste, beschränkte sich im beschwerdegegenständlichen Zeitraum exklusiv darin, der beschwerdeführenden GmbH den Helikopter bzw Flugstunden zur Verfügung zu stellen. Als Pilot agierte ausschließlich **Ges**, alle Flüge wurden von ihm durchgeführt.

Zur Wiederaufnahme des Verfahrens

Die Wiederaufnahmebescheide erhalten neben der vorgenommenen Ermessensabwägung den begründenden Verweis auf die der Niederschrift bzw dem Prüfungsbericht zu entnehmenden Feststellungen. Im vorliegenden Prüfungsbericht vom 30.10.2021 finden sich betreffend neu hervorgekommene Tatsachen oder Beweismittel unter anderem folgende Ausführungen:

"Im Zuge der Prüfungshandlungen wurde folgendes festgestellt:

Bei einer einzigen Ausgangsrechnung war eine "Arbeitsaufstellung" vorhanden; Allerdings konnte auch hier die verrechnete Arbeitszeit nicht nachvollzogen werden. Lt. Aufstellung wurden z. B. am 09.01.2017 51:15 Stunden verrechnet, lt. den vorgelegten Arbeitsaufzeichnungen waren zu diesem Zeitpunkt offensichtlich lediglich zwei Arbeitnehmer (8 Std. und 7 Std.) auf dieser Baustelle;

Bei allen anderen stichprobeweise überprüften Ausgangsfakturen konnten die verrechneten Arbeitszeiten mangels vorliegender "Arbeitsaufstellungen" sowieso nicht nachvollzogen werden. […]

Zu den Anboten ist zu bemerken, dass diese tw. um über 100% von den später erstellten Ausgangsfakturen abweichen!"

"Wie in den Beilagen 01-03 ersichtlich, wurden Bareinnahmen überwiegend erst mehrere (tw. mehr als 20) Tage später in der Registrierkassa erfasst!"

"Die vorgelegten Aufstellungen über div. Produktgruppen mit offensichtlich im Schätzungswege ermittelten Pauschalbeträgen entsprechen keineswegs ordnungsgemäßen Inventuren!"

"Die Mietaufwendungen für das Objekt in **X**, *** betreffen zur Hälfte den Friseursalon der Gattin des Geschäftsführers Frau **F**."

"Nach Einsichtnahme in das Logbuch bzw. die diesbezüglichen geführten händ. Aufzeichnungen und der "Fotodokumentation" der durchgeführten Flüge wurden die gesamten Flugstunden im Prüfungszeitraum wie folgt ermittelt […]"

Zu den Buchführungsmängeln - Sicherheitszuschlag

Die Grundaufzeichnungen der beschwerdeführenden GmbH wiesen im beschwerdegegenständlichen Zeitraum gewisse Unregelmäßigkeiten auf. Derart gab es Mängel in den Arbeitszeitaufzeichnungen, konkret fehlten bei den einzelnen Bauprojekten teilweise die angefallenen Arbeitsstunden.

Die fehlenden Arbeitsstunden lassen sich jedoch damit begründen, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer, **Ges**, selbst bei den einzelnen Bauprojekten mitarbeitete und seine eigene Arbeit nicht aufzeichnete bzw dokumentierte. Dies auch aus dem Grund, da es sich stets um eine sehr überschaubare Anzahl von Bauprojekten handelte, meistens ein Bauprojekt nach dem anderen durchgeführt und stets zeitnah abgerechnet wurde.

Weiter wurden Bareinnahmen teilweise erst verspätet erfasst. Es ist dabei darauf hinzuweisen, dass sich die Höhe der Bareinnahmen im Schnitt auf lediglich ein bis fünf Prozent der Gesamteinnahmen beschränkt. Die verspätete Eingabe ist darauf zurückzuführen, dass das Kassensystem teilweise nicht korrekt funktionierte.

Bemängelt wurden auch Unregelmäßigkeiten im Rahmen der Inventur, bei der teilweise pauschale Festsetzungen getroffen wurden. Es ist diesbezüglich darauf hinzuweisen, dass sich das auf Lager befindliche Vermögen als sehr gering darstellte, zumal Waren von der Beschwerdeführerin grundsätzlich nicht auf Lager gehalten, sondern projektbezogen bestellt und direkt auf die Baustelle geliefert wurden. Bei dem auf Lager befindlichen Vermögen handelte es sich im Wesentlichen um Retourware, um Altware (zB Ziegel aus einem abgerissenen Gebäude) sowie um Kleinmaterial. Es bestand weder ein "Ab Hof-Verkauf", noch eine Infrastruktur, die eine Auslieferung von Waren ermöglicht hätte.

Anzumerken ist, dass auch kein nicht aufzuklärender Vermögenszuwachs vorliegt oder die Deckung des Lebensaufwandes auf Seiten des Gesellschafter-Geschäftsführers **Ges** ungeklärt ist.

Gesamt lässt sich feststellen, dass zwar Unregelmäßigkeiten in den Grundaufzeichnungen vorlagen, diese jedoch auf Schlampigkeiten bzw Ungenauigkeiten zurückzuführen sind. Es liegen hingegen keine Umstände vor, die darauf hindeuten, dass Einnahmen bzw Umsätze nicht erfasst worden wären. Es konnten keine buchhalterisch nicht erfassten Einnahmen/Umsätze festgestellt werden.

Die dargestellten Unregelmäßigkeiten erweisen sich derart nicht als geeignet, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen bzw das Ergebnis der Bücher bzw Aufzeichnungen als nicht mehr glaubwürdig erscheinen zu lassen. Die wesentlichen Grundlagen für die Abgabenerhebung sind vorhanden, alle Einnahmen wurden aufgezeichnet, alle Rechnungen gestellt, Bank und Kassabelege sind vorhanden.

Zur Helikopteranmietung

Die Beschwerdeführerin stand mit ihrer Tochtergesellschaft **T-GmbH** in ständiger Geschäftsbeziehung. Dabei überließ die Tochtergesellschaft der Beschwerdeführerin den Hubschrauber bzw erbrachte an sie Flugstunden. Das dafür von der Beschwerdeführerin an die **T-GmbH** monatliche entrichtete Pauschalhonorar belief sich in den beschwerdegegenständlichen Jahren auf folgende Jahres-Gesamtbeträge (die von der **T-GmbH** in Rechnung gestellt bzw von der Beschwerdeführerin an diese entrichtet wurden, jeweils netto, zzgl USt):

1. 2017: EUR 95.575,22

2. 2018: EUR 100.000,00

3. 2019: EUR 95.000,00

Gesamt wurden in den beschwerdegegenständlichen Jahren folgende Flugstunden durchgeführt: 2017: 56,68 Stunden, 2018: 40,45 Stunden, 2019: EUR 40,38 Stunden. Sämtliche Flugstunden wurden der Beschwerdeführerin verrechnet.

Die fremdüblichen Kosten einer Flugstunde betrugen nach Feststellung durch das Bundesfinanzgericht (jeweils netto, zzgl USt): 2017: EUR 1.650,00, 2018: EUR 1.750,00, 2019: EUR 1.850,00.

Es ergeben sich daraus folgende Beträge, die der Beschwerdeführerin überhöht von der **T-GmbH** in Rechnung gestellt wurden (jeweils netto, zzgl USt): 2017: EUR 2.047,72, 2018: EUR 29.212,50, 2019: EUR 20.290,83.

Von den angeführten Flugstunden waren folgende Flugstunden nicht durch den Geschäftsbetrieb der Beschwerdeführerin veranlasst: 2017: 23,18 Stunden, 2018: 24,10 Stunden, 2019: 21,06 Stunden.

Es ergibt sich daraus folgende Verteilung der Flugstunden in den einzelnen Jahren:

Die Bewertung der privat veranlassten Flugstunden mit den oben dargestellten fremdüblichen Kosten ergibt folgende Beträge (jeweils netto, zzgl USt):

Daraus ergeben sich folgende nicht durch den Geschäftsbetrieb der Beschwerdeführerin veranlasste Kosten (somit zu hoch in Rechnung gestellte Kosten):

Die für den Geschäftsbetrieb durchgeführten Flüge dienten einerseits der Fotodokumentation von Liegenschaften, sowohl von erst (von der Beschwerdeführerin) zu bebauenden Liegenschaften, sowie von ihr bereits bebauten. Andererseits erfolgten zahlreiche Flüge mit (vorhandenen und potentiellen) Kunden an Bord. Mit dem Helikopter wurden verschiedene Bauwerke aus der Luft aus angesehen bzw erfolgten Flüge zu gewissen Bauwerken und wurden diese dann auch vom Boden aus besichtigt. Der Sinn und Zweck der Helikopterflüge lag für die Beschwerdeführerin insgesamt darin, den Kunden ein Bild zu vermitteln, wie eine Bebauung in natura aussehen soll bzw kann. Das (sehr erfolgreiche) Geschäftsmodell der Beschwerdeführerin beruht im Wesentlichen auf dieser Vorgehensweise.

Im dreijährigen Beschwerdezeitraum wurden etwa 60 bis 70 Flüge mit unterschiedlichen Kunden bzw potentiellen Kunden durchgeführt. Den Kunden wurde dafür von der Beschwerdeführerin kein gesondertes Entgelt in Rechnung gestellt. Vielmehr wurden die Kosten in die Gesamtkalkulation miteinberechnet.

Die wirtschaftlichen Kennzahlen der Beschwerdeführerin haben unter den Kosten für die Helikopterflüge nicht gelitten, sondern ergab sich ein sehr positiver Einfluss auf das Geschäft der Beschwerdeführerin.

Die im Bericht der Außenprüfung als "privat veranlasst" bezeichneten Flüge bezogen sich im Wesentlichen auf Checkflüge (zB Checkflüge zur Scheinverlängerung), Testflüge, Flüge etwa mit Mitarbeitern von einer Bank, oder Flüge, zu denen es überhaupt keine Aufzeichnungen gab.

Zur Verzinsung der Verrechnungskonten

In den Jahresabschlüssen der Beschwerdeführerin waren in den beschwerdegegenständlichen Jahren 2017 bis 2019 Forderungen an den Gesellschafter-Geschäftsführer **Ges** sowie an die Tochter-Gesellschaft **T-GmbH** in folgenden Höhen ausgewiesen (jeweils Stichtag 31.12.):

[…]

Von der Beschwerdeführerin wurden die Jahresdurchschnittswerte des Saldos mit einem Zinssatz von 2% verzinst und entsprechende Zinserträge angesetzt.

Es bestand zwischen **Ges** und der Beschwerdeführerin bzw zwischen der **T-GmbH** und der Beschwerdeführerin keine schriftliche Vereinbarung über Rückzahlungsmodalitäten, Verzinsung, etc. Während die Stände auf den Verrechnungskonten im beschwerdegegenständlichen Zeitraum laufend anstiegen, erfolgen seit dem Jahr 2020 Rückzahlungen von Seiten des Gesellschafter-Geschäftsführers bzw der **T-GmbH** an die Beschwerdeführerin (monatlich EUR 5.000, davon EUR 4.000 von der **T-GmbH** und EUR 1.000 von **Ges**), sodass die Stände nunmehr kontinuierlich sinken.

Betreffend die angeführten Stände auf dem Verrechnungskonto des Gesellschafter-Geschäftsführers ist darauf hinzuweisen, dass von den ausgewiesenen Ständen der Betrag von jeweils EUR 25.000,00 darauf zurückzuführen ist, dass dieser Betrag bei einer anderen Bank als Sicherheit für das betriebliche Girokonto auf ein Sparbuch hinterlegt wurde und somit nicht privaten Zwecken, sondern dem Geschäftsbetrieb der Beschwerdeführerin diente.

Zur generellen Bonität des Gesellschafter-Geschäftsführers kann ausgeführt werden, dass er über ein Einfamilienhaus im Verkehrswert von etwa EUR 1.000.000 (mit EUR 700.000 belastet), sowie über die Beteiligungen an den drei oben bezeichneten Gesellschaften verfügt. Er ist seit 2020 geschieden und hat keine Unterhaltsverpflichtungen. Monatlich steht ihm ein Nettogehalt von etwa EUR 6.500 zur Verfügung.

In Bezug auf obige Ausführungen (somit unter Berücksichtigung der guten Bonität des Gesellschafter-Geschäftsführers, des Umstandes, dass EUR 25.000,00 zu Unrecht am Verrechnungskonto dargestellt werden und dass regelmäßige Rückzahlungen von Seiten des Gesellschafter-Geschäftsführers sowie der Tochtergesellschaft erfolgten) geht das Bundesfinanzgericht in Übereinstimmung mit der belangten Behörde von einem fremdüblichen Zinssatz von 3% aus.

2. Beweiswürdigung

Die getroffenen Feststellungen ergeben sich aus dem Verwaltungsakt und insbesondere aus den Ergebnissen der abgehaltenen mündlichen Verhandlung, bei der die oben angeführten Zeugen sowie der Gesellschafter-Geschäftsführer der Beschwerdeführerin einvernommen wurden und weitere schriftliche Stellungnahmen von Kunden der Beschwerdeführerin beigebracht wurden. Darüber hinaus erfolgten Einsichtnahmen in das offene Firmenbuch.

Betreffend die Feststellungen zu den vorliegenden Unregelmäßigkeiten in der Buchhaltung der Beschwerdeführerin bzw die Verhängung der Sicherheitszuschläge sei darauf hingewiesen, dass auch von Seiten der belangten Behörde klar ausgeführt wurde, dass keine "Schwarzumsätze" nachgewiesen worden seien.

Betreffend die Verzinsung des Verrechnungskontos wurde vom Bundesfinanzgericht insbesondere auch die durchwegs gute Bonität des Gesellschafter-Geschäftsführers, sowie der Umstand, dass seit dem Jahr 2020 laufend Rückzahlungen an die beschwerdeführende GmbH erfolgen und sich derart die Stände bereits verminderten, in Abwägung gebracht.

Anzumerken ist schließlich, dass beide Parteien letztlich ihr "Einverständnis" zu sämtlichen obig getroffenen Feststellungen zum Ausdruck brachten und die Korrektheit dadurch bestätigten.

3. Rechtliche Beurteilung

3.1 Zu Spruchpunkt I. (Beschwerdeabweisung betreffend die Wiederaufnahme des Verfahrens)

Nach Auffassung der Beschwerdeführerin lägen im gegenständlichen Fall keine neuen Beweise und oder Tatsachen vor, sondern ein "bloßes Bekunden des Prüfers", welches "auf der für Besteuerungszwecke völlig ungeeigneten Behauptungs-Vermutungsebene" sei. Eine Wiederaufnahme erweise sich daher nicht als zulässig.

Das Bundesfinanzgericht verweist diesbezüglich zunächst auf die Norm des § 303 der Bundesabgabenordnung (BAO), wonach ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren unter anderem von Amts wegen wiederaufgenommen werden kann, wenn unter anderem gemäß litera b) Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte.

Entsprechend oben angeführter Feststellungen lagen zahlreiche neu hervorgekommene Tatsachen vor, wie etwa der Umstand, dass die Mietaufwendungen für ein Objekt in **X** zur Hälfte den Friseursalon der Gattin des Geschäftsführers betrafen. Die Tatsache wurde im Prüfungsbericht angeführt, auf welchen die erlassenen Wiederaufnahmebescheide verweisen. Die Kenntnis dieses Umstandes führte zu einen im Spruch anders lautenden Bescheid. Die Wiederaufnahme erfolgte somit nach Beurteilung durch das Bundesfinanzgericht zu Recht, die Beschwerde war, soweit sie sich gegen die erlassenen Wiederaufnahmebescheide richtet, als unbegründet abzuweisen.

3.2 Zu Spruchpunkt II. (Teilweise Stattgabe betreffend KSt, USt und KESt)

Zu den Buchführungsmängeln - Sicherheitszuschlag

Entsprechend obiger Feststellungen lagen zwar Unregelmäßigkeiten in den Grundaufzeichnungen der Beschwerdeführerin vor, diese sind demnach jedoch auf Schlampigkeiten bzw Ungenauigkeiten zurückzuführen. Es liegen hingegen keine Umstände vor, die darauf hindeuten, dass Einnahmen bzw Umsätze nicht vollständig erfasst worden wären.

Die Unregelmäßigkeiten erweisen sich derart nicht als geeignet, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen bzw das Ergebnis der Bücher bzw Aufzeichnungen als nicht mehr glaubwürdig erscheinen zu lassen.

Die von der belangten Behörde angewandten Sicherheitszuschläge gehören zu den Elementen einer Schätzung (vgl VwGH 20.10.2009, 2006/13/0164), die davon ausgeht, dass bei Vorliegen von mangelhaften Aufzeichnungen wahrscheinlich nicht nur nachgewiesenermaßen nicht verbuchte Vorgänge, sondern auch weitere Vorgänge nicht aufgezeichnet wurden (zB VwGH 2.10.2014, 2012/15/0123).

Zumal sich die vorliegenden Unregelmäßigkeiten jedoch nicht als derart schwerwiegend erweisen, dass sie das Ergebnis der Bücher bzw Aufzeichnungen nicht mehr glaubwürdig erscheinen lassen (vgl VwGH 2.6.1992, 87/14/0160) und die von der Beschwerdeführerin erklärten Besteuerungsgrundlagen somit nicht in Zweifel gezogen werden können, ist eine (Hinzu-)Schätzung, deren Ziel darin liegt, den wahren Besteuerungsgrundlagen (den tatsächlichen Gegebenheiten) möglichst nahe zu kommen (vgl etwa VwGH 8.9.2009, 2009/17/0119), nicht vorzunehmen. Die objektive Voraussetzung der Unmöglichkeit die Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln oder zu berechnen ist gegenständlich nicht gegeben (vgl VwGH 23.2.2010, 2008/15/0027).

Auch gelangte das Gericht zur Feststellung, dass gegenständlich nicht etwa ein nicht aufzuklärender Vermögenszuwachs auf Seiten des Gesellschafter-Geschäftsführers **Ges** vorliegt oder die Deckung seines Lebensaufwandes ungeklärt ist. Es kann somit auch aus diesem Grund keine Schätzung vorgenommen werden (in diesem Sinne VwGH 24.9.2014, 2012/13/0107; 31.7.2002, 98/13/0194).

Schließlich ist darauf hinzuweisen, dass ein Sicherheitszuschlag keine Erziehungsmaßnahme oder Strafbesteuerung darstellen soll bzw zu diesen Zwecken die Verhängung eines Sicherheitszuschlags nicht vorzunehmen ist (vgl VwGH 2.10.2014, 2012/15/0123). Die festgesetzten Sicherheitszuschläge waren aus den genannten Gründen vom Bundesfinanzgericht aufzuheben.

Zur Helikopteranmietung

Entsprechend obiger Feststellungen wurden die von der Beschwerdeführerin für die Anmietung des Helikopters bzw für die erworbenen Flugstunden angesetzten Betriebsausgaben teilweise nicht durch ihren Geschäftsbetrieb veranlasst bzw wurden Betriebsausgaben allgemein überhöht angesetzt. Die derart überhöht an die eigene Tochtergesellschaft **T-GmbH** geleisteten Beträge kamen der Tochtergesellschaft zu Gute.

Ein hingegen wesentlicher Teil der angesetzten Aufwendungen erwies sich entsprechend obiger Feststellungen durch den Geschäftsbetrieb der Beschwerdeführerin veranlasst.

Gemäß § 4 Abs 4 des Einkommensteuergesetzes 1988 (EStG) sind Betriebsausgaben (nur) Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. In diesem Sinne sind nur jene durch den Geschäftsbetrieb der Beschwerdeführerin veranlassten Ausgaben auf Ebene der Beschwerdeführerin steuerlich absetzbar. Die von Seiten der belangten Behörde vorgenommene Zuordnung wird entsprechend obig festgestellter Anteile berichtigt. Darauf hinzuweisen ist, dass es den Abgabenbehörden (wie auch dem Bundesfinanzgericht) nicht zusteht, die Angemessenheit oder Zweckmäßigkeit eines Aufwandes zu prüfen, um nach dem Ergebnis dieser Prüfung die Betriebsausgabeneigenschaft eines bestimmten Aufwandes zu beurteilen (vgl etwa VwGH 19.9.1990, 89/13/0112).

Den andererseits nicht durch den Betrieb der Beschwerdeführerin veranlassten Aufwendungen (laut Feststellungen "privat veranlasste Kosten" sowie "zu hoch verrechnete Kosten") ist in diesem Sinne der begehrte Abzug als Betriebsausgabe zu versagen. (Nur) in diesem Ausmaß ist eine Erhöhung des steuerlichen Gewinns vorzunehmen (2017: EUR 40.286,47; 2018: EUR 71.387,50; 2019: EUR 59.248,75) bzw sind die von der Beschwerdeführerin in Abzug gebrachten Vorsteuern entsprechend zu kürzen (2017: EUR -8.057,29; 2018 EUR -14.277,50; 2019: EUR -11.849,75).

Bei diesen "privat veranlassten" bzw "zu hoch verrechneten" Beträgen handelt es sich (jedoch) nicht um Zuwendungen der beschwerdeführenden Gesellschaft an ihren Gesellschafter (**Ges**), sondern zum Zuwendungen an ihre Tochtergesellschaft **T-GmbH**, die (allenfalls) nicht ohne Weiteres als Einlagen erkennbar waren und der Tochtergesellschaft von einer dritten, ihr fremd gegenüberstehenden Person, nicht gewährt worden wären. Es liegen daher verdeckte Einlagen in die Tochtergesellschaft vor. Im Sinne der Tauschfiktion des § 6 Z 14 EStG kommt es auf Ebene der als Gesellschafterin agierenden Beschwerdeführerin zu einer entsprechenden Erhöhung des Beteiligungsansatzes. Im Sinne der obigen Ausführungen erfolgte die von der belangten Behörde diesbezüglich vorgenommene Unterwerfung unter die Kapitalertragsteuer zu Unrecht, weshalb die KESt-Bescheide von Seiten des Bundesfinanzgerichts nach § 279 BAO abzuändern waren.

Zinsen Verrechnungskonten

Entsprechend obiger Feststellungen fanden sich in den Jahresabschlüssen der Beschwerdeführerin Forderungen an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer sowie an die Tochtergesellschaft **T-GmbH** ausgewiesen. Die Forderungen wurden einem Zinssatz von 2% unterworfen, eine entsprechende Gewinnerhöhung in diesem Ausmaß wurde angesetzt.

Nach den obig getroffenen Feststellungen war gegenständlich (jedoch) von einem fremdüblichen Zinssatz von 3% auszugehen.

Im Rahmen der vorliegenden schuldrechtlichen Beziehungen kam es durch den Ansatz des zu geringen Zinssatzes zu einem Vermögensvorteil für den Gesellschafter bzw für die Tochtergesellschaft, der die Ursache im Gesellschaftsverhältnis hatte, womit im Ausmaß des Differenzbetrags (1%) auf Ebene der Beschwerdeführerin eine verdeckte Ausschüttung zu qualifizieren ist.

Konkret wurden der beschwerdeführenden Gesellschaft Erträge aus gesellschaftsrechtlicher Veranlassung vorenthalten (verhinderte Vermögensmehrung), weshalb eine Erhöhung der steuerlichen Einnahmen, die die Beschwerdeführerin societatis causa nicht erzielt hat, vorzunehmen ist.

Von Seiten des Bundesfinanzgerichts wird der steuerliche Gewinn der Beschwerdeführerin im Verhältnis zum ursprünglichen Bescheid wie folgt erhöht: 2017: EUR 2.303,38; 2018: EUR 2.857,77; 2019: EUR 3.852,49.

Jene Teile der angeführten Zinsen, die das Verhältnis der Beschwerdeführerin zu ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer betreffen, sind bei diesem gemäß § 27a Abs 1 EStG dem besonderen Steuersatz von 27,5% zu unterwerfen. Von Seiten der belangten Behörde wurde dem Grunde nach rechtmäßig der Zuwendungsbetrag der KESt-Haftung unterworfen. Der Höhe nach werden von Seiten des Bundesfinanzgerichts (nur) folgende (Erhöhungs-)Beträge diesbezüglich der KESt unterworfen: 2017: EUR 1.317,00; 2018: EUR 1.892, 00; 2019: EUR 2.862,00.

Jene Teile der angeführten Zinsen, die das das Verhältnis der Beschwerdeführerin zu ihrer Tochtergesellschaft betreffen stellen hingegen keine Zuwendungen an den Gesellschafter, sondern an die Tochtergesellschaft dar, die - im selben Verständnis wie die oben "privat veranlassten" Aufwendungen für Flüge - als verdeckte Einlage in die Tochtergesellschaft zu qualifizieren sind. Eine Unterwerfung der Zinsen unter die Kapitalertragsteuer erweist sich diesbezüglich als unrechtmäßig, die KESt-Bescheide waren von Seiten des Bundesfinanzgerichts insoweit abzuändern.

Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgaben

Die von Seiten des Bundesfinanzgerichts gemäß § 279 BAO erfolgten Abänderungen führen zu nachfolgend dargestellten Bemessungsgrundlagen bzw festgesetzten Abgaben:

Die Körperschaftsteuerbescheide betreffend die Jahre 2017, 2018 und 2019 werden derart abgeändert, dass sich jeweils ein GdE bzw ein Einkommen sowie eine festgesetzte Körperschaftsteuer in folgendem Ausmaß ergibt:

Bei den Umsatzsteuerbescheiden der Jahre 2017, 2018 und 2019 bleiben die in den ursprünglich erlassenen Bescheiden ausgewiesenen Bemessungsgrundlagen für Lieferungen und sonstige Leistungen und die errechneten Summen der Umsatzsteuer unverändert. Der Gesamtbetrag der Vorsteuern wird in den einzelnen Jahren gemäß § 279 BAO wie folgt abgeändert, wodurch sich die dargestellte Zahllast ergibt:

Die KESt-Bescheide werden betreffend die Jahre 2017, 2018 und 2019 gemäß § 279 BAO wie folgt abgeändert:

[…]

3.3 Zu Spruchpunkt III. (Unzulässigkeit der Revision)

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Im gegenständlichen Fall hatte sich das Bundesfinanzgericht im Wesentlichen mit Fragen der Sachverhaltsfeststellung zu befassen. Die getroffenen rechtlichen Beurteilungen entsprachen der bereits vorhandenen und zitierten höchstgerichtlichen Rechtsprechung. Eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung lag nicht vor, weshalb die Revision nicht zuzulassen war.

Wien, am 6. Oktober 2022

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at