1. Zurechnung von Kapitaleinkünften aus einer liechtensteinischen Lebensversicherung 2. Schätzung von Einkünften aus Kapitalvermögen

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch die Vorsitzende ***V***, den Richter ***B***, sowie die fachkundigen Laienrichter ***L1*** und ***L2*** in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***AdrBf1***, vertreten durch ***RA***, über die Beschwerden vom 12. Dezember 2016, 28. Februar 2017, 5. Juli 2018 und 12. Oktober 2018 gegen die Bescheide des Finanzamtes ***FA*** (nunmehr Finanzamt Österreich) vom 21. Dezember 2015, 29. November 2016, 20. Dezember 2016, 20. Juni 2018 und 23. Juli 2018 betreffend Einkommensteuer 2005 und Anspruchszinsen 2005, Einkommensteuer 2010 bis 2016, Anspruchszinsen 2010 bis 2014 und Verspätungszuschlag 2012 und 2013, Steuernummer **StNr***, nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 20. September 2022 in Anwesenheit der Schriftführerin ***S***

zu Recht erkannt:

Die Beschwerde betreffend Einkommensteuer 2010 bis 2016 wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.
Der Einkommensteuerbescheid 2015 wird wie folgt abgeändert:

Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

beschlossen:

Die Beschwerde gegen die Einkommensteuer 2005 und gegen die Anspruchszinsen 2005 wird gemäß § 260 Abs. 1 lit b in Verbindung mit § 278 Abs. 1 lit a BAO als nicht rechtzeitg eingebracht zurückgewiesen.

Die Beschwerde gegen die Bescheide betreffend Anspruchszinsen 2010 bis 2014 sowie betreffend Verspätungszuschlag 2012 und 2013 wird gemäß § 85 Abs. 2 in Verbindung mit § 278 Abs. 1 lit b BAO für zurückgenommen erklärt.

Gegen diesen Beschluss ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensgang

1. Einkommensteuer 2005 und Anspruchszinsen 2005

Mit Bescheid vom 21. Dezember 2015 wurde die Einkommensteuer 2005 erstmalig veranlagt sowie die Anspruchszinsen 2005 festgesetzt.

Mit Schreiben vom 2. Jänner 2017 wurde unter Verweis auf die Beschwerde vom 12. Dezember 2016 (gegen die Bescheide 2006 bis 2009) unter anderem gegen die Einkommensteuerbescheide 2005 sowie gegen den Bescheid über die Festsetzung von Anspruchszinsen 2005 das Rechtsmittel der Beschwerde eingebracht.

Für den Fall der Vorlage des Rechtsmittels an das Bundesfinanzgericht werde die Abhaltung eines Erörterungstermins, einer mündlichen Verhandlung und die Entscheidung durch den gesamten Senat beantragt.

Mit Beschwerdevorentscheidung vom 18. Juni 2018 wies das Finanzamt die Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2005 vom 21. Dezember 2015 gemäß § 260 BAO zurück. Begründend wurde ausgeführt, dass der Einkommensteuerbescheid 2005 am 21. Dezember 2015 erlassen worden sei, die Beschwerde sei am 2. Jänner 2017 beim Finanzamt eingebracht worden. Anträge auf Verlängerungen der Rechtsmittelfrist würden nicht vorliegen. Die Beschwerde sei daher als verspätet zurückzuweisen.

Mit Beschwerdevorentscheidung vom 15. Juni 2018 wurde die Beschwerde gegen die Bescheide über die Festsetzung von Anspruchszinsen 2004 bis 2009 als unbegründet abgewiesen. Da die Beschwerden über die zugrundeliegenden Einkommensteuerbescheide abgewiesen und diese Einkommensteuerbescheide nicht geändert worden seien, sei es auch nicht erforderlich, die abgeleiteten Anspruchszinsenbescheide zu verändern.

Mit Schreiben vom 5. Juli 2018 brachte der steuerliche Vertreter der Beschwerdeführerin unter anderem Vorlageantrag gegen den Einkommensteuerbescheid 2005 und gegen den Bescheid über die Festsetzung von Anspruchszinsen 2005 ein. Ergänzend wurde vorgebracht, dass die angeführten Bescheide 2005 erst am 7. Jänner 2016 (Datum des Posteingangsstempels) in der Kanzlei eingelangt seien. Gemäß § 209 Abs. 3 BAO würde das Recht zur Festsetzung einer Abgabe spätestens 10 Jahre nach Entstehung des Abgabenanspruches verjähren (absolute Verjährung). Im angefochtenen Bescheid sei die Einkommensteuer 2005 festgesetzt worden. Der Abgabenanspruch sei mit Ablauf des Jahres 2005 entstanden. Absolute Festsetzungsverjährung sei demnach am 31.12.2015 eingetreten. Erledigungen würden durch Bekanntgabe wirksam (§ 97 Abs. 1 BAO). Der Zeitpunkt der Bekanntgabe sei die Zustellung. Der angefochtene Bescheid sei am 7. Jänner 2018 zugestellt worden - somit nach Ablauf der absoluten Festsetzungsverjährung. Ein verspätetes Rechtsmittel gegen einen nach der Verjährung ergangenen Bescheid sei gar nicht möglich. Es werde daher beantragt, den angefochtenen Bescheid aus dem Rechtsbestand zu streichen. Der angefochtene Bescheid über die Festsetzung von Anspruchszinsen beruhe auf dem ebenfalls angefochtenen Einkommensteuerbescheid 2005, welcher nach Ablauf der Festsetzungsverjährung zugestellt worden sei. Der abgeleitete Bescheid auf nicht mehr festzusetzende Abgaben sei daher aufzuheben.

Mit Vorlagebericht vom 6. Februar 2019 legte das Finanzamt die gegenständlich angefochtenen Bescheide zur Entscheidung vor.

Am 23. Dezember 2021 legte der steuerliche Vertreter dem Bundesfinanzgericht den Einkommensteuerbescheid 2005 mit dem Posteingangsstempel vom 7. Jänner 2016 vor.

Mit Schreiben vom 15. Februar 2022 wurde die Beschwerdeführerin seitens des Bundesfinanzgerichtes darauf aufmerksam gemacht, dass in Zusammenhang mit der Beschwerde betreffend Einkommensteuer 2005 und Festsetzung von Anspruchszinsen 2005 kein Fristverlängerungsansuchen aktenkundig sei. Sollte ein solches eingebracht worden sein, wöge es vorgelegt werden. Widrigenfalls wäre die Beschwerde als verspätet zurückzuweisen.

Mit Schreiben vom 11. März 2022 gab der steuerliche Vertreter der Beschwerdeführerin dazu bekannt, dass der angefochtene Bescheid erst am 7. Jänner 2016 bei ihm eingelangt sei, somit nach Ablauf der Verjährungsfrist. Die Frist zur Einbringung einer Beschwerde sei auch laut seiner Aktenlage nicht erstreckt worden. Da es sich um einen Nichtbescheid handeln würde, wäre dies gar nicht notwendig. Er würde sich diesbezüglich mit dem Finanzamt in Verbindung setzen.

2. Einkommensteuer 2010 bis 2016, Anspruchszinsen 2010 bis 2014, Verspätungszuschlag 2012 und 2013

Im Jahr 2012 langte beim Finanzamt ***FA*** eine EU-Zins-Kontrollmitteilung von der ***YBank*** in der Schweiz, lautend auf den (damaligen) Gatten der Beschwerdeführerin, ***VNGatte*** ***Bf***, ein. Im Zuge des Ermittlungsverfahrens stellte sich heraus, dass bei diesem Konto ***VNGatte*** und ***Vorname*** ***Bf*** verfügungsberechtigt waren.
Am 19. Oktober 2012 reichte die Beschwerdeführerin Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2008, 2009 und 2010 beim Finanzamt ein, für 2008 wurde auch eine Selbstanzeige eingebracht.
Mit Prüfungsauftrag vom 26. November 2013 über Umsatz- und Einkommensteuer 2008 bis 2011 wurde die Prüfung der vorgelegten Erklärungen und Konten begonnen. Die Prüfung wurde schließlich mit Prüfungsauftrag vom 5. August 2014 auf die Zeiträume 2004 bis 2007 ausgedehnt. Die Beschwerdeführerin erstattete eine weitere Selbstanzeige über diesen Zeitraum. Gleichzeitig wurden berichtigte Erklärungen für die Jahre 2004 bis 2012 abgegeben. Als die Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2012 bis 2014 eingereicht wurden, wurde der Prüfungszeitraum auch auf diese Jahre ausgedehnt.

Es stellte sich heraus, dass die Beschwerdeführerin ausländische Kapitalerträge aus Stiftungen in Liechtenstein und Bankkonten in Lichtenstein und der Schweiz nicht erklärt hatte. Im Rahmen des Betriebsprüfungsverfahrens gab die Beschwerdeführerin an, dass sie ab 7/2010 alle ausländischen Konten der Stiftungen geschlossen und ab diesem Zeitpunkt nur mehr geringe Einkünfte aus Kapitalvermögen aus ausländischen Bankkonten hätte.
Die Betriebsprüfung stellte fest, dass die Geldflüsse nach Auflösung der Stiftungskonten nicht nachgewiesen worden seien. Zahlungsbelege vom 30. Juni 2010, die den Nachweis der Herkunft der Zahlungseingänge in Höhe von 1.500.000,00 und 1.300.000,00 € erklären würden, seien nicht vorgelegt worden. Hinsichtlich eines behaupteten Darlehens an die Mutter sei der Zahlungsfluss nicht nachgewiesen worden. Ab Juni 2010 sei ein Betrag von 2.500.000,00 € in 10 Lebensversicherungen bei der ***AG*** in Liechtenstein investiert worden. Die diesbezüglichen Unterlagen seien nur lückenhaft vorgelegt worden.
Für den im gegenständlichen Verfahren relevanten Zeitraum (2010 bis 2016) wurden in der Niederschrift vom 19. Dezember 2016 folgende Feststellungen getroffen:
"9. Einkünfte aus Kapitalvermögen ab dem Jahr 2010
Per 7/2010 wurden nach Angaben von Frau ***Bf*** und des steuerlichen Vertretersalle Konten der letzten Stiftung in der Schweiz geschlossen.
Ab 2011 werden nur mehr geringere Kapitalerträge aus ihrem Privatkonto bei der Notensteinbankin der Schweiz in der Einkommensteuererklärung erklärt.
Bereits bei der persönlichen Besprechung mit dem steuerlichen Vertreter am 30. Mai 2016 (anwesend beidieser Besprechung waren: ***Stb***, ADir ***B1***, ADir ***B2***) wurden diebereits vom Prüfer ***B1*** schon verlangten Unterlagen nochmals abverlangt, und zwar:
- alle Unterlagen, wie Urkunden, Dokumente, Schriftverkehr und Jahresabschlüsse betreffend alle Stiftungenfür den Prüfungszeitraum 2004-2014 zwecks Prüfung der Vollständigkeit
- Vermögensaufstellungen für den Prüfungszeitraum
- alle Unterlagen, die belegen können, wohin das Vermögen nach Auflösung der Stiftungen transferiertworden ist
- Zahlungsbelege und Kontoauszüge diesbezüglich
- auf die erhöhte Mitwirkungspflicht in Zusammenhang mit Auslandssachverhalten wurde der steuerlicheVertreter mehrmals hingewiesen.
Bei der niederschriftlichen Befragung von Frau ***Bf*** am 4. Oktober 2016 wurden nochmals diesenoch immer ausständigen Unterlagen abverlangt, dies wurde auch in der Niederschrift festgehalten, insbesondere
- der Geldfluss nach Auflösung der Stiftungen soll nachgewiesen werden, die diesbezüglichen Zahlungsbelege sollen vorgelegt werden
- alle Unterlagen betreffend die Lebensversicherungen, wie Antrag, Verträge, Polizzen, eventuelle Ergänzungen, die jährlichen Mitteilungen über Erträge, Vermögensübersicht, Gebühren etc und die Zahlungsbelege an die Versicherung, um den Geldfluss nachzuweisen und zwar nicht nur auszugsweise oder ein paar Blätter davon, sondern vollständig und für alle geprüften Jahre.
- sowie die Bankkonten bzw Referenzkonten zu den Lebensversicherungen (Polizzen-Konten)
- eine Liste der Stiftungen mit den dazugehörigen Bankkonten
- der Vermögensverwaltungsauftrag, bzw Vertrag
Dem Finanzamt gegenüber wurde seitens des steuerlichen Vertreters mehrmals versichert, dass alle Unterlagen, die die Abgabepflichtige hat, vorgelegt wurden. Da somit davon auszugehen ist, dass keine weiteren Unterlagen mehr folgen werden, auch die oben genannten, noch ausständigen Unterlagen, nicht vorgelegt werden, ist nach derzeitiger Aktenlage zu entscheiden.
Eine Frist von über 7 Wochen wurde abgewartet, was auch für die Beschaffung von Unterlagen aus dem Ausland, vom dortigen Vermögensberater und von inländischen Banken ausreichend erscheint, insbesondere dann, wenn es sich um Unterlagen handelt, die man gewöhnlich sorgfältig bei sich aufbewahrt, wie Versicherungspolizzen und Versicherungsunterlagen.
Frau ***Bf*** bzw ihr steuerlicher Vertreter gibt an, dass ab 6/2010 ein Betrag in Höhe von Euro 2.500.000,- in zehn Lebensversicherungen bei der ***AG*** in Liechtenstein investiert worden ist.
9a) 10 Lebensversicherungen bei ***AG*** in Liechtenstein:
Vom steuerlichen Vertreter wurden folgende Unterlagen betreffend die Lebensversicherungen vorgelegt:
- 1 Versicherungspolice für die Erlebens- und Todesfallversicherung mit Einmalprämie "***Vers1*** vom 6.7.2010als Muster für alle 10 Versicherungen
Wesentliche Daten dieser Police:
Tarif: LAP Austria
Versicherungsnehmer und versicherte Person: ***Bf*** ***Vorname***
Versicherungsbeginn: 30.6.2010
Versicherungslaufzeit: 15 Jahre
Term Fix Klausel: 1.6.2025
Einbezahlte Prämie: EUR 250.000
Versicherungssteuer: EUR 9615,38
Prämie nach Versicherungssteuer: EUR 240.384,57
Versicherte Leistungen:
Erlebensfallleistung: diese entspricht dem Wert der Versicherung
Todesfallleistung: Wert der Versicherung zuzüglich einer Todesfalldeckung.
Die Todesfalldeckung beträgt 5% des Wertes der Versicherung. In den ersten 3 Versicherungsjahrenist die Todesfalldeckung auf Unfalltod beschränkt.
Bezugsberechtigte: Im Erlebensfall ***Vorname*** ***Bf*** widerruflich
Im Todesfall: 1. Rank ***VNGatte*** ***Bf*** 100%
2. Rank 100% die Kinder von ***Vorname*** ***Bf*** zu gleichen Teilen
Alle Bezugsrechte sind widerruflich.
Die anderen 9 Versicherungspolizzen wurden nicht vorgelegt.
- Allgemeine Versicherungsbedingungen der ***AG***
***Vers***
Liechtenstein DE
17 Seiten
- Versicherungsantrag
Von diesem Antrag wurden nur die Seiten 2/20, 9/20 und 2 Seiten über die Anlagestrategievorgelegt.Die fehlenden 18 Seiten des Versicherungsantrages wurden nicht vorgelegt.Aus diesen 4 Seiten geht hervor, dass das Anlageverhalten des Versicherungsnehmerskonservativ ist, die Erfahrung unregelmäßig
Als Anlagestrategie wurde angekreuzt: ***AG*** Private Placement Ausgewogen
- 10 x Vermögensübersicht und Gebührenübersicht 2013
Von 10 Policen-Nummern wurden jeweils Seite 2, 3 und 4 von 4 vorgelegt,und zwar nur für ein Jahr, zum 31.12.2013.Die jeweilige Seite 1 wurde nicht vorgelegt.Solche Berichte wurden für die Jahre 2010, 2011, 2012, 2014 nicht vorgelegt. Die Vermögensübersichtjeder Police weist als Depotbank die Liechtensteinische ***ZBank*** aus.
Auf der Gebührenübersicht steht: "Alle anderen Gebühren und Steuern werden halbjährlich vorschüssig Ihrem Policen-Konto bei der Liechtensteinischen ***ZBank*** belastet. DieGebührenübersicht beinhaltet keine Kontoführungs- und Vermögensverwalterkosten."
Diese Policen-Konten wurden nicht vorgelegt.
Die Vermögensübersicht weist folgende Zusammensetzung aus:
Liquide Mittel24,05 %
Aktien & ähnl Anlagen18,50%
Obligationen & ähnl Anlagen27,49%
Fonds Anlagen25,66%
Derivate 4,30%
Bei allen 10 vorgelegten Vermögensübersichten wurde im Jahr 2013 in die selben Produkteveranlagt, die Werte sind auf allen 10 Vermögensübersichten die selben.
- Mit Schreiben von der ***AG***, ***AdrAG*** vom 11.7.2014 wird folgendes bestätigt:
Betreffend Lebensversicherungsvertrag LAP Austria Capital, ***Vers1+2***
"Es handelt sich um einefondgebundene Lebensversicherung auf den Erlebens- bzw Todesfall.Das Bedingungswerkfür diesen Lebensversicherungsvertrag wurde von uns speziell daraufausgerichtet, die zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses in Österreich geltenden rechtlichen undsteuerlichen Vorgaben zurAnerkennung als Lebensversicherungsvertrag, insbesondere in Bezug aufdie Vergleichbarkeit mit einem inländischen Versicherungsprodukt, zu erfüllen.Wir bestätigen daher wunschgemäß, dass dieses Lebensversicherungsprodukt unseres Erachtensnach die Voraussetzungen zur steuerlichen Anerkennung in Österreich erfüllt."
- Prämienzahlung: Einmalzahlung 2.500.000,- am 30.6.2010
Aus dem Kontoauszug des Privatkontos bei der Notensteinbank, das auf ***VNGatte*** ***Bf*** lautet,ist mit Buchung vom 30.6.2010 eine Zahlung an die ***AG*** in Höhe von Euro 2.500.000,mit dem Text ***Vers1*** ersichtlich.Der Zahlungsbeleg wurde jedoch nicht vorgelegt.
9b) Vergleichbarkeit mit österreichischen fondsgebundenen Lebensversicherungen:
Nach österreichischem Recht müssen bei der fondsgebundenen Lebensversicherung folgende Voraussetzungen erfüllt sein:
- Risikoübernahme: Das Versicherungsunternehmen muss ein maßgebliches Risiko übernehmen. Davon ist auszugehen, wenn im Ablebensfall ein Risikokapital von mindestens 5% der Deckungsrückstellung enthalten ist.
Laut Auskunft der FMA ist ein wesentliches versicherungstechnisches Risiko vorhanden, soweit im Ablebensfall im arithmetischen Mittel während der Versicherungsdauer mindestens ein Risikokapital in Höhe von 5% der Deckungsrückstellung oder ein Risikokapital von 5% der vereinbarten Prämiensumme, bzw von 10% der Einmalprämie enthalten ist, wobei zumindest während der halben Versicherungsdauer das Risikokapital positiv ist.
Laut Versicherungsbedingungen (LAP) werden 105% des Wertes der Versicherung im Ablebensfall ausbezahlt. Der Wert der Versicherung ist It §8 der Wert der dem Versicherungsvertrag zuzuordnenden Vermögenswerte abzüglich noch nicht belasteter Abschluss- Verwaltungs- u Risikokosten, Steuern, Gebühren, und abz. sonstiger zurechenbaren Kosten.
§13 der AVB definiert die Kosten und Gebühren, die die Versicherung verrechnet. Folgende Kosten fallen an: Abschlusskosten, Abschlussprovision, laufende Verwaltungskosten, sämtliche Steuern, Gebühren und Abgaben, die von Gesetzes wegen anfallen und zu Lasten der Versicherung erhoben werden, werden vom Versicherungsnehmer geschuldet, externe Kosten, wie Bankspesen und Vermögensverwaltungskosten werden separat belastet.
§13(2) definiert die Risikokosten: Die Risikokosten für den Versicherungsschutz sind mit Hilfe von Annahmen nach anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik angesetzt worden und werden zusammen mit den Verwaltungskosten erhoben. Sonstige aufgrund erhöhter finanzieller und/oder gesundheitlicher Risiken erforderliche Risikokosten können zusätzlich belastet werden.
Schlussfolgerung des Finanzamtes:
Wenn sämtliche erhöhten finanziellen Risiken auch belastet werden können, kann in Summe betrachtet,die Risikoübernahme auch so ausfallen, dass dies nicht 105% der Deckungssumme entspricht, sondernunter Einbeziehung von belasteten Risikokosten, nach tatsächlichen Werten, auch unter 5% ausfällt.Die Anforderungen, nämlich 105%, können somit, in Summe gesehen, leicht umgangen werden.
- Tarif: Es muss ein Tarif gem. § 18 (1) VAG im Sinne eines für einen größeren Personenkreis konzipiertenProdukts gegeben sein und der FMA vorgelegt werden. Der Begriff Tarif bringt zum Ausdruck, dass es beimVersicherungsgeschäft immer um eine Vielzahl gleichartiger Verträge geht, das Geschäft wird nach demGesetz der großen Zahl betrieben. Dies gilt für alle Lebensversicherungen, sodass "private insuring" im Sinneeiner für jeden Versicherungsvertrag völlig individuellen Veranlagungsstrategie daher nicht zulässig ist.
Produkte, bei denen für jeden Versicherungsvertrag eine völlig individuelle Veranlagungsstrategie besteht(private insuring), sind mit österreichischen Versicherungsprodukten nicht vergleichbar.
Laut Versicherungsbedingungen wählt die Versicherung den Vermögensverwalter und die Depotbank.Der Vermögensverwalter fällt sämtliche Anlageentscheidungen, die er bei der Verwaltung der demVersicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte und im Rahmen der aktuellenAnlagestrategie als notwendig erachtet.
Laut Versicherungsbedingungen §9 trifft der von der Versicherung beauftragte Vermögensverwalterdie Anlageentscheidungen, diese sind auch von ihm zu verantworten. Auf die Anschaffungen oderVeräußerungen hat der Versicherungsnehmer keinen Einfluss.Jedoch wird die Anlagestrategie vom Versicherungsnehmer gewählt, die der Vermögensverwalterdementsprechend umzusetzen hat.Für die speziellen Versicherungsverträge wurde die "Anlagestrategie 2 ***AG*** Private Placement Ausgewogen"gewählt, laut Versicherungsantrag.
Lt §0 (richtig: § 7 Abs. 4) AVB kann der Versicherungsnehmer die Anlagestrategie während der Vertragsdauer ändern. Ab derdritten Änderung im Jahr ist der Betrag von 500,- pro Änderung der Anlagestrategie geschuldet.
Schlussfolgerung des Finanzamtes:
Insofern kann daher der Versicherungsnehmer Einfluss nehmen und somit eine Verfügungsmacht ausübenund dies mehrmals jährlich, also jederzeit.
Das der jeweiligen Versicherung zugeordnete Vermögen wird einzeln verwahrt und verwaltet. Dies ist aus den für 2013 vorgelegten Vermögensaufstellungen ersichtlich.
Von Frau ***Bf*** wurden 10 Lebensversicherungen zu je 250.000,-, ergibt eine Einmalprämie von 2.500.000,- Euro, abgeschlossen. Aus welchem Grund nicht nur 1 Versicherung, sondern 10 gleiche Versicherungen abgeschlossen worden sind, konnte nicht konkret bekanntgegeben werden, angeblich wollte die Versicherung das so.
Da im Endeffekt 10 Verträge mit der gleichen Veranlagung der Wertpapiere im Deckungsstock erfolgte, kann in wirtschaftlicher Betrachtungsweise nicht von "einer großen Zahl gleichartiger Verträge" ausgegangen werden, sondern nur von einer, alle umfassenden, generellen Veranlagung von einem Betrag von 2.500.000,- für nur 1 Person, nämlich Frau ***Vorname*** ***Bf***.
Nach Ansicht des Finanzamtes entspricht der Begriff Tarif in diesem Fall nicht dem "Gesetz der großen Zahl", sondern es handelt sich um 10 gesplittete Versicherungsverträge mit spezieller Veranlagung für 1 Person.
Nach Ansicht des Finanzamtes sind daher die Versicherungen von Frau ***Bf*** nicht mit inländischen Versicherungsprodukten vergleichbar.
Liechtensteinische Steuern und Abgaben
Laut § 13 AVB sind sämtliche Steuern, Gebühren und Abgaben, die von Gesetzes wegen anfallen und zuLasten der Versicherung erhoben werden, vom Versicherungsnehmer zu bezahlen.Somit hat die Versicherungsnehmerin alle liechtensteinischen Steuern auf die Kapitalerträge des Vermögensim Deckungsstock der Versicherung zu übernehmen.Da Steuern üblicherweise vom Steuerschuldner zu übernehmen sind, folgt aus dieser Bestimmung des §13,dass die Versicherung nur im Namen der Versicherungsnehmerin auftritt,jedoch die Versicherungsnehmerintatsächliche Steuerschuldnerin ist. Das Ersetzen von Steuern, die der Versicherung als Einkünfteerzielerinvorgeschrieben werden, ist nicht üblich und wäre bei vertraglicher Vereinbarung bedenklich, wahrscheinlichvertragswidrig.
Da die Versicherungsnehmerin ihren Wohnsitz in Österreich hat, ist sie auch im Sinne der österreichischenSteuergesetze als Steuerschuldnerin der liechtensteinischen Kapitalerträge heranzuziehen.
Vorzeitige Auszahlungen:
Laut §21 AVB besteht während der Versicherungslaufzeit die Möglichkeit von Entnahmen. Innerhalb derersten zehn Jahre sind diese auf 25% der Einmalprämie begrenzt.Laut §23 kann der Vertrag auch jederzeit verpfändet oder abgetreten werden.
Nach Angaben von Frau ***Bf*** hat sie bis dato keine Entnahmen getätigt.Sie hatjedoch angeblich für die Einkommensteuernachzahlung einen Kredit aufgenommen, ihr Berater,Herr ***X*** von ***Y***, Zürich, hat das für sie veranlasst und der Kredit wurde vonder ***AG*** vermittelt. Als Sicherheit für den Kredit wurde eine Belehnung der Versicherung durchgeführt.Dies sei aufgrund des Zinsniveaus billiger, als eine Entnahme von Wertpapieren.Außerdem würde für Entnahmen aus einer Versicherung vor Ablauf von 10 Jahren eine Erhöhung derösterreichischen Versicherungssteuer von 4% auf 11% fällig werden.

Spesenverrechnung mit Erträgen - Policenkonten
Die Policenkonten der Versicherungsverträge wurden nicht vorgelegt.Aus den Gebührenübersichten (vorgelegt: 10 für 2013) ist zu entnehmen, dass die Gebühren und Steuern,sowie Verwaltungskosten, "Ihrem" Policen-Konto bei der Liechtensteinischen ***ZBank*** belastet werden.Dem Text ist daher zu entnehmen, dass die Policenkonten der Versicherungsnehmerin zuzurechnen,somit auch wirtschaftlich zuzurechnen sind.Da Kosten für die Versicherungsnehmerin auf diesen Konten belastet werden, müssen diese Kontenauch mit Geldern der Versicherungsnehmerin befüllt sein.
Da einerseits der Teil des Vermögens, der in liquiden Mitteln besteht, das sind pro Versicherungsvertragin 2013 24,05%, üblicherweise auf Bankkonten geführt wird, und für die Abwicklung von Käufen undVerkäufen und Buchung der Erträgnisse aus Wertpapieren, Referenzkonten notwendig sind, wird davonausgegangen, dass diese in der Gebührenübersicht genannten Policen-Konten dafür verwendet werden.
Wenn diese Konten mit Kosten, die die Versicherungsnehmerin zu bezahlen hat, belastet werden,sind auch die Guthabens- und Erlöspositionen auf diesem Konto logischerweise der Versicherungsnehmerinzuzurechnen.
Die Policen-Konten sind daher der Versicherungsnehmerin wirtschaftlich zuzurechnen.Eine konkretere Beurteilung dieses Sachverhaltes kann jedoch erst erfolgen, wenn alle Unterlagenbetreffend die abgeschlossenen Versicherungen vollständig vorgelegt werden und alle Sachverhaltebetreffend das in diesen Versicherungen veranlagte Vermögen offengelegt werden.
Steuerliche Würdigung des Finanzamtes:
Nach derzeitiger Rechtsansicht des BMF ist bei ausländischen Versicherungsprodukten zu prüfen, ob diesemit inländischen Versicherungsprodukten vergleichbar sind.Liegt dies nicht vor, ist im Einzelfall zu prüfen, ob der Versicherungsnehmer über das dem Deckungsstockzugehörige Vermögen so weitreichend verfügen kann, dass ihm dieses als Einkunftsquelle zuzurechnenist.
Nach den obigen Ausführungen ist die ausländische Lebensversicherung, Produkt ***AGö*** Austrianicht mit inländischen Versicherungsprodukten vergleichbar.Es liegt "private insuring" vor.
Weiters ist nach Ansicht des Finanzamtes die Möglichkeit der Einflussnahme unddie Verfügungsmacht der Versicherungsnehmerin über das Vermögen im Deckungsstock derVersicherungen gegeben.Aus diesem Grund sind die im Deckungsstock der Versicherungen befindlichen Vermögenswerte derVersicherungsnehmerin, Frau ***Vorname*** ***Bf***, wirtschaftlich zuzurechnen. Folglich sind ihr auch diedarin anfallenden Kapitalerträge wirtschaftlich zuzurechnen und in Österreich der Einkommensteuerzu unterziehen.
9c) Wirtschaftliche Betrachtungsweise gem § 21 BAO
Nach letzterer BFG-Judikatur ist aber allein die wirtschaftliche Betrachtungsweise für die Entscheidung,wer wirtschaftlicher Eigentümer ist, heranzuziehen.
Da Frau ***Bf*** von 2001-2010 nachweislich ihr Vermögen in zwei liechtensteinischen Stiftungenveranlagt hatte, ihre ausländischen Kapitaleinkünfte daraus seit 2001 in Österreich in ihren Einkommensteuererklärungen nicht angegeben hatte, hatte sie ihr Vermögen durch solche Mantelkonstruktionen derBesteuerung in Österreich entzogen.Eine ausländische Lebensversicherung, in der ein Wertpapierdepot gehalten wird, das laufend,in erster Linie, durch die Betreuung eines Vermögensberaters, Kapitalerträge abwerfen soll,vergleichbar, wie vorher in den liechtensteinischen Stiftungen, stellt ebenso eine Mantelkonstruktion dar.In wirtschaftlicher Betrachtungsweise ist eine ausländische Lebensversicherung (wie Modell ***AG***)ebenso eine Mantelkonstruktion, wie ausländische Stiftungen, die als Steuerhinterziehungsmodelleanzusehen sind.
In wirtschaftlicher Betrachtungsweise war das Verhalten von Frau ***Bf*** betreffend der VeranlagungIhres Vermögens immer darauf ausgerichtet, ihr Vermögen der Besteuerung in Österreich zu entziehen.
Gem. § 21 BAO ist für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend. Da bei einer liechtensteinischen Lebensversicherung, wie beim Modell ***AG***, die Kapitalveranlagung und die Erwirtschaftung möglichst hoher Kapitalerträge einen hohen wirtschaftlichen Stellenwert einnimmt, die Steuervermeidung der EST oder KEst in Österreich ein hohes Ausmaß an wirtschaftlichen Vorteilen bewirkt und im Anlassfall (Erleben, Ableben) lediglich 105% des Deckungsstockes (also ein Plus von 5%) an den Bezugsberechtigten ausbezahlt wird, steht in wirtschaftlicher Betrachtungsweise die Kapitalveranlagung und Erzielung von steueroptimierten Erträgen über viele Jahre hindurch im Vordergrund und nicht eine Lebensversicherung mit 5% auf den aktuellen Deckungsstock, wobei das Risiko der Versicherung, wie oben bereits ausgeführt, mit Risikokostenverrechnungen auch drastisch unter 5% fallen kann.
Wie oben ausgeführt, kann Frau ***Bf*** jederzeit auf die Veranlagung im Deckungsstock Einfluss nehmen, sie hat daher die generelle Verfügungsmacht über das in den Versicherungen veranlagte Vermögen. Sie kann jederzeit Auszahlungen begehren, nach 10 Jahren auch in unbegrenzter Höhe. Alle anfallenden Kosten und Steuern sind von ihr zu tragen und werden ihr weiterverrechnet.
Es ist daher in wirtschaftlicher Betrachtungsweise davon auszugehen, dass das Vermögen, das in einer ausländischen Lebensversicherung (wie Modell ***AG***) von Frau ***Bf*** veranlagt wird, und diesem Deckungsstock zugehörig ist, Frau ***Bf*** als Versicherungsnehmerin, als wirtschaftlicher Eigentümerin zuzurechnen ist.
10. § 163 BAO Verletzung der Mitwirkungspflicht
Gemäß § 163 (1) BAO haben Bücher und Aufzeichnungen, die den Vorschriften des § 131 entsprechen, die Vermutung ordnungsgemäßer Führung für sich und sind der Erhebung der Abgaben zugrunde zu legen, wenn nicht ein begründeter Anlass gegeben ist, ihre sachliche Richtigkeit in Zweifel zu ziehen.
Gem. § 163 (2) BAO liegen Gründe, die nach dem Gesamtbild der Verhältnisse Anlass geben, die sachliche Richtigkeit in Zweifel zu ziehen, insbesondere dann vor, wenn die Bemessungsgrundlagen nicht ermittelt und berechnet werden können oder eine Überprüfung der Richtigkeit und Vollständigkeit wegen Verletzung der Mitwirkungspflicht nicht möglich ist.
Frau ***Vorname*** ***Bf*** ist ihrer Mitwirkungspflicht nicht ausreichend nachgekommen.
Da die oben aufgelisteten Unterlagen (Punkte 9, 9a, 9b) betreffend der Stiftungen und der Lebensversicherungen dem Finanzamt vorenthalten worden sind, der Sachverhalt betreffend der ausländischen Kapitaleinkünfte nicht vollständig geprüft werden kann, weil die vorgelegten Unterlagen nicht vollständig sind und Unterlagen aus mehreren Jahren fehlen, die Vollständigkeit der zu versteuernden Kapitalerträge auf ausländischen Bankkonten seitens des Finanzamtes nicht vollständig geprüft werden kann, weil die abverlangten Unterlagen nicht vorgelegt worden sind, sind die Besteuerungsgrundlagen gem. § 184 BAO im Schätzungsweg zu ermitteln.
Aufgrund der oben geschilderten Sachverhalte ist anzuzweifeln, dass die Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2010-2014 der Richtigkeit entsprechen, weil ausländische Kapitalerträge aus ausländischen Konten und Depots nicht zur Gänze erklärt worden sind. Unterlagen zur Ermittlung dieser Besteuerungsgrundlagen wurden nicht vorgelegt, ausländische Kapitalerträge wurden nicht zur Gänze bekanntgegeben.
Aus diesem Grund werden ab 7/2010 die ausländischen Kapitalerträge, die Frau ***Bf*** zuzurechnen sind, wie folgt geschätzt:
Die bisher erklärten Kapitalerträge, KZ 754, entsprechen in den Jahren 2004-2009 im Durchschnitt cirka 4% des veranlagten Vermögens von 2 Mio Euro. Die Kapitalerträge 2010-2014 werden daher im Ausmaß von 4% des im Ausland veranlagten Vermögens geschätzt.
Die Höhe des im Ausland veranlagten Vermögens wird wie folgt berechnet:
1. in ausländ Lebensversicherung investiertes Vermögen: 2.500.000,0
Dieses stammt aus 2 Überweisungen auf das Notensteinbank-Konto von ***Vorname*** ***Bf*** vom 29.6.2010.
2. In den Stiftungen wurden laut teilweise vorgelegter Vermögensaufstellungen (***St*** 2008) ca 2 Mio Euro veranlagt. Weitere Vermögensaufstellungen wurden nicht vorgelegt. Unter Berücksichtigung der Kapitalerträge wird per 7/2010 von einem Vermögen von ca 2.500.000,-ausgegangen.
Mit Überweisungen vom 29.6.2010 hat Frau ***Bf*** Zahlungen in Höhe von 1.500.000,- und 1.300.000,- erhalten. Diese Überweisungsbelege wurden nicht vorgelegt. Es wurde lediglich bestätigt, dass von der Mutter, ***Mutter***, ein Betrag von 1.500.000,- leihweise an ***Vorname*** ***Bf*** übertragen worden ist. Aus welchen Quellen der andere Betrag kam, wurde nicht nachgewiesen.
Schätzung Vermögen aus Stiftungen:2.500.000,00
Überweisung v 29.6.2010 Nr. ***123*** auf ***XBank*** 1.500.000,00
Überweisung v 29.6.2010 Nr. ***345*** auf ***XBank*** 1.300.000,00
Schätzung im Ausland befindliches Vermögen von ***Vorname*** ***Bf***:5.300.000,00
davon 4 % 212.000,00
11. Erhöhung Einkünfte aus Kapitalvermögen It Schätzung:

Im Betriebsprüfungsbericht vom 22. Dezember 2016 wurde die steuerliche Würdigung des Finanzamtes zu den Punkten 9, 9a-c,10 und 11 der Niederschrift vom 19. Dezember 2016 wie folgt zusammengefasst:
"Die ausländische Lebensversicherung ***AGö*** Austria ist nicht mit inländischen Versicherungsprodukten vergleichbar. Frau ***Bf*** hat die Möglichkeit der Einflussnahme und die Verfügungsmacht über das Vermögen im Deckungsstock der Versicherungen, weshalb dieses Vermögen Frau ***Bf*** als wirtschaftlicher Eigentümerin zuzurechnen ist und demnach auch die Kapitaleinkünfte daraus Frau ***Bf*** zuzurechnen sind, und diese Einkünfte in Österreich zu versteuern sind.
Auch im Sinne der wirtschaftlichen Betrachtungsweise (§ 21 BAO) ist der wahre wirtschaftliche Gehalt dieses Versicherungsproduktes nicht die Lebensversicherung, sondern die Veranlagung des Vermögens von Frau ***Bf*** und die Erwirtschaftung von steueroptimierten Kapitaleinkünften. Genauso wie bei liechtensteinischen Stiftungen handelt es sich um eine Mantelkonstruktion zur Erzielung von Kapitaleinkünften, also um ein Steuerhinterziehungsmodell.
Da bei Erleben und Ableben 105% des Deckungsstockes ausbezahlt werden, steht hinsichtlich einer Lebensversicherung das Plus von 5%, das sich durch Verrechnung von Risikokosten, wie in der Niederschrift ausgeführt wurde, jedoch in Summe auch drastisch verringern kann, hinsichtlich der Veranlagung des gesamten Vermögens über 15 Jahre hindurch, ein jährliches Plus von ca 4% an Kapitalerträgnissen gegenüber. Dies ergibt sich rechnerisch aus dem bisher in den Stiftungen veranlagten Kapital von Frau ***Bf***, aus dem sie im Durchschnitt 4% des veranlagten Kapitals als Kapitalerträge erzielen konnte.
Einmal 5% auf das Vermögen im Deckungsstock sind daher wirtschaftlich gesehen nur ein kleiner Teil, im Verhältnis zu erwirtschaftbaren Kapitalerträgen von 4% (auf das Vermögen im Deckungsstock) über 15 Jahre hindurch.
In wirtschaftlicher Betrachtungsweise nimmt das Erzielen von Kapitalerträgen ca 15 mal mehr Raum ein, als die Auszahlung der Lebensversicherung. Eine Lebensversicherung ist wirtschaftlich gesehen nur ein kleines Detail am Rande bei diesem Modell.
Da die Geldflüsse nicht nachgewiesen wurden, ist nicht davon auszugehen, dass die veranlagten 2.500.000,- Euro das gesamte Vermögen ist, das von Frau ***Bf*** im Ausland gehalten wird. Rechnerisch kann es möglich sein, dass ein Betrag in Höhe von 2.500.000,- aus der Auflösung der Stiftungskonten übriggeblieben ist; im Detail wurde dies jedoch auch nicht nachgewiesen. Ein Zahlungsfluss nach Österreich wurde auch nicht nachgewiesen.
Da auch die Herkunft der beiden Zahlungseingänge in Höhe von 1.500.000,- und 1.300.000,- vom 29.6.2010 nicht belegmäßig nachgewiesen wurden, wird das sich noch im Ausland befindliche Vermögen von Frau ***Bf***, wie auf Seite 13 der Niederschrift, mit 5.300.000,- geschätzt.
Die ausländischen Kapitaleinkünfte dieses Vermögens werden in Höhe von 4% geschätzt, dies entspricht dem Durchschnitt der in den Vorjahren erzielten und erklärten ausländischen Kapitaleinkünfte. In den Jahren 2010-2014 erscheint die Höhe dieser Schätzung dem Finanzamt als ausreichend, weshalb eine Erhöhung des Kapitals und jährliche Steigerung in diesen Jahren nicht berücksichtigt wird. Für das erste halbe Jahr (7-12/2010) wird nur die Hälfte angesetzt."

In Zusammenhang mit ausländischen Kapitaleinkünften in den Jahren 2013 und 2014 wurde in der Niederschrift vom 19. Dezember 2016 unter Punkt 12 Folgendes festgehalten:

Auf die Niederschrift vom 4.10.2016 wird hingewiesen. Am 4.10.2016 wurde die Aufklärung dieser Differenzen abverlangt, dies wurde auch niederschriftlich festgehalten. Eine Antwort erfolgte bis dato nicht.
Aus diesem Grund werden die Differenzen laut Aktenlage den Einkünften aus ausländischem Kapitalvermögen hinzugerechnet.

Im Rahmen des Betriebsprüfungsberichtes wurde in diesem Zusammenhang darauf hingewiesen, dass sich in den Jahren 2013 und 2014 Differenzen zu den Kontrollmitteilungen von der ***XBank*** ergeben hätten, die der Beschwerdeführerin vorgehalten worden seien. Es sei keine Antwort vorgelegt worden, sodass die Differenzen bei den entsprechenden Kennzahlen 863 und 865 hinzugerechnet worden seien:

Auf Basis der Feststellungen der Betriebsprüfung wurden folgende Bescheide erlassen:

Nach gewährter Fristverlängerung wurde mit Schriftsatz vom 28. Februar 2017 - soweit beschwerdegegenständlich - gegen die Bescheide betreffend Einkommensteuer 2010 bis 2014, Festsetzung von Anspruchszinsen 2010 bis 2014, Festsetzung von Verspätungszuschlägen 2012 und 2013 das Rechtsmittel der Beschwerde eingebracht. Seitens der Versicherung bzw. des seinerzeit tätigen Maklers sei der Beschwerdeführerin Unterstützung zugesagt worden. Die dortige Bearbeitung laufe sehr schleppend und werde daher um Frist zur Nachreichung einer vollständigen Begründung bis 31. März 2017 ersucht. Im Falle der Vorlage der Beschwerde werde eine mündliche Verhandlung sowie die Entscheidung durch den Senat beantragt.

Mit Schreiben vom 31. März 2017 wurden die Wertermittlungen zu 9 Polizzen der ***AG*** jeweils von Beginn bis 31.12.2014 vorgelegt.

Einem Mängelbehebungsauftrag vom 5. Juli 2017 wurde mit Schriftsatz vom 27. Juli 2017 Rechnung getragen und dargelegt, dass im Zuge der Betriebsprüfung ausländische Lebensversicherungen wirtschaftlich in Form einer Schätzung der Beschwerdeführerin zugerechnet worden seien (4 % des geschätzten Vermögens = ausländisches Kapitalvermögen.) Im Zuge der Schätzung seien die bis Mitte 2010 offengelegten Vermögenswerte seitens der Betriebsprüfung ohne Begründung verdoppelt worden, obwohl sämtliche Unterlagen bis zu diesem Zeitpunkt seitens der Finanzbehörde als vollständig und ausreichend angesehen worden seien. Die Veranlagungen seien gemäß diesen Unterlagen und Berechnungen erfolgt. Es sei ein Darlehen der Mutter der Beschwerdeführerin miteinbezogen worden, obwohl die Mutter von der gleichen Prüferin geprüft worden sei und auch dort alle vorgelegten Unterlagen und Berechnungen seitens der Behörde bis Mitte 2010 anerkannt worden seien. Tatsächlich sei das gesamte im Ausland veranlagte Familienvermögen in Versicherungen geflossen. Sämtliche Polizzen und Wertstandanzeigen der ausländischen Lebensversicherungen seien mittlerweile vorgelegt worden, was zahlreicher Interventionen und Urgenzen bis zur Klagsandrohung seitens der Beschwerdeführerin bedurft hätte.
Es werde festgehalten, dass die Untersuchung, ob eine ausländische Versicherung in Österreich für steuerliche Zwecke anzuerkennen sei, nach der Finanzverwaltung ein zweistufiges Prüfschema verlange. Zunächst sei die Vergleichbarkeit mit einer österreichischen Versicherung zu prüfen. Wenn diese zu verneinen sei, sei weiter zu prüfen, wem die Wertpapiere des Deckungsstockes zuzurechnen seien.
Risikoübernahme: Das Versicherungsrisiko erfülle sowohl die Vorgaben der Einkommensteuerrichtlinien als auch der Rechtsprechung des BFG. Die Verrechnung von Kosten spiele keine Rolle und sei auch bei inländischen Versicherungen üblich.
Die Versicherungsnehmerin könne weder den Vermögensverwalter noch die Depotbank wählen. Die ***AG*** würde ihre Leistungen einem unbegrenzt großen Personenkreis anbieten.
Aufgrund des vorliegenden Versicherungsschutzes, der mangelnden Möglichkeit der Einflussnahme auf die Kapitalveranlagung und des Vorliegens eines Tarifs sei die beschwerdegegenständliche Versicherung mit einer österreichischen Versicherung vergleichbar. Die Frage der Zurechnung der Wertpapiere des Deckungsstockes müsste daher nicht mehr geprüft werden. Dennoch werde wie folgt Stellung genommen:
§ 13 der AVB beziehe sich auf die österreichische Versicherungssteuer. Aus der Tatsache, dass diese von der Versicherungsnehmerin zu tragen sei, könne für die Frage der Zurechnung der Wirtschaftsgüter des Deckungsstockes nichts gewonnen werden. Die Annahme, es handle sich bei den in § 13 Abs. 2 AVB angeführten Gebühren, Abgaben und Steuern um liechtensteinische Steuern auf die Kapitalerträge, entbehre jeder Grundlage.
§ 21 AVB beziehe sich auf die Vorgaben der österreichischen Finanzbehörden, wonach Entnahmen bis zu 25 % nicht zu einer vorzeitigen Kündigung des Vertrages und daher weder zu einkommen- noch versicherungssteuerrechtlichen Konsequenzen führen würden. Da sich die Ausgestaltung der Versicherung sogar nach österreichischen steuerlichen Vorgaben richten würde, könne aus den Ausführungen in § 21 AVB für die Frage der Zurechnung nichts gewonnen werden.
Dass Kosten, aber auch die Versicherungssteuer von einem "Policenkonto" abgezogen würden, sei auch bei inländischen Versicherungen vorgesehen.
Die Verwahrungsart sei nicht maßgebend für die Zurechnung der Wirtschaftsgüter des Deckungsstockes, da es für diese Frage nur auf die Nutzung der Marktchancen ankomme.
Aus den Ausführungen der Finanzverwaltung lasse sich für die Frage der Zurechnung der Wirtschaftsgüter des Deckungsstockes nichts gewinnen.
In Zusammenhang mit der wirtschaftlichen Betrachtungsweise wurde darauf hingewiesen, dass die allgemeinen Ausführungen der Betriebsprüfung nicht auf den Einzelfall eingehen würden.
Auch aus den Ausführungen zum Verhältnis zwischen Risikoübernahme und Einkünften aus Kapitalvermögen könne für die Frage der Zurechnung nichts gewonnen werden. Diese Thematik würde sich bei allen fondsgebundenen Lebensversicherungen typisch ergeben. Maßgeblich sei ausschließlich der Versicherungsschutz im Versicherungsfall. Diese Tatsache sei wiederum nur mittelbar für die Frage der Zurechnung der Wirtschaftsgüter des Deckungsstocks relevant.
Was die Zurechnung der Wirtschaftsgüter eines Deckungsstocks betreffe, sei auch nach der jüngsten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ausschlaggebend, wer der wirtschaftliche Eigentümer der Wirtschaftsgüter ist.
Gegenständlich bestehe weder die Möglichkeit die Depotbank noch den Vermögensverwalter auszuwählen oder zu ändern. Es bestehe auch keine Möglichkeit, außerhalb der vorgegebenen Risikoklassen auf die Vermögensverwaltung Einfluss zu nehmen. Die Möglichkeit der Kündigung und des Rückkaufes sei vor dem Hintergrund zu sehen, dass nicht nur die Risikokomponente verloren gehen würde, sondern innerhalb der ersten 10 (15) Jahre nach Abschluss Versicherungssteuer in Höhe von 7 % fällig würde. Insofern sei die Möglichkeit der Kündigung oder des Rückkaufes zwar theoretisch aber nicht praktisch gegeben.
Die Prüfung der Zurechnung der Wirtschaftsgüter des Deckungsstocks würde ergeben, dass das wirtschaftliche Eigentum bei der Versicherung liege. Eine Möglichkeit der Einflussnahme auf die Vermögensverwaltung sei nicht gegeben.
Dem Schreiben werde ein Gutachten von Dr. ***G*** zu einem Versicherungsvertrg der Mutter der Beschwerdeführerin und dessen steuerliche Behandlung beigelegt.
Es werde die Neuausfertigung der angefochtenen Bescheide unter Anerkennung der ausländischen Versicherungspolizzen nach österreichischen Recht sowie unter Berücksichtigung, dass das gesamte ausländische Vermögen in diese Versicherungen geflossen sei, sowie eine erklärungsgemäße Veranlagung beantragt.

Seitens der Betriebsprüfung wurde in Bezug auf die Beschwerde bekannt gegeben, dass das Schreiben von Herrn Dr. ***G*** dessen persönliche Ansicht darstelle und sich nicht auf die Feststellungen im BP-Bericht beziehe. Es seien keine neuen Argumente vorgebracht und die fehlenden Unterlagen nicht vorgelegt worden, sodass die Beschwerde abzuweisen sei.

Mit Beschwerdevorentscheidungen vom 18. Juni 2018 wurde die Beschwerde betreffend Einkommensteuer 2010 bis 2014 als unbegründet abgewiesen. Begründend wurde ausgeführt, dass in den Punkten 9 bis 11 der Niederschrift vom 19. Dezember 2016 die Schätzungen und Berechnungen der Besteuerungsgrundlagen ausführlich dargestellt worden seien und die dort ausgeführten Überlegungen für die Schätzungen logisch nachvollziehbar seien.
Die vorgelegte Stellungnahme von Dr. ***G*** würde die Argumente der Prüfung lt. Prüfungsbericht nicht entkräften.
Die Beschwerdeführerin habe angegeben, dass sie für die Einkommensteuernachzahlung einen Kredit aufgenommen habe, der von der ***AG*** vermittelt worden sei. Als Sicherung sei eine Belehnung der Versicherung durchgeführt worden. Aus den Versicherungsbedingungen gehe außerdem hervor, dass während der Vertragslaufzeit Entnahmen jederzeit möglich seien, sowie eine Verpfändung oder Abtretung. Die Beschwerdeführerin habe also das wirtschaftliche Eigentum an dem im Deckungsstock der Versicherung befindlichen Vermögen entsprechend der Bestimmung des § 24 Abs. 1 BAO, da es unmöglich sei, dass eine Person, die nicht Eigentümer sei, eine Belehnung vornehmen könne.
Aufgrund der gewählten konservativen Veranlagung würden sich normalerweise neben dem Kapital auch Erträge aus dieser Veranlagung ergeben. Den Anspruch auf diese Erträge habe die Beschwerdeführerin. Ein Nichteigentümer erziele keine Erträge aus dem Kapital.
Die Tatsache, dass bei Kündigung oder Rückkauf Verluste in Kauf genommen werden müssten und Versicherungssteuer anfallen würde, würde ebenfalls nichts an der grundsätzlichen Dispositionsfähigkeit der Beschwerdeführerin ändern. Sie könnte, wenn sie die wirtschaftlichen Nachteile in Kauf nehmen würde, die Kündigung oder den Rückkauf veranlassen, eben weil sie wirtschaftliche Eigentümerin sei.
Die Dispositionsmöglichkeit über das Kapital sei bereits im Prüfbericht dargelegt worden.
Daraus sei schlüssig ableitbar, dass die Beschwerdeführerin die wirtschaftliche Eigentümerin des im Deckungsstock der Versicherung befindlichen Kapitals sei.
Hinzuzufügen sei, dass die Beschwerdeführerin die im Bericht aufgelisteten Unterlagen auch im Beschwerdeverfahren immer noch nicht vorgelegt habe. Da die Beschwerdeführerin ihrer Mitwirkungspflicht nicht nachgekommen sei, sei die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen zu Recht erfolgt.
Die aus den Versicherungen erzielten Kapitalerträge würden auch erst die Deckung der Lebenserhaltungskosten erklären, da die Beschwerdeführerin selbst und auch ihr Gatte keine anderen Einkünfte erzielen und keiner Erwerbstätigkeit nachgehen würden, jedoch ein Haushalt mit vier Kindern zu versorgen sei.

Mit Beschwerdevorentscheidung vom 15. Juni 2018 wurden die Beschwerden betreffend Anspruchszinsen 2010 bis 2014 und betreffend Verspätungszuschläge 2012 und 2013 als unbegründet abgewiesen. Da die Beschwerden über die zugrundeliegenden Einkommensteuerbescheide abgewiesen worden seien und keine Änderung dieser Einkommensteuerbescheide erfolgt sei, sei es auch nicht erforderlich, die abgeleiteten Anspruchszinsenbescheide und die Bescheide über die Verspätungszuschläge zu verändern.

Der Vorlageantrag vom 5. Juli 2018 betrifft - soweit im gegenständlichen Verfahren von Relevanz - die Einkommensteuer 2010 bis 2014, Anspruchszinsen 2010 bis 2014 sowie Verspätungszuschlag 2012 und 2013. Ein weiteres Vorbringen wurde nicht erstattet.

Im Einkommensteuerbescheid 2015 vom 20. Juni 2018 wurde ausgeführt, dass die Beschwerdeführerin ausländische Kapitaleinkünfte nicht zur Gänze erklärt hätte und auch aufgrund eines Vorhaltes die Höhe der Einkünfte, speziell aus dem im Deckungsstock der ausländischen Lebensversicherung befindlichen Kapitals nicht bekannt gegeben hätte, weswegen die Kapitalerträge geschätzt würden. Die Schätzung erfolge analog der Darstellungen im Prüfungsbericht 2004 bis 2014 vom 22. Dezember 2016. Auf die dortigen Ausführungen zur Schätzung und die Begründungen werde hingewiesen, sowie auf die für die Jahre 2010 bis 2014 ergangenen Beschwerdevorentscheidungen.
Wie im Vorhalt vom 9. Juni 2017 ausgeführt worden sei, sei die Schätzung der Kapitalerträge mit 220.000,00 € (KZ 863) erfolgt. Dies würde sich daraus ergeben, dass davon auszugehen sei, dass das Kapital über die Jahre aufgrund der Erträge steige und somit auch die Erträge.
Die vorgelegten Unterlagen über den Wert der Lebensversicherungen seien für steuerliche Zwecke nicht brauchbar und auch kein Garant für Vollständigkeit.

Gegen den Einkommensteuerbescheid 2015 vom 20. Juni 2018 wurde die Beschwerde vom 5. Juli 2018 eingebracht. Begründend wurde ausgeführt, dass Kapitaleinkünfte aus dem Ausland im Schätzungsweg ermittelt worden seien. Der Bescheidbegründung sei keinerlei Grundlage und Annahme zur Ermittlung der Höhe der geschätzten Kapitaleinkünfte zu entnehmen, es seien lediglich allgemeine Formulierungen verwendet worden.
Es werde ausgeführt, dass die vorliegenden Unterlagen steuerlich nicht brauchbar seien. Die Behörde werde daher ersucht bekanntzugeben, welche Versicherungsunterlagen geeignet wären. Es liege ein zivilrechtlicher Vertrag vor, nach dem diese Unterlagen an den Mandanten zu übergeben seien.
Des weiteren werde auf die sehr ausführlichen Ausführungen im Beschwerdeverfahren gegen die Einkommensteuerbescheide 2010 - 2014 sowie das dieser Beschwerde angeschlossene Gutachten des Dr. ***G*** verwiesen.

Der Einkommensteuerbescheid 2016 vom 23. Juli 2018 wurde im Wesentlich gleich begründet wie der Einkommensteuerbescheid 2015. Die Schätzung der ausländischen Kapitalerträge sei mit 230.000,00 € (KZ 863) erfolgt. Dies würde sich daraus ergeben, dass davon auszugehen sei, dass das Kapital über die Jahre aufgrund der Erträge steige und somit auch die Erträge.
Der Vorhalt vom 6. Juni 2018 sei nicht beantwortet worden. Da eine Antwort innerhalb angemessener Zeit nicht absehbar sei, wäre die Schätzung gemäß § 184 BAO zu verfügen.

In der Beschwerde vom 14. August 2018 gegen den Einkommensteuerbescheid 2016 wurde auf die Begründung der Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2015 verwiesen.

Mit Beschwerdevorentscheidung vom 22. August 2018 wurde die Beschwerde betreffend Einkommensteuer 2015 und mit Beschwerdevorentscheidung vom 20. August 2018 die Beschwerde betreffend Einkommensteuer 2016 als unbegründet abgewiesen. Begründend wurde jeweils Folgendes ausgeführt: "Sie haben Ihr Kapitalvermögen in ausländischen Lebensversicherungen veranlagt. Die entsprechenden Kapitalerträge haben Sie nicht bekanntgegeben, deshalb erfolgte eine Schätzung dieser Besteuerungsgrundlagen. Die Schätzung erfolgte analog der Feststellungen der Außenprüfung, auf die Ausführungen im Bericht vom 22.12.2016 wird hingewiesen. Weiters wird auf die Ausführungen in der BVE vom 15.6.2018 betreffend 2010-2014 hingewiesen. Da Sie aufgrund der Rahmenbedingungen der Versicherungsverträge die wirtschaftliche Eigentümerin des im Deckungsstock der Versicherungen befindlichen Vermögens sind, über welche Sie jederzeit verfügen können und diese auch belehnen können, sind auch die daraus resultierenden Kapitalerträge Ihnen zuzurechnen. Die Beschwerde ist daher abzuweisen."

Die Vorlageanträge vom 20. September 2018 betreffend die Einkommensteuer 2015 und 2016. Ein weiteres Vorbringen wurde nicht erstattet.

Mit Bericht vom 6. Februar 2019 legte das Finanzamt die gegenständlichen Beschwerden dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor. Zum Sachverhalt wurde Folgendes vorgebracht:
"E 2010-2014: Das ausländische Kapitalvermögen in Höhe von ca 2.500.000,-Euro , das sich zuvor auf Konten und Depots von ***Vorname*** ***Bf*** gehörigen liechtensteinischen Stiftungen in der Schweiz befand, wurde in 10 Lebensversicherungen bei der ***AG*** in Liechtenstein übertragen und dort veranlagt. Die Abgabepflichtige bestreitet, wirtschaftliche Eigentümerin des im Deckungsstock der Versicherungen befindlichen Vermögens zu sein. Einkünfte aus diesem ausländischen Vermögen werden von der Abgabepflichtigen daher ab 2010 nicht erklärt und auch nicht offengelegt. Das Finanzamt hat diese Einkünfte analog der Höhe der Kapitaleinkünfte in den Vorjahren geschätzt.
E 2015 - 2016: Für die Folgejahre nach der Außenprüfung liegt derselbe Sachverhalt wie 2010-2014 vor. Die Höhe der Kapitalerträge wurde nicht bekanntgegeben, daher waren die Kapitalerträge aus ausländischen Lebensversicherungen zu schätzen."
Aus den vorgelegten Unterlagen und Versicherungsverträgen gehe hervor, dass die Beschwerdeführerin wirtschaftliche Eigentümerin des im Deckungsstock der Versicherungen befindlichen Vermögens sei, weil sie jederzeit darüber verfügen und das Vermögen auch verpfänden könne und dieses auch verpfändet habe. Demnach seien ihr auch die laufenden Kapitalerträge daraus wirtschaftlich zuzurechnen. Die Schätzung sei mangels Offenlegung der Kapitalerträge erfolgt. Die Berechnung sei im BP-Bericht logisch nachvollziehbar dargestellt.

In Ergänzung des bisherigen Vorbringens legte die belangte Behörde mit Schreiben vom 25. Mai 2022 Folgendes dar:
"1) Verfügungsgewalt über Deckungsstock:
(Ausführungen in der Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 19.12.2016 Seite 8)
Die Anlagestrategie wird vom Versicherungsnehmer gewählt. Diese hat der Vermögensverwalter dementsprechend umzusetzen. Der Versicherungsnehmer kann die Anlagestrategie während der Vertragsdauer jederzeit ändern, zwar ab einem gewissen Zeitpunkt kostenpflichtig, aber eine Änderung ist jederzeit möglich. Somit ist die Veranlagung jederzeit vom Versicherungsnehmer beeinflussbar.
Die laufenden Veranlagungen zu betreuen und zu verwalten ist die Arbeit des Vermögensverwalters, dieser wurde mittels Vollmacht dazu beauftragt. Dies ist sein Job, dafür wird er bezahlt. Die Kosten des Vermögensverwalters gehen zu Lasten des Kapitals der Versicherungsnehmer. Den Vermögensverwalter bezahlt nicht die Versicherung, sondern der Versicherungsnehmer. Hätte der Vermögensverwalter, der von der Versicherung gewählt wurde, dem Versicherungsnehmer nicht konveniert, hätte der Versicherungsnehmer das Kapital wo anders veranlagen können und somit wo anders eine solche Versicherung abschließen können.
Daher bleibt die Entscheidung, wer das Vermögen verwalten soll, im Endeffekt doch beim Versicherungsnehmer. Die Wahl des Vermögensverwalters durch die Versicherung kann daher nur als Serviceleistung des Verkäufers des Konstruktes angesehen werden. Mangels Kenntnis anderer Vermögensverwalter im Ausland, kann der gewählte Vermögensverwalter somit als Vorschlag angesehen werden. Wenn man damit einverstanden ist, dieser Person sein Kapital anzuvertrauen, wird man wohl den Vertrag in der vorgegebenen Weise mit dem gewählten Verwalter unterschreiben wollen.
Laut Versicherungsbedingungen sind Entnahmen, eine Verpfändung oder Abtretungjederzeit möglich. Dass dies mit Kosten oder dem Verlust steuerlicher Begünstigungenverbunden ist, wurde im Vertrag zur Kenntnis genommen. Dieser Umstand trifft abergenerell auf die Veranlagung von allen Wertpapieren auch außerhalb einesDeckungsstockes zu. Wenn man Kapital benötigt, früher als vorgesehen, hat man mitVerlusten oder Kosten zu rechnen. Bei Frau ***Bf*** ist der Fall auch eingetreten, weil siedie Versicherung belehnt hat.
Frau ***Bf***/***Bf*** hat, wie in der Bescheidbegründung vom 15.6.2018 (Verf 67)ausgeführt wurde, angegeben, dass sie zwecks Einkommensteuernachzahlung einenKredit aufnehmen musste. Dazu hat sie eine Belehnung der Versicherung verfügt. Gemäߧ 24 BAO ist wirtschaftlicher Eigentümer derjenige, bei dem bei wirtschaftlicherAnknüpfung des Abgabentatbestandes ein Wirtschaftsgut zuzurechnen ist. Gemäß § 24 (1)BAO gilt gem. Zi a) Wirtschaftsgüter, die zum Zweck der Sicherung übereignet worden sind,werden demjenigen zugerechnet, der die Sicherung einräumt.
2) Zurechnung ***Vorname*** / ***VNGatte***
Die Eingänge v 29.6.2010 von 1.500.000,- und 1.300.000,- kamen von Konten, die zuStiftungen gehörten. Es kamen 1.500.000,- von einem Stiftungskonto von ***Vorname*** und1.300.000,-von einem Stiftungskonto der Mutter ***Mutter***. Am Folgetag, 30.6.2010,wurden 2.500.000,- von diesem Konto an die ***AG*** für die zehn Versicherungen für ***Vorname*** überwiesen. Das Konto, lautend auf ***VNGatte*** ***Bf***, wurde daher nur zumDurchschleusen benutzt. Daher wurden die Einkünfte daraus in der Folge nur ***Vorname*** zugerechnet, weil diese Beträge für die Versicherungen von ***Vorname*** verwendet worden sind.Dies wurde auch vom steuerlichen Vertreter so angegeben. Die anderen Einkünfte aus denZeiträumen davor auf diesem Konto wurden ***VNGatte*** und ***Vorname*** 50:50 zugerechnet.
3) Darlehen von ***Mutter*** an ***Vorname*** 1.200.000,- 6/2010
Das sind die oben genannten ~1.300.000,- von ***Mutter*** Stiftungskonto für ***Vorname***Versicherungen verwendeten Beträge. Also sind das in Summe die 2.500.000,- für ***Vorname*** Versicherungen. Der Beleg wird in der Anlage übermittelt. Ich übermittle auch die Seitedes Kontoauszuges, wo man das Durschschleusen der Beträge und die Zahlung vom30.6.2010 2.500.000,- ***AG*** sieht: Seite 2 der Anlage Stiftungen Notizen.
Zum "Darlehen": Einerseits wurde angegeben, ***Mutter*** hätte an ***Vorname*** 1.500.000,- gegeben,dann 1.300.000,- und im Endeffekt wurde ein handschriftlicher Beleg mit 1.200.000,- alsDarlehensvereinbarung vorgelegt. Die gesamten 2.500.000,- wurden auch seitens desSteuerberaters ***Vorname*** zugerechnet, darüber gab es keine Diskussion.
Das Vorhandensein von weiteren Konten konnte nicht bewiesen werden.
Bei der Zuschätzung wurde von den bisher ***Vorname*** zugerechneten Kapitaleinkünftenausgegangen.
4) Rückzahlung des Darlehens
Dazu wurde von der Prüferin Frau ***B2*** die steuerliche Vertretung umAuskunft ersucht.
Lt. Antwort des Steuerberaters wurde das Darlehen einvernehmlich verlängert.Siehe dazu auch den beigelegten Mailverkehr."

Mit Schreiben vom 31. Mai 2022 wurde die Stellungnahme des Finanzamtes zur Wahrung des Parteiengehörs der beschwerdeführenden Partei übermittelt.

Am 15. September 2022 brachte der steuerliche Vertreter der Beschwerdeführerin einen ergänzenden Schriftsatz ein, in dem er in Zusammenhang mit der Schätzung zusätzlicher Kapitalerträge ab 2010 im Wesentlichen ausführte, dass zwei Überweisungen vorliegen würden. 1,500.000,00 würden aus der Auflösung der Stiftung der Beschwerdeführerin stammen, 1,300.000,00 aus der Auflösung der Stiftung der Mutter. Abgesehen davon könnten keine Eingänge gefunden werden. 2,500.000,00 seien, wie auch im BP-Bericht angeführt, an die ***AG*** überwiesen worden. 300.000,00 seien auf dem Konto bei der Notensteinbank verblieben. Einerseits werde das in der Versicherung veranlagte Kapital für die Besteuerung herangezogen und zusätzlich der für die Versicherung verwendete Betrag nochmals als ausländisches Einkommen hinzu geschätzt. Demnach läge eine Doppelbesteuerung vor.
In Zusammenhang mit den beschwerdegegenständlichen Lebensversicherungen wurde darauf hingewiesen, dass wohl außer Zweifel stehe, dass 10 gleichlautende Polizzen zu je 250.000,00 bei der ***AG*** vorliegen würden. Sollten noch Duplikate der Polizzen oder weitere Bestätigungsschreiben der ***AG*** notwendig sein, müssten diese angefordert werden. Bezüglich der Zurechnung des Deckungsstockes werde auf die Entscheidung des BFG GZ RV/7103594/2015 verwiesen. Das diesem Erkenntnis zugrunde liegende Versicherungsprodukt würde den gegenständlichen Versicherungen entsprechen. Im angeführten Erkenntnis würde der Versicherungsnehmer nicht als wirtschaftlicher Eigentümer der Wertpapiere des Deckungsstockes klassifiziert. Die seitens der Behörde angeführten Argumente würden insbesondere unter Betrachtung diese Erkenntnisses ins Leere gehen. Würde die Möglichkeit der Verpfändung einer Polizze wirtschaftliches Eigentum am Deckungsstock begründen, würde dies dazu führen, dass zahlreiche österreichische Erlebensversicherungen nicht mehr als solche zu bewerten wären, da dies im Zuge der Kreditvergabe der österreichischen Kreditinstitute gängige Praxis sei.
Zu den vorgenommenen Hinzurechnungen für die Jahre 2013 und 2014 und den abweichenden Kontrollmitteilungen aus der Schweiz werde angemerkt, dass der Finanzbehörde die vollständigen Erträgnisaufstellungen samt genauer Berechnung übergeben worden seien. Die Kontrollmitteilungen würden auf Basis des jeweiligen nationalen Rechts des meldenden Staates erfolgen. Diese ausführlichen Berechnungen nach österreichischem Recht samt den vollständigen Erträgnisaufstellungen der depotführenden Bank seien lückenlos im Zuge des Verfahrens vorgelegt worden. Die Berechnungsunterlagen seien der Behörde sogar in Excellformat und damit besonders gut nachvollziehbar übergeben worden. Auf diese, dem österreichischen Steuerrecht entsprechenden Berechnungen sei weder im Bericht zur BP noch in der BVE eingegangen worden. Vielmehr seien die nach Schweizer Recht ermittelten Werte in Österreich der Besteuerung unterzogen worden.

Diese Stellungnahme wurde am 16. September 2022 an das Finanzamt weitergeleitet.

Im Rahmen der mündlichen Verhandlung am 20. September 2022 nahm die Amtspartei zum Vorbringen des steuerlichen Vertreters vom 15. September 2022 wie folgt Stellung: Das vom steuerlichen Vertreter zitierte Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes habe einen 83-jährigen Mann betroffen, die Beschwerdeführerin sei zum Abschluss der Lebensversicherung deutlich jünger gewesen (ca. 40 Jahre). Eine Vergleichbarkeit sei daher nicht gegeben.
Seitens der Betriebsprüfung seien immer wieder vergeblich Unterlagen abverlangt worden. Es sei nie nachgewiesen worden, welcher Geldfluss nach Auflösung der Stiftungen in Liechtenstein stattgefunden habe. Zu den beiden Überweisungen: 1,500.000,00 € würden angeblich aus der Auflösung einer Stiftung der Beschwerdeführerin stammen. Ein Nachweis sei nie vorgelegt worden. 1,300.000,00 € würden angeblich aus der Auflösung einer Stiftung der Mutter stammen. Diesbezüglich liege ein Zettel vor, wonach die Mutter der Beschwerdeführerin einen Betrag von 1,200.000,00 € leihen würde. Auf die Differenz von 100.000,00 € werde hingewiesen.
Es sei nicht bekannt, was sich in den Stiftungen tatsächlich befunden habe. Es seien keine Jahresabschlüsse und auch keine Vermögensaufstellungen vorgelegt worden. Vollständigkeit und Geldfluss seien nicht nachvollziehbar. Die Betriebsprüfung verfüge über eine Vermögensbekanntgabe in Zusammenhang mit der ***St*** Stiftung per 31.12.2008, wonach der Wert bei 2,000.000,00 € gelegen sei. Die Prüferin sei davon ausgegangen, dass es bis 2010 zu einer Wertsteigerung gekommen sei und auch andere Stiftungen aufgelöst worden seien, sodass das Vermögen aus Auflösung der Stiftungen mit 2,500.000,00 € realistisch angenommen werde.
Für die Jahre 2013 und 2014 würden EU-Zinskontrollmitteilungen vorliegen, die laut Angabe der Beschwerdeführerin je zur Hälfte ihr und ihrem damaligen Ehemann zuzurechnen seien. Eine Differenz zwischen diesen Kontrollmitteilungen und der Berechnung des Steuerberaters sei nie aufgeklärt worden und seien auch diesbezüglich keine Unterlagen vorgelegt worden. In Zusammenhang mit den Berechnungen von Dr. ***G*** werde darauf hingewiesen, dass unbekannt sei, welche Bankunterlagen ihm zur Verfügung gestanden seien bzw. seien diese Unterlagen nicht vorgelegt worden. Ein Ergänzungsersuchen vom 9. Juni 2017 betreffend Einkommensteuer 2015 sei mit einer Email des steuerlichen Vertreters beantwortet worden, worin ausgeführt werde, dass aus verwaltungsökonomischen Gründen und weil von der Bank vermutlich nichts Anderes zu bekommen sei, laut Ergänzungsersuchen erklärt werde.

Der steuerliche Vertreter hielt dem Vorbringen der Finanzamtsvertretung Folgendes entgegen: In Bezug auf das zitierte BFG-Erkenntnis werde angemerkt, dass es darin nicht allein um das Alter des Versicherungsnehmers gehe. Das Alter allein könne nicht ausschlaggebend für die Zurechnung sein.
Zu den Stiftungsunterlagen: Für den Zeitraum 2004 bis Mitte 2010 seien Unterlagen vorgelegt worden. Was die Beschwerdeführerin nicht gehabt hätte, seien die Jahresabschlüsse. Für 2004 bis Mitte 2010 seien die vorgelegten Unterlagen ausreichend gewesen. Es würde eine Aufstellung der Bank und die Berechnung von Dr. ***G*** geben. Die Kontrollmitteilungen aus dem Ausland würden dem ausländischen Recht entsprechen. So würden zB Investmentfonds als Zinsen und Dividenden bekanntgegeben.
Wo die 2,800.000,00 € plötzlich herkommen sollen, sei ihm immer noch unklar. Es gäbe einen Eingang von 2,800.000,00 und einen Ausgang von 2,500.000,00 €.
Zum Vorhalteverfahren: Der steuerliche Vertreter habe irgendwann aufgegeben und Dr. ***G*** koste schließlich auch Geld. Laut seiner Auskunft passt dann eh immer alles irgendwie zusammen.
Zettel der Mutter: Es sei ein Geldtransfer vor Abschaffung der Schenkungssteuer gewesen. Die Mutter wollte das Geld zunächst eigentlich nicht verschenken, es sei sozusagen ein zinsenfreien Darlehen gewesen. Irgendwann werde der Betrag wahrscheinlich doch geschenkt werden.

Schließlich legte die Behördenvertreterin eine Meldung iSd Meldestandard-Gesetzes aus dem Jahr 2017 vor, woraus ersichtlich sei, dass die Beschwerdeführerin bei der ***AG*** über einen Kontostand von rund 2,400.000,00 € verfügen würde. Offensichtlich gehe also die ***AG*** davon aus, dass die Beschwerdeführerin Eigentümerin dieses Kapitals sei.
Für die Jahre 2004 und 2005 habe die Verjährung gedroht. In den Folgejahren habe es keinen Verdacht auf weitere Geldflüsse gegeben. Daher sei antragsgemäß veranlagt worden. Im Jahr 2010 habe es dann die beiden Überweisungen gegeben, bei denen nicht nachvollziehbar sei, woher das Geld komme. Die Betriebsprüfung habe nur den Wert der ***St*** Stiftung aus dem Jahr 2008 gekannt, aber gewusst, dass es noch weitere Stiftungen in ***Z*** gegeben habe.

In Bezug auf die Stiftung in ***Z*** führte der steuerliche Vertreter aus, dass in ***Z*** eine Stiftung gegründet worden sei, Geld sei aber nie transferiert worden.
Das Ehepaar ***Bf*** habe Ende der 80er Jahre ein Schloss in ***T*** erworben und dieses dann etwa 2001 gewinnbringend verkauft. Versicherungen seien belehnt worden. Mittlerweile sei eine weitere Liegenschaft veräußert worden und es sei auch noch erklärtes Geld vorhanden.

Auf Frage des Laienrichters ***L1*** ergänzte die Behördenvertreterin ihr Vorbringen: Die vom steuerlichen Vertreter angesprochenen Unterlagen hätte sie bekommen. Sie hätte die Liste verschiedenster Produkte mit Erträgnisaufstellungen enthalten, die Vermögensaufstellungen hätten aber gefehlt. Es seien Erträge, aber nicht der Grundkapitalstock bekanntgegeben worden.

Die Vertreter des Finanzamtes beantragten die Abweisung der gegenständlichen Beschwerden.
Der steuerliche Vertreter beantragte die Stattgabe der gegenständlichen Beschwerden. Sollte es zu einer Zurechnung der Lebensversicherungen kommen, werde beantragt, dass 2015 keine Regelbesteuerung vorgenommen werde.

II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

1. Sachverhalt

1.1. Einkommensteuer 2005 und Anspruchszinsen 2005

Mit Bescheid vom 21. Dezember 2015 wurde die Einkommensteuer 2005 erstmalig veranlagt. Ebenfalls mit Bescheid vom 21. Dezember 2015 wurden Anspruchszinsen in Höhe von 4.133,91 € festgesetzt. Die Bescheide langten am 7. Jänner 2016 beim steuerlichen Vertreter der Beschwerdeführerin entsprechend der Zustellbevollmächtigung ein.

Der steuerliche Vertreter legte nur den Einkommensteuerbescheid 2005 mit dem entsprechenden Eingangsstempel vor. Bescheide, die einen Abgabenpflichtigen betreffen und am selben Tag ausgefertigt werden, werden regelmäßig in einem Briefumschlag versendet. Es ist daher davon auszugehen, dass auch der Bescheid betreffend Festsetzung der Anspruchszinsen am 7. Jänner 2016 zugestellt wurde. Es wurde von der Beschwerdeführerin diesbezüglich auch nichts Gegenteiliges vorgebracht.

Ein Fristverlängerungsansuchen in Zusammenhang mit dem Veranlagungsjahr 2005 ist nicht aktenkundig.

Die Beschwerde vom 2. Jänner 2017 gegen den Einkommensteuerbescheid 2005 und gegen den Bescheid über die Festsetzung der Anspruchszinsen 2005 langte am 4. Jänner 2017 beim Finanzamt ein.

Bescheide, mit denen das Verfahren betreffend Einkommensteuer 2004,2005, 2010 bzw. 2011 wiederaufgenommen wurden, wurden nicht erlassen.

Der entscheidungsrelevante Sachverhalt ergibt sich aus den Parteienvorbringen und den vorgelegten Unterlagen.

1.2. Einkommensteuer 2010 bis 2016

Die in Österreich wohnhafte Beschwerdeführerin hat zunächst in Österreich keine Einkünfte erklärt.

Im Zuge einer Routineprüfung wurde das Finanzamt auf hohe Eingänge und Ausgänge auf einem Bankkonto der Beschwerdeführerin aufmerksam. Anlässlich einer Selbstanzeige gab die Beschwerdeführerin bekannt, dass ihr zwei liechtensteinische Stiftungen zuzurechnen sind. Es stellte sich weiters heraus, dass die Beschwerdeführerin gemeinsam mit ihrem damaligen Gatten über ein Wertpapierdepot in der Schweiz verfügt. Für die Jahre 2004 bis 2009 wurde rechtskräftig Einkommensteuer in Höhe von 35.961,46 €, 25.990,34 €, 29.536,71 €, 57.782,52 €, 25,668,65 € und 16.012,43 €, insgesamt somit 190.952,11 €, vorgeschrieben. Diesbezüglich wird auf das rechtskräftig abgeschlossene Verfahren zu RV/5100198/2019 verwiesen.

Im Jahr 2010 wurden die ausländischen Stiftungen aufgelöst. Der Geldfluss wurde nicht offengelegt. Aus einer Vermögensaufstellung aus dem Jahr 2008 geht hervor, dass in de ***St*** Stiftung rund 2 Millionen Euro veranlagt wurden. Weitere Vermögensaufstellungen - für andere Zeiträume bzw. für andere Stiftungen - wurden nicht vorgelegt.

Am 29. Juni 2010 wurden auf einem Konto bei der ***XBank*** Eingänge in Höhe von 1,500.000,00 € und 1,300.000,00 € verzeichnet.
In diesem Zusammenhang wurde eine handschriftliche Vereinbarung vorgelegt, aus der hervorgeht, dass Frau ***Mutter*** ihrer Tochter ein zinsenfreies Darlehen über 1,200.000,00 € bis Ende Juni 2020 gewährt. Tatsächlich wurden 1,300.000,00 € überwiesen. Nach Auskunft des Steuerberaters vom 17. Mai 2022 wurde diese Vereinbarung verlängert.
Am 30. Juni 2010 wurde der Betrag von 2,500.000,00 € von diesem Konto abgehoben. Die Beschwerdeführerin hat einen Betrag von 2,500.000,00 € in 10 Lebensversicherungen zu je 250.000,00 € bei der ***AG*** in Liechtenstein investiert. Vorgelegt wurde in diesem Zusammenhang nur eine Versicherungspolice für die Erlebens- und Todesfallversicherung mit Einmalprämie ***Vers1***. Daraus geht hervor, dass Versicherungsbeginn der 30.06.2010 ist und die Laufzeit 15 Jahre beträgt. Es wurde eine Prämie von 250.000,00 € einbezahlt, die nach Abzug der Versicherungssteuer iHv 9.615,38 € (= 4 %) 240.384,57 € betrug. Zu den versicherten Leistungen wurde Folgendes festgehalten:
"Erlebensfallleistung: Erlebt mindestens eine der versicherten Personen das Ende der Versicherungslaufzeit, entspricht die Erlebensfallleistung dem Wert der Versicherung.
Todesfallleistung: Stirbt die letzte versicherte Person während der Versicherungslaufzeit, entspricht die Todesfallleistung dem Wert der Versicherung zuzüglich einer Todesfalldeckung. Die Todesfalldeckung beträgt 5 % des Wertes der Versicherung. In den ersten drei Versicherungsjahren ist die Todesfalldeckung auf Unfalltod beschränkt." (vgl. § 15 AVB)
Aus den Allgemeinen Versicherungsbedingungen zur ***Vers*** geht ua Folgendes hervor:
§ 2 Um welche Versicherung handelt es sich?"(1) Die Vorsorgelösung ***Vers*** dient der eigenverantwortlichen Ansparung von Vermögenswerten für spätere Lebensabschnitte und der Abdeckung eines biometrischen Risikos, d.h. eines Risikos, das aus der Unsicherheit und Unberechenbarkeit des menschlichen Lebens für den Lebensplan erwächst. Ein solcher Aufbau eines Altersvermögens im Rahmen dieser Vorsorgelösung soll insbesondere der Verhinderung etwaiger Versorgungslücken dienen.(2) Die Vorsorgelösung ***Vers*** ist eine Erlebens- und Todesfallversicherung mit Einmalprämie. Bei der Versicherung handelt es sich um eine so genannte anteilsgebundene bzw. fondsgebundene Lebensversicherung, bei welcher Sie als Versicherungsnehmer das Anlagerisiko tragen. Die Höhe der Versicherungsleistung hängt von der Wertentwicklung der Vermögenswerte ab, die Ihrem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnen sind."

§ 7 Wie verwenden wir Ihre Prämie"(3) Ihre Prämie wird entsprechend der vor Versicherungsvertragsbeginn gewählten Anlagestrategie und der daraus resultierenden Risikobereitschaft angelegt. Die gewählte Anlagestrategie ist von dem von uns beauftragten Vermögensverwalter umzusetzen.(4) Sie können die Anlagestrategie während der Vertragsdauer ändern. Die Änderung ist uns schriftlich mitzuteilen und wird von uns gegenüber dem Vermögensverwalter veranlasst. Ab der dritten Änderung der Anlagestrategie Im Jahr ist der Betrag von EUR 500,-- pro Änderung der Anlagestrategie geschuldet. Sie haben während der Vertragsdauer keinen direkten Einfluss auf die Auswahl und Verwaltung der Vermögenswerte, die dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnen sind. Insbesondere können sie weder unmittelbar noch mittelbar über die Veräußerung der Vermögensgegenstände und die Wiederanlage der ErIöse aus der demVersicherungsvertrag zuzuordnenden Vermögenswerte bestimmen."

§ 9 Wie wählen wir den Vermögensverwalter und die Depotbank für den Versicherungsvertrag?"(3) Ein Wahlrecht, ein Rechtsanspruch oder ein Weisungsrecht auf Beauftragung eines bestimmten Vermögensverwalters besteht nicht. Sie haben weder gegenüber dem Vermögensverwalter noch uns gegenüber ein Weisungsrecht zur Vornahme einzelner Vermögensdispositionen und etwaiger Vermögensumschichtungen. Sie haben kein Recht und keinen Anspruch darauf, unmittelbar oder mittelbar über uns oder den Vermögensverwalter oder in sonstiger Art und Weise Einfluss auf die Anschaffung und/oder Veräußerung einzelnen Vermögensgegenständen auszuüben. Anlageentscheidungen werden ausschließlich von dem von uns beauftragten Vermögensverwalter getroffen und sind allein von diesem zu verantworten.(4) Wir wählen und beauftragen die für die Anlage der dem Versicherungsvertrag zuzuordnenden Vermögenswerte geeignete Debotbank. § 9 (2) und (3) AVB gilt entsprechend."

§ 13 Welche Kosten und Gebühren werden wir verrechnen?"(1) Wir belasten Ihnen sämtliche Kosten, Gebühren und Provisionen, die mit dem Abschluss, der Verwaltung und dem Versicherungsschutz des Versicherungsvertrages zusammenhängen. Die Abschlusskosten und die Abschlussprovisionen werden einmalig zu Beginn des Versicherungsvertrages belastet. Basis für die Berechnung der Abschlusskosten und Abschlussprovisionen ist die Prämie. Die laufenden Verwaltungskosten werden zweimal jährlich (zum 1. Januar bzw. 1. Juli eines jeden Jahres) jeweils vorschüssig belastet. Basis für die Berechnung der laufenden Verwaltungskosten ist der aktuelle Wert der dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte zum jeweiligen Abrechnungsstichtag. Wir behalten uns das Recht vor, die laufenden Verwaltungskosten sowie deren Berechnungsmodalitäten, den Abrechnungszeltraum und -stichtag anzupassen bzw. diese jährlich oder in häufigeren Zeitabständen zu belasten, wenn wir dies aus verwaltungstechnischen Gründen für erforderlich halten. Sämtliche Änderungen dieser Art teilen wir Ihnen vorgängig mit; die Änderungen werden zu Beginn des zweiten Monats nach Mitteilung wirksam. Weiter sind sämtliche Steuern, Gebühren und Abgaben, die von Gesetzes wegen bzw. die in Bezug auf Ihren Versicherungsvertrag zu unseren Lasten erhoben werden, ausschließlich von Ihnen geschuldet. Alle externen Kosten, wie beispielsweise Bankspesen sowie Gebühren für die Vermögensverwaltung des Versicherungsvertrages, die zu unseren Lasten erhoben werden, sind ausschließlich von Ihnen geschuldet und werden Ihnen belastet." § 14 Gebühren, Abgaben, Steuern
"(1) Für Versicherungsnehmer mit Steuerdomizil in der Republik Österreich unterliegt der Versicherungsvertrag der Versicherungssteuer in Höhe von 4% der Einmalprämie (bei einer Laufzeit unter zehn Jahren beträgt die Versicherungssteuer 11%), die zusammen mit dieser zu leisten ist und von uns an die zuständige Steuerbehörde abgeführt wird. Steuerschuldner ist der Versicherungsnehmer. Entnahmen (vorzeitige Auszahlungen), Kündigungen bzw., Erhöhungen können zu einer bezüglich der Versicherungssteuer zu einer Nachversteuerung der Prämie in Höhe von 7% führen bzw. einer Versteuerung in Höhe von 11% unterliegen. Für den Fall, dass der Versicherungsnehmer eine Entnahme (vorzeitige Auszahlung) (§ 21 (1) AVB) beantragt, behalten wir uns das Recht vor, gemäß unseren internen Richtlinien einem solchen Antrag nicht zuzustimmen, solange nicht ausreichend Liquidität für die Abfuhr dar fällig werdenden Versicherungssteuer vorhanden ist oder der entsprechende Steuerbetrag vom Versicherungsnehmer an uns gezahlt wird. Für den Fall des Rückkaufes (§ 21 (3) AVB), bei dem der Versicherungsvertrag innerhalb von 10 Jahren ab Vertragsabschluss aufgelöst werden soll, wird der Rückkauf erst mit Ablauf von 10 Jahren nach Vertragsabschluss wirksam, wenn nicht ausreichend Liquidität für die Abfuhr der fällig werdenden Versicherungssteuer vorhanden Ist oder der entsprechendeSteuerbetrag vom Versicherungsnehmer an uns gezahlt wird. Dies gilt auch, wenn ein Dritter den Rückkauf in zulässiger Weise für den Versicherungsnehmer erkIärt (z.B. in Fällen der Abtretung oder Verpfändung), ausgenommen der Dritte zahlt den entsprechenden Steuerbetrag an uns. Für den Fall, dass der Versicherungsnehmer eine Erhöhung (§ 22 AVB) beantragt, behalten wir uns das Recht vor, gemäß unseren internen Richtlinien einem solchen Antrag nicht zuzustimmen, solange nicht ausreichend Liquidität für die Abfuhr der fällig werdenden Versicherungssteuer vorhanden ist oder der entsprechende Steuerbetrag vomVersicherungsnehmer an uns gezahlt wird. Es wird zusätzlich vereinbart, dass in sämtlichen Fällen der Sätze 4bis 7 keine Leistungspflicht seitens des Versicherungsunternehmens bzw, ein Zurückbehaltungsrecht seitens des Versicherungsunternehmens besteht, solange nicht die fällig werdende Versicherungssteuer seitens des Versicherungsnehmers oder des Dritten zur Gänze an uns gezahlt wurde.(2) Gebühren, Abgaben oder Steuern, die jetzt oder in der Zukunft auf die Prämie, auf die dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte bzw. die Versicherungsleistungen zu entrichten sind oder seinwerden, gehen zu Ihren Lasten bzw. zu Lasten des Bezugsberechtigten. Notwendige Meldungen an die entsprechenden Steuerbehörden obliegen Ihnen bzw. dem Bezugsberechtigten. Es wird vereinbart, dass keineLeistungspflicht seitens des Versicherungsunternehmens bzw. ein Zurückbehaltungsrecht seitens des Versicherungsunternehmens besteht, solange nicht fällige Gebühren, Abgaben oder Steuern, die jetzt oder in der Zukunft auf die Prämie, auf die dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnenden Vermögenswerte bzw.die Versicherungsleistungen zu entrichten sind, seitens des Versicherungsnehmers oder des Bezugsberechtigten zur Gänze entrichtet wurden.(3) Allgemeine steuerliche Informationen zu Ihrer Lebensversicherung finden Sie in den Verbraucherinformationen. Wir können für steuerliche Konsequenzen jeglicher Art, die sich aufgrund des Versicherungsvertrages imEinzelfall ergeben, nicht verantwortlich gemacht werden. Sie sind alleine dafür verantwortlich, sich sämtliche Informationen über die anwendbaren nationalen Steuergesetze und deren Konsequenzen zu besorgen. Wir empfehlen, sich hierzu an einen Steuerberater zu wenden ."

§ 21 Entnahmen (vorzeitige Auszahlungen)/ Rückkauf
"(3) Sie können Ihren Vertrag schriftlich unter Einhaltung einer einmonatigen Kündigungsfrist jeweils auf das Monatsende, frühestens jedoch auf das Ende des ersten Versicherungsjahres zurückkaufen. § 14 (1) AVB ist zu beachten. Bei einem Rückkauf der Versicherung erhalten Sie den Rückkaufswert. Dieser entspricht dem Wert der Versicherung (§ 8 (1) AVB) abzüglich sämtlicher Kosten der Kündigung, die zu Ihren Lasten gehen. Bel einem Rückkauf in den ersten fünf Versicherungsjahren sind als Rückkaufsgebühren die vereinbarten laufenden Verwaltungskosten bis zum Ende des laufenden und des darauffolgenden Versicherungsjahres geschuldet. Danach fallen keine Kosten für den Rückkauf an. § 15 (4) bis (8) AVB kommt sinngemäß zur Anwendung ."

§ 23 Verpfändung und Abtretung
Sie können den Vertrag jederzeit verpfänden oder abtreten. Die Abtretung bzw. Verpfändung eines Anspruches bedürfen zu ihrer Gültigkeit der schriftlichen Form und der Übergabe der Versicherungspolice an den Abtretungs- bzw. Pfandgläubiger. Wir können an den früheren Anspruchsberechtigten mit schuldbefreiender Wirkung leisten, solange uns die Abtretung bzw. Verpfändung nicht angezeigt wurden."

In Zusammenhang mit den ausländischen Kapitaleinkünften der Jahre 2013 und 2014 liegen Kontrollmitteilungen der Notenstein Privatbank betreffend Dividendenerträge, Zinserträge und Veräußerungsgewinne vor.

Außer den beschwerdegegenständlichen Einkünften aus Kapitalvermögen erzielen weder die Beschwerdeführerin noch ihr (damaliger) Gatte Einkünfte. Sie gehen keiner Erwerbstätigkeit nach. Im beschwerdegegenständlichen Zeitraum führte das Ehepaar einen gemeinsamen Haushalt mit ihren vier Kindern.

1.3. Anspruchszinsen 2010 bis 2014 und Verspätungszuschläge 2012 sowie 2013

Mit Schriftsatz vom 28. Februar 2017 wurde auch gegen die Festsetzung von Anspruchszinsen 2010 bis 2014 sowie gegen die Festsetzung von Verspätungszuschlägen 2012 bis 2013 das Rechtsmittel der Beschwerde eingebracht. Außer der Bezeichnung der Bescheide enthielt die Beschwerde nicht die Inhaltserfordernisse gemäß § 250 Abs. 1 BAO.

Vom Mängelbehebungsbescheid des Finanzamtes vom 5. Juli 2017 waren auch die Bescheide betreffend Anspruchszinsen 2010 bis 2014 sowie betreffend Verspätungszuschläge 2012 bis 2013 erfasst. Es wurde darauf hingewiesen, dass eine Erklärung, in welchen Punkten die Bescheide angefochten werden, eine Erklärung, welche Änderung beantragt werden und eine Begründung fehlen. Die Mängel sollten bis 28. Juli 2017 behoben werden, nach fruchtlosem Ablauf der Frist würde die Beschwerde als zurückgenommen gelten.

Im Schreiben des steuerlichen Vertreters der Beschwerdeführerin vom 27. Juli 2017 wurden die Beschwerden betreffend Anspruchszinsen 2010 bis 2014 sowie betreffend Verspätungszuschläge 2012 bis 2013 nicht erwähnt und auch inhaltlich nicht darauf Bezug genommen.

Mit Beschwerdevorentscheidung vom 15. Juni 2018 wies das Finanzamt die diesbezüglichen Beschwerden als unbegründet ab.

Mit Schreiben vom 15. Juli 2018 wurde dagegen Vorlageantrag eingebracht.

2. Beweiswürdigung

2.1. Einkommensteuer 2005 und Anspruchszinsen 2005

Der steuerliche Vertreter legte nur den Einkommensteuerbescheid 2005 mit dem entsprechenden Eingangsstempel vor. Bescheide, die einen Abgabenpflichtigen betreffen und am selben Tag ausgefertigt werden, werden regelmäßig in einem Briefumschlag versendet. Es ist daher davon auszugehen, dass auch der Bescheid betreffend Festsetzung der Anspruchszinsen am 7. Jänner 2016 zugestellt wurde. Es wurde von der Beschwerdeführerin diesbezüglich auch nichts Gegenteiliges vorgebracht.

2.2. Einkommensteuer 2010 bis 2016

Die Sachverhaltsfeststellungen ergaben sich in erster Linie aus den Feststellungen der Betriebsprüfung sowie aus der Versicherungspolice für die Erlebens- und Todesfallversicherung mit Einmalprämie ***Vers1***.

2.3. Anspruchszinsen 2010 bis 2014, Verspätungszuschläge 2012 und 2013

Der festgestellte Sachverhalt ergibt sich unbestritten aus den vorgelegten Unterlagen.

3. Rechtliche Beurteilung

3.1. Einkommensteuer 2005 und Anspruchszinsen 2005

Gemäß § 245 Abs. 1 BAO beträgt die Beschwerdefrist einen Monat. Die Beschwerdefrist beginnt mit der Bekanntgabe des Bescheides. Gemäß § 97 Abs. 1 lit a BAO erfolgt bei schriftlichen Erledigungen die Bekanntgabe regelmäßig durch Zustellung.

Die Beschwerdefrist begann daher im gegenständlichen Fall für den Einkommensteuerbescheid 2005 und den Bescheid über die Festsetzung von Anspruchszinsen 2005 mit 7. Jänner 2016 (Zustellung der Bescheide) zu laufen. (vgl. § 109 BAO)

Gemäß § 108 Abs. 2 BAO würde die Beschwerdefrist von einem Monat grundsätzlich am 7. Februar 2016 enden. Da der 7. Februar 2016 ein Sonntag war, endete die Frist gemäß § 108 Abs. 3 BAO tatsächlich am Montag, den 8. Februar 2016.

Die Beschwerde vom 2. Jänner 2017 langte am 4. Jänner 20107 - somit eindeutig nach Ablauf der Beschwerdefrist - beim Finanzamt ein.

Die Beschwerdeführerin erlangte durch die Beschwerdevorentscheidung vom 18. Juni 2018 davon Kenntnis, dass die Erhebung ihrer Beschwerde nicht rechtzeitig erfolgt ist. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kommt der Beschwerdevorentscheidung Vorhaltecharakter zu (vgl. VwGH 30.4.2003, 99/13/0251; VwGH 29.06.2005, 2000/14/0194).

Daher konnte auch das Bundesfinanzgericht von der Versäumung der Rechtsmittelfrist ausgehen, zumal dies auch von der beschwerdeführenden Partei nicht bestritten wurde.

§ 260 Abs. 1 BAO lautet:

Die Bescheidbeschwerde ist mit Beschwerdevorentscheidung (§ 262) oder mit Beschluss (§ 278) zurückzuweisen, wenn sie

a) nicht zulässig ist oder

b) nicht fristgerecht eingebracht wurde.

Im Rahmen des Vorlageantrages wurde vorgebracht, dass hinsichtlich der Bescheide betreffend 2005 gemäß § 209 Abs. 3 BAO mit 31.12.2015 absolute Festsetzungsverjährung eingetreten sei. Ein verspätetes Rechtsmittel gegen einen nach der Verjährung ergangenen Bescheid sei nicht möglich und der angefochtene Bescheid aus dem Rechtsbestand zu löschen.

Diesem Vorbringen ist insoweit zuzustimmen, als das Recht, die Einkommensteuer 2005 festzusetzen, mit Ablauf des Jahres 2015 verjährt ist (absolute Verjährung gemäß § 209 Abs. 3 BAO).

Unrichtig ist jedoch die Rechtsansicht, dass ein verspätetes Rechtsmittel gegen einen nach Eintritt der Verjährung erlassenen Bescheid nicht möglich sei.

Mit Erkenntnis vom 18.03.1994, 94/12/0034, hat der Verwaltungsgerichtshof Folgendes ausgesprochen: "Auch rechtswidrige Bescheide, die in Rechtskraft erwachsen, sind verbindlich." (im gleichen Tenor: VwGH vom 6.3.1997, 94/09/0229; 3.3.1999, 98/04/0202; 19.12.2001, 2000/12/0251)

Nach Eintritt der absoluten Verjährung ist ohne Rücksicht auf Unterbrechungen oder Hemmungen sowie ohne Rücksicht darauf, wie lange die Grund-Verjährungsfrist läuft (noch laufen würde), die Abgabenfestsetzung unzulässig. Die dennoch vorgenommene Abgabenvorschreibung wäre rechtswidrig, daher anfechtbar, jedoch nicht nichtig. (Stoll BAO Kommentar, Band 2, § 209, S 2203)

Wendet man Rechtsprechung und Judikatur auf den gegenständlichen Fall an, kommt man zu dem Resultat, dass die Einkommensteuer 2005 und die Anspruchszinsen 2005 wegen Eintritts der absoluten Verjährung nicht mehr vorgeschrieben hätten werden dürfen. Die beiden Abgaben sind aber (rechtswidrig) festgesetzt worden und somit verbindlich und grundsätzlich anfechtbar. Da jedoch auch in diesem Fall die Beschwerdefrist von einem Monat zur Anwendung kommt, ist die Beschwerde gemäß § 260 Abs. 1 lit b BAO als nicht rechtzeitig eingebracht zurückzuweisen.

Wird eine Beschwerde nicht fristgerecht eingebracht, so ist sie gemäß § 260 Abs. 1 lit. b BAO zwingend mit Beschluss zurückzuweisen.

3.2. Einkommensteuer 2010 bis 2016

Gemäß § 2 Abs. 1 EStG 1988 ist der Einkommensteuer das Einkommen zugrunde zu legen, das der Steuerpflichtige innerhalb eines Kalenderjahres bezogen hat. Einkommen ist der Gesamtbetrag der Einkünfte aus den in Abs. 3 aufgezählten Einkunftsarten nach Ausgleich mit Verlusten, die sich aus einzelnen Einkunftsarten ergeben, und nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18) und außergewöhnlichen Belastungen (§§ 34 und 35) sowie der Freibeträge nach den §§ 104 und 105 (vgl. § 2 Abs. 2 EStG 1988).

Strittig ist gegenständlich, ob Erträge aus Wertpapieren des Deckungsstocks eines liechtensteinischen Versicherungsproduktes in wirtschaftlicher Betrachtungsweise bei der Beschwerdeführerin als Einkünfte aus Kapitalvermögen zu erfassen sind. Diese Frage ist generell nach den allgemeinen Zurechnungsgrundsätzen des Steuerrechtes zu prüfen (vgl. BFG vom 17.12.2014, RV/5100901/2012).

§ 27 EStG 1988 (idF vor dem Budgetbegleitgesetz 2011, BGBl. I Nr. 111/2010), lautete auszugsweise:

(1) Folgende Einkünfte sind, soweit sie nicht zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 1 bis 4 gehören, Einkünfte aus Kapitalvermögen: [...]
6. Unterschiedsbeträge zwischen der eingezahlten Versicherungsprämie und der Versicherungsleistung, die
a) im Falle des Erlebens oder des Rückkaufs einer auf den Er- oder Er- und Ablebensfall abgeschlossenen Kapitalversicherung einschließlich einer fondsgebundenen Lebensversicherung,
b) im Falle der Kapitalabfindung oder des Rückkaufs einer Rentenversicherung, bei der der Beginn der Rentenzahlungen vor Ablauf von zehn Jahren ab Vertragsabschluss vereinbart ist,
ausgezahlt werden, wenn im Versicherungsvertrag nicht laufende, im wesentlichen gleichbleibende Prämienzahlungen vereinbart sind und die Höchstlaufzeit des Versicherungsvertrages weniger als zehn Jahre beträgt. Im Übrigen gilt jede Erhöhung einer Versicherungssumme im Rahmen eines bestehenden Vertrages auf insgesamt mehr als das Zweifache der ursprünglichen Versicherungssumme gegen eine nicht laufende, im wesentlichen gleichbleibende Prämienzahlung als selbständiger Abschluss eines neuen Versicherungsvertrages."

Mit dem Budgetbegleitgesetz 2011 wurde diese Bestimmung in § 27 Abs. 5 Z 3 EStG 1988 verschoben, wobei die Mindestlaufzeit für die Ertragsteuerfreiheit auf 15 Jahre erhöht wurde (vgl. auch 981 BlgNR 24. GP 117).

Die steuerrechtliche Frage, wem das Einkommen bzw. Einkünfte oder Einnahmen zuzurechnen sind (§ 2 Abs. 1 EStG 1988), ist in erster Linie nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten zu entscheiden. Entscheidend ist, ob das Zurechnungssubjekt über die Einkunftsquelle verfügt, also wirtschaftlich über diese disponieren und so die Art ihrer Nutzung bestimmen kann. Für Zwecke der Einkünftezurechnung ist nicht zwischen In- und Auslandssachverhalten zu unterscheiden (vgl. - mit weiteren Nachweisen - VwGH 25.02.2015, 2011/13/0003).

Einkünfte aus Kapitalvermögen sind demjenigen zuzurechnen, dem die Befugnis oder auch nur die faktische Möglichkeit zur entgeltlichen Nutzung der fraglichen Wirtschaftsgüter zukommt. Die Zurechnung von passiven Einkünften (also insbesondere auch solchen aus Kapitalvermögen) erfolgt grundsätzlich an denjenigen, der das (wirtschaftliche) Eigentum an den die Einkünfte generierenden Vermögenswerten hat (vgl. neuerlich - wiederum mit weiteren Nachweisen - VwGH vom 25.02.2015).

Grundsätzlich entsteht in Zusammenhang mit Lebensversicherungen eine ertragsteuerliche Relevanz jedenfalls durch die Erfassung von Unterschiedsbeträge zwischen eingezahlter Versicherungsprämie und Versicherungsleistung als Einkünfte aus Kapitalvermögen (vgl. § 27 Abs. 1 Z 6 EStG bzw. § 27 Abs. 5 Z 3 EStG in der jeweils geltenden Fassung), wenn bestimmte Voraussetzungen erfüllt sind.

Bei bestimmten Lebensversicherungsprodukten kann sich eine zusätzliche steuerliche Relevanz ergeben, wenn der Versicherungsnehmer auf das hinter der Versicherung stehende Depot maßgeblich Einfluss nehmen kann. Dies zieht die Frage nach sich, ob derartige Versicherungen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise eine reine Kapitalanlage darstellen und die sich im Depot befindlichen Wertpapiere dem Versicherungsnehmer als wirtschaftlicher Eigentümer zuzurechnen sind.

Die wirtschaftliche Betrachtungsweise des § 21 Abs 1 BAO ist ein Auslegungsprinzip für Gesetzesnormen und ein Wertungsprinzip für Tatsachen (Paulik, DStR 1975, 564 (566)). Auch wenn es der Wortlaut der Bestimmung vermuten lässt, ist nicht auf den festgestellten Sachverhalt eine außerhalb der Tatbestände der anzuwendenden Steuergesetze liegende Wertung dieses Sachverhaltes nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten anzulegen. Das "Wertungsprinzip für Tatsachen" ist dahingehend auszulegen, dass bei der Vorauswahl der Sachverhalte mehr dem tatsächlichen Geschehen und den wirtschaftlichen Erfolgen Bedeutung beizumessen ist, als den formalen (oft inhaltsleeren) Positionen und Berechtigungen (Stoll, BAO, 221, 224). In erster Linie dient § 21 Abs 1 BAO als Auslegungsbehelf für die abgabenrechtlichen Tatbestände und kann bei Gleichwertigkeit der Argumente für eine wirtschaftliche oder rechtliche Anknüpfung den Ausschlag für jene Interpretationselemente geben, die für eine wirtschaftliche Anknüpfung der Norm sprechen (VwGH 18.6.1979, 2330/78; Blasina in FS Tanzer, LexisNexis 2014, 140).

Dass bei Anwendung des § 27 EStG - wie allgemein grundsätzlich im Ertragsteuerrecht - eine wirtschaftliche Anknüpfung zu erfolgen hat, ergibt sich aus Lehre (Prillinger, Steuerlicher Durchgriff bei fondsgebundenen Lebensversicherungen aus nationaler und abgkommensrechtlicher Sicht, in Althuber/Griesmayr/Zehetner (Hg), Handbuch Versicherungen und Steuern, Wien 2013, 137; Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht, Wien 2012, 182 f) und Rechtsprechung (BFG 17.12.2014, RV/5100901/2012).

Daraus folgt, dass nach allgemeinen wirtschaftlichen Kriterien erforscht werden muss, wer (wirtschaftlicher) Eigentümer der Wertpapiere des Deckungsstocks ist und wem die Einkünfte daraus zuzurechnen sind.

"Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist wirtschaftliches Eigentum dann anzunehmen, wenn ein anderer als der zivilrechtliche Eigentümer die positiven Befugnisse, die Ausdruck des zivilrechtlichen Eigentums sind (Gebrauch, Verbrauch, Veränderung, Belastung, Veräußerung) auszuüben in der Lage ist, und wenn er zugleich den negativen Inhalt des Eigentumsrechtes, nämlich den Ausschluss Dritter von der Einwirkung auf die Sache, auch gegenüber dem zivilrechtlichen Eigentümer auf Dauer, d.h. auf die Zeit der möglichen Nutzung, geltend machen kann (vgl. beispielsweise das Erkenntnis vom 12. 12.2007, 2006/15/0123, VwSlg 8295 F/2007). Für die Frage des wirtschaftlichen Eigentums ist insbesondere auch von Bedeutung, wer die Chance von Wertsteigerungen und das Risiko von Wertminderungen trägt (vgl. nochmals das Erkenntnis vom 12.12.2007, 2006/15/0123, VwSlg 8295 F/2007, und das Erkenntnis vom 25.6.2014, 2010/13/0105) ." (vgl. Rechtssatz zum Erkenntnis des VwGH vom 25.01.2017, Ra 2014/13/0029)

Zentraler Angelpunkt in der Annahme nicht nur bloßer Vermögensverwaltung sondern einer fondsgebundenen Lebensversicherung - und damit der wirtschaftlichen Zurechnung des Deckungsstocks zum Versicherer - ist die Übernahme eines spezifischen (im Fall der Lebensversicherung: biometrischen) Risikos (vgl. auch Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 20 Anm 262). Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts bildet erst das Fehlen eines für einen Versicherungsvertrag typischen Risikos die Wurzel für eine Prüfung nach weiteren Zurechnungskriterien (BFG 17.12.2014, RV/5100901/2012).

Das Versicherungsrisiko ist die Differenz zwischen der vertraglich vereinbarten Versicherungsleistung und dem aktuellen Marktwert des Deckungsstockkontos. Die Versicherungsleistung ist die bei Eintritt des versicherten Ereignisses vom Versicherungsunternehmen zu erbringenden Leistung.

"Unstrittig wohnt einem Versicherungsvertrag - in Abgrenzung zu versicherungsfremden Leistungen - die Übernahme einer gewissen Risikoabsicherung inne (vgl. VwGH vom 28.5.2013, 2008/17/0081).Die Leistung der X Versicherung AG bemisst sich sowohl im Er- als auch im Ablebensfall nach dem dann aktuellen Marktwert der im individuellen Deckungsstock des Revisionswerbers befindlichen Wertpapiere. Für den Ablebensfall ist eine Mindesttodesfallleistung in Höhe von 10% der einbezahlten Nettoprämie vereinbart.Damit besteht im Erlebensfall keinerlei Risikoabsicherung, im Ablebensfall hingegen eine Risikoabsicherung in Höhe der Mindesttodesfallleistung.Dem Bundesfinanzgericht ist nicht entgegenzutreten, wenn es diese Risikoabsicherung als "verschwindend" (bzw. "minimal bzw. faktisch nicht vorhanden") beurteilt hat. Nach den unbestrittenen Darlegungen des Bundesfinanzgerichtes sahen die allgemeinen Versicherungsbedingungen der X Versicherung AG für den vorliegenden Zeitraum eine Mindesttodesfallleistung in Höhe von 60% der einbezahlten Nettoprämie vor, welche aber für die vorliegenden Verträge auf lediglich 10% reduziert wurde. Aus den vom Revisionswerber vorgelegten Urkunden ergab sich wiederum, dass fondsgebundene Lebensversicherungen in Österreich bei - wie hier vorliegend - Einmalerlägen eine Mindesttodesfallleistung von 100% der "Einmalprämie" garantierten (vgl. auch die Schilderung des Sachverhaltes zu VwGH vom 28.5.2013). Da - wie das Bundesfinanzgericht ausführte - zum Zeitpunkt des Abschlusses der Verträge mit guten Renditen zu rechnen war und von einem verantwortungsvollen Asset Manager zu erwarten war, dass im Portfolio mindestens 10% an sicheren Wertpapieren enthalten sein würden, musste es als überaus unwahrscheinlich beurteilt werden, dass die vereinbarte Mindesttodesfallleistung schlagend werden könnte.……Da sohin keine nennenswerte Risikoabsicherung vorliegt, erfüllt die X Versicherung AG im vorliegenden Fall - abgesehen von einer Vermittlerrolle - keinerlei wirtschaftliche Funktion. "(vgl. VwGH vom 23.11.2016, Ro 2015/15/0012)

Aus der beschwerdegegenständlichen Versicherungspolice mit der Nummer ***Vers1*** (nur diese eine Versicherungspolice wurde vorgelegt) geht hervor, dass die Erlebensfallleistung dem Wert der Versicherung entspricht. Die Todesfalleistung entspricht dem Wert der Versicherung zuzüglich einer Todesfalldeckung, welche 5 % des Wertes der Versicherung entspricht. Das Versicherungsunternehmen trägt also im Erlebenfalls kein Risiko, im Ablebensfall besteht eine Risikoabsicherung in Höhe der Mindesttodesfallleistung in Höhe von 5 % der bezahlten Bruttoprämie, welche nur zum Tragen kommt, wenn der Ablebensfall während der Vertragslaufzeit eintritt (also zwischen 30.06.2010 und 01.06.2025). Die Versicherungsnehmerin war im Zeitpunkt des Abschlusses der Versicherung 38 Jahre und wählte die Anlagestrategie "Ausgewogen". Zur Auswahl standen an Strategien für die Veranlagung der Vermögenswerte laut Anträgen zu den gegenständlichen Lebensversicherungen "Konservativ", "Ausgewogen", "Dynamisch", "Wachstum", "Opportunistisch"und "Opportunistisch plus". Die Beschwerdeführerin hat sich für eine Anlagestrategie entschieden, die von der Risikoanfälligkeit als unterdurchschnittlich einzustufen ist.

Aufgrund des Alters der Beschwerdeführerin im Zeitpunkt des Abschlusses der beschwerdegegenständlichen Verträge (38 Jahre) und der Laufzeit (15 Jahre), ist es relativ unwahrscheinlich, dass der Ablebensfall und damit der Versicherungsfall während der Laufzeit eintritt. Es ist somit nicht davon auszugehen, dass die Versicherungsgesellschaft mit dem Eintritt des Versicherungsfalles mit hoher Wahrscheinlichkeit gerechnet hat.
Das Bundesfinanzgericht hat in der Entscheidung vom 11.05.2016, RV/7103594/2015, ausgesprochen, dass eine vertraglich vorgesehene Auszahlung von 105 % des Wertes des Deckungsstockes im Todesfall ein wesentliches versicherungstechnisches Risiko darstellt, wenn der Versicherungsnehmer bei Vertragsabschluss 83 Jahre alt ist. Die Beschwerdeführerin ist nicht einmal halb so alt, sodass das diesbezügliche Risiko gegenständlich als deutlich niedriger einzustufen ist.

Seitens der Amtspartei wurde im BP-Bericht dargelegt, dass die Beschwerdeführerin bisher aus ihrem Kapitalvermögen durchschnittlich einen Gewinn von etwa 4 % jährlich lukrieren konnte. Es darf davon ausgegangen werden, dass ein verantwortungsvoller Asset Manager das Portfolio so ausrichtet, dass sich ein zumindest ebenso günstiges Ergebnis erzielen lässt. Ansonsten hätte für die Beschwerdeführerin wohl kein Anreiz bestanden, die Stiftungen aufzulösen und stattdessen in Lebensversicherungen zu investieren. Dieser Aspekt über eine Laufzeit von 15 Jahren lässt das Risiko des Eintrittes des Ablebensfalles und damit die Verpflichtung für die Versicherung zur Auszahlung von 5 % des Deckungsstockes minimal erscheinen.

Anlässlich einer Befragung am 4. Oktober 2016 wurde die Beschwerdeführerin vom Finanzamt ersucht, die Versicherungsbedingungen in eigenen Worten zu beschreiben. Ihre Antwort war: "Ich erwarte nach Ablauf, dass es mehr wird und ich das Geld nutzen kann." Damit stellt die Beschwerdeführerin klar, dass für sie nicht die Versicherung ihres Lebens und damit verbunden die finanzielle Absicherung ihres damaligen Gatten oder ihrer Kinder im Vordergrund stand, sondern dass das Geld so angelegt werden sollte, dass sie nach Ablauf der Verträge einen höheren Betrag ausbezahlt bekommt. Es sollte also eine möglichst lukrative Kapitalanlage sein.

Der Senat gelangte daher unter Berücksichtigung aller Erwägungen zur Ansicht, dass bei den beschwerdegegenständlichen Lebensversicherungsverträgen das aleatorische Element (also die Versicherung des Lebens der Beschwerdeführerin) völlig vom Ziel der Kapitalanlage überlagert wurde. Das Todesfallrisiko ist in Hinblick auf das Alter der Beschwerdeführerin bei Abschluss der Verträge (38 Jahre) so gering, dass den Verträgen das für einen Lebensversicherungsvertrag typische versicherungstechnische Risiko nicht anhaftet. Dieser Umstand sprach somit in erheblichem Ausmaß gegen die Qualifikation der gegenständlichen Vereinbarung als tatsächliche "Lebensverischerungsverträge".

Da das für einen Versicherungsvertrag typische Risiko fehlt, sind die weiteren Zurechnungskriterien zu prüfen. Einkünfte aus der Veranlagung einer Lebensversicherungsprämie sind dem Versicherungsnehmer zuzurechnen, wenn der Vertrag kein ins Gewicht fallendes Risiko des Versicherers vorsieht und wenn die Chance auf Wertsteigerungen und das Risiko von Wertminderungen des Anlagestocks nur dem Versicherungsnehmer zuzurechnen sind (vgl. VwGH 23.11.2016, Ro 2015/15/0012).

Wirtschaftlicher Eigentümer ist, wer die positiven Befugnisse, die Ausdruck des zivilrechtlichen Eigentums sind (Gebrauch, Verbrauch, Belastung, Veräußerung), auszuüben in der Lage ist und zugleich den negativen Inhalt des Eigentumsrechtes, nämlich den Ausschluss von der Einwirkung auf die Sachen, auch gegenüber dem zivilrechtlichen Eigentümer auf Dauer, das heißt auf die Zeit der möglichen Nutzung, geltend machen kann. Das Vorliegen dieser Voraussetzungen ist anhand des Gesamtbildes der Verhältnisse des jeweiligen Falles festzustellen. Für die Frage des wirtschaftlichen Eigentums ist insbesondere auch von Bedeutung, wer die Chance von Wertsteigerungen oder das Risiko von Wertminderungen trägt (vgl. VwGH vom 25. Juni 2014, 2010/13/0105).

Anhand der vorgelegten Allgemeinen Versicherungsbedingungen ist demnach zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin Zurechnungssubjekt der im Deckungsstockbefindlichen Vermögenswerte ist oder nicht.

Entsprechend § 2 Abs. 2 AVB handelt es sich gegenständlich um eine anteilsgebundene bzw. fondsgebundene Lebensversicherung, bei der der Versicherungsnehmer, also die Beschwerdeführerin, das Anlagerisiko trägt. Wie hoch letztendlich die Versicherungsleistung ist, hängt von der Weiterentwicklung der Vermögenswerte ab, die dem Versicherungsvertrag anteilsmäßig zuzuordnen sind. Da diese Entwicklung nicht vorhersehbar ist, kann der Wert der Leistung seitens des Versicherungsunternehmens nicht garantiert werden. Die Beschwerdeführerin wurde ausdrücklich darauf hingewiesen, dass der Wert der dem Versicherungsvertrag zuzuordnenden Vermögenswerte Schwankungen aufweisen kann und das Risiko dieser Wertentwicklung ausschließlich von ihr getragen wird und das Versicherungsunternehmen diesbezüglich keine Verantwortung übernimmt. (vgl. § 7 Abs. 6 AVB)

Die Beschwerdeführerin ist berechtigt, die Anlagestrategie auszuwählen und kann diese jederzeit ändern (vgl. § 7 Abs. 4 AVB).

Die Beschwerdeführerin hatte sämtliche Kosten, Gebühren und Provisionen, die mit dem Abschluss, der Verwaltung und dem Versicherungsschutz des Versicherungsvertrages zusammenhängen, zu tragen. Diese Aufwendungen werden von der einzuzahlenden Einmalprämie bestritten. Außerdem werden sämtliche Steuern, Gebühren und Abgaben, die von Gesetzes wegen bzw. die in Bezug auf den Versicherungsvertrag zu Lasten des Versicherungsunternehmens erhoben werden, von der Beschwerdeführerin geschuldet. (vgl. § 13 Abs. 1 AVB)

Die gegenständlichen Versicherungsverträge unterliegen der Versicherungssteuer in Höhe von vier Prozent (vgl. § 14 Abs. 1 AVB). Diesbezüglich ist die Beschwerdeführerin Steuerschuldnerin.

§ 9 Abs. 3 der AVB führt in Zusammenhang mit der Wahl des Vermögensverwalters und der Depotbank (vgl. § 9 Abs. 4 2. Satz) ergänzend aus, dass ein Wahlrecht, ein Rechtsanspruch oder ein Weisungsrecht nicht besteht. Der Versicherungsnehmer hat kein Weisungsrecht zur Vornahme einzelner Vermögensdispositionen und etwaiger Vermögensumschichtungen, kein Recht, mittelbar oder unmittelbar Einfluss auf die Anschaffung und/oder Veräußerung von einzelnen Vermögensgegenständen auszuüben. Anlageentscheidungen werden ausschließlich vom von dem Versicherungsunternehmen beauftragten Vermögensverwalter getroffen und sind allein von ihm zu verantworten.

Das bedeutet, dass die Beschwerdeführerin grundsätzlich auf die Auswahl des Vermögensverwalters keinen Einfluss nehmen kann. Allerdings ist den Ausführungen des Finanzamtes insofern zuzustimmen, als die Beschwerdeführerin eine andere Versicherung hätte abschließen können, wenn sie mit der Auswahl der Depotbank bzw. des Depotverwalters nicht einverstanden gewesen wäre. So gesehen liegt die Entscheidung, wem das Vermögen anvertraut wird, letztlich doch beim Versicherungsnehmer. Im vorliegenden Fall ist es jedoch so, dass die Beschwerdeführerin über ihren damaligen Ehegatten den Vermögensberater ***X*** kennenlernte. Wie die Beschwerdeführerin am 4. Oktober 2016 niederschriftlich beim Finanzamt angab, hat er ihr zum Abschluss der Lebensversicherungen geraten. Mit einem Berater der ***AG*** hatte sie nur einmal Kontakt. Insofern hat die Beschwerdeführerin das Schicksal ihres Vermögens einem persönlich ausgewählten Vermögensberater in die Hände gelegt. Darüber hinaus ist der Depotverwalter verpflichtet, die von der Beschwerdeführerin gewählte Anlagestrategie umzusetzen. Eine Änderung der Anlagestrategie kann vom Versicherungsnehmer während der gesamten Vertragsdauer verlangt werden.

Die Beschwerdeführerin hat während der Laufzeit unter bestimmten Voraussetzungen die Möglichkeit von Entnahmen. Nach Ablauf eines Vertragsjahres ist eine Kündigung unter Einhaltung einer einmonatigen Kündigungsfrist jederzeit möglich (vgl. § 21 Abs. 3 AVB). Wenn ein Vertrag bereits nach Ablauf des ersten Jahres der Laufzeit die jederzeitige Möglichkeit der wirksamen Kündigung enthält, welche zur vollständigen Zuwendung der gesamten im Deckungsstock befindlichen Wertpapiere abzüglich Verwaltungskosten, Gebühren und Steuern führt, ist davon auszugehen, dass es den Vertragspartnern nur um die Vermögensverwaltung geht. Abgesehen von einer Wartezeit von einem Jahr darf die Beschwerdeführerin frei entscheiden, ab wann sie über den gesamten Wert des Anlagestocks frei verfügt und kann jeden anderen davon ausschließen.

Nicht zuletzt ist darauf hinzuweisen, dass die Beschwerdeführerin die Möglichkeit (vgl. § 23 AVB) hat, den Vertrag jederzeit zu verpfänden oder abzutreten.
Die Beschwerdeführerin hat zur Begleichung der Einkommensteuernachzahlungen einen Kredit aufgenommen. Dies ist ein weiteres Indiz für den Umstand des wirtschaftlichen Eigentums der Beschwerdeführerin.
Wenn der steuerliche Vertreter in diesem Zusammenhang vorbringt, dass bei dieser Betrachtungsweise zahlreiche österreichische Erlebensversicherungen nicht mehr als solche zu bewerten seien, ist dem entgegenzuhalten, dass dieses Argument nur eines unter vielen ist und letztendlich die Gesamtbeurteilung ausschlaggebend ist,

Schließlich ist noch zu beachten, dass in objektiver Betrachtungsweise nicht geleugnet werden kann, dass einer Erbringung der Versicherungsleistung durch Einmalerlag eher der Charakter einer Kapitalanlage zuzubilligen ist als einer Versicherungsleistung durch laufende Prämienentrichtung.

Zusammengefasst handelt es sich nicht um ernst gemeinte Lebensversicherungsverträge. Der tatsächliche Sinn der Verträge besteht darin, dass das Versicherungsunternehmen dafür Sorge trägt, dass zu Gunsten und auf das Risiko der Beschwerdeführerin das veranlagte Vermögen bestmöglichst veranlagt werde, und dass das durch die Veranlagungsentscheidung verwaltete Vermögen der Beschwerdeführerin zugewendet wird, sobald sie dies wünscht.

Vor allem in Hinblick darauf, dass die Chance der Steigerung des Wertes der Wertpapiere genauso wie das Risiko einer Wertminderung im Prinzip ausschließlich bei der Beschwerdeführerin liegt und sie - im Hinblick auf die geringe vertragliche Bindung (Kündigung nach Ablauf des ersten Vertragsjahres jederzeit möglich) - den Vertrag jederzeit beenden kann, gelangte der Senat zur Ansicht, dass ihr das wirtschaftliche Eigentum an den im Deckungsstock befindlichen Wertpapieren zukommt.

Daher sind die Einkünfte aus der Veranlagung der im Deckungsstock befindlichen Wertpapiere der beschwerdegegenständlichen Jahre 2010 bis 2016 der Beschwerdeführerin zuzurechnen.

In Zusammenhang mit der Schätzung der Einkünfte aus Kapitalvermögen ist Folgendes auszuführen:

Gemäß § 115 Abs. 1 BAO haben die Abgabenbehörden die abgabepflichtigen Fälle zu erforschen und von Amts wegen die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln die für die Abgabepflicht und die Erhebung der Abgaben wesentlich sind.

Nach § 119 Abs. 1 BAO sind die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht oder für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsamen Umstände vom Abgabepflichtigen nach Maßgabe der Abgabenvorschriften offenzulegen. Die Offenlegung muss vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen.

Dazu ist festzustellen, dass die Beschwerdeführerin bereits vor Erlassung der nunmehr angefochtenen Einkommensteuerbescheide vom Finanzamt um Sachaufklärung über die im Ausland befindlichen Vermögensstände bzw. um Übermittlung entsprechender Belege ersucht wurde. Im Betriebsprüfungsbericht wurde ausführlich dargelegt, dass die Geldflüsse - auch jene nach Österreich - nicht nachgewiesen wurden. Da weder die Beschwerdeführerin noch ihr damaliger Gatte laut der vorgelegten Abgabenerklärungen andere Einkünfte erzielen und keiner Erwerbstätigkeit nachgehen und ein Haushalt mit vier Kindern versorgt werden muss, ist davon auszugehen, dass das (mittlerweile geschiedene) Ehepaar und die Kinder von den ausländischen Kapitaleinkünften gelebt haben. Daraus ergibt sich in logischer Folge, dass es einen Geldfluss nach Österreich gegeben haben muss, der jedoch nicht dargelegt wurde. Zudem wurde im Vorlagebericht des Finanzamtes vom 6. Februar 2019 auch darauf hingewiesen, dass die Kapitalerträge nicht offengelegt worden sind.

§ 184 BAO normiert:
(1) Soweit die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind.
(2) Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen (Abs. 1) wesentlich sind.
(3) Zu schätzen ist ferner, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen.

Gegenständlich erklärte die Beschwerdeführerin zunächst ihr Einkommen in Österreich der Abgabenbehörde gar nicht. Erst durch eine Kontrollmitteilung einer Schweizer Bank erlangte die österreichische Finanzverwaltung Kenntnis davon, dass die Beschwerdeführerin über ausländische Kapitaleinkünfte verfügt. Im Laufe des Betriebsprüfungsverfahrens wurden von der Prüferin immer wieder Unterlagen von der Beschwerdeführerin abverlangt (Bankbelege, Zahlungsbelege, sämtliche Unterlagen betreffend Stiftungen, Vermögensaufstellungen etc.), die jedoch nicht vorgelegt wurden. Auch bei der Befragung am 4. Oktober 2016 vor dem Finanzamt war die Beschwerdeführerin nicht auskunftsfreudig und konnte sich an die meisten Sachverhalte nicht erinnern. Die Beschwerdeführerin legte keine Unterlagen über die Auflösung der Stiftungen, den daran anschließenden Geldfluss und über die Einmalerläge in Zusammenhang mit den zehn Lebensversicherungen hat.

Dies hat zur Folge, dass die Abgabenbehörde die Bemessungsgrundlagen nicht ermitteln kann. Damit ist sie verpflichtet, die Besteuerungsrundlagen im Schätzungsweg zu ermitteln, wobei darauf hinzuweisen ist, dass die Schätzungsbefugnis im gesamten Beschwerdeverfahren nicht in Frage gestellt wurde.

Auf einem Konto bei der ***XBank*** wurden per 29. Juni 2010 zwei Eingänge in Höhe von 1,500.000,00 € und 1,300.000,00 € festgestellt, die der Beschwerdeführerin unbestritten zuzurechnen sind. In Zusammenhang mit der Herkunft des Betrages von 1,300.000,00 € (bzw. 1,200.000,00 €) wurde eine handschriftliche Bestätigung vorgelegt, aus der hervorgeht, dass Frau ***Mutter*** ihrer Tochter ein zinsenfreies Darlehen über 1,200.000,00 € bis Ende Juni 2020 gewährt (tatsächlich wurden 1,300.000,00 € überwiesen). Nach Auskunft des Steuerberaters vom 17. Mai 2022 wurde diese Vereinbarung verlängert. Da die Beschwerdeführerin über dieses Darlehen frei verfügen kann und keine Zinsen zu entrichten hat, sind die Erträge aus diesem Darlehen der Beschwerdeführerin zuzurechnen.

Der Ursprung des Betrages von 1,500.000,00 € wurde nicht nachgewiesen. Vor allem wurde nicht nachgewiesen, dass der Betrag aus der Auslösung einer Stiftung stammt.

Auf dem vorliegenden Kontoauszug ist weiters ersichtlich, dass von diesem Konto am 30. Juni 2010 ein Betrag von 2,500.000,00 € an die ***AG*** überwiesen wurde.

Dem steuerlichen Vertreter ist insofern zuzustimmen, als mit den beiden am Konto ersichtlichen Eingängen einen Tag später die beschwerdegegenständlichen Lebensversicherungen finanziert wurden und ein Rest von 300.000,00 € verblieb.

Über die Höhe des Vermögens aus der Auflösung der Stiftungen und über die Verwendung dieses Vermögens wurden keine Unterlagen vorgelegt. Der einzige Anhaltspunkt über die Höhe des Stiftungsvermögens vor Auslösung der Stiftungen ist eine Vermögensaufstellung (Stiftung ***St***) aus dem Jahr 2008, wonach der Wert damals bei ca. 2,000.000,00 Euro lag. Unter Berücksichtigung des Umstandes, dass diese Aufstellung nicht alle Stiftungen der Beschwerdeführerin enthielt, ist die Annahme, dass sich das Kapitalvermögen ab dem Jahr 2010 auf 2,500.000,00 € belief, durchaus nachvollziehbar.

Dem Grunde nach erscheint dem Bundesfinanzgericht jene Sachverhaltsannahme als mit der Realität am wahrscheinlichsten im Einklang zu stehen, dass der Beschwerdeführerin im Zeitraum von Juli 2010 bis 2014 Einkünfte aus einem Kapitalvermögen in Höhe von 5,300.000,00 € zuzurechnen sind. Dies vor allem vor dem Hintergrund, dass seitens der Beschwerdeführerin diesbezüglich weder ein substanzielles Vorbringen erstattet noch die angeforderten Unterlagen vorgelegt wurden. Im gesamten Verfahren wurde kein einziges Vorbringen in Zusammenhang mit der Höhe des Vermögens aus der Auflösung der Stiftungen getätigt.

Hinsichtlich der Zinsen orientierte sich das Finanzamt - mangels Vorlage von Unterlagen - an der Verzinsung des Kapitalvermögens der Beschwerdeführerin in den Vorjahren. Es wurde ein durchschnittlicher Wert von vier Prozent errechnet. Da nicht davon auszugehen ist, dass die Beschwerdeführerin die Stiftungen aufgelöst hat, um sich mit einer weniger lukrativen Anlageform zufrieden zu geben, erscheint es durchaus plausibel, in den Folgejahren ebenfalls eine Verzinsung von (zumindest) vier Prozent anzunehmen. Zudem wurde diesbezüglich kein Beschwerdevorbringen erstattet. So ergeben sich die von der Betriebsprüfung errechneten Beträge von 212.000,00 € bzw. für 2010 von 106.000,00 €. Bei der Berechnung der Kapitalerträge für die Folgejahre ist davon auszugehen, dass nicht alle Erträge für die Lebensführung aufgewendet werden, sondern ein Teil davon veranlagt wurde, sodass 2015 Kapitalerträgen in Höhe von 220.000,00 € und 2016 von 230.000,00 € lukriert wurden. Dies alles unter der Prämisse, dass seitens der beschwerdeführenden Partei keine essentiellen Einwände vorgebracht wurden.

Die vom Finanzamt vorgenommene Schätzung wurde der Beschwerdeführerin samt Begründung im Rahmen des Betriebsprüfungs- und des anschließenden Beschwerdeverfahrens vorgehalten und ihr Gelegenheit gegeben, sich dazu zu äußern. Mangels diesbezüglicher Reaktion der Beschwerdeführerin ist davon auszugehen, dass die Schätzung dem tatsächlich verwirklichten Sachverhalt weitgehend entspricht und alle bedeutenden Umstände berücksichtigt wurden (§ 184 Abs 1 BAO).

Ausländische Kapitaleinkünfte 2013 und 2014: Die belangte Behörde hat die im Rahmen der Kontrollmitteilung erhaltenen Werte in den Abgabenbescheiden erfasst. Der steuerlichen Vertreter legt davon abweichende Berechnungen vor.
Bereits anlässlich ihrer Vernehmung vor dem Finanzamt am 4. Oktober 2016 wurde die Beschwerdeführerin aufgefordert, diese Differenzen aufzuklären und die diesbezüglichen Unterlagen vorzulegen. In der Niederschrift zum Betriebsprüfungsbericht wurde festgehalten, dass diesem Ersuchen nicht Rechnung getragen wurde. Da die der Berechnung des steuerlichen Vertreters zugrundeliegenden Unterlagen in Zusammenhang mit Dividenden, Zinsen, Investmentfonds etc. bislang nicht vorgelegt wurden, konnten auch die geltend gemachten Werbungskosten mangels Nachweis keine Berücksichtigung finden.
Im Rahmen der mündlichen Verhandlung wurde dem steuerlichen Vertreter vorgehalten, dass ein Ergänzungsersuchen des Finanzamtes mit einer Email beantwortet wurde, wonach aus verwaltungsökonomischen Gründen lt. diesem Ergänzungsersuchen veranlagt werden solle. Dazu führte er aus, dass er irgendwann aufgeben habe und lt. Dr. ***G*** "im Gesamten dann eh alles irgendwie zusammenpasst". Diese Aussage wird vom Senat so interpretiert, dass die vom Finanzamt durchgeführten Berechnungen im Prinzip Deckung in den Berechnungen von Dr. ***G*** finden bzw. die beschwerdeführende Partei nicht bereit ist, allfällige Unterschiede substantiell aufzuklären.

3.3. Anspruchszinsen 2010 bis 2014 sowie Verspätungszuschlag 2012 und 2013

Gemäß § 250 Abs. 1 BAO hat eine Bescheidbeschwerde zu enthalten:
a) die Bezeichnung des Bescheides, gegen den sie sich richtet;
b) die Erklärung, in welchen Punkten der Bescheid angefochten wird;
c) die Erklärung, welche Änderungen beantragt werden;
d) eine Begründung.

Entspricht die Bescheidbeschwerde nicht diesen Erfordernissen, hat das Finanzamt nach § 85 Abs. 2 BAO vorzugehen. Der 2. Satz dieser Bestimmung lautet:
Sie (die Abgabenbehörde) hat dem Einschreiter die Behebung dieser Mängel mit dem Hinweis aufzutragen, dass die Eingabe nach fruchtlosem Ablauf einer gleichzeitig zu bestimmenden angemessenen Frist als zurückgenommen gilt; werden die Mängel rechtzeitig behoben, gilt die Eingabe als ursprünglich richtig eingebracht.

Da die Beschwerde vom 28. Februar 2017 gegen die Bescheide betreffend Einkommensteuer 2010 bis 2014, Festsetzung von Anspruchszinsen 2010 bis 2014 sowie Festsetzung von Verspätungszuschlägen 2012 und 2013 unstrittig nicht den in § 250 Abs. 1 BAO umschriebenen Erfordernissen entsprochen hat, war das Finanzamt gemäß § 85 Abs. 2 BAO verpflichtet, unter Setzung einer angemessenen Frist die Behebung der Mängel aufzutragen (VwGH vom 6.7.2006, 2006/15/0176). Es handelt sich dabei um keine Ermessensentscheidung der Behörde.

Das Finanzamt ist diesem gesetzlichen Auftrag mit Bescheid vom 5. Juli 2917 nachgekommen. In Zusammenhang mit der Beschwerde gegen die Einkommensteuer 2010 bis 2014 wurde dem Mängelbehebungsauftrag mit Schriftsatz vom 27. Juli 2019 rechtzeitig und vollständig entsprochen. Auf die Beschwerde betreffend Anspruchszinsen 2010 bis 2014 sowie Verspätungszuschläge 2012 und 2013 wurde weder in diesem Schriftsatz noch in einem anderen Bezug genommen. Das heißt, insofern wurde dem Mängelbehebungsauftrag vom 5. Juli 2017 nicht entsprochen.

Wird einem rechtmäßigen Mängelbehebungsauftrag nicht entsprochen, so ist mit Bescheid auszusprechen, dass die Eingabe als zurückgenommen gilt. (vgl. VwGH vom 7.9.2021, Ra 2020/15/0062)

Das Finanzamt hätte daher nicht mit Beschwerdevorentscheidung vom 15. Juni 2018 inhaltlich über die Beschwerden betreffend Anspruchszinsen 2010 bis 2014 sowie Verspätungszuschläge 2012 und 2013 absprechen dürfen, sondern hätte aussprechen müssen, dass die Beschwerde als zurückgenommen gilt.

Durch die rechtzeitige Einbringung des Vorlageantrages mit Schriftsatz vom 5. Juli 2018 gilt die Bescheidbeschwerde wiederum als unerledigt (§ 264 Abs. 3 BAO).

In einem Rechtsatz zur Entscheidung vom 26.05.2021, Ra 2018/16/0110, hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass ein Mängelbehebungsauftrag zu erlassen (§ 85 Abs. 2 BAO) ist, wenn eine Bescheidbeschwerde nicht dem Erfordernis des § 250 Abs. 2 BAO entspricht. Wird ein solcher nicht fristgerecht erfüllt, gilt die Beschwerde als zurückgenommen und ist sie gemäß § 256 Abs. 3 BAO von der Behörde mit Beschwerdevorentscheidung oder vom Verwaltungsgericht mit Beschluss als zurückgenommen zu erklären (mit Verweis auf VwGH 12.6.2020, Ra 2017/16/0116).

Sowohl aus den gesetzlichen Grundlagen als auch aus der zitierten Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes ergibt sich eindeutig, dass die gegenständliche Beschwerde, soweit sie die Anspruchszinsen 2010 bis 2014 sowie die Vrspätungszuschläge 2012 und 2013 betrifft, mit Beschluss gemäß § 278 Abs 1 lit b BAO als zurückgenommen zu erklären ist.

Es wird jedoch auf Folgendes hingewiesen: Erweisen sich die den Bescheiden betreffend Anspruchszinsen und Verspätungszuschlägen zugrundeliegenden Abgabenbescheide (Einkommensteuer 2010 bis 2014) nachträglich als rechtswidrig und werden diese entsprechend abgeändert, wird diesem Umstand durch an die geänderten Einkommensteuerbescheide gebundenen Bescheide betreffend Anspruchszinsen und Verspätungszuschlägen Rechnung getragen werden. Es werden dann neue Bescheide über die entsprechenden Nebenansprüche erlassen werden.

3.4. Revision

Gegen ein Erkenntnis/einen Beschluss des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

3.4.1. Einkommensteuer 2005 und Anspruchszinsen 2005

In Zusammenhang mit dem Beschluss betreffend Einkommensteuer 2005 und Anspruchszinsen 2005 ist eine ordentliche Revision nicht zulässig, da keine Rechtsfrage im Sinne des Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zu beurteilen war, der grundsätzliche Bedeutung zukommt.
Vielmehr ergibt sich die Rechtsfolge, die Beschwerde als nicht rechtzeitg eingebracht zurückzuweisen, unmittelbar aus der gesetzlichen Regelung des § 260 Abs. 1 lit b BAO und findet überdies die Entscheidung Deckung in der zitierten Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes.

3.4.2. Einkommensteuer 2010 bis 2016

In Zusammenhang mit dem Erkenntnis betreffend Einkommensteuer 2010 bis 2016 ist eine ordentliche Revision nicht zulässig, da keine Rechtsfrage im Sinne des Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zu beurteilen war, der grundsätzliche Bedeutung zukommt.
Mit Erkenntnis vom 23. November 2016, Ro 2015/15/0012, hat der Verwaltungsgerichtshof die Grundfragen der ertragsteuerlichen Anerkenntnis von Lebensversicherungsverträgen der vorliegenden Art geklärt, sodass es nicht mehr an Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes fehlt und die Voraussetzungen für eine Zulässigkeit der Revision insoweit nicht mehr vorliegen. Erhebliche Rechtsfragen i.S. von Art 133 Abs 4 B-VG darüber hinaus haben sich nicht ergeben. Daher ist insoweit eine ordentliche Revision nicht zulässig.

3.4.3. Anspruchszinsen 2010 bis 2014 sowie Verspätungszuschlag 2012 und 2013

In Zusammenhang mit dem Beschluss betreffend Anspruchszinsen 2010 bis 2014 und Verspätungszuschlägen 2012 sowie 2013 ist eine ordentliche Revision nicht zulässig, da keine Rechtsfrage im Sinne des Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zu beurteilen war, der grundsätzliche Bedeutung zukommt.
Vielmehr ergibt sich die Rechtsfolge, die Beschwerde für zurückgenommen zu erklären, wenn die Mängel nicht behoben werden, unmittelbar aus der gesetzlichen Regelung des § 85 Abs. 2 BAO und findet überdies die Entscheidung Deckung in der zitierten Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes.

Aus den dargelegten Gründen war spruchgemäß zu entscheiden.

Linz, am 26. September 2022

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at