Fehlen von offensichtlichen Unrichtigkeiten iSd § 293b BAO
Entscheidungstext
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin***1*** in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr*** vertreten durch ***2***, über die Beschwerde vom gegen die Bescheide des Finanzamtes Kirchdorf Perg Steyr vom betreffend Feststellung der Einkünfte gemäß § 188 BAO für die Jahre 2012, 2013, 2014 und 2015 zu Recht erkannt:
Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO Folge gegeben.
Die angefochtenen Bescheide werden aufgehoben.
Gemäß § 101 Abs. 3 BAO sind schriftliche Ausfertigungen, die in einem Feststellungsverfahren an eine Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit gerichtet sind (§ 191 Abs. 1 lit. a und c BAO), einer nach § 81 BAO vertretungsbefugten Person zuzustellen. Mit der Zustellung einer einzigen Ausfertigung an diese Person gilt die Zustellung an alle Mitglieder der Personenvereinigung oder Personengemeinschaft als vollzogen.
Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig.
Entscheidungsgründe
Verfahrensablauf
Die Erklärung der Einkünfte von Personengesellschaften für die Beschwerdeführerin wurde für das Jahr 2012 am elektronisch eingereicht. Beilagen wurden nicht übermittelt.
Mit Bescheid über die Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 2012 vom wurden die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erklärungsgemäß mit 3.356,96 € festgesetzt.
Die Erklärung der Einkünfte von Personengesellschaften für die Beschwerdeführerin wurde für das Jahr 2013 am elektronisch eingereicht. Beilagen wurden nicht übermittelt.
Mit Bescheid über die Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 2013 vom wurden die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erklärungsgemäß mit 43.443,32 € festgesetzt.
Die Erklärung der Einkünfte von Personengesellschaften für die Beschwerdeführerin wurde für das Jahr 2014 am elektronisch eingereicht. Beilagen wurden nicht übermittelt.
Mit Bescheid über die Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 2014 vom wurden die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erklärungsgemäß mit 2.916,16 € festgesetzt.
Die Erklärung der Einkünfte von Personengesellschaften für die Beschwerdeführerin wurde für das Jahr 2015 am elektronisch eingereicht. Beilagen wurden nicht übermittelt.
Mit Bescheid über die Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 2015 vom wurden die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erklärungsgemäß mit 31.900,48 € festgesetzt.
Mit Bescheid über die Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 2012 vom wurde der Bescheid vom gemäß § 293b BAO berichtigt wie folgt:
Der Bescheid trete nicht an die Stelle des Bescheides vom , sondern berichtige diesen hinsichtlich eines Ausfertigungsfehlers folgender Punkte: Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft wurden mit 21.060,99 € festgesetzt. Es werde auf die Niederschrift vom , Tz 2 bis 5, und den Bericht vom , Tz 2 bis 5, verwiesen.
Mit Bescheid über die Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 2013 vom wurde der Bescheid vom gemäß § 293b BAO berichtigt wie folgt:
Der Bescheid trete nicht an die Stelle des Bescheides vom , sondern berichtige diesen hinsichtlich eines Ausfertigungsfehlers folgender Punkte: Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft wurden mit 179.061,55 € festgesetzt. Es werde auf die Niederschrift vom , Tz 2 bis 5, und den Bericht vom , Tz 2 bis 5, verwiesen.
Mit Bescheid über die Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 2014 vom wurde der Bescheid vom gemäß § 293b BAO berichtigt wie folgt:
Der Bescheid trete nicht an die Stelle des Bescheides vom , sondern berichtige diesen hinsichtlich eines Ausfertigungsfehlers folgender Punkte: Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft wurden mit 18.777,40 € festgesetzt. Es werde auf die Niederschrift vom , Tz 2 bis 5, und den Bericht vom , Tz 2 bis 5, verwiesen.
Mit Bescheid über die Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 2015 vom wurde der Bescheid vom gemäß § 293b BAO berichtigt wie folgt:
Der Bescheid trete nicht an die Stelle des Bescheides vom , sondern berichtige diesen hinsichtlich eines Ausfertigungsfehlers folgender Punkte: Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft wurden mit 118.937,84 € festgesetzt. Es werde auf die Niederschrift vom , Tz 2 bis 5, und den Bericht vom , Tz 2 bis 5, verwiesen.
Aus der Niederschrift vom und dem BP-Bericht von geht unter anderem Folgendes hervor:
"Tz 2
Berichtigte Erklärungen bei Prüfungsbeginn
Zu Prüfungsbeginn wurden vom steuerlichen Vertreter berichtigte Erklärungen zu EW-AZ 1 und neue Erklärungen zu EW-AZ 2 als eine Art "Selbstanzeige" abgegeben. Grund dafür war, dass die Ehegatten ***3*** im Jahr 2012 einen forstwirtschaftlichen Betrieb im ***4*** erworben hatten. Anscheinend gab es Probleme mit der Erstellung der Einheitswertbescheide, außerdem wurde laut seinen Angaben beim Finanzamt ***4*** um Vergabe einer Steuernummer ersucht, was dort aber nicht durchgeführt wurde. Vom Finanzamt ***4*** wurde mitgeteilt, dass die Bewirtschaftung von ***5*** aus erfolgt, weswegen dort keine Steuernummer zu vergeben war.
Die Liegenschaft ***6*** stand im zivilen Alleineigentum von ***7***, wurde aber wie unten dargestellt im Einheitswertbescheid ab vom bei der Ermittlung des Einheitswertes des EW-AZ 1 mitberücksichtigt.
Auch wenn landwirtschaftlich genutzte Flächen jeweils im Alleineigentum von Ehegatten stehen, ist von einer wirtschaftlichen Einheit und nicht von zwei selbständigen Betrieben auszugehen, wenn ein innerer wirtschaftlicher Zusammenhang besteht. Ein solcher liegt vor, wenn alle Grundflächen von einer einzigen Hofstelle aus bewirtschaftet werden.
Es sind daher sowohl die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft des EW-AZ 1 (inklusive der ***7*** alleinig gehörenden Liegenschaft), als auch des EW-AZ 2 beim Finanzamt unter obiger Steuernummer zu erfassen.
Tz 3
Waldverkäufe 2012 bis 2015
Bei sämtlichen Grundstücken handelt es sich um Neuvermögen. Laut Auskunft des steuerlichen Vertreters und von ***7*** wurden anlässlich der Veräußerungen keine Gutachten erstellt:
Grundsätzlich gilt bei der Veräußerung eines Waldes, dass - auch wenn im Rahmen von land- und forstwirtschaftlichen Betrieben der § 1 Abs. 5 LuF-PauschVO 2011 angewendet wird - der auf den Grund und Boden entfallende Veräußerungsgewinn zu ermitteln ist. Mit dem gemäß § 1 Abs. 5 LuF-PauschVO 2011 anzusetzenden Gewinn iHv 35% des Gesamtveräußerungserlöses sind die stillen Reserven des stehenden Holzes und des Jagdrechtes abgegolten. Diese Einkünfte unterliegen der Tarifbesteuerung. Die verbleibenden 65% des Veräußerungserlöses verteilen sich daher auf den Grund und Boden, auf die Buchwerte des stehenden Holzes und des Jagdrechtes. Dabei kann der auf den Grund und Boden entfallende Veräußerungserlös mit 50% des Gesamtveräußerungserlöses berücksichtigt werden. Dieser Teilveräußerungserlös ist als Grundlage für die Ermittlung des Gewinnes hinsichtlich des Grund und Bodens anzusetzen. Des Weiteren können als Buchwert des Grund und Bodens nicht die gesamten Anschaffungskosten abgezogen werden, sondern nur jener Teil, der auf Grund und Boden entfällt. Der Logik der Pauschalierung folgend also 50%.
Sollte der Forstverkäufer von dieser pauschalen Veräußerungsgewinnermittlung abweichen wollen, so sind die Besteuerungsgrundlagen bezüglich der Bestandswertermittlung als auch hinsichtlich der Anschaffungskosten mittels Sachverständigengutachten nachzuweisen.
Da keine Gutachten vorliegen wird der Veräußerungserlös von der Behörde gemäß oben dargestellter pauschaler Veräußerungsgewinnermittlung berechnet.
Tz 4
Grundfreibetrag
…..
Tz 5
Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft
Es werden die Ergebnisse der beiden Erklärungen zusammengefasst.
Gemäß § 3 Abs. 1 LuF-PauschVO 2011 ist der Gewinn aus Forstwirtschaft mit dem Durchschnittssatz gemäß § 2 erfasst, sofern der forstwirtschaftliche (Teil-)Einheitswert nicht mehr als 11.000,00 € beträgt.
Da der forstwirtschaftliche Teileinheitswert in den Jahren 2013 bis 2015 den Betrag von 11.000,00 € übersteigt, sind gemäß § 3 Abs. 2 LuF-PauschVO 2011 von den Betriebseinnahmen pauschale Betriebsausgaben abzuziehen. Diese betragen bei Holzverkäufen am Stock gemäß § 3 Abs. 2 Z 2b LuF-PauschVO 2011 20% der Betriebseinnahmen (einschließlich Umsatzsteuer) bei einer Minderungszahl von 64 bis 100 oder einer Wertziffer von 1 bis 9. In den Jahren 2013 bis 2015 wurden Holzverkäufe in dargestellter Höhe getätigt.
Die ermittelten Veräußerungserlöse des stehenden Holzes sind bei der Ermittlung der Einkünfte aus Land und Forstwirtschaft richtig zu stellen.
In der Beilage für Einkünfte aus einer Beteiligung an einer Personengesellschaft zur Einkommensteuererklärung wurden von den ermittelten Einkünften aus LuF jene Beträge abgezogen, die als Bemessungsgrundlage für die ImmoESt errechnet wurden. Diese sind aber bei der Ermittlung des Gewinnes vorher im Formular E6c unter der Kennzahl 9770 bzw. 9746 gewinnerhöhend einzutragen.
Tz 6
Berichtigung gemäß § 293b BAO
Die erklärten Besteuerungsgrundlagen in den am übergebenen berichtigten Erklärungen wurden im Zuge der Außenprüfung überprüft und die Bescheide 2012 bis 2015 werden gemäß § 293b BAO berichtigt."
Mit Schreiben vom wurde gegen oben angeführte Berichtigungsbescheide gemäß § 293b BAO für die Jahre 2012 bis 2015 vom Beschwerde eingereicht. Im Wesentlichen werden Änderungen der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft beantragt.
Mit Beschwerdevorentscheidungen vom wurde die Beschwerde jeweils als unbegründet abgewiesen.
Begründet wurden die Abweisungen mit Ausführungen betreffend Gewinnermittlung im Hinblick auf die Einkünfte aus Waldverkäufen.
Mit Schreiben vom wurde der Antrag auf Vorlage der Beschwerde zur Entscheidung an das Bundesfinanzgericht gestellt. Im Wesentlichen wird darin auf die Bescheidbeschwerden verwiesen. Ein Antrag auf Entscheidung durch den gesamten Senat und die Durchführung einer mündlichen Verhandlung wurde eingereicht.
Mit Vorlagebericht vom wurde die gegenständliche Beschwerde dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vorgelegt.
Mit Ergänzungsvorhalt vom wurde die Amtspartei aufgefordert, folgende Fragen zu beantworten bzw. Unterlagen einzureichen:
"Bei den gegenständlichen Beschwerden handelt es sich um Berichtigungsbescheide gemäß § 293b BAO.
§ 293b BAO lautet wie folgt:
Die Abgabenbehörde kann auf Antrag einer Partei (§ 78) oder von Amts wegen einen Bescheid insoweit berichtigen, als seine Rechtswidrigkeit auf der Übernahme offensichtlicher Unrichtigkeiten aus Abgabenerklärungen beruht.
1.
Die Abgabenerklärungen samt Beilagen, die den Erstbescheiden zugrunde liegen, sind einzureichen.
2.
Sie werden aufgefordert, darzulegen, worin diese offensichtlichen Unrichtigkeiten aus Abgabenerklärungen je Bescheid bestehen.
3.
Die im Zuge des Prüfungsbeginnes eingereichten Abgabenerklärungen, auf die im BP-Bericht vom Bezug genommen wird, sind einzureichen.
Unter den vorgelegten Aktenteilen finden sich zahlreiche Erklärungen, zum Großteil ohne Datum und mit Korrekturen (von wem wurden diese vorgenommen?). Es ist unklar, welche Erklärungen wann eingereicht worden sind.
4.
Laut Arbeitsbogen zur Betriebsprüfung wurde eine Selbstanzeige durch die Beschwerdeführerin eingebracht. Diese ist einzureichen."
Mit Schreiben vom wurde unter anderem wie folgt geantwortet:
Punkt 1 wurde beantwortet mit der Übersendung der ursprünglichen Erklärungen über die Einkünfte von Personengesellschaften. Beilagen wurden nicht übermittelt.
Punkt 2 wurde beantwortet mit der Übersendung von Berechnungsblättern, aus denen hervorgeht, dass der Gewinn für stehendes Holz mit 35% des Veräußerungsgewinnes und nicht mit 35% des Veräußerungserlöses berechnet worden ist.
Ausgeführt wurde durch die Amtspartei wie folgt:
"Es handelt sich immer um Neuvermögen. Laut den vorgelegten Berechnungsblättern sollte anlässlich der Verkäufe offensichtlich die Gewinnermittlung unter Anwendung des § 1 Abs. 5 LuFPauschVO erfolgen. Somit wäre für das stehende Holz ein Gewinn von 35% vom Veräußerungserlös zu ermitteln gewesen. Dieser wurde aber vom Veräußerungsgewinn berechnet. Somit war offensichtlich, dass die Berechnungen (sowohl die Einkünfte aus LuF, als auch die Bemessungsrundlage der Immo-ESt) unrichtig waren.
(Die Berechnungsblätter waren nur bei den Beteiligten hochgeladen worden)."
Mit Ergänzungsvorhalt vom wurden folgende Fragen an die Beschwerdeführerin gerichtet:
"1.
Die den gegenständlichen Beschwerden zugrunde liegenden Erklärungen wurden elektronisch wie folgt eingereicht:
2012 am , 2013 am , 2014 am und 2015 am .
Wurden gemeinsam mit den Erklärungen bzw. vor Erlassung der Erstbescheide am , , und Beilagen, Erläuterungen, Berechnungsblätter oder dergleichen zum Feststellungsverfahren eingereicht? In FinanzOnline sind für die Jahre 2012 bis 2014 keine Beilagen ersichtlich. Im Jahr 2015 findet sich ein Verweis auf Beilagen in Papierform.
Sämtliche Beilagen wären zu übersenden mit Datum und Art der Übermittlung.
2.
Im Rahmen des Parteiengehörs werden die beiliegenden Ermittlungsergebnisse übersendet.
(Weitere durch die Amtspartei eingereichte Unterlagen werden bei Bedarf nachgereicht.)
Unklar ist, wann und im Hinblick auf welches Steuersubjekt die durch die Amtspartei übermittelten Berechnungsblätter vorgelegt wurden.
Nehmen Sie dazu ausführlich Stellung."
Am wurde folgendes Auskunftsersuchen an den früheren steuerlichen Vertreter der Beschwerdeführerin abgefertigt:
"Im Rahmen der allgemeinen Auskunftspflicht gemäß § 143 BAO werden Sie aufgefordert, binnen einer Frist von zwei Wochen ab der Zustellung dieses Schreibens folgende Fragen zu beantworten bzw. Unterlagen einzureichen:
Die den gegenständlichen Beschwerden zugrunde liegenden Erklärungen wurden elektronisch wie folgt eingereicht:
2012 am , 2013 am , 2014 am und 2015 am .
Wurden gemeinsam mit den Erklärungen bzw. vor Erlassung der Erstbescheide am , , und Beilagen, Erläuterungen, Berechnungsblätter oder dergleichen zum Feststellungsverfahren eingereicht? In FinanzOnline sind für die Jahre 2012 bis 2014 keine Beilagen ersichtlich. Im Jahr 2015 findet sich ein Verweis auf Beilagen in Papierform.
Sämtliche Beilagen wären zu übersenden mit Datum und Art der Übermittlung."
Mit Schreiben vom wurde wie folgt geantwortet:
Zu den Erklärungen 2012 bis 2015 seien keine Beilagen, Erläuterungen, Berechnungsblätter oder dergleichen zum Feststellungsverfahren eingereicht worden.
Mit Ergänzungsvorhalt vom wurden die obigen Ermittlungsergebnisse der Amtspartei übersendet.
Eine Stellungnahme dazu erfolgte nicht.
Mit Schreiben vom wurden die Anträge auf Entscheidung durch den gesamten Senat sowie Abhaltung einer mündlichen Verhandlung zurückgezogen.
Dem Erkenntnis zugrunde liegender Sachverhalt
Strittig ist unter anderem, ob die Berichtigungsbescheide gemäß § 293b BAO vom zu Recht aufgrund der Übernahme von offensichtlichen Unrichtigkeiten aus den Abgabenerklärungen ergangen sind.
Die Erstbescheide vom , , und wurden erklärungsgemäß veranlagt. Beilagen wurden den diesen vorangegangenen Erklärungen nicht angefügt.
Die gegenständlichen Bescheide werden mit den Tz 2 bis 5 der Niederschrift bzw. des Berichtes zur durchgeführten Betriebsprüfung begründet. Darin findet sich keinerlei Hinweis auf offensichtliche Unrichtigkeiten, die aus den ursprünglichen Abgabenerklärungen übernommen worden wären.
Vielmehr wird auf im Zuge der Betriebsprüfung eingereichte berichtigte und neue Erklärungen verwiesen.
Im Zuge des Beschwerdeverfahrens wurde durch die Amtspartei angegeben, die offensichtlichen Unrichtigkeiten hätten sich aus Berechnungsblättern ergeben.
Diese Berechnungsblätter wurden unstrittig nicht vor Ergehen der Erstbescheide im gegenständlichen Feststellungsverfahren eingereicht.
Durch die Amtspartei wurde angegeben, dass diese Berechnungsblätter bei den einzelnen Beteiligten vorhanden gewesen wären.
Rechtliche Begründung
Nach § 293b BAO kann die Abgabenbehörde von Amts wegen einen Bescheid insoweit berichtigen, als seine Rechtswidrigkeit auf der Übernahme offensichtlicher Unrichtigkeiten aus Abgabenerklärungen beruht.
Nach ständiger Judikatur des VwGH kommt es auf die Erkennbarkeit der Unrichtigkeit durch die Abgabenbehörde an. Wesentlich ist, dass die Unrichtigkeit der in der Abgabenerklärung vertretenen Rechtsauffassung für die Behörde klar erkennbar gewesen wäre, wenn sie die Abgabenerklärung diesbezüglich geprüft hätte. Qualifiziert rechtswidrig ist ein Bescheid, wenn er auf einer unvertretbaren Rechtsansicht beruht (; , 2010/15/0202; , 2002/13/0071; Ritz, BAO6, § 293b, Rz 2).
Die Unrichtigkeit ist offensichtlich, wenn sie ohne nähere Untersuchungen im Rechtsbereich und ohne weiteres Ermittlungsverfahren deutlich erkennbar ist (; , 2004/15/0126). Reine Zweifel an der Richtigkeit der Abgabenerklärung stellen keine offenkundigen Unrichtigkeiten dar.
Als maßgeblicher Zeitpunkt, zu welchem die Unrichtigkeit zu beurteilen ist, ist der Zeitpunkt der Erlassung des zu berichtigenden Bescheides heranzuziehen.
Bei einem Widerspruch zwischen Angaben in der Abgabenerkärung und der Aktenlage sind nur die Akten des betreffenden Verfahrens maßgebend (Ritz, BAO6, § 293b, Rz 5). Die offensichtliche Unrichtigkeit muss sich aus den Erklärungen und dem Verwaltungsakt des betreffenden Steuerpflichtigen ergeben. Es kommt nicht auf den Inhalt von Verwaltungsakten an, die andere steuerpflichtige Personen betreffen (; , Ro 2014/15/0015; ).
In der Begründung des berichtigenden Bescheides ist das Vorliegen der Voraussetzungen des § 293b BAO darzulegen. Dies ist auch deshalb wesentlich, weil der von der Abgabenbehörde verwendete Berichtigungsgrund im Beschwerdeverfahren nicht ausgetauscht werden kann.
Die Zulässigkeit einer Berichtigung ist anhand des von der Abgabenbehörde verwendeten Berichtigungsgrundes zu beurteilen (/RV/1459-W/02).
Als Begründung wurde jeweils auf die Tz 2 bis 5 des Betriebsprüfungsberichtes vom bzw. der Niederschrift vom verwiesen. Darin findet sich keine offensichtliche Unrichtigkeit iSd § 293b BAO.
Im Zuge des Verfahrens vor dem Bundesfinanzgericht wurde betreffend offensichtlicher Unrichtigkeiten auf Berechnungsblätter verwiesen, die nicht vor Ergehen der Erstbescheide im gegenständlichen Feststellungsverfahren eingereicht wurden. Eine Übernahme von Unrichtigkeiten aus diesen Berechnungen kann folglich kein Grund für die vorliegenden Berichtigungen mit Bescheiden vom sein.
Die gegenständlichen Berichtigungsbescheide iSd § 293b BAO wurden zu Unrecht erlassen, da die Rechtswidrigkeit der Erstbescheide nicht auf der Übernahme von offensichtlichen Unrichtigkeiten aus der Abgabenerklärung beruht.
Der Beschwerde war Folge zu geben, die Berichtigungsbescheide waren aufzuheben.
Zulässigkeit einer Revision
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
Ob offensichtliche Unrichtigkeiten iSd § 293b BAO aus den Abgabenerklärungen übernommen wurden ist eine auf Ebene der Sachverhaltsermittlung und Beweiswürdigung zu lösende Tatfrage, die zu keiner Lösung einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung führt.
Linz, am
Zusatzinformationen
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Materie | Steuer |
betroffene Normen | § 293b BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 |
Verweise | |
ECLI | ECLI:AT:BFG:2022:RV.5100095.2020 |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at