Hauptfeststellung Land und Forstwirtschaft 1.1.2014 - Zu- und Abschläge für wirtschaftliche Ertragsbedingungen

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Mag. Ilse Rauhofer in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, über die Beschwerde vom 28. Februar 2017 gegen den Bescheid des Finanzamtes Gänserndorf Mistelbach vom 23. Dezember 2016 betreffend Einheitswert des land- u. forstwirtschaftl. Betriebes 01.01.2014 EWAZ ***1*** zu Recht erkannt:

Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben und der angefochtene Bescheid abgeändert wie folgt:

Der Einheitswert für den landwirtschaftlichen Betrieb wird festgestellt mit Euro 117.600,00.

Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

Verfahrensablauf

Einheitswertbescheid - Hauptfeststellung zum 1.1.2014

Mit Einheitswertbescheid zum 1.1.2014 (Hauptfeststellung) vom 23.12.2016 stellte das Finanzamt ***2*** Mistelbach (kurz FA) für den landwirtschaftlichen Betrieb des Herrn ***Bf1***, jun der nunmehrige Beschwerdeführer, kurz Bf.) zu EWAZ ***1*** einen Einheitswert in Höhe von € 121.900,00 fest, der zur Gänze dem Bf. zugerechnet wurde.

Die Bescheidbegründung lautet wie folgt:

Landwirtschaftlich genutztes Vermögen

Die Bewertung erfolgt auf der Basis der Kundmachung des Bundesministers für Finanzen vom 4. März 2014 (GZ: BMF-010202/0100-VI/3/2014).

Der Berechnung des Hektarsatzes für die landwirtschaftlich genutzten Flächen wurde unterstellt:

Für die Betriebszahl 100 beträgt der Ertragswert je Hektar (Hektarsatz) gemäß § 38 BewG 2.400 Euro,
für die Betriebszahl 51,3 daher 2.400/100 x 51,3 = € 1.231,20

Forstwirtschaftlich genutztes Vermögen bis einschließlich 10 ha

Die Berechnung des Ertragswertes des forstwirtschaftlichen Vermögens erfolgt gemäß § 14 und Anlage 13 der Kundmachung des Bundesministers für Finanzen vom 5. März 2014 (GZ. BMF-010202/0104-VI/3/2014) in der Fassung der Kundmachung vom 30. Dezember 2014.

Der Berechnung des Hektarsatzes für die forstwirtschaftlich genutzten Flächen wurde unterstellt:

Die Feststellung erfolgte auf Grund der Erklärung und der Aktenlage."

Antrag auf Fristverlängerung

Mit Schreiben vom 17.1.2017 ersuchte der Bf. um Zusendung der erweiterten Berechnungsdaten für seinen Betrieb sowie der Daten des Richtbetriebes in seiner Umgebung und beantragte um Verlängerung der Rechtsmittelfrist bis 1 Monat nach Erhalt der Bewertungsgrundlagen.

Übersendung der Bewertungsgrundlagen durch das FA

Am 31.1.2017 übersandte das FA dem Bf. die sog. "Bekanntgabe der Bewertungsgrundlagen Landwirtschaft" (in der ua. detailliert dargestellt wird, wie die Ab- und Zuschläge für die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen ermittelt wurden und welcher Vergleichsbetrieb maßgeblich ist).

Beschwerde

Am 26.2.2017 brachte der Bf. gegen den Einheitswertbescheid Beschwerde ein. Die Beschwerde richtet sich gegen die Ermittlung des Hektarsatzes für die landwirtschaftlich genutzten Flächen, insbesondere die Ab- und Zuschläge für die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen. Gegen die Höhe des Ertragswertes der forstwirtschaftlich genutzten Flächen sowie den Zuschlag für öffentliche Gelder gemäß § 35 BewG wurden ausdrücklich keine Einwände erhoben.

Die Begründung lautet auszugsweise wie folgt:

"Nach Durchsicht der Bewertungsgrundlagen sind folgende Punkte noch zu ergänzen bzw. zu korrigieren:

1. Punkt: (3.1 Regionalwirtschaftliche Verhältnisse)
(3.2.1 Aufschließung des Wirtschaftshofes)

Mein Betriebsgelände wird, im Gegensatz zum Vergleichsbetrieb, durch die ***-Gasse zerschnitten, sodass es in 2 Teile zerfällt. Daraus resultieren unzählige Überquerungen der ***-Gasse, um die betriebsinternen Arbeitsabläufe aufrecht zu erhalten. Diese sind zeitaufwändig, gefährlich und letztendlich teuer.

…

Die Erreichbarkeit meines Betriebes ist wesentlich schlechter als die des Vergleichbetriebes.

1. ***-Gasse ist wesentlich schmäler

2. Die ***-Gasse ist mit PKWs (von der Bezirkshauptmannschaft, der Bezirksbauernkammer, der Wohnhausanlage … und des Lokals … meistens zugeparkt, und daher für Landwirtschaftliche Fahrzeuge, Maschinen und Geräte nur erschwert bis gar nicht befahrbar. Es wird sogar vor den Toren meines Betriebes geparkt. Siehe Fotos.

Oftmals ist ein Verlassen oder ein Zufahren in mein Betriebsgelände erschwert (durch mehrmaliges Reversieren oder gar nicht möglich). Beim Reversieren, auf der noch vorhandenen Restbreite der Straße, sind in den letzten Jahren enorme Maschinenschäden entstanden. Z.B.: Zugösen von Anhängern verbogen, Zuggabeln von Anhängern verbogen, Anhängevorrichtung (Fangmaul) des kleine Traktors eingerissen, Fangmaul des großen Traktors verbogen, Zuggabel der Sämaschine bereits zwei mal verbogen, Lichtleitungen gequetscht, Beleuchtungen zerbrochen, Hydraulikleitungen abgerissen, Druckluftbremsanschlüsse abgebrochen, Druchluftbremsleitungen abgequetscht, Bordwandverschlüsse verbogen, Bordwände zerkratzt,...

All dies stellt eine erhebliche finanzielle und zeitliche Mehrbelastung für mich dar, die der Vergleichsbetrieb nicht hat.

Bei der Getreideernte ist jedes Jahr mit vielen Stunden Ausfall zu rechnen, da man mit dem Mähdrescher (wegen parkender Autos) den Betrieb nicht verlassen kann, oder man in der ***-Gasse wegen parkender PKWs nicht fahren kann, da die freie Fahrbahnbreite oftmals nicht einmal 2,5 m beträgt. So ist es mittlerweile schon normal, daß die Getreideernte deswegen ca. 3 bis 5 Tage länger dauert als bei meinen Berufskollegen. Das dadurch die Qualität und die Quantität der Ernte leidet und somit finanziele Mindererträge eingefahren werden, erklärt sich von selbst. Beim anschließenden Grubbern ergibt sich die selbe Situation. Wenn dann auch noch die Begrünung bis zum 31. Juli ausgesät werden soll, und ich mit der Getreideernte noch nicht ganz fertig bin, fallen weitere finanzielle Nachteile für mich an, da die Begrünung dann nicht zeitgerecht erfolgen kann, und wieder hunderte Euro pro Hektar nicht erwirtschaftet werden können.

Auch die Einsätze von Grubber und Sämaschine sind sehr oft nicht zeitgerecht und ohne Probleme möglich. Wenn man dann noch einen Big Bag Saatgut (Inhalt 800 bis 1.000 kg je nach Lieferant) mit dem Kübel in die Sämaschine einfüllen muß (nur um weiter arbeiten zu können) weil man mit dem Traktor und der Sämaschine nicht in den Hof fahren kann, fallen nicht nur finanzielle Nachteile sondern auch noch gesundheitliche Probleme durch das manuelle Beladen an.

…

Die angeführte zentrale Lage meines Betriebes hat wesentlich mehr Nachteile als Vorteile. Die Verkehrslage in ***2***, ist wie bekannt, katastrophal. Ein Bezug der Bewertungsdaten auf den Berghöfekataster ist nicht direkt anwendbar, bzw. mit der extrem peripheren Lage vergleichbar, da die zu bearbeiteten Äcker außerhalb des Stadtzentrums liegen und daher bei jeder Tätigkeit auf den Äckern die gesamte Stadt mit ihren verparkten bzw. zugestauten Straßen zu durchqueren ist.

2. Punkt: (3.1.2 Vermarktungsverhältnisse)

Die Zuckerrüben des Vergleichsbetriebes werden in die Zuckerfabrik ***3*** geliefert (Entfernung Vergleichsbetrieb zur Zuckerfabrik ca. 2,3 km. Ich muß meine Zuckerrüben von ***2*** entweder nach ***4*** ca. 4,2 km vom Betrieb entfernt, oder in die Zuckerfabrik ***3***, ca. 12,5 km vom Betrieb entfernt liefern, da in ***2*** keine Rüben mehr übernommen werden. (Durchquerung des Stadtgebietes von ***2***)

Die Sojabohnen kann der Vergleichsbetrieb ins LGH ***5*** liefern. Die Entfernung vom Vergleichsbetreib beträgt ca. 2,0 km. Ich muß meine Sojabohnen auch in das LGH ***5*** liefern, Entfernung von meinem Betrieb ca. 11,8 km. (Durchquerung des Stadtgebietes von ***2***)

Die Körnerhirse muß in das LGH ***6*** geliefert werden. Die Entfernung beträgt ca. 13,2 km. (Durchquerung des Stadtgebietes von ***2***, ***7*** und ***6***)

Die Wintergerste ist je nach Sorte meistens in das Lagerhaus ***8***n (ca. 11,8 km Entfernung), ins Lagerhaus ***9*** (ca. 18,6 km entfernt) oder in das Lagerhaus ***10*** ca. 24,3 km entfernt zu liefern.

Die Sommergerste ist je nach Sorte in das Lagerhaus ***9*** (ca. 18,6 km), ins LGH ***11*** (Entfernung ca. 16,9 km), ins Lagerhaus ***5*** (11,8 km), oder ins Lagerhaus ***10*** (ca. 24,3 km) zu liefern.

Saatgutvermehrungen wurden früher ins Lagerhaus ***2*** (Entfernung ca. 1,4 km) geliefert. Seit einigen Jahren ist das nicht mehr möglich, und diese mußten in das Lagerhaus ***11*** (ca. 16,9 km von meinem Betrieb entfernt) geliefert werden. Seit neuestem sind die Saatgutvermehrungen ins Lagerhaus ***12*** (Entfernung ca. 37,2 km, da die Benutzung von Schnellstraßen und Autobahnen für landwirtschaftliche Fahrzeuge aus vielen Gründen verboten ist) zu liefern. Erschwerend kommt hinzu, das durch den Schnellstraßen- und Autobahnbau zwei weitere gewaltige Steigungen (eine über die Eisenbahn und eine über die Autobahn/Schnellstraße) hinzugekommen sind. Auch der ***13*** Berg ist durch seine Steigung bzw. der Straßenbreite nur unter Schwierigkeiten zu bezwingen.

Die Vermarktung meiner landwirtschaftlichen Produkte erfolgt also nicht direkt vor Ort, sondern erfordert den Transport durch dicht besiedeltes und befahrenes Gebiet und ist daher extrem transporttechnisch, finanziel und zeitlich aufwendig.

Die von Ihnen zur Berechnung herangezogene Anzahl der Konsumenten ist für meinen Betrieb irrelevant, da ich keine Direktvermarktung betreibe.

3. Punkt: (3.2.5 Sonderverhältnisse)

Bezüglich der Aufschließung des Wirtschaftshofes verweise ich auf den o.g. Punkt. Bei den Sonderverhältnissen ist noch anzumerken, dass meine Landwirtschaft sich im Stadtgebiet ***2*** (direktes Zentrum) befindet und daher als städtische Landwirtschaft zu bezeichnen ist. Wie bereits erwähnt, kommt es durch die extreme Zentrumslage (sehr stark frequentierte Straßen, viele Straßeneinbauten und Verkehrserschwernisse (wie mehrere Ampelanlagen kurz hintereinander) und Dauerverparkungen der Zufahrtswege zu einer starken Bewirtschaftungsbeeinträchtigung für meinen Betrieb.

Daher erhöhe ich den Abschlag auch hier auf 5%.

4. Punkt: zur grundsätzlichen Bewertung nach § 32 Bewertungsgesetz 1955

Die Bewertung des Ertragswertes bezieht sich auf einen durchschnittlichen Reinertrag in der Höhe von € 6.772,-. Der Lohnanspruch der Fremdarbeitskraft wäre € 18.950,- jährlich/netto. Das heißt es wäre ein Gewinn von € 25.362,-- im Durchschnitt zu erwirtschaften. Abzüglich € 9.600,- zur Nutzungsüberlassung von ca 24 ha. Ergibt einen endgültigen Gewinn von € 15.762,-

Dieser Gewinn wurde von mir in den letzten 7 Jahren mittels Land- und Forstwirtschaft niemals erwirtschaftet.

Vielmehr ergibt sich ein durchschnittlicher endgültiger Gewinn der letzten 7 Jahre aus Land- und Forstwirtschaft von ca. € 10.000,-.

Daher ist von einem Reinertrag in der Höhe von nur € 1.010,-- auszugehen.

Der im o.g. § genannte Bestandteil der ordnungsgemäßen, gemeinüblichen Ausstattung der Wirtschaftsgebäude wird nur teilweise erfüllt. Der überwiegende Teil der Wirtschaftsgebäude meines Betriebes ist in den Jahren 1880-1928-1936 errichtet worden. Die Neuadaptierung dieser Gebäude wurde bisher aus finanziellen Gründen nicht durchgeführt.

Zusammenfassend beantrage ich daher eine Verringerung des Hektarsatzes für meine landwirtschaftlich genutzten Flächen in folgendem Ausmaß:

ergibt einen Einheitswert für landwirtschaftlich genutzte Flächen (92,6234 ha) in der Höhe von € 85.584,02."

Beschwerdevorentscheidung

Mit Beschwerdevorentscheidung vom 21.9.2018 wies das FA die Beschwerde gegen den Einheitswertbescheid als unbegründet ab. Zur Begründung führte das FA aus wie folgt:

"Die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen gern. §32 BewG, entsprechen den ortsüblichen Verhältnissen der KG ***2*** und wurden bereits in der Bekanntgabe der Bewertungsgrundlagen zur Ermittlung des landwirtschaftlichen Hektarsatzes 1.1.2014, Hauptfeststellung für den landwirtschaftlichen Betrieb EW-AZ ***1*** übermittelt.

Im gegenständlichen Bescheid sind die ortsüblichen Verhältnisse der KG ***2***, und nicht wie in der Beschwerde irrtümlich angenommenen Verhältnisse des Vergleichsbetriebes ***5***, unterstellt. Die weiteren in der Beschwerde vorgebrachten subjektiven Umstände widersprechen den Bewertungsgrundsätzen der §§ 32, 34 und 36 des BewG 1955 und dürfen daher im Einheitswert nicht berücksichtigt werden."

Verlängerung der Frist zur Einbringung eines Vorlageantrages

Mit Bescheid vom 13.10.2018 gab das FA dem Antrag des Bf. vom 13.10.2018 um Fristverlängerung statt und verlängerte die Frist zur Einbringung eines Vorlageantrages bis zum 31.12.2018.

Vorlageantrag

Am 13.12.2018 beantragte der Bf. unter Bezugnahme auf die Beschwerdevorentscheidung vom 21.9.2018 die Beschwerde dem Bundesfinanzgericht) zur Entscheidung vorzulegen.

Darin wurde festgehalten, dass es noch eine Unmenge an Unterlagen über die Erschwernisse für seinen Betrieb gebe. Er habe nur 3 Bilder angefügt, um den Umfang des Einspruches vom 26.02.2017 in Grenzen zu halten. Bei Bedarf durch das Bundesfinanzgericht werde er diesen Stapel Fotos vorlegen.

Vorlage der Beschwerden ans Bundesfinanzgericht

Am 4.1.2019 legte das FA die Beschwerde gegen den Einheitswertbescheid dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor. Im Vorlagebericht (eine Ausfertigung davon wurde auch dem Bf. übermittelt) beantragte das FA die Abweisung der Beschwerde und gab eine Stellungnahme mit folgendem Inhalt ab:

"Gemäß § 32 (3) BewG sind bei der Beurteilung der nachhaltigen Ertragsfähigkeit die wesentlichen Umstände zu berücksichtigen, die den Wirtschaftserfolg beeinflussen oder von denen die Verwertung der gewonnenen Erzeugnisse abhängig ist. Demgemäß sind insbesondere zu berücksichtigen:

1. Die natürlichen Ertragsbedingungen im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 2 des Bodenschätzungsgesetzes 1970 (Bodenbeschaffenheit, Geländegestaltung, klimatische Verhältnisse, Wasserverhältnisse);

2. die folgenden wirtschaftlichen Ertragsbedingungen:

a) regionalwirtschaftliche Verhältnisse des Standortes,

b) Entfernung der Betriebsflächen zum Hof,

c) Größe und Hangneigung der Betriebsflächen und

d) Betriebsgröße.

§ 38. (1) Für die Betriebszahl 100, das heißt für den Hauptvergleichsbetrieb (§ 34), beträgt der Ertragswert je Hektar (Hektarsatz) 2 400 Euro.

(2) Der Bundesminister für Finanzen bestimmt mit Verordnung, mit welchen Ertragswerten pro Hektar (Hektarsätzen) die im § 39 Abs. 2 Z 1 lit a und b genannten Grundstücksflächen anzusetzen sind.

(3) Für die übrigen Vergleichsbetriebe ergibt sich der Hektarsatz aus der Anwendung der für sie festgestellten Betriebszahl auf den Hektarsatz des Hauptvergleichsbetriebes.

(4) Für alle übrigen Betriebe wird der Hektarsatz nach dem Verhältnis ihrer Ertragsfähigkeit zu derjenigen der Vergleichsbetriebe ermittelt. Hiebei sind für die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen im Sinne des § 32 Abs. 3 Z 2 lit. a, b und c ortsübliche Verhältnisse zugrunde zu legen.

Hinsichtlich des (fiktiven) Vergleichsbetriebes mit Betriebszahl 100 ist der im Bescheid berücksichtigte Wert von 51,3 als ohnehin äußerst niedrig angesetzt zu bezeichnen.

Da die Betriebsgröße mit über 90 ha sehr groß ist, die Äcker ebene Flächen und ein überdurchschnittliches Größenausmaß haben, würde dies grundsätzlich einen hohen Zuschlag nach sich ziehen.

Im beschwerdegegenständlichen Bescheid sind angesichts der Tatsache dass die Betriebszahl nur 51,3 ist somit alle im Gesetz genannten Bedingungen für Zu- und Abschläge bereits berücksichtigt. So wurde etwa die städtische Lage (Abschläge für die äußere Verkehrslage sowie die innere Verkehrslage und damit verbundene Verkehrsbeeinträchtigungen) durch den Abschlag schon berücksichtigt. Die vom Beschwerdeführer zusätzlich dargelegten Erschwernisse, wie etwa die Verparkung der Hofeinfahrt, sind nicht geeignet zusätzliche Abschläge herbeizuführen."

Beweiserhebung durch das BFG

Vom BFG wurde Beweis erhoben durch Einsicht in die vom FA elektronisch vorgelegten Aktenteile des Einheitswertaktes EWAZ ***1*** und ergibt sich daraus der eben dargestellte Verfahrensablauf.

Weiters wurden vom BFG noch Abfragen in der Geoinformationsdatenbank des Landes Niederösterreich (Niederöstereich Atlas) über die Lage des Wirtschaftshofes sowie Lage und Form der gegenständlichen Grundstücke durchgeführt.

Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

Sachverhalt

Der Beschwerdeführer ***Bf1*** jun (im Folgenden als Bf. bezeichnet) ist Eigentümer des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes erfasst beim FA unter EWAZ ***1***.

Zum Stichtag 1. Jänner 2014 gehörten zum Betrieb insgesamt 92,6234 ha landwirtschaftlich genutzte Flächen, wobei die Grundstücke sehr stark verstreut in den Katastralgemeinden ***2***, ***14***, ***15*** und ***16*** (alle im politischen Bezirk ***2***) gelegen sind. Ein Großteil der Felder weist eine ungünstige Form (lang und schmal) auf und besteht insofern eine Abweichung zur Ortsüblichkeit.

Auf Grund der rechtskräftigen Bodenschätzungsergebnisse beträgt die Bodenklimazahl der landwirtschaftlich genützten Flächen des Betriebes des Bf. 47,3.

Der Wirtschaftshof befindet sich im unmittelbaren Zentrum von ***2*** und ist die Zufahrt mit landwirtschaftlichen Fahrzeugen nur unter erschwerten Bedingungen durch die schmale ***-Gasse möglich. Das Betriebsgelände wird durch die ***-Gasse zerschnitten. Für die Bewirtschaftung der sehr verstreut liegenden Felder und für die Vermarktung müssen mit den landwirtschaftlichen Fahrzeugen stark frequentierte Straßen in dicht besiedeltem Gebiet benützt bzw überquert werden.

Im Jahr 2013 wurde von der Agrarmarkt Austria an den Bf. öffentliche Gelder iSd §35 BewG iHv insgesamt € 22.682,29 ausbezahlt.

Beweiswürdigung

Die Sachverhaltsfeststellungen konnten auf Grund der eingesehenen Aktenteile, der durchgeführten Abfrage in der Geoinformationsdatenbank des Landes Niederösterreich sowie dem damit im Einklang stehenden Vorbringen des Bf. getroffen werden.

Dass sich die landwirtschaftlichen Grundstücke in einer sehr starken Streulage befinden und für die Bewirtschaftung und Vermarktung stark frequentierte Straßen zu benützen sind, deckt sich damit, dass bereits durch das FA entsprechende Abschläge berücksichtigt wurden und wird auch durch die Abfragen in der Geoinformationsdatenbank des Landes bestätigt.

Durch die Abfragen in der Geoinformationsdatenbank des Landes wurden auch die Angaben des Bf. bestätigt, dass die Zufahrt zu seinem Wirtschaftshof nur über die im unmittelbaren Zentrum von ***2*** gelegene und relativ enge ***-Gasse möglich ist. Weiters ist aus den angefertigten Bildern ersichtlich, dass viele der Felder lang und schmal sind und daher eine für die Bewirtschaftung ungünstige Form aufweisen.

Rechtliche Beurteilung

Zu Spruchpunkt I. (teilweise Stattgabe)

Nach § 20 Abs. 1 BewG 1955 werden die Einheitswerte für die wirtschaftlichen Einheiten des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens in Zeitabständen von je neun Jahren allgemein festgestellt (Hauptfeststellung).

Nach § 20c BewG ist die zum 1. Jänner 2010 vorgesehene Hauptfeststellung der Einheitswerte (EW) für wirtschaftliche Einheiten des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens zum 1. Jänner 2014 durchzuführen.

Ermittlung des Ertragswertes des landwirtschaftlichen Vermögens

Die rechnerische Ableitung aus den rechtskräftigen Ergebnissen der Bodenschätzung ergibt für die landwirtschaftlich genutzten Grundstücke der Bf. eine Bodenklimazahl von 47,30 und ist hinsichtlich der natürlichen Ertragsbedingungen zwingend von dieser Bodenklimazahl auszugehen.

Rechtskräftig festgestellte Ergebnisse der Bodenschätzung können in einem davon abgeleiteten Einheitswertbescheid nach § 252 BAO nicht mehr angefochten werden (siehe dazu Wakounig/Trauner/Kamleithner in Die land- und forstwirtschaftliche Hauptfeststellung 2014, 1.2.9.3. Bekanntgabe der Bodenschätzungsergebnisse).

§ 32 Abs. 3 Z. 2 BewG nennt folgende Faktoren, die bei den wirtschaftlichen Ertragsbedingungen zu berücksichtigen sind:

a) regionalwirtschaftliche Verhältnisse des Standortes,

b) Entfernung der Betriebsflächen zum Hof,

c) Größe und Hangneigung der Betriebsflächen und

d) Betriebsgröße.

Der Einheitswert eines landwirtschaftlichen Betriebes ist im Wege einer vergleichenden Bewertung (Ermittlung des Hektarsatzes nach dem Verhältnis der Ertragsfähigkeit dieses Betriebes zu derjenigen des maßgebenden Vergleichsbetriebes) festzustellen.

Dabei sind (nur) hinsichtlich der natürlichen Ertragsbedingungen und hinsichtlich der Betriebsgröße die tatsächlichen Verhältnisse des zu bewertenden Betriebes zu Grunde zu legen.

Hinsichtlich der wirtschaftlichen Ertragsbedingungen gemäß § 32 Abs. 3 Z 2 lit. a bis c. BewG (regionalwirtschaftliche Verhältnisse des Standortes, Entfernung der Betriebsflächen zum Hof, Größe und Hangneigung der Betriebsflächen) ist hingegen nach § 38 Abs. 4 BewG auf die ortsüblichen Verhältnisse abzustellen (vgl. dazu BFG 19.07.2018, RV/3100523/2017).

§ 44 BewG bestimmt Folgendes:

"Nach Beratung im Bewertungsbeirat trifft das Bundesministerium für Finanzen über den Gegenstand der Beratung die Entscheidung. Durch die Kundmachung der Entscheidungen im "Amtsblatt zur Wiener Zeitung" erhalten diese für die Hauptfeststellung der Einheitswerte und für alle Fortschreibungen und Nachfeststellungen bis zur nächsten Hauptfeststellung rechtsverbindliche Kraft."

Die unter Mitwirkung des Bewertungsbeirates erfolgte Auswahl und Bewertung der Vergleichsbetriebe bilden, hinsichtlich ihrer Ertragsfähigkeit zueinander ins Verhältnis gesetzt, gleichsam das Gerüst für die Bewertung aller übrigen landwirtschaftlichen Betriebe. Um die für die Vergleichsbetriebe getroffenen Feststellungen als Anhaltspunkt für die Bewertung der übrigen Betriebe wirksamer zu gestalten, erlangen diese nach § 44 BewG durch die Kundmachung im Amtsblatt zur Wiener Zeitung Rechtskraft. Die Feststellungen über die Vergleichsbetriebe erhalten dadurch Verordnungscharakter.

Die Bedeutung der Vergleichsbetriebe liegt darin, dass aus ihren Merkmalen in anschaulicher Weise auf die Ertragsfähigkeit der übrigen Betriebe geschlossen werden kann, die Bedeutung des Hauptvergleichsbetriebes hingegen liegt darin, dass er mit der Betriebszahl 100 ausgestattet ist und für ihn der Ertragswert je Hektar rechtsverbindlich bestimmt wird (§ 38 Z 1). Der Hauptvergleichsbetrieb ist damit absoluter Wertmaßstab für alle landwirtschaftlichen Betriebe. Grundsätzlich soll jedoch der Hauptvergleichsbetrieb auch nach der neuen Rechtslage ein Idealbetrieb sein, der die höchste Ertragsfähigkeit aufweist. Ein solcher Idealbetrieb wird sich in der Natur schon wegen der verschiedenen landwirtschaftlichen Wirtschaftsformen kaum feststellen lassen, sondern es werden auf diesen Betrieb mehr oder weniger theoretisch die Ertragsmerkmale verschiedener Betriebe zu projizieren sein, um ihn als Hauptvergleichsobjekt für die vergleichende Bewertung geeignet zu machen. Damit beruht der Hauptvergleichsbetrieb zwar auf Unterstellungen, die aber erforderlich sind, um sämtliche übrigen Vergleichsbetriebe hinsichtlich ihrer Ertragsfähigkeit in die richtige Relation zu setzen. Die tatsächlich vorhandenen Merkmale der übrigen Vergleichsbetriebe liefern sohin die Anhaltspunkte für die praktische Durchführung der vergleichenden Bewertung (vgl. ua. BFG 13.02.2018, RV/2100900/2017).

Bei Vergleichsbetrieben bezieht sich die rechtsverbindliche Kraft auf die für den Vergleichsbetrieb festgestellten Zu- und Abschläge sowie auf die Betriebszahl und indirekt über das Verfahren der Ableitung derselben. Der jeweilige Hauptvergleichsbetrieb ist ein idealisierter, fiktiver Betrieb, der nicht tatsächlich existiert. Anders verhält es sich bei den Vergleichsbetrieben. Deren Auswahl wurde nach den in der landwirtschaftlichen Betriebswirtschaftslehre entwickelten Produktionsgebieten und Kleinproduktionsgebieten bzw bei den Weinbauvergleichsbetrieben nach Weinbaugebieten getroffen. Primär orientiert sich die Bewertung eines konkreten Betriebes daher an dem Vergleichsbetrieb des jeweiligen Kleinproduktionsbetriebes, jedoch ist es zulässig und zum Teil auch erforderlich Vergleiche zu anderen Vergleichsbetrieben im Bundesgebiet zu ziehen (vgl. dazu Twaroch/Wittmann/Frühwald, Kommentar zum Bewertungsgesetz, Rz 2 zu § 44 BewG).

Erstmals wurde bei der Hauptfeststellung zum 1.1.2014 von der Möglichkeit Gebrauch gemacht, Maßnahmen zur Sicherung der Gleichmäßigkeit der Bewertung innerhalb des Bundesgebietes in Form von Richtlinien rechtsverbindlich kundzumachen. Die darin enthaltenen Bewertungsansätze sind ebenso rechtsverbindlich wie der in der Richtlinie dargestellte und kundgemachte Gang der Bewertung (vgl. dazu Twaroch/Wittmann/Frühwald, Kommentar zum Bewertungsgesetz, Rz 3 zu § 44 BewG).

Den Vorgang der vergleichenden Bewertung hat der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 16.12.1969, Zl 1255/68, dargelegt, wonach die Feststellung des Hektarsatzes nach den Vorschriften der §§ 32 bis 38 unter Heranziehung der im Amtsblatt zur Wiener Zeitung kundgemachten Vergleichsobjekte zu erfolgen hat, wobei Sonderverhältnisse durch Zu- oder Abschläge gemäß § 40 auszugleichen sind. In dem Erkenntnis ist auch klargestellt, dass der Beschwerdeführer keinen Anspruch auf Einzelertragsbewertung hat. Ebenso wenig vermag er die Berücksichtigung von Sonderverhältnissen durch Zu- oder Abschläge erfolgreich zu bekämpfen, wenn er es unterlässt, genaue Angaben über die nach seiner Vorstellung zu berücksichtigenden Umstände zu machen und sich nur darauf beschränkt, ganz allgemein Einwendungen zu erheben (vgl. dazu Twaroch/Wittmann/Frühwald, Kommentar zum Bewertungsgesetz, zu § 34 BewG).

Zu § 34 BewG 1955 ist die Verordnung des Bundesministers für Finanzen GZ. BMF-010202/0100-VI/3/2014 "über die Bewertungsgrundlagen für das landwirtschaftliche Vermögen zum 1. Jänner 2014 (Beschreibung des Hauptvergleichsbetriebes und Feststellung der Betriebszahl für die landwirtschaftlichen Vergleichsbetriebe)" ergangen und am 4. März 2014 im Amtsblatt zur Wiener Zeitung kundgemacht worden.

Eine Richtlinie zur Ableitung der Betriebszahlen landwirtschaftlicher (Vergleichs-)Betriebe soll der Sicherung der Gleichmäßigkeit der Bewertung im Bundesgebiet dienen (siehe https://www.bmf.gv.at/steuern/immobilien-grundstuecke/einheitsbewertung/Hauptfeststellung-LuF-2014.html, kurz "Bewertungsrichtlinie").

Diese "Bewertungsrichtlinie" wurde - soweit ersichtlich - nicht im Amtsblatt der Wiener Zeitung kundgemacht, weshalb dem Bundesfinanzgericht fraglich erscheint, ob auch die "Bewertungsrichtlinie" als rechtsverbindlich anzusehen ist. Rechtsverbindlich sind durch die Kundmachung vom 4. März 2014 jedenfalls die Ableitungen der Betriebszahlen der Vergleichsbetriebe, die auf Grundlage der "Bewertungsrichtlinie" festgestellt wurden. Daher kommt - indirekt - der "Bewertungsrichtlinie" bei Überprüfung von Hauptfeststellungsbescheiden zum 1.1.2014 auf Grund des Systems der vergleichenden Bewertung auch für das Bundesfinanzgericht eine entsprechende Bedeutung zu (vgl. BFG 22.1.2019, RV/7100251/2018).

Auf Grund des in § 34 BewG ausdrücklich normierten Systems der vergleichenden Bewertung und den erfolgten Kundmachungen für die Vergleichsbetriebe stellt die Ermittlung des Ertragswertes für den konkret zu bewertenden Betrieb nach den in der "Bewertungsrichtlinie" genannten Bewertungskriterien unter Ansatz von Zu- und Abschlägen im dort genannten Ausmaß eine sachlich begründete und geeignete Methode dar, um ein gesetzeskonformes Ergebnis herbeizuführen. Das Bundesfinanzgericht folgt daher auch im gegenständlichen Fall bei der Ermittlung des Ertragswertes des landwirtschaftlichen Betriebes des Bf. den in der Bewertungsrichtlinie dargestellten Methode.

Beim System der vergleichenden Bewertung kommt es gerade nicht darauf an, wie hoch der tatsächliche Gewinn des zu bewertenden Betriebes in den letzten Jahren war und wie im konkreten die Bewirtschaftung und Vermarktung tatsächlich durchgeführt wird.

Mit den Vergleichsbetrieben werden feststehende Ausgangspunkte geschaffen, die die Gleichmäßigkeit der Bewertung aller landwirtschaftlichen Betriebe sichern. Die für die Beurteilung der natürlichen und wirtschaftlichen Ertragsbedingungen erforderlichen Daten und Berechnungen werden für jeden Vergleichsbetrieb auf einem gesonderten "Erhebungs- und Berechnungsbogen" ersichtlich gemacht, mit dessen Hilfe ein Vergleich zu anderen Betrieben ermöglicht wird (vgl. dazu Punkt 1. der Bewertungsrichtlinie).

Nach Punkt 2.2. der Bewertungsrichtlinie ist bei Ermittlung der Zuschläge bzw. Abschläge gemäß § 32 Abs. 3 Z 2 lit. b BewG 1955 (Entfernung der Betriebsflächen zum Hof) und lit. c (Größe und Hangneigung der Betriebsflächen) soweit nicht auf etwas anderes Bezug genommen wird, grundsätzlich von den rechtskräftigen Ergebnissen der Bodenschätzung auszugehen.

Nach Punkt 3.1. der Bewertungsrichtlinie ist unter "regionalwirtschaftliche Verhältnisse" iSd § 32 Abs. 3 Z 2 BewG 1955 die Lage des Wirtschaftshofes in Hinblick auf die Vermarktung der Erzeugnisse, die Versorgung mit Betriebsmitteln und die Entwicklungsdynamik (insbes. Verhältnisse des Arbeitsmarktes, Bevölkerungsentwicklung) unter Berücksichtigung der Entfernung zum lokalen zentralen Ort (Bezirkshauptort) zu erfassen. Zu- und Abschläge sind laut nachstehenden Bewertungskriterien zu ermitteln:

Die regionale (periphere) Lage ist nach Punkt 3.1.1. der Bewertungsrichtlinie auf Grundlage der Daten des Berghöfekatasters (BHK) (Anmerkung: Basis: Studie "Regionale Lage des Betriebes", Indikatoren für den Berghöfekataster (BHK); Facts & Features 42 -Juli 2010, Bundesanstalt für Bergbauernfragen, Wien) zu berücksichtigen. Beim Betrieb des Bf. ging das Finanzamt von einer "zentralen" Lage aus und setzte daher entsprechend der Richtlinie keinen Abschlag an. Der vom Bf. begehrte Abschlag von -5 würde eine extrem periphäre Lage voraussetzen. Eine solche liegt beim gegenständlichen Betrieb gerade nicht vor, befindet sich doch der Wirtschaftshof unmittelbar im Zentrum von ***2***, wie durch die Ausführungen des Bf. bestätigt wird. Die Beeinträchtigung durch eine beengte Zufahrt bzw. Ortsdurchfahrt ist unter Punkt 3.2.1, eine städtische Lage allenfalls unter Punkt 3.2.5 ("Sonderverhältnisse") zu berücksichtigen (siehe dazu unten).

Die Vermarkungsverhältnisse und Entwicklungsdynamik sind nach der in Punkt 3.1.2 der Richtlinie enthaltenen Tabelle zu berücksichtigen, wobei der Zuschlag durch Addition der beiden Komponenten Vermarktungsverhältnisse und Entwicklungsdynamik zu ermitteln ist. Die Vermarkungsverhältnisse (abhängig von der Bevölkerungsdichte im Politischen Bezirk) sind nach Punkt 3.1.2.1 grundsätzlich auf Bezirksebene, jedenfalls aber auf Gemeindeebene zu ermitteln. Für die Entwicklungsdynamik ist in Punkt 3.1.2.2 ebenfalls eine gemeindeweise Ableitung vorgesehen.

Für die Vermarkungsverhältnisse und Entwicklungsdynamik wurde daher beim Betrieb des Bf. nach den - mittleren - Verhältnisse in der Gemeinde ***2*** zu Recht vom FA kein Abschlag angesetzt, kommt es doch dabei gerade nicht auf die Verhältnisse des einzelnen Betriebes an.

Hinsichtlich der Entfernung zum Bezirkshauptort (***2***) wurde vom FA beim Betrieb des Bf. ein Zuschlag von + 2 angesetzt (entsprechend der Tabelle in Punkt 3.1.3 der Bewertungsrichtlinie für eine Entfernung von 0,5 km zum Bezirkshauptort).

Die vom Finanzamt für regionalwirtschaftliche Verhältnisse" iSd § 32 Abs. 3 Z. 2 BewG 1955 somit insgesamt mit + 2% ermittelte Zuschlag entspricht dem Grundsatz, dass die ortsüblichen Verhältnissen maßgeblich sind. Es kommt bei diesen Kriterien gerade nicht auf die tatsächlichen Verhältnisse des einzelnen Betriebes an, sondern ist auf die Ortüblichkeit abzustellen. Es ist daher nicht entscheidungswesentlich, ob beim Betrieb des Bf. tatsächlich eine Direktvermarktung erfolgt oder nicht.

Bei den betrieblichen Verhältnissen iSd § 32 Abs. 3 Z 2 BewG 1955wurde für die Aufschließung des Wirtschaftshofes vom FA kein Abschlag angesetzt. Dabei ging das FA davon aus, dass eine Hofzufahrt ungehindert möglich ist und keine Sonderverhältnisse iSd Punkt 3.2.1 der Richtlinie wie beengte Zufahrt bzw. Ortsdurchfahrt, sehr steile Hofzufahrt gegeben sind. Da die Ermittlungen ergeben haben, dass die Zufahrt zum Wirtschaftshof des Bf. tatsächlich nur durch die enge ***-Gasse möglich ist und die landwirtschaftlichen Fahrzeuge das Ortszentrum von ***2*** zu durchqueren haben, ist dem Begehren des Bf. in diesem Punkt zu folgen und ein Abschlag von -2% zu berücksichtigen.

Ein Abschlag wegen dem kostenerhöhenden Einfluss von Geländeneigungenbeim Maschinen- und Geräteeinsatz wurde vom Finanzamt auf Grundlage der in Punkt 3.2.3 der Richtlinie enthaltenen Abschlagstabelle zu Recht nicht angesetzt, da sämtliche Feldstücke eine Hangneigung von unter 10 Grad aufweisen (siehe dazu die vom FA übermittelte "Bekanntgabe Bewertungsgrundlagen", Punkt 3.2.3). Dem ist der Bf. nicht entgegen getreten.

Hinsichtlich der Ertragsminderung wegen Entfernung der Feldstücke vom Wirtschaftshof sieht Punkt 3.2.4 der Richtlinie vor, dass die kürzeste benützbare Strecke (auf privaten oder öffentlichen Wegen bzw. Straßen) zwischen Wirtschaftshof und Feldstücksrand zu ermitteln ist und dass nur jene Feldstücke heranzuziehen sind, bei welchen zumindest ein Grundstück im Eigentum steht. Der Abstand wurde vom Finanzamt für den Betrieb des Bf. mit 4,20 km ermittelt und dem entsprechend ein Abschlag von -6,0 angesetzt. (siehe dazu die vom FA übermittelte "Bekanntgabe Bewertungsgrundlagen", Punkt 3.2.4). Auch dem ist der Bf. nicht entgegen getreten

Unter Punkt 3.2.5 "Sonderverhältnisse" können ungünstige Verhältnisse berücksichtigt werden, die unter Punkt 3.2.1 bis 3.2.4 noch nicht berücksichtigt wurden. Der Abschlag darf in Summe - 5% nicht übersteigen.

Insbesondere sind zu berücksichtigen:

• Spezielle Bewirtschaftungseinheiten bzw. Wanderwirtschaft: bis -2% ;

• Starke Bewirtschaftungsbeeinträchtigungen durch Stadtgebiet (städtische Landwirtschaft) zB in Wien, Innsbruck uam.

Weitere Sonderverhältnisse: Beispiele Vergleichsbetriebe:

"Aufsplittung von Standort Wirtschaftsgebäude (nur bei Tierhaltung ab 500 m Entfernung), Behinderung durch Stadtverkehr (hohe Verkehrsdichte), beengte Hofstelle bzw. Hoflage, Überquerung stark befahrener Straßen, starke und sehr starke Streulage, (sehr) ungünstige Trennstücksausformung."

Durch die vom BFG vorgenommene Abfrage in der Geodatenbank des Landes wurde bestätigt, dass die Grundstücke nicht nur auf mehrere Gemeinden verstreut liegen, sondern auch die in einer Gemeinde gelegenen Grundstücke nicht benachbart sind. Ebenso war ersichtlich, dass eine Vielzahl der Felder eine ungünstige Form (lang und schmal) aufweisen. Weiters ist dem Bf. zu folgen, dass die Bewirtschaftung durch den starken Verkehr im Zentrum von ***2*** und auch in der Umgebung beeinträchtigt wird und eine Überquerung stark befahrener Straßen erforderlich ist. Auf Grund der durchgeführten Ermittlungen sind daher die Abschläge für Sonderverhältnisse iSd Punktes 3.2.5 der Bewertungsrichtlinie auf den maximalen Abschlag von - 5 % zu erhöhen.

Beim Punkt 3.4. "Übrige Umstände" ging das FA hinsichtlich der Hagelneigung von einem Gefährdungsfaktor "mäßig gefährdet" aus und setzte hierfür - wie beim Vergleichsbetrieb - einen Abschlag von - 1 an.

Der Zuschlag für Betriebsgröße (§ 32 Abs. 3 Z 2 lit. d BewG) beträgt entsprechend der Größe der landwirtschaftlich genutzten Flächen von 92,6234 ha laut der Tabelle in Punkt 3.3. der Bewertungsrichtlinie + 15%. Das Gesamtausmaß der landwirtschaftlich genutzten Flächen ist durch die Auflistung der Flächen im angefochtenen Bescheid entsprechend dargestellt und ist auch der Bf. bei seiner Berechnung des Ertragswertes von einer Fläche von 92,6234 Hektar ausgegangen. Bei seiner Berechnung des Hektarsatzes hat der Bf. entgegen den Vorgaben der Bestimmung des § 32 Abs. 3 Z 2 lit. d BewG keinen Zuschlag für Betriebsgröße angesetzt und erklärt dies, weshalb sein Ergebnis derart von der Berechnung des Finanzamtes abweicht.

Die vom BFG durchgeführte Überprüfung der vom Finanzamt angesetzten Zu- und Abschläge ergibt insgesamt folgende neue Berechnung des Ertragswertes für die landwirtschaftlichen Flächen:

Für die Betriebszahl 100 beträgt der Ertragswert je Hektar (Hektarsatz) gemäß § 38 BewG 2.400 Euro,
für die Betriebszahl 49,4 daher 2.400/100 x 49,4 = € 1.185,60

Der Ertragswert des landwirtschaftlich genutzten Flächen beträgt daher € 109.814,30 (€ 1.185,60 x 92,6234 Hektar).

Für Kleinstwälder wurde entsprechend der in § 46 Abs. 3 BewG eingeräumten Verordnungsermächtigung in der Anlage 13 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über die Bewertung von forstwirtschaftlichem Vermögen, verlautbart im Amtsblatt zur Wiener Zeitung am 05.03.2014 in der Fassung der Kundmachung vom 30.12.2014 ein regional einheitlicher Hektarsatz festlegt (vgl. dazu ua BFG 27.11.2019, RV/1100464/2017). Für Kleinstwälder im Bezirk ***2*** beträgt dieser Hektarsatz € 92,00. Das FA hat daher den Ertragswert für die forstwirtschaftliche Fläche im Ausmaß von 4,1274 zu Recht mit € 379,72 (€ 92,00 x 4,1274 Hektar) ermittelt.

Durch Summierung des Ertragswertes der landwirtschaftlichen Flächen von € 109.814,30 und des Ertragswertes der forstwirtschaftlichen Flächen von € 379,72 ergibt sich daher ein Gesamtertragswert iHv € 110.194,02.

§ 35 BewG lautet in der hier maßgeblichen Fassung BGBl. I Nr. 112/2012, wie Folgt:

"Bei der Bewertung sind nur wiederkehrende Direktzahlungen gemäß Artikel 2 lit. dder Verordnung (EG) 73/2009 in der Fassung der Verordnung (EG) 1250/2009 vom 30. November2009 gesondert zu berücksichtigen und in Höhe von 33 vH des im Vorjahr ausbezahlten Betrages anzusetzen."

Das bedeutet für den Beschwerdefall, dass vom Finanzamt bei der Hauptfeststellung zum 1.1.2014 zu Recht 33% der im Jahr 2013 an den Bf. ausbezahlten öffentlichen Gelder iHv 22.682,29, ds € 7.485,16 als Zuschlag iSd § 35 BewG berücksichtigt wurden, unabhängig davon, für welches Kalenderjahr die Zahlungen erfolgten (vgl. dazu ua. BFG 06.03.2018, RV/7104104/2017).

Der gemäß § 25 BewG auf volle 100,00 Euro nach unten abzurundende Einheitswert zum 1.1.2014 beträgt daher € 117.600,00 (Ertragswert iHv € 110.194,02 + Zuschlag iSd § 35 BewG iHv € 7.485,16 = € 117.679,18).

Der Beschwerde ist daher teilweise Folge zu geben und der angefochtene Bescheid insofern abzuändern, als der Einheitswert zum 1.1.2014 mit € 117.600,00 festgestellt wird.

Zu Spruchpunkt II. (Revision)

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Eine Revision ist im gegenständlichen Fall nicht zulässig, weil sich die Rechtslage aus den oben zitierten gesetzlichen Bestimmungen klar ergibt und hier letztendlich die Lösung von Tatfragen entscheidungswesentlich war.

Wien, am 28. Jänner 2021

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at