Vorteil aus dem Dienstverhältnis: Kontoführungsgebühren und Dienstreisekaskoversicherung

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter R in der Beschwerdesache der Bf über die Beschwerden vom 26.4.2012 gegen die Bescheide der belangten Behörde Finanzamt Graz-Stadt vom 12.4.2012 betreffend die Haftung für Lohnsteuer und die Festsetzung des Dienstgeberbeitrages (DB) und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag (DZ) für die Jahre 2007, 2008, 2009 und 2010 zu Recht erkannt: 

Den Beschwerden wird gemäß § 279 BAO Folge gegeben.

Die angefochtenen Bescheide betreffend die Jahre 2007, 2008 und 2009 werden aufgehoben. 

Die angefochtenen Bescheide für das Jahr 2010 werden dahingehend abgeändert, als Lohnsteuer in Höhe von Euro 643,78 anstatt in Höhe von Euro 1.857,92 (-1.214,14), DB in Höhe von Euro 60,94 anstatt in Höhe von Euro 211,95 (-151,01) und DZ in Höhe von Euro 5,42 anstatt in Höhe von Euro 18,68 (-13,26) nachgefordert werden. Die Bemessungsgrundlage für den DB und DZ des Jahres 2010 vermindert sich von Euro 1.712.444,00 um Euro 1.354,22 auf Euro 1.711.089,78. Der DB war daher für das Jahr 2010 mit Euro 76.999,04 und der DZ mit Euro 6.844,36 festzusetzen.

Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nichtzulässig.

Entscheidungsgründe

Im Zuge einer gemeinsamen Prüfung der lohnabhängigen Abgaben bei einer Bank wurde laut Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung unter dem Punkt „Sachverhaltsdarstellung Sachbezug Kontoführungsgebühr“ ausgeführt, dass Einnahmen im Sinne des § 15 EStG 1988 vorliegen würden, wenn dem Steuerpflichtigen Geld oder geldwerte Vorteile im Rahmen der Einkunftsarten des § 2 Abs. 3 Z 4 bis 7 EStG 1988 zufließen würden. Lediglich nicht mehr messbare Aufmerksamkeiten (z.B. Blumenstrauß zum Geburtstag des Arbeitnehmers) würden keine geldwerten Vorteile darstellen. Im Zuge der Prüfung sei festgestellt worden, dass den Mitarbeitern Leistungen (Gehaltskonten, Bank-Karten) unentgeltlich zur Verfügung gestellt und in der Lohnverrechnung dafür keine Sachbezüge angesetzt worden seien. Die daraus entstandenen geldwerten Vorteile seien nach den üblichen Mittelpreisen des Verbrauchsortes ermittelt und angesetzt worden und die lohnabhängigen Abgaben nachverrechnet worden.

Unter dem weiteren Punkt „Sachverhaltsdarstellung Kaskoversicherung“ wurde ausgeführt, dass gemäß § 26 Abs. 4 EStG 1988 ausbezahlte Kilometergelder nur dann steuerfrei zu behandeln seien, wenn als Nachweis ordnungsgemäß geführte Reisekostenabrechnungen vorliegen würden. Mit dem Ausbezahlen des amtlichen Kilometergeldes seien sämtliche Kosten (Treibstoff, Versicherung, Service, usw.) abgegolten, die durch eine Nutzung des arbeitnehmereigenen Pkw`s bei Dienstreisen entstehen würden. Im Zuge der Prüfung sei festgestellt worden, dass vom Arbeitgeber zusätzlich zu den ausbezahlten Kilometergeldern eine kilometerabhängige Kaskoversicherung abgeschlossen worden sei. Da im Schadensfall der Arbeitnehmer der Begünstigte sei und die anfallenden Versicherungsprämien vom Arbeitgeber getragen werden würden, seien die vom Arbeitgeber bezahlten Versicherungsprämien ausgeschieden und die lohnabhängigen Abgaben nachverrechnet worden.

Weiters wurde festgestellt, dass im Kalenderjahr 2010 bei einem Funktionärsausflug der steuerfreie Vorteil in Höhe von 365 Euro für die teilnehmenden Dienstnehmer überschritten worden sei. Die lohnabhängigen Abgaben der übersteigenden Teile seien nachverrechnet worden.

Das Finanzamt folgte diesen Feststellungen und erließ unter Hinweis auf den oben genannten Bericht als Begründung die angefochtenen Bescheide.

In den dagegen erhobenen Beschwerden wies die beschwerdeführende Partei unter Ad 1 darauf hin, dass sie Mitarbeitern die Kontoführung spesenfrei gewähren würde, weil sie einerseits den Anreiz schaffen wolle, dass die Mitarbeiter ihr die Kontoführung anvertrauten, und andererseits, weil damit den Mitarbeitern die Unannehmlichkeiten abgegolten werden würden, ihre Einkommens- und Vermögensverhältnisse gegenüber dem Arbeitgeber offenzulegen. Diese grundsätzliche Aufforderung, alle Finanzangelegenheiten über den Arbeitgeber abzuwickeln, befinde sich in den "Verhaltensregeln für Mitarbeiter", die bei Eintritt von allen neuen Mitarbeitern zu unterfertigen seien. Diese Unannehmlichkeiten bestünden bei einer Kontoführung durch ein anderes Kreditinstitut nicht und reduzierten einen allenfalls bestehenden Vorteil dermaßen, dass im Ergebnis bestenfalls eine nicht zu versteuernde Aufmerksamkeit verbleibe (VwGH 19.9.1995, 91/14/0240).

Es könne sich kein Mitarbeiter aussuchen, wo er sein Gehaltskonto eröffne. De facto sei es denkunmöglich, dass ein Mitarbeiter sein Konto nicht bei der beschwerdeführenden Bank, sondern bei einer Konkurrenzbank eröffnen würde.

Es sei laufend zu überprüfen, ob die Mitarbeiter die Bestimmungen des Bankwesengesetzes und die sonstigen Vorschriften einhielten. Hierfür sei stichprobenartig auch die Kontogebarung der Bediensteten zu überprüfen. Eine Einsichtnahme bei einem Fremdinstitut sei schon allein auf Grund des Bankgeheimnisses unmöglich. Die beschwerdeführende Partei habe also ein ganz überwiegendes eigenbetriebliches Interesse daran, dass die Arbeitnehmer die Konten bei ihr hätten. Es liege kein Vorteil aus dem Dienstverhältnis vor, wenn die Mitarbeiter faktisch nicht frei bestimmen könnten, sondern vom Arbeitgeber vorgegeben werde, wo ihr Konto zu führen sei. Es müsse auch berücksichtigt werden, dass die Mitarbeiter auch bei anderen Kreditinstituten zu gleichen oder sogar zu besseren Konditionen als beim Arbeitgeber ein Konto eröffnen könnten. Es müsse nur die Möglichkeit bestehen, ein Konto zu gleichen Konditionen eröffnen zu können. Auch im allgemeinen Geschäftsverkehr erhalte nicht jeder Kunde die gleichen Konditionen. Die Mitarbeiter seien auch Meinungsbildner, wer sonst soll all seine Produkte bei einem einzigen Kreditinstitut haben. Es könne mit Sicherheit davon ausgegangen werden, dass ein Mitarbeiter der beschwerdeführenden Partei bei einem Konkurrenzunternehmen viel mehr Vorteile genießen würde, denn damit werde der Konkurrenz ein Einblick in eine Vielzahl von Geschäftsgeheimnissen ermöglicht (und sei es nur das Wissen über Gehaltsstrukturen und Bonifikationen).

Auch branchenfremde Unternehmen hätten für ihre Mitarbeiter Gehaltskonten ohne Kontoführungsgebühren ausverhandelt. Bei Annahme eines Sachbezuges für die Mitarbeiter der beschwerdeführenden Partei seien diese also schlechter gestellt.

Die beschwerdeführenden Partei wies darauf hin, dass ein Finanzamt in einem anderen Bundesland ihrer Argumentation gefolgt sei. Auch in der Literatur werde die Ansicht vertreten, dass es sich nicht rechtfertigen lasse, den Haustrunk und die unentgeltliche Beförderung steuerfrei zu belassen, während andere Sachbezüge steuerpflichtig seien.

Ad 2: Kaskoversicherung

Unter Ad 2 wurde zur Feststellung betreffend die Nachversteuerung der Prämien für die Dienstreisekaskoversicherung auf den aus der Beilage ersichtlichen Aktenvermerk anlässlich einer Besprechung mit Organen der Finanzlandesdirektion vom 25.9.1992 verwiesen. Zusammengefasst ist man nach diesem Aktenvermerk zu der Rechtsauffassung gekommen, dass die Prämienzahlungen keinesfalls einen Vorteil aus dem Dienstverhältnis darstellen würden, da Privatfahrten bei dieser Dienstreiseversicherung nicht abgesichert worden seien.

Bezüglich des Punktes "Betriebsveranstaltungen" wurden keine Einwendungen erhoben.  

Das Finanzamt legte die Beschwerden ohne Erlassung von Beschwerdevorentscheidungen an die damals zuständige Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vor.

Über die Beschwerden wurde erwogen:

Gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 sind Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (Arbeitslohn) Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis.

Nach § 15 Abs. 1 EStG 1988 liegen Einnahmen vor, wenn dem Steuerpflichtigen  Geld oder geldwerte Vorteile im Rahmen der Einkunftsarten des § 2 Abs. 3 Z4 bis 7 EStG 1988 zufließen.

Gemäß § 41 Abs. 3 FLAG ist der Beitrag des Dienstgebers von der Summe der Arbeitslöhne zu berechnen. Arbeitslöhne sind Bezüge gemäß § 25 Abs. 1 Ziffer 1 lit. a und b EStG 1988 sowie Gehälter und sonstige Vergütungen jeder Art im Sinne des § 22 Z 2 EStG 1988.

Die Pflicht zur Entrichtung eines Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag ergibt sich aus § 122 Abs. 7 und 8 Wirtschaftskammergesetz 1988; als Bemessungsgrundlage gilt die Beitragsgrundlage nach § 41 FLAG.

Geldwerte Vorteile (Wohnung, Heizung, Beleuchtung, Kleidung, Kost, Waren, Überlassung von Kraftfahrzeugen zur Privatnutzung und sonstige Sachbezüge) sind gemäß § 15 Abs. 2 EStG 1988 mit den üblichen Mittelpreisen des Verbrauchortes anzusetzen. Mit dem Ansatz eines Sachbezugswertes im Sinne des § 15 EStG 1988 wird der Vorteil erfasst, der darin besteht, dass sich der Dienstnehmer jenen Aufwand erspart, der ihm erwachsen würde, wenn er für die Kosten einer vergleichbaren Leistung aus eigenem aufkommen müsste (VwGH 22.3.2010, 2008/15/0078).

Ad 1 (kostenlose Bankkontenführung):

Bezüglich des gegenständlich strittigen Sachbezuges, im Wesentlichen in Form eines Gehaltskontos, hat der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 21.5.2014, 2010/13/0196, ausgesprochen, dass für den Fall eines (erheblichen) betrieblichen Interesses an einer Vorteilsgewährung nach der ständigen ertragsteuerrechtlichen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes dann kein geldwerter Vorteil im Sinne des § 15 EStG 1988 vorliegt, wenn die Inanspruchnahme im "ausschließlichen Interesse des Arbeitgebers" liegt (vgl. zuletzt das Erkenntnis des VwGH vom 31. Juli 2013, 2009/13/0157, mwN). Die Beurteilung der strittigen kostenlosen Kontoführung als nicht steuerbar setzt damit die Ausschließlichkeit des Interesses des Arbeitgebers (hier Bankinstitut) an dieser Kontenführung derart voraus, dass nach der Lage des konkreten Einzelfalles für den Arbeitnehmer ein aus der kostenfreien Führung des Mitarbeiterkontos resultierender Vorteil schlechthin nicht besteht (vgl. in diesem Sinne z.B. die Erkenntnisse des VwGH vom 2. August 2000, 97/13/0100, und VwGH vom 8. Mai 2003, 99/15/0101).

Die beschwerdeführende Partei hat glaubhaft dargelegt, dass ihre Mitarbeiter verpflichtet sind, ihre Bankgeschäfte bei der Arbeitgeberbank abzuwickeln und zwecks Einhaltung der einschlägigen Vorschriften und Vorgaben ein eigenbetriebliches nachvollziehbares Interesse bestanden hat, dass die Mitarbeiterkonten möglichst bei ihr geführt werden. Das kann vor allem dadurch erreicht werden, dass die Kontoführung den Mitarbeitern kostenlos angeboten wird (VwGH 13.11.2013, 2012/08/0164).

Da der gegenständlich zu beurteilende Sachverhalt dem Sachverhalt in dem oben zitierten Erkenntnis des VwGH vom 21.5.2014, 2010/13/0196, gleicht, war den Beschwerden in diesem Streitpunkt im Sinne diese Erkenntnisses stattzugeben.

Ad 2 Kaskoversicherung bei Dienstreisen:

Die A GmbH hat mit einem Versicherungsunternehmen für Mitarbeiter der zur Arbeitgeberin in der Steiermark gehörenden Unternehmen (Kreditinstitute, etc.) eine Kraftfahrzeugversicherung (Dienstreisekaskoversicherung) abgeschlossen. Versicherungsnehmer war die A GmbH. In dieser Dienstreisekaskoversicherung waren Personenkraftwagen versichert, die auf den Namen eines Mitarbeiters eines Unternehmens der Arbeitgeberin in der Steiermark oder dessen Partner zugelassen waren und die für Dienstreisen mit Kilometergeldvergütung verwendet wurden. Die Kennzeichen der von der Versicherung erfassten Fahrzeuge waren der A GmbH bekannt zu geben. Die Personenkraftwagen der bei der Beschwerdeführerin beschäftigten Mitarbeiter waren bei Dienstreisen mit Kilometergeldvergütung durch diese Dienstreisekaskoversicherung versichert.

Die Höhe der für die Dienstreisekaskoversicherung zu zahlenden Prämie richtete sich nach den im Rahmen von Dienstreisen tatsächlich gefahrenen Kilometern. Die einzelnen Unternehmen meldeten der A GmbH die im Rahmen von Dienstreisen zurückgelegten Kilometer. Diese gab der Versicherungsanstalt die gesamten gefahrenen Kilometer bekannt. Die A GmbH schrieb den einzelnen Unternehmen die anteiligen Prämien aufgrund der jeweils gemeldeten und gefahrenen Kilometer vor. Die jeweiligen Prämien wurden von den Konten der einzelnen Unternehmen (so auch von der beschwerdeführenden Partei) abgebucht und an die Versicherungsanstalt überwiesen.

Eine etwaige Schadensabwicklung erfolgte über die A GmbH. Dabei hatte der Dienstgeber (konkret die beschwerdeführende Partei) zu bestätigen, dass sich der Schaden im Rahmen einer Dienstreise, für die Kilometergeld gewährt wurde, eingetreten ist. Eine Reparatur eines Kraftfahrzeuges durfte erst nach Besichtigung bzw. Freigabe durch die Versicherungsanstalt erfolgen. Zahlungen hierfür leistete die Versicherungsanstalt im Regelfall an die die Reparaturarbeiten ausführende Werkstatt. Etwaige Abschlagszahlungen erfolgten direkt an die Dienstnehmer des Unternehmens der Arbeitgeberin, bei dem der betroffene Dienstnehmer beschäftigt war.

Der vorstehende Sachverhalt stand aufgrund der im Verwaltungsverfahren vorgelegten Unterlagen und aufgrund der Angaben der Beschwerdeführerin und der belangten Behörde sowie der Auskunft der A GmbH unbestritten fest.

Zu Vorteilen aus dem bestehenden Dienstverhältnis zählen auch Leistungen zu einer Versicherung, die dem Arbeitnehmer gehört. Um hiervon sprechen zu können, muss der Arbeitnehmer im Versicherungsverhältnis eine solche Stellung haben, dass er über die Ansprüche aus der Versicherung verfügen kann, es müssen ihm also die Ansprüche aus dem Versicherungsverhältnis zustehen. Die Bekanntgabe der Kennzeichen der Kraftfahrzeuge führt noch nicht zur Übertragung der Ansprüche auf die Dienstnehmer (VwGH 28.10.2014, 2012/13/0118).

Versicherungsnehmer des gegenständlichen Versicherungsvertrages war die A GmbH. Gemäß § 1 Abs. 1 Versicherungsvertragsgesetz ist bei der Schadensversicherung der Versicherer verpflichtet, dem Versicherungsnehmer den durch den Eintritt des Versicherungsfalles verursachten Vermögensschaden nach Maßgabe des Vertrages zu ersetzen. Im gegenständlichen Fall waren die Arbeitnehmer der Beschwerdeführerin nicht begünstigt. Bezugsberechtigt war nach der Versicherungspolizze ausschließlich der Versicherungsnehmer, also die A GmbH. Auch aus den vorliegenden Unterlagen ergaben sich keine Hinweise auf eine Begünstigung der Arbeitnehmer. Mit der gegenständlichen Versicherung wurde (über die A GmbH) nur das Risiko abgedeckt, bei dessen Eintritt die Beschwerdeführerin möglicherweise als Arbeitgeberin ihren Dienstnehmern ersatzpflichtig werden konnte. Denn nach ständiger Rechtsprechung haftet ein Arbeitgeber nach dem auch auf Arbeitsverhältnisse analog anzuwendenden § 1014 ABGB für arbeitsadäquate Sachschäden eines Dienstnehmers. Einem Dienstgeber ist der Schaden aus der Benützung des eigenen Kraftfahrzeuges durch den Dienstnehmer zuzurechnen, wenn dem Dienstgeber Aufgaben übertragen worden sind, deren Erfüllung ohne Kraftfahrzeug nicht möglich oder nicht zumutbar war, und der Schaden in Erfüllung dieser Aufgaben eingetreten ist (OGH 21.10.1998, 9ObA122/98a). Mit der gegenständlichen Dienstreisekaskoversicherung waren die Personenkraftwagen der Dienstnehmer nur im Rahmen von Dienstreisen mit Kilometergeldvergütung versichert. Es lagen weder Anhaltspunkte dafür vor, dass die Dienstnehmer der Beschwerdeführerin über die Ansprüche aus der Dienstreisekasko verfügen konnten, noch wurde mit den Prämienzahlungen eine Schuld der Dienstnehmer getilgt.

Die von der Beschwerdeführerin erfolgten Prämienzahlungen für die Dienstreisekaskoversicherung waren daher nicht als Zufluss von Arbeitslohn im Sinne des § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 an die betroffenen Arbeitnehmer zu werten. Daran vermochte auch der Umstand nichts zu ändern, dass im Falle eines etwaigen Schadens das Versicherungsunternehmen die Zahlungen an das Unternehmen geleistet hat, das die Reparaturen vorgenommen hat, oder Abschlagszahlungen direkt an die Dienstnehmer erfolgt sind. Eine derartige Zahlungsabwicklung stellt lediglich einen verkürzten Zahlungsweg dar und ist kein Indiz für eine Begünstigung der Arbeitnehmer. Im Falle einer Entschädigung der Dienstnehmer stellt die Versicherungsentschädigung ohnedies steuerpflichtigen Arbeitslohn dar (VwGH 16.3.1993, 90/14/0263). Derartige Abschlagszahlungen an Dienstnehmer der Beschwerdeführerin waren dem Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung nicht zu entnehmen.

Die Ansicht des Bundesfinanzgerichtes widerspricht auch nicht der Regelung der Lohnsteuerrichtlinien. Nach dieser stellen vom Arbeitgeber bezahlte Prämien für eine Kraftfahrzeug-Kaskoversicherung dann Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit dar, wenn aus dem Versicherungsvertrag der Arbeitnehmer begünstigt ist. Das war gegenständlich nicht der Fall, begünstigt war die A GmbH und über diese die Beschwerdeführerin. Der Beschwerde war daher auch in diesem Streitpunkt Folge zu geben.

Die Feststellungen hinsichtlich der kostenlosen Kontenführung und der Kaskoversicherung bei Dienstreisen betreffen alle geprüften Jahre, wohingegen die nicht angefochtene Feststellung hinsichtlich Betriebsveranstaltung nur das Jahr 2010 betrifft. Nachdem den Begehren der beschwerdeführenden Partei zu den Feststellungen hinsichtlich der kostenlosen Kontoführung und der Kaskoversicherung bei Dienstreisen stattzugeben war, waren die angefochtenen Bescheide betreffend die Jahre 2007, 2008 und 2009 aufzuheben. Die angefochtenen Bescheide betreffend das Jahr 2010 waren um die sich aus den Feststellungen hinsichtlich der kostenlosen Kontoführung und der Kaskoversicherung bei Dienstreisen ergebenden Abgaben zu verringern. Die verbleibenden nachzufordernden Abgaben ergeben sich aus dem Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung aus der Feststellung hinsichtlich der nichtangefochtenen Betriebsveranstaltungen (Lohnsteuer insgesamt Euro 643,78, DB Euro 60,94, DZ Euro 5,42).

Unzulässigkeit der Revision:

Gemäß § 25a VwGG hat das Verwaltungsgericht im Spruch seines Erkenntnisses auszusprechen, ob die Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG zulässig ist.

Gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Nachdem der zu den strittigen Punkten ergangenen eindeutigen und klaren Rechtsprechung gefolgt wurde, war die Unzulässigkeit einer Revision auszusprechen. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Graz, am 27. März 2018

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