Befreiung von der Einfuhrumsatzsteuer nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter R. über die als Be­schwerde im Sinn des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigende Berufung der A-GmbH, Adr , vertreten durch V., Adr1 , gegen den Bescheid des Zollamtes Z. vom 15. November 2011, Zahl ******/4518/2011-7, soweit dieser die Einfuhrumsatzsteuer betrifft,

zu Recht erkannt:

1. Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

2. Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig.

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensgang:

Mit dem als "Mitteilung gem. Art. 221 (1) ZK" bezeichneten Bescheid vom 15. November 2011, zugestellt am 16. November 2011, Zahl ******/4518/2011-7, teilte das Zollamt Z. der Beschwerdeführerin die nachträgliche buchmäßige Erfassung von Einfuhrumsatzsteuer in Höhe von € 12.544,34 mit und setzte gleichzeitig eine Ab­ga­ben­erhöhung gemäß § 108 Abs. 1 ZollR-DG in Höhe von € 242,84 fest, weil die Vor­aus­setzun­gen für die Steuerbefreiung nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 nicht vorliegen würden.

Dagegen wurde mit Eingabe vom 15. Dezember 2011 der Rechtsbehelf der Be­ru­fung erhoben und die ersatzlose Aufhebung, in eventu die Reduzierung der Ab­ga­ben­vor­schreibung auf € 0,00 beantragt.

Begründend brachte die Beschwerdeführerin vor, dass die gegenständlichen Waren in Öster­reich nicht in den freien Verkehr eingeführt worden seien, sondern das öster­reichi­sche Steuer- und Staatsgebiet vielmehr nachweislich verlassen hätten. Mangels In­ver­kehr­brin­gens der Wa­re in Österreich fehle jede Basis für die Vor­schrei­bung der Ein­fuhr­um­satz­steuer. Wenn der Emp­fänger im Empfangsland keine Um­satz­steuer an­ge­mel­det und/oder erstattet habe, seien hier­für ausschließlich die für den Empfänger zu­stän­di­gen Ab­ga­ben­be­hörden zur Vor­schreibung der Ein­fuhr­um­satz­steuer berechtigt.

Darüber hinaus werde die Gültigkeit der UID-Nummer vom Zollamt gar nicht bestritten. Der Empfänger sei zum Vorsteuerabzug berechtigt, sodass auch aus diesem Grund die nachträgliche Vorschreibung der Einfuhrumsatzsteuer zu unterbleiben habe.

Außerdem verwies die Beschwerdeführerin auf die Äußerung eines Ver­tre­ters der Euro­päischen Kom­mission in der mündlichen Verhandlung vor dem EuGH am 1. Dezember 2011 in der Rechts­sache C-28/11, wonach die Ein­he­bung der Ein­fuhr­um­satz­steuer ohne tatsächlich erfolgte Einfuhr im Inland widersinnig und rechtswidrig sei.

Das Zollamt wies die Berufung betreffend die Einfuhrumsatzsteuer mit Be­ru­fungs­vor­ent­schei­dung vom 31. Jänner 2012 (zugestellt am 3. Februar 2012), Zahl ******/4518/09/2011, ge­mein­sam mit vier weiteren Be­ru­fun­gen in gleichgelagerten Fällen als unbegründet ab. Die Höhe der fest­ge­setz­ten Ab­gaben­er­hö­hung wurde gleich­zeitig herabgesetzt.

In der Begründung führte das Zollamt aus, dass sich das Vor­ab­ent­schei­dungs­verfahren in der Rs C-28/11 auf die Frage der Zollschuldentstehung von Waren in einem Zoll­lager­verfahren beziehe. Im gegenständlichen Fall seien die Waren jedoch in den freien Verkehr gelangt. Da diese Über­füh­rung in den freien Verkehr in Österreich erfolgte, sei Österreich zwei­fels­frei für die Erhebung der Einfuhrumsatzsteuer zuständig.

Unter Hinweis auf die Entscheidungen des Unabhängigen Finanzsenates vom 5. De­zem­ber 2011, GZen ZRV/0032-Z2L/10 und ZRV/0130-Z2L/10, so­wie auf die Recht­spre­chung des EuGH in der Rs C-285/09 führte das Zoll­amt weiters aus, dass in den Fäl­len, in denen ernst­hafte Gründe zu der An­nahme bestehen, dass der mit der frag­li­chen Lieferung zu­sammen­hän­gen­de inner­gemein­schaft­liche Erwerb im Be­stim­mungs­land trotz ge­gen­sei­ti­ger Amts­hilfe und Zusammenarbeit zwischen den Finanz­be­hör­den der be­trof­fe­nen Mitglied­staaten der Zahlung der Mehrwertsteuer entgehen könn­te, der Aus­gangs­mitgliedstaat grundsätzlich dem Lieferer der Gegenstände die Be­freiung verweigern müsse und ihn zu verpflichten habe, die Steuer nach­zu­ent­rich­ten, um zu vermeiden, dass der fragliche Umsatz jeglicher Be­steuerung entgehe. Da in den meisten Fällen die Amtshilfeersuchen er­ge­ben hätten, dass der Erwerb im Be­stim­mungs­mit­glied­staat der Zah­lung der Mehrwertsteuer entgangen sei, sei die Vor­schrei­bung zu Recht er­folgt. Im gegenständlichen Fall hätten die slowenischen Be­hör­den mit­ge­teilt, dass sich die Gesellschaft erst zur Umsatzsteuer registrieren lassen wer­de. Da­von abgesehen seien nationale Verfahrensanordnungen nicht beachtet wor­den.

Dagegen wurde mit Schriftsatz vom 2. März 2012 der Rechtsbehelf der Beschwerde (nunmehr Vorlageantrag) erhoben.

Auf den konkreten Beschwerdefall bezogen, führte die Beschwerdeführerin lediglich aus, dass für eine allfällige Unterlassung der Einfuhrabgabenerklärung in Slowenien die slo­we­nischen Behörden zuständig seien.

Ohne Bezug zum konkreten Beschwerdefall führte die Beschwerdeführerin all­gemein aus, dass kein Sorgfaltsverstoß der Beschwerdeführerin und keine Ver­let­zung der Vor­schrif­ten der Binnenmarktregelung des UStG vorliegen würden. Außer­dem käme der Gut­glaubens­schutz nach Art. 7 Abs. 4 UStG zum Tragen. Zu Unrecht ha­be die Abgabenbehörde der Be­schwer­de­führerin den Abzug der Ein­fuhr­um­satz­steuer verwehrt bzw. von der Vorschreibung der Ein­fuhr­um­satzsteuer gemäß § 71a ZollR-DG nicht Abstand genommen.

Die Festsetzung der Abgabenerhöhung wurde mit Berufungsentscheidung vom 11. De­zem­ber 2012, GZ ZRV/0151-Z2L/12, im Nachhang zum Erkenntnis des Ver­wal­tungs­gerichtshofes vom 27. September 2012, 2012/16/0090, aufgehoben.

In Beantwortung eines Vorhaltes teilte die Beschwerdeführerin mit Schreiben vom 17. September 2014 mit, dass ihr zu keinem Zeitpunkt bekannt gewesen sei, ob für die zypriotische Gesellschaft bei der L. in Slowenien ein Lager geführt oder beauftragt worden sei. Ebenso wenig sei ihr bekannt gewesen, dass in weiterer Folge die Waren an die zypriotische Gesellschaft weitergeliefert worden seien. Die diesbezügliche Behauptung werde bestritten und sei auch durch die Urkunden nicht gedeckt.

Im Übrigen habe auch die L. eine slowenische UID Nummer gehabt, die jedenfalls zum Zeitpunkt der Abfertigung aufrecht und gültig gewesen und auch von der Beschwerdeführerin überprüft worden sei.

Bestritten werde auch die Behauptung, dass die Waren vom Empfänger nicht der Umsatzbesteuerung zugeführt worden seien. Gegenteiliges sei zwischenzeitlich der Beschwerdeführerin von Empfänger mitgeteilt worden.

Der Antrag auf Anberaumung einer mündlichen Beschwerdeverhandlung wurde mit gleichem Schreiben zurückgenommen.

Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

II. Sachverhalt:

Die Beschwerdeführerin, ein Speditionsunternehmen, beantragte am 8. Ju­ni 2011 als in­direkte Vertreterin der M-Ltd., H., Groß­bri­tan­nien, bei der Zollstelle Zs des Zollamtes Z. die Über­führung einer Sendung von 5 Pack­stücken Parfümerie­waren mit einer Roh­masse von 1.220,00 kg in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr mit steuerbefreiender Lieferung (Verfahrenscode 4200). Als Ver­senderin (Feld 2) wurde die zypriotische Gesellschaft A-Ltd und als Warenempfängerin (Feld 8) die von der Beschwerdeführerin ver­tre­te­ne Gesellschaft mit ihrer britischen UID-Nummer angegeben. Als Ver­sen­dungs­land wurde im Feld 15 (Vers./Aus.L.C.) "CY" für Zypern und als Be­stim­mungs­land im Feld 17 (Best.L.code) "GB" für Großbritannien erklärt. Die Be­schwer­deführerin verwendete für die Zollanmeldung die ihr zugeteilte "Sonder-UID". Die Beförderung vom schweizerischen Freilager in A. zur Zollstelle erfolgte unter Inanspruchnahme des externen Versandverfahrens T1.

Laut Faktura waren die Waren jedoch nicht für Großbritannien bestimmt, sondern sollten zur Zweig­nie­der­lassung des Logistikunternehmen L. nach C. in Slowenien transportiert werden. Die Angabe einer Anschrift und einer slo­weni­schen Um­satz­steuer-Iden­ti­fi­ka­tions­nummer des (tatsächlichen) Endempfängers in Slowenien erfolgte weder in der Zollanmeldung noch im Beschwerdeverfahren.

Die Zollanmeldung wurde unter CRN 11AT*****0INBZ33I1 wie angemeldet angenommen und die Waren überlassen. Die Einfuhrumsatzsteuer wurde antragsgemäß zunächst nicht festgesetzt.

Die Waren wurden von der in der Zollanmeldung genannten Empfängerin wie­der­um an die zypriotische A-Ltd zum exakt gleichen Preis zu­rück­fak­turiert. Die zypriotische Gesellschaft hatte bei der Zweigniederlassung des slo­wenischen Logistikunternehmens ein Lager angemietet.

Im Anschluss an die nachträgliche Prüfung der Zollanmeldung setzte das Zollamt mit Bescheid vom 15. November 2011, Zahl ******/4518/2011-7, Einfuhrumsatzsteuer in Höhe von € 12.544.34 fest.

III. Rechtslage:

Im Beschwerdefall ist gemäß § 323 Abs. 38 BAO die am 31. Dezember 2013 beim Unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängige Beschwerde vom Bundesfinanzgericht als Beschwerde im Sinn des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen.

Gemäß § 1 Abs. 1 Z 3 Umsatzsteuergesetz 1994 (UStG 1994) unterliegt die Einfuhr von Gegenständen der Umsatzsteuer (Einfuhrumsatzsteuer). Eine Einfuhr liegt vor, wenn ein Gegenstand aus dem Drittlandsgebiet in das Inland, ausgenommen die Gebiete Jungholz und Mittelberg, gelangt.

Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 lautet:

"(3) Steuerfrei ist die Einfuhr der Gegenstände, die vom Anmelder im Anschluß an die Einfuhr unmittelbar zur Ausführung von innergemeinschaftlichen Lieferungen (Art. 7) verwendet werden; der Anmelder hat das Vorliegen der Voraussetzungen des Art. 7 buchmäßig nachzuweisen. Die Befreiung ist nur anzuwenden, wenn derjenige, für dessen Unternehmen der Gegenstand eingeführt worden ist, die anschließende innergemeinschaftliche Lieferung tätigt.

Weiters ist Voraussetzung für die Anwendung der Steuerbefreiung, dass der Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer zum Zeitpunkt der Einfuhr den Zollbehörden die unter lit. a und b genannten Angaben zukommen lässt und den unter lit. c genannten Nachweis erbringt:

a) seine im Inland erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer oder die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer seines Steuervertreters;

b) die in einem anderen Mitgliedstaat erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers im Falle der innergemeinschaftlichen Lieferung nach Art. 7 Abs. 1 oder seine eigene Umsatzsteuer-Identifikationsnummer im Falle des der Lieferung gleichgestellten Verbringens nach Art. 7 Abs. 2;

c) den Nachweis, aus dem hervorgeht, dass die eingeführten Gegenstände dazu bestimmt sind, vom Inland in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder versendet zu werden."

Art. 7 UStG 1994 lautet auszugsweise:

"Art. 7. (1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (Art. 6 Abs. 1) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen vorliegen:

1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet;

2. der Abnehmer ist

a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,

b) ... oder

c) ...

3. der Erwerb des Gegenstandes der Lieferung ist beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat steuerbar.

Der Gegenstand der Lieferung kann durch Beauftragte vor der Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bearbeitet oder verarbeitet worden sein.

(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gelten auch

1. das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstandes (Art. 3 Abs. 1 Z 1 und ...

(3). Die Voraussetzungen der Abs. 1 und 2 müssen vom Unternehmer buchmäßig nachgewiesen sein. Der Bundesminister für Finanzen kann durch Verordnung bestimmen, wie der Unternehmer den Nachweis zu führen hat, dass der Ge­gen­stand in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet worden ist.

(4) Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach Abs. 1 nicht vorliegen, so ist die Lieferung als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtige Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte. In diesem Fall schuldet der Abnehmer die entgangene Steuer. In Abholfällen hat der Unternehmer die Identität des Abholenden festzuhalten."

Gemäß Art. 3 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 gilt als Lieferung gegen Entgelt das Verbringen eines Gegenstandes des Unternehmens aus dem Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet durch einen Unternehmer zu seiner Verfügung, ausgenommen zu einer nur - näher definierten - vorübergehenden Verwendung, auch wenn der Unternehmer den Gegenstand in das Inland eingeführt hat. Der Unternehmer gilt als Lieferer.

Die nach Art. 7 Abs. 3 UStG 1994 ergangene Verordnung des Bundesministers für Finanzen über den Nachweis der Beförderung oder Versendung und den Buchnachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen, BGBl. Nr. 401/1996 in der Fassung BGBl. Nr. 172/2010 (nachstehend Verordnung 401/1996) lautet auszugsweise:

"Nachweis der Beförderung oder Versendung bei innergemeinschaftlichen Lieferungen

§ 1. Bei innergemeinschaftlichen Lieferungen (Art. 7 UStG 1994) muß der Unternehmer eindeutig und leicht nachprüfbar nachweisen, daß er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat.

§ 2 ...

§ 3. (1) In den Fällen, in denen der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet versendet, hat der Unternehmer den Nachweis wie folgt zu führen:

1. durch die Durchschrift oder Abschrift der Rechnung (§ 11, Art. 11 UStG 1994) und

2. durch einen Versendungsbeleg im Sinne des § 7 Abs. 5 UStG 1994, insbesondere durch Frachtbriefe, Postaufgabebescheinigungen, Konnossemente und dergleichen oder deren Doppelstücke.

(2) ...

§ 4. ...

Buchnachweis bei innergemeinschaftlichen Lieferungen

§ 5. Bei innergemeinschaftlichen Lieferungen muß der Unternehmer die Voraussetzungen der Steuerbefreiung einschließlich Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers buchmäßig nachweisen. Die Voraussetzungen müssen leicht nachprüfbar aus der Buchführung zu ersehen sein.

§ 6. ...

§ 7. In den einer Lieferung gleichgestellten Verbringungsfällen (Art. 3 Abs.1 UStG 1994) hat der Unternehmer folgendes aufzuzeichnen:
1. die handelsübliche Bezeichnung und die Menge des verbrachten Gegenstandes,

2. die Anschrift und die Umsatzsteuer-Identifiktionsnummer des im anderen Mitgliedstaates gelegenen Unternehmensteils,

3. den Tag des Verbringens und

4. die Bemessungsgrundlage nach Art. 4 Abs. 2 UStG 1994

§ 8. ..."

Die Steuerfreiheit des Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 (BMR) beruht auf der Richt­linie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das ge­mein­sa­me Mehr­wert­steuer­system, ABlEU Nr. L 347 vom 11. Dezember 2006 (im Folgenden: MwSt-RL).

Im Titel IX "Steuerbefreiungen" der MwSt-RL lautet unter Kapitel 1 "Allgemeine Bestimmungen" der Art. 131:

"Artikel 131

Die Steuerbefreiungen der Kapitel 2 bis 9 werden unbeschadet sonstiger Ge­mein­schafts­vor­schriften und unter den Bedingungen angewandt, die die Mit­glied­staaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung dieser Befreiungen und zur Verhinderung von Steuer­hinterziehung, Steuerumgehung oder Missbrauch festlegen."

Im Kapitel 4 "Steuerbefreiungen bei innergemeinschaftlichen Umsätzen" des Titels IX der MwSt-RL lautet Art. 138:

"Artikel 138

(1) Die Mitgliedstaaten befreien die Lieferungen von Gegenständen, die durch den Verkäufer, den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb ihres jeweiligen Gebiets, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferung an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nicht steuerpflichtige juristische Person bewirkt wird, der/die als solche/r in einem anderen Mitgliedstaat als dem des Beginns der Versendung oder Beförderung der Gegenstände handelt.

(2) Außer den in Absatz 1 genannten Lieferungen befreien die Mitgliedstaaten auch folgende Umsätze von der Steuer:

a) ...

b) ...

c) die Lieferungen von Gegenständen in Form der Verbringung in einen anderen Mitgliedstaat, die gemäß Absatz 1 und den Buchstaben a und b des vorliegenden Absatzes von der Mehrwertsteuer befreit wäre, wenn sie an einen anderen Steuerpflichtigen bewirkt würde."

Im Kapitel 5 "Steuerbefreiungen bei der Einfuhr" des Titels IX der MwSt-RL lautet Art. 143 Buchstabe d in der im Beschwerdefall noch maßgeblichen Stammfassung:

"Artikel 143

Die Mitgliedstaaten befreien folgende Umsätze von der Steuer:

...

d) die Einfuhr von Gegenständen, die von einem Drittgebiet oder einem Drittland aus in einen anderen Mitgliedstaat als dem Mitgliedstaat der Beendigung der Versendung oder Beförderung versandt oder befördert werden, sofern die Lieferung dieser Gegenstände durch den gemäß Art. 201 als Steuerschuldner bestimmten oder anerkannten Importeur bewirkt wird und gemäß Art. 138 befreit ist;"

Gemäß Art. 201 MwSt-RL wird bei der Einfuhr die Mehrwertsteuer von der Person oder den Personen geschuldet, die der Mitgliedstaat der Einfuhr als Steuerschuldner bestimmt oder anerkennt.

§ 2 Abs. 1 des Zollrechts-Durchführungsgesetzes (ZollR-DG) lautet:

"§ 2. (1) Das im § 1 genannte Zollrecht der Union, dieses Bundesgesetz und die in Durchführung dieses Bundesgesetzes ergangenen Verordnungen sowie die allgemeinen abgabenrechtlichen Vorschriften und das in Österreich anwendbare Völkerrecht, soweit sie sich auf Einfuhr- oder Ausfuhrabgaben beziehen (Zollrecht im Sinn des Artikels 1 des Zollkodex), gelten weiters in allen nicht vom Zollkodex erfassten unionsrechtlich und innerstaatlich geregelten Angelegenheiten des Warenverkehrs über die Grenzen des Anwendungsgebietes, einschließlich der Erhebung von Abgaben (sonstige Eingangs- oder Ausgangsabgaben) und anderen Geldleistungen, soweit in diesem Bundesgesetz oder in den betreffenden Rechtsvorschriften die Vollziehung der Zollverwaltung übertragen und nicht ausdrücklich anderes bestimmt ist."

§ 26 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 bestimmt, dass für die Einfuhrumsatzsteuer die Rechts­vor­schriften für Zölle sinngemäß gelten, soweit im UStG nichts anderes be­stimmt ist.

Art. 204 der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften, ABIEG Nr. L 302 vom 19.10.1992, S.1 (Zollkodex - ZK) lautet:

"(1) Eine Einfuhrzollschuld entsteht, wenn in anderen als den in Artikel 203 genannten Fällen

a) eine der Pflichten nicht erfüllt wird, die sich bei einer einfuhrabgabenpflichtigen Ware aus deren vorübergehender Verwahrung oder aus der Inanspruchnahme des Zollverfahrens, in das sie übergeführt worden ist, ergeben, oder

b) eine der Voraussetzungen für die Überführung einer Ware in das betreffende Verfahren oder für die Gewährung eines ermäßigten Einfuhrabgabensatzes oder einer Einfuhrabgabenfreiheit aufgrund der Verwendung der Ware zu besonderen Zwecken nicht erfüllt wird,

es sei denn, dass sich diese Verfehlungen nachweislich auf die ordnungsgemäße Abwicklung der vorübergehenden Verwahrung oder des betreffenden Zollverfahrens nicht wirklich ausgewirkt haben.

(2) Die Zollschuld entsteht in dem Zeitpunkt, in dem die Pflicht, deren Nichterfüllung die Zollschuld entstehen lässt, nicht mehr erfüllt wird, oder dem Zeitpunkt, in dem die Ware in das betreffende Zollverfahren übergeführt worden ist, wenn sich nachträglich herausstellt, dass eine der Voraussetzungen für die Überführung dieser Ware in das Verfahren oder für die Gewährung eines ermäßigten Einfuhrabgabensatzes oder einer Einfuhrabgabenfreiheit aufgrund der Verwendung der Ware zu besonderen Zwecken nicht wirklich erfüllt war.

(3) Zollschuldner ist die Person, welche die Pflichten zu erfüllen hat, die sich bei einer einfuhrabgabenpflichtigen Ware aus deren vorübergehender Verwahrung oder aus der Inanspruchnahme des betreffenden Zollverfahrens ergeben, oder welche die Voraussetzungen für die Überführung der Ware in dieses Zollverfahren zu erfüllen hat"

Gemäß § 71a ZollR-DG schuldet in den Fällen einer Befreiung von der Ein­fuhr­um­satz­steuer nach Artikel 6 Abs. 3 des Umsatzsteuergesetzes 1994 eine nach Artikel 204 Abs. 1 ZK ent­ste­hen­de Einfuhrumsatzsteuerschuld auch der Anmelder, wenn dieser nicht bereits nach Ar­ti­kel 204 Abs. 3 ZK als Schuldner in Betracht kommt.

Gemäß § 5 ZollR-DG hat derjenige, der im Verfahren der Zollbehörden eine ab­ga­ben­rechtliche Begünstigung in Anspruch nehmen will, dies geltend zu machen und das Vorliegen der hierfür maßgeblichen Vor­aus­setzungen der Zoll­behörde nachzuweisen. Wenn der Nachweis nach den Umständen nicht zu­mutbar ist, genügt die Glaub­haft­machung.

IV. Beweiswürdigung und rechtliche Erwägungen:

Die Parfümeriewaren sind durch ihre Anmeldung zur Überführung in den zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr bei der Zollstelle Zs des Zollamtes Z. in das Inland eingeführt worden. Der Tat­be­stand der Einfuhr im Sinne des § 1 Abs. 1 Z 3 zweiter Satz UStG 1994 ist da­her ohne Zweifel erfüllt. Ob ein Gegenstand der Ein­fuhr nur zur Durch­fuhr bestimmt ist oder später wieder ausgeführt werden soll bzw. ob er in der Folge in Österreich in den Wirtschaftskreislauf gebracht wird, ist ohne Be­deutung (vgl. Ruppe/Achatz, UStG⁴, § 1 Tz 442 mwN). Die dies­be­züg­li­chen Be­schwerde­aus­führun­gen zu Art. 71a ZollR-DG gehen daher ins Lee­re.

Soweit die Beschwerdeführerin eine Vorsteuerabzugsberechtigung für sich als Spe­di­tions­unter­nehmen beansprucht, ist darauf zu verweisen, dass Ge­gen­stand des Verfahrens nicht der Vorsteuerabzug sondern die Be­freiung von der Einfuhrumsatzsteuer nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 ist. Im Übrigen ist nach § 72a ZollR-DG die Einfuhrumsatzsteuer davon unabhängig jeden­falls zu erheben, wenn eine Ware, die nicht von der Einfuhrumsatzsteuer be­freit ist, un­ver­steuert in den freien Verkehr übergeführt worden ist.

Zunächst ist festzustellen, dass der (in Kopie vorliegende) CMR-Frachtbrief (Dossier Nr. 304.16170) von der darin genannten Fracht­füh­rerin (V-doo.) nicht unter­zeichnet worden ist und somit nicht als Nachweis der Versendung an­er­kannt werden kann. Der nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 iVm § 3 Z 2 der Ver­ord­nung BGBl Nr. 401/1996 idgF erforderliche Ver­sendungs­nach­weis wurde daher nicht erbracht.

Diesem Nachweis kommt nach der Rechtsprechung zwar keine materiell-recht­liche Wirkung zu, dies jedoch nur dann, wenn die materiellen Vor­aus­set­zungen unzweifelhaft erfüllt sind. Davon kann aufgrund der nach­stehen­den Ausführungen aber keine Rede sein.

Im Übrigen enthält der Frachtbrief entgegen der Beschwerdebehauptung kei­ne Über­nahme­be­stätigung.

Wie sich aus den Angaben in der Zollanmeldung - Personenidentität zwischen Importeur und Warenempfänger, Bestimmungslandcode "GB" - ergibt, erklärte die Be­schwer­de­führerin ein inner­gemein­schaft­liches Verbringen der Waren zur eigenen Verfügung durch die von ihr vertretene britische Gesellschaft M-Ltd. nach Groß­bri­tan­nien.

Die Befreiung von der Einfuhrumsatzsteuer nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 findet bei Vor­liegen der sonstigen Vor­aussetzungen auch dann Anwendung, wenn die Waren im An­schluss an die Ein­fuhr unmittelbar inner­ge­mein­schaft­lich verbracht werden, da ge­mäß Art. 7 Abs. 2 Z 1 UStG 1994 auch das einer Lieferung (Art. 7 Abs. 1 UStG 1994) gleich­gestellte Verbringen eines Ge­gen­standes iSd Art. 3 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 als inner­ge­mein­schaft­liche Lieferung gilt.

Nach Art. 3 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 handelt es sich dabei um ein Verbringen eines Ge­gen­standes des Unternehmens aus dem Inland in das übrige Ge­mein­schaftsgebiet durch einen Unternehmer zu seiner Verfügung, aus­ge­nom­men zu einer nur vor­über­gehen­den Verwendung, auch wenn der Un­ter­nehmer den Gegenstand in das Inland eingeführt hat. Der Unternehmer gilt als Lieferer.

Ein innergemeinschaftliches Verbringen liegt demnach vor, wenn der Emp­fänger der Lie­fe­rung die Verfügungsmacht über den Gegenstand bereits im Drittland mit Beginn der Be­för­derung oder Versendung übertragen be­kom­men hat, die Waren zur Einfuhr anmeldet und un­mittelbar anschließend die Ware zu seiner eigenen Verfügung in einen anderen Mit­glied­staat als den Mitgliedstaat der Einfuhr verbringt (vgl. Mairinger, Ein­fuhr­um­satz­steuer­be­freiung bei anschließender innergemeinschaftlicher Lieferung in AW-Prax 1995, 68).

Nach Art. 17 MwSt-RL gilt als "Verbringung in einen anderen Mitgliedstaat" die Ver­sen­dung oder Beförderung eines im Gebiet eines Mitgliedstaates be­find­lichen be­weg­lichen körperlichen Gegenstands durch den Steuer­pflich­ti­gen oder für seine Rechnung für die Zwecke seines Unter­neh­mens nach Orten außerhalb dieses Gebiets, aber in­ner­halb der Ge­mein­schaft.

"Für die Zwecke seines Unternehmens" bedeutet, dass der verbrachte Ge­genstand vom Be­ginn bis zum Ende der Versendung oder Beförderung in einen anderen Mit­glied­staat dem Unter­nehmen des Steuerpflichtigen zu­geordnet sein muss (vgl. Tumpel, Mehr­wert­steuer im inner­gemein­schaft­lichen Warenverkehr, 430, zur gleichlautenden Vorgängerbestimmung des Art. 28a Abs. 5 Buchst. b der Sechsten MwSt-RL).

Die Voraussetzungen der innergemeinschaftlichen Lieferung bzw. des in­ner­ge­mein­schaftlichen Verbringens müssen nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 vom Anmelder buchmäßig nachgewiesen werden.

Die Anforderungen an den buchmäßigen Nachweis und die zu machenden Angaben sind im Art. 6 Abs. 3 zweiter Absatz lit. a bis c UStG 1994 und in der Verordnung BGBl 401/1996 idgF festgelegt.

Im Beschwerdefall kann sich die Beschwerdeführerin nicht auf die Ver­wal­tungspraxis berufen, nach der bei Verwendung der Sonder-UID ein nach den Arbeitsrichtlinien (ZK-4200) entsprechende Geschäftsabwicklung die Vor­aussetzungen des in Art. 6 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 7 UStG 1994 ge­forderten Buchnachweises erfülle. Diese Vereinfachung erfordert die An­ga­be der Anschrift und die UID-Nummer des Warenempfängers des Mit­glied­staates, in dem sich der Gegenstand am Ende der Beförderung oder Ver­sen­dung befindet (vgl. Ruppe/Achatz UStG⁴, Art. 6 BMR, Tz 19/2 mwH). Im Falle des Verbringens ist somit die Anschrift und die UID-Nummer des im an­deren Mit­glied­staates gelegenen Unternehmensteils (siehe § 7 Z 2 der Verordnung BGBl 401/1996 idgF) anzugeben.

Die Angabe der Anschrift eines in Slowenien (Bestim­mungs­land der Waren laut Rech­nung) gelegenen Unternehmensteils der M-Ltd. (einschl. der ent­spre­chenden UID-Nummer) ist weder in der Zollanmeldung noch im Be­schwer­de­ver­fahren erfolgt. In der Zollanmeldung wurde auch kein (anderer) slo­we­ni­scher End­empfänger (nach den damals bestehenden Vorschriften mit Code „5EBV“) an­gegeben.

Aufgrund der personenbezogenen Voraussetzungen nach Art. 7 Abs. 1 Z 2 UStG 1994 in Verbindung mit § 7 Z 2 der Verordnung BGBl Nr. 401/1996 idgF setzt die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung bzw. des innergemeinschaftlichen Verbringens voraus, dass der Unternehmer nachweist, wer Abnehmer ist. Der Person des Abnehmers und seiner Iden­ti­tät kommt für die Steuerfreiheit entscheidende Bedeutung zu, da inner­gemein­schaft­liche Lieferung und innergemeinschaftlicher Erwerb ein und derselbe wirt­schaftliche Vorgang sind, der bezweckt, die Steuer­ein­nahmen auf den Mit­gliedstaat zu verlagern, in dem der Endverbrauch der ge­lie­fer­ten Ge­gen­stän­de erfolgt (vgl. beispielsweise Urteile des EuGH vom 27. Sep­tember 2007, Rs. C-409/04 "Teleos ua"; vom 7. De­zember 2010, C-285/09 "R", Rn 37).

Somit setzt die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung vor­aus, dass die Person des Abnehmers („Erwerbers“) dieser Lieferung be­kannt ist, da sonst das Ziel, Steuereinnahmen auf den Bestimmungs­mit­glied­staat zu verlagern nicht erreicht werden kann.

Die zuständigen slowenischen Behörden haben im Rahmen der Amtshilfe mitgeteilt, dass die zypriotische Verkäuferfirma bei der Zweig­nieder­lassung des slowenischen Logistikunternehmens ein Lager angemietet habe. Hinzu kommt dass die M-Ltd. die gegenständlichen Parfümeriewaren zum exakt gleichen Preis ohne Aufschlag – die Lieferbedingung in der Rechnung der zypriotischen A-Ltd an die M-Ltd. lautete auf EXW A. - wieder an die zypriotische Gesellschaft zu­rück­fak­turierte. Als Lieferanschrift wurde die gleiche Adresse angegeben.

Die Beschwerdeführerin antwortete auf einen diesbezüglichen Vorhalt da­mit, dass ihr zu keinem Zeitpunkt bekannt gewesen sei, ob tatsächlich bei der L. für die zypriotische Gesellschaft ein Lager geführt wor­den ist. Dies ergebe sich weder aus dem Frachtbrief noch aus der Rech­nung. Eine wirtschaftlich plausible Erklärung für die Zwischen­schal­tung der britischen Gesellschaft wurde jedoch auch nicht abgegeben. Auf § 5 ZollR-DG darf hingewiesen werden. Der Verweis auf die geprüfte UID-Nummer des slowenischen Logistikunternehmens vermag diese An­ga­ben nicht zu ersetzen. Das Logistikunternehmen ist nicht Abnehmer der Wa­ren, sondern lediglich Dienstleister und für die Parfümeriewaren somit nicht selbst Steuerpflichtiger.

Aufgrund der bestehenden Sach- und Beweislage ist davon auszugehen, dass die Par­fü­merie­waren nicht für Zwecke des in der Zoll­an­meldung als Emp­fän­gerin aus­ge­wie­senen bri­tischen Unternehmens M-Ltd. nach Großbritannien aber auch nicht zu deren eige­nen Verfügung nach Slowenien verbracht worden sind.

Dafür hätten sich die Waren bis zum Ende der Waren­be­we­gung im anderen Mitgliedstaat in der Ver­fü­gungs­macht des Unter­neh­mens be­finden müssen, wobei unerheblich ist, ob der Unternehmer den Ge­gen­stand selbst be­fördert oder die Beförderung durch einen selbständigen Be­auftragten aus­füh­ren oder be­sorgen lässt.

Diese Voraussetzungen sind beispielsweise dann erfüllt, wenn der Ge­gen­stand, der von einem im Inland gelegenen Unternehmensteil aus dem Dritt­landsgebiet eingeführt wur­de, zur eigenen Verfügung in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder versendet wird und anschließend von dem dort ge­legenen Unternehmensteil auf Dauer ver­wen­det oder verbraucht wird. Das ist unter anderem dann der Fall, wenn die Gegenstände in dem an­de­ren Mitgliedstaat in das Anlagevermögen übernommen werden oder in das Um­laufvermögen, um anschließend weitergeliefert zu werden bzw. als Roh- Hilfs- oder Betriebsstoffe bei der Fertigung oder im Verwaltungs- oder Ver­triebsbereich ein­ge­setzt zu werden (vgl. Scheiner/Kolacny/Caganek, Kom­mentar zur Mehrwertsteuer - UStG 1994, Art. 3 Abs. 1 Anm. 10f).

In Würdigung der Gesamtumstände gelangt das Bundesfinanzgericht im Rah­men der freien Beweiswürdigung zur Überzeugung, dass die in der Zoll­an­meldung ge­nannte britische M-Ltd. nur deshalb als Im­por­teuer/Wa­ren­emp­fängerin vorgeschoben wurde, um den tat­säch­lichen Empfänger in Slowenien zu ver­schleiern und es diesem dadurch zu er­mög­lichen die Waren der Besteuerung zu entziehen (vgl. auch EuGH vom 7. 12. 2010, Rs C-285/09 " R" Rn. 52). Nicht außer Acht gelassen werden darf in diesem Zu­sam­men­hang die an sich nicht er­for­der­liche Zoll­abfertigung in Österreich. Bei Zutreffen der in der Zoll­anmeldung ge­machten Angaben, han­delte es sich um Ursprungswaren der Union, die (ur­sprüng­lich) von Zypern aus versendet worden sind und laut Vorpapieren über das schwei­ze­rische Freilager A. nach Österreich gelangt sind. Es hätte daher un­ter In­an­spruch­nah­me eines Ver­sand­ver­fah­rens T2 eine in­ner­gemein­schaft­liche Lieferung von Zypern nach Slowenien durch­geführt wer­den können, ohne dass - bei gleichem Trans­portweg - eine Überführung in den freien Verkehr in Österreich erforderlich gewesen wäre.

Das Vorliegen der materiell-rechtlichen Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung nach Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 muss nachgewiesen werden. Das Vorbringen in der Vorhalts­beant­wortung, dass die M-Ltd. zwischenzeitlich die Steuer entrichtet habe, vermag die aufgezeigten Wi­der­sprüche zwischen Zollanmeldung und Rechnung bzw. Frachtbriefkopie nicht aus­zu­räu­men. Die Entrichtung oder Nichtentrichtung der Steuer für sich allein ist auch nicht Tat­be­stands­merk­mal für das Vorliegen einer (steuerfreien) innergemeinschaftlichen Lieferung.

Aus alledem ergibt sich, dass die Voraussetzungen für das Verfahren 4200 (Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr mit steuerbefreiender Lie­ferung) nicht erfüllt wurden und daher für die importierende Gesellschaft die Ein­fuhr­um­satz­steuerschuld nach Art. 204 Abs. 1 Buchst. b ZK iVm § 2 Abs. 1 ZollR-DG entstanden ist, welche die Beschwerdeführerin als An­mel­derin nach Art. 71a ZollR-DG ebenfalls schuldet (vgl. VwGH 28.3.2014, 2012/16/0009).

Die Behauptung, dass kein Sorgfaltsverstoß seitens der Be­schwerde­füh­rerin vorliege, mag allenfalls in einem Verfahren auf Erlass oder Erstattung der Einfuhrumsatzsteuer nach Art. 239 ZK in Verbindung mit § 83 ZollR-DG zu prüfen sein, welches zum Erlöschen der Eingangsabgabenschuld auch nur gegenüber einem Gesamtschuldner führen kann, jedoch nicht Gegen­stand dieses Verfahrens ist (vgl. VwGH 28.3.2014, 2012/16/0009). Ein weiters Eingehen auf das diesbezügliche Vorbringen kann daher unter­blei­ben.

Bei der gegebenen Sachlage greift auch die Vertrauensschutzregelung des Art. 7 Abs. 4 UStG 1994 nicht, weil es im Falle eines inner­ge­mein­schaft­lichen Verbringens zur eigenen Verfügung an einem Abnehmer mangelt, welcher unrichtige An­ga­ben geliefert hat (vgl. auch VwGH 28.3.2014, 2012/16/0009).

Die ermessenskonforme Heranziehung der Beschwerdeführerin als Schuld­ner­in der Ein­fuhr­umsatzsteuer ergibt sich aus dem Normzweck des § 71a ZollR-DG. Auch ver­wal­tungs­öko­nomische Gründe sprechen für die In­an­spruch­nahme der im In­land an­sässigen und als Anmelderin auftretenden Be­schwer­de­führerin. Es verstößt nicht gegen den Grundsatz der Verhältnismäßigkeit den Anmelder der Waren mit der Begleichung der Zollschuld zu belasten, auch wenn dieser gutgläubig gehandelt hat. (vgl. EuGH vom 17.7.1997, Rs. C-97/95, Pascoal & Filhos Ld").

V. Unzulässigkeit einer ordentlichen Revision:

Die ordentliche Revision ist unzulässig, da keine Rechtsfrage iSd. Art. 133 Abs. 4 B-VG zu beurteilen war, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. We­der weicht die gegenständliche Entscheidung von der bisherigen Recht­sprechung des Verwaltungsgerichtshofes ab, noch fehlt es an einer Recht­sprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Weiters ist die dazu vor­liegende Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes auch nicht als uneinheitlich zu be­urteilen. Die Entscheidung beruht auf der Feststellung, dass die Voraussetzungen für ein steuerfreies inner­gemein­schaft­liches Verbringen im konkreten Einfuhrfall nicht gegeben sind. Das Bun­des­finanzgericht konnte sich in der rechtlichen Beurteilung auf die Recht­spre­chung des Verwaltungsgerichtshofes (zB VwGH 28.3.2014, 2012/16/0009) und die Rechtsprechung des Gerichtshofes der Euro­päi­schen Union stützen.

Innsbruck, am 27. Februar 2015

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