Neuerungen bei innergemeinschaftlichen Umsätzen

S. 152Der verbesserte Zugang und die Zunahme der Nutzung der elektronischen Möglichkeiten auch für Nichtunternehmer und die Digitalisierung, die den Austausch von Waren und Dienstleistungen erleichtert und beschleunigt, erfordern Anpassungen, neue Maßnahmen und Regelungen, um eine mit den Prinzipien des Binnenmarktes vereinbare Besteuerung sicherzustellen.

Ein wesentlicher Schritt wurde mit der Richtlinie (EU) 2017/2455 gesetzt, mit der es ua auch zu einer Modifizierung bzw teilweisen Neuordnung des innergemeinschaftlichen Versandhandels kommt. Neben den materiellrechtlichen Änderungen sollte es für die beteiligten Unternehmen und auch für die betroffenen Finanzverwaltungen insofern zu Verwaltungsvereinfachungen kommen, als begleitend dazu der Anwendungsbereich der bereits bestehenden Sonderregelung des § 25a UStG und des Art 25a UStG (bisher: MOSS – „Mini-One-Stop-Shop“, wird zu OSS) geändert und auf jegliche Arten von Dienstleistungen erweitert wird, sondern auch der ig Versandhandel (EU-OSS) sowie der Versandhandel mit aus Drittländern eingeführten Gegenständen (Import-OSS/IOSS) in die Sonderregelungen einbezogen wird. Als weiterer Meilenstein kann angesehen werden, dass erstmals auch diejenigen Plattformbetreiber in die Pflicht genommen werden, über deren digitale Infrastruktur der Versandhandel hauptsächlich stattfindet.

1. Maßnahmenpaket der EU

Die Verwirklichung des Binnenmarkts, die Globalisierung und der technologische Wandel haben zu einer explosionsartigen Zunahme des elektronischen Geschäftsverkehrs und somit der Fernverkäufe von Gegenständen geführt, die sowohl ig als auch aus Drittländern in die Gemeinschaft geliefert werden. Daher wurde die Sonderregelung für Telekommunikationsdienstleistungen, Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen oder elektronische Dienstleistungen, die von in der Gemeinschaft, aber nicht in dem Mitgliedstaat des Verbrauchs ansässigen Steuerpflichtigen erbracht werden, um den Versandhandel erweitert (um „innergemeinschaftliche Fernverkäufe“ in der Terminologie der MwStSystRL), und eine ähnliche Sonderregelung für Fernverkäufe von aus Drittgebieten oder Drittländern importierten Gegenständen eingeführt.

Der Anwendungsbereich der Sonderregelung für Fernverkäufe von aus Drittländern eingeführten Gegenständen sollte dabei auf Verkäufe von Gegenständen mit einem Sachwert von höchstens 150 € beschränkt bleiben, da ab diesem Wert bei der Einfuhr ohnehin für Zollzwecke eine vollständige Zollanmeldung verlangt wird.

S. 153Um Wettbewerbsverzerrungen zwischen Lieferern innerhalb und außerhalb der Gemeinschaft und den Verlust von Steuereinnahmen zu vermeiden, wird außerdem die Befreiung für die Einfuhr von Gegenständen in Kleinsendungen von geringem Wert gem der Richtlinie 2009/132/EG aufgehoben. Die in § 6 Abs 4 Z 9 UStG aF bisher festgelegte Befreiung für Einfuhren unter 22 € entfällt daher mit 1.1.2021.

Weil ein Großteil des Versandhandels, des ig gleichwie des Einfuhrversandhandels, durch die Nutzung einer elektronischen Schnittstelle unterstützt und abgewickelt wird (bspw durch Nutzung eines Marktplatzes, einer Plattform, eines Portals oÄ), sind die Betreiber solcher elektronischen Schnittstellen zentraler Ansatzpunkt einer weitreichenden Neuerung: Diese Schnittstellenbetreiber werden zukünftig so behandelt, als ob sie die im Versandhandel verkauften Gegenstände selbst erhalten und geliefert hätten, und sind verpflichtet, Mehrwertsteuer auf diese Lieferungen zu entrichten. Davon wird eine Verringerung des Verwaltungsaufwands für Verkäufer, Steuerverwaltungen und Erwerber erwartet.

Begleitet werden die umfangreichen Änderungen der MwStSystRL von der Durchführungsverordnung (EU) 2019/2026 zur Änderung der MwSt-DVO. Diese Durchführungsverordnung (EU) 2019/2026, die erst am 4.12.2019 im Amtsblatt der EU veröffentlicht wurde, ist in ihrem Gesetzwerdungsprozess bis dahin auch als „E-Commerce-Durchführungsverordnung“ geläufig gewesen.

Ebenfalls begleitend zu den Änderungen der MwStSystRL wird in der Verordnung (EU) 2017/2454 die erforderliche Koordinierung zwischen dem Registrierungsstaat („Mitgliedstaat der Identifizierung“/„MSI“) und demjenigen anderen Staat, für den die Warensendung oder Dienstleistung bestimmt ist („Mitgliedstaat des Verbrauchs“), vor allem im Hinblick auf die Bereitstellung von Informationen und der Überweisung von Geldbeträgen angepasst.

S. 154In Österreich umgesetzt werden die Neuerungen mit dem Abgabenänderungsgesetz 2020 (AbgÄG), der vom BMF jüngst erlassenen Sorgfaltspflichten-Umsatzsteuerverordnung, und der Anpassung der Umsatzsteuerrechtlinien 2000 mit Wartungserlass vom 28.11.2019 an die neue (bzw künftige) Rechtslage.

Wesentliche Änderungen und Bestimmungen in Zusammenhalt mit der Neuregelung wurden bereits im Jahressteuergesetz 2018 (JStG 2018), BGBl I 2018/62 und im Steuerreformgesetz (StRefG) 2020, BGBl I 2019/103 eingefügt.

2. Neuregelung des ig Versandhandels

Im Wesentlichen umfassen die Änderungen

• die Einbeziehung der Plattform als Lieferer;

• den Wegfall der Lieferschwellen;

• Einführung von Erleichterungen für Kleinunternehmer;

• EU-OSS.

Die bisherigen Regelungen betreffend

• die Verlagerung des Ortes der Lieferung und damit einhergehend die Bestimmung über die vorübergehende Verwendung von Gegenständen;

• den Adressaten- (Abnehmer-) kreis und

• die Bestimmungen über die Behandlung neuer Fahrzeuge und verbrauchssteuerpflichtiger Waren

erfahren durch die Neuregelung keine Änderung; in der Folge wird im Wesentlichen nur auf die geänderten Bestimmungen eingegangen.

Ein ig Versandhandel liegt vor bei Lieferungen von Gegenständen, die durch den Lieferer oder für dessen Rechnung von einem anderen Mitgliedstaat als jenem, in dem die Beförderung oder Versendung (an den Abnehmer) endet, versandt oder befördert werden, einschließlich jene, an deren Beförderung oder Versendung der Lieferer indirekt beteiligt ist: Die Lieferung gilt in diesem Fall als dort ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer endet (vgl Art 3 Abs 3 Satz 2 UStG nF).

Der Lieferer muss sich somit im anderen Mitgliedstaat erfassen lassen und benötigt in den meisten Mitgliedstaaten auch einen Fiskalvertreter.

Zur Möglichkeit, ab 1.1.2021 alle ig Versandhandelsumsätze in einem einzigen Mitgliedstaat zu erklären siehe unten Kap 6 über den EU-OSS (Art 25a UStG nF).

S. 1552.1. Beförderung oder Versendung durch Lieferer

Konkretisierend zu dieser Neufassung, vor allem zur Frage, wann der Lieferer „indirekt“ an der Beförderung oder Versendung beteiligt ist, und daher Art 3 Abs 3 UStG nF anwendbar ist, wird in Art 5a MwSt-DVO nF festgelegt, dass Gegenstände „insbesondere“ dann als durch den Lieferer oder für dessen Rechnung versandt oder befördert gelten, wenn

• die Versendung oder Beförderung der Gegenstände vom Lieferer als Unterauftrag an einen Dritten vergeben wird, der die Gegenstände an den Erwerber liefert;

• die Versendung oder Beförderung der Gegenstände durch einen Dritten erfolgt, der Lieferer jedoch entweder die gesamte oder die teilweise Verantwortung für die Lieferung der Gegenstände an den Erwerber trägt;

• der Lieferer dem Erwerber die Transportkosten in Rechnung stellt und diese einzieht und sie dann an einen Dritten weiterleitet, der die Versendung oder Beförderung der Waren übernimmt;

• der Lieferer in jeglicher Weise gegenüber dem Erwerber die Zustelldienste eines Dritten bewirbt, den Kontakt zwischen dem Erwerber und einem Dritten herstellt oder einem Dritten auf andere Weise die Informationen, die dieser für die Zustellung der Gegenstände an den Erwerber benötigt, übermittelt.

Die Gegenstände gelten jedoch dann nicht als vom Lieferer oder für dessen Rechnung versandt oder befördert, wenn der Erwerber die Gegenstände selbst befördert, oder wenn der Erwerber die Lieferung der Gegenstände selbst mit einem Dritten vereinbart und der Lieferer nicht mittelbar oder unmittelbar die Organisation der Versendung oder Beförderung dieser Gegenstände übernimmt oder dabei hilft (Art 5a letzter Absatz MwSt-DVO nF).

2.2. Kleinstunternehmer: „Lieferschwelle“ neu konzipiert

Auch in Zukunft wird zur Verringerung der Rechtsfolgekosten und aus Vereinfachungsgründen ein Schwellenwert (Bagatellgrenze) für Unternehmer mit Kleinstumsätzen gelten, unterhalb derer eine Teilnahme an der neuen Versandhandelsregelung lediglich optional ist, und die zunächst 10.000 € beträgt (Art 3 Abs 5 lit c UStG nF).

Sofern ein Unternehmer sein Unternehmen in nur einem Mitgliedstaat betreibt (und außerhalb dieses Mitgliedstaates auch keine Betriebstätte hat), und die Gegenstände in einen anderen Mitgliedstaat geliefert werden, und der Gesamtbetrag der Entgelte für diese Lieferungen und die sonstigen Leistungen gem Art 3a Abs 5 Z 1 den Betrag von 10.000 € im vorangegangen Kalenderjahr nicht und im laufenden Kalenderjahr noch nicht überstiegen hat („Kleinstunternehmer“), ist die Grundregel betreffend Verlagerung des Ortes der Lieferung nicht anwendbar S. 156(vgl Art 3 Abs 5 lit a–c UStG). Die Registrierung im Bestimmungsland entfällt, und die Umsätze sind weiterhin im Ursprungsland zu versteuern. Die Umsatzgrenze beinhaltet alle Umsätze im Sinne des Art 3a Abs 5 in die übrigen Mitgliedstaaten und umfasst nicht differenzbesteuerte Umsätze, da die Versandhandelsregelung bei Anwendung der Differenzbesteuerung ausgeschlossen ist.

Wie auch bereits bei der Lieferschwelle aF kann auf die Ausnahme verzichtet werden (Art 3a Abs 6). Der Verzicht soll gegenüber dem Finanzamt innerhalb der Frist zur Abgabe der Voranmeldung für den Voranmeldungszeitraum eines Kalenderjahres, in dem erstmals eine unter die Bestimmung fallende Lieferung ausgeführt worden ist, schriftlich zu erklären sein.

Dieser Verzicht bedeutet die Anwendung der normierten Leistungsortregelungen ab dem ersten Umsatz und damit eine Registrierung im Bestimmungsland oder im EU OSS (siehe unter Kap 6).

Bemerkenswert ist in diesem Zusammenhang weiters die Zusammenrechnung der Entgelte für „diese Lieferungen“ (Lieferungen im ig Versandhandel) mit den Entgelten für „sonstige Leistungen gemäß Art. 3a Abs. 5 Z 1“ für die Frage, ob bereits der maßgebliche Schwellenwertes von 10.000 € überschritten wurde. Und auch umgekehrt, betreffend die Frage nach einer Verlagerung des Leistungsortes für bestimmte sonstige Leistungen (Art 3a Abs 5) sind in seiner Fassung durch das AbgÄG 2020 nunmehr auch die Entgelte für Lieferungen im ig Versandhandel hinzuzurechnen (vgl Art 3a Abs 5 lit c nF).

Anders als die Lieferschwelle in ihrer bisherigen Ausgestaltung gilt der neue Schwellenwert EU-weit, ohne von Staat zu Staat abweichender Höhe, und die Umsätze werden aus allen EU-Staaten zusammengerechnet (vgl Art 59c lit b–c MwStSystRL nF).

Die Anpassung des Schwellenwertes erfolgt bzw erfolgte schrittweise: Bereits mit 1.1.2019 in Kraft getreten ist der Schwellenwert für Telekommunikationsdienstleistungen, Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen und elektronisch erbrachte Dienstleistungen; mit 1.1.2021 tritt er in Kraft für ig Fernverkäufe von Gegenständen bzw den ig Versandhandel im Sinne von Art 33 lit a MwStSystRL (§ 28 Abs 47 Z 2 UStG).

Hinsichtlich Unternehmer, die im Inland unter die Kleinunternehmerregelung des § 6 Abs 1 Z 27 fallen, ist anzumerken, dass der gemeinschaftsweite E-commerce-Schwellenwert B2C-Situationen abbildet und sich der Schwellenwert auf die Bestimmung des Leistungsortes bezieht, es sich dabei also nicht um eine Befreiung handelt.

S. 157Diese Leistungen sind daher grundsätzlich in die 35.000-€-Kleinunternehmerumsatzgrenze einzubeziehen und nur dann nicht zu berücksichtigen, wenn es entweder aufgrund des Überschreitens oder des Verzichtes auf den Schwellenwert zur Verlagerung des Leistungsortes kommt.

3. Einbeziehung von Plattformen als Lieferer

Betreiber elektronischer Schnittstellen (bspw eines Marktplatzes, einer Plattform, eines Portals oÄ), die die Lieferungen von Gegenständen in der Gemeinschaft über eine elektronische Schnittstelle unterstützen, werden behandelt, als ob sie diese Gegenstände selbst erhalten und geliefert hätten, und sind verpflichtet, Mehrwertsteuer auf diese Lieferungen zu entrichten: Für sie wird ein Reihengeschäft fingiert, in dem sie der Zwischenerwerber („Mittelsmann“) sind.

3.1. Voraussetzung: „Unterstützen“ des Versandhandels

Die Fiktion eines Reihengeschäftes gilt nicht für alle Schnittstellenbetreiber schlechthin, sondern nur, wenn Versandhandel im Sinne des Gesetzes „unterstützt“ wird, nämlich „durch die Nutzung einer elektronischen Schnittstelle, beispielsweise eines Marktplatzes, einer Plattform, eines Portals oder Ähnlichem“ (§ 3 Abs 3a UStG, so aber auch der Wortlaut in Art 14a MwStSystRL nF). Der zentrale Begriff des „Unterstützens“ bezeichnet die Nutzung einer elektronischen Schnittstelle, um es einem Erwerber und einem Lieferer, der über eine elektronische Schnittstelle Gegenstände zum Verkauf anbietet, zu ermöglichen, in Kontakt zu treten, woraus eine Lieferung von Gegenständen über die elektronische Schnittstelle an diesen Erwerber resultiert.

Um hier mehr Rechtssicherheit zu schaffen, wurde die Bedeutung des Begriffs „unterstützen“ in der MwSt-DVO genauer definiert. Definiert wird der Begriff des „Unterstützens“ zunächst als die „Nutzung einer elektronischen Schnittstelle, um es einem Erwerber und einem Lieferer, der über eine elektronische Schnittstelle Gegenstände zum Verkauf anbietet, zu ermöglichen, in Kontakt zu treten, woraus eine Lieferung von Gegenständen über die elektronische Schnittstelle an diesen Erwerber resultiert“ (Art 5b UAbs 1 (sowie Art 54b MwSt-DVO).

Neben dieser noch relativ weiten Definition bedient sich der Unionsgesetzgeber aber einer weiteren, negativen Abgrenzung dahingehend, wann ein „Unterstützen“ nicht anzunehmen ist (UAbs 2); nämlich dann nicht, wenn alle folgenden (kumulativ) Voraussetzungen erfüllt sind:

Eine weitere Negativabgrenzung schafft Art 5b UAbs 3 MwSt-DVO für die Anbieter bestimmter, oftmals im Zusammenhang mit Versandhandel erbrachter Leistungen, die für sich alleine noch kein „Unterstützen“ im Sinne des Gesetzes begründen:

Diese Ausnahme ist jedoch expressis verbis nur anwendbar, wenn „lediglich eine“ der aufgezählten Leistungen erbracht wird, sodass bei Zusammenfallen von zwei oder drei dieser Leistungen weiterhin nach den allgemeinen Kriterien (Art 5b UAbs 1 und 2 MwSt-DVO) in Hinblick auf ein „Unterstützen“ zu prüfen wäre.

3.2. Fiktion eines Reihengeschäfts

Nach Bejahung eines „Unterstützens“ werden die Betreiber der elektronischen Schnittstelle, die traditionell eher als Erbringer einer Vermittlungsleistung anzusehen gewesen wären, so behandelt, als ob sie selbst in die Lieferkette eingebunden wären. Für sie wird fingiert, dass sie im Rahmen eines Reihengeschäfts die Ware vom liefernden Unternehmer erworben und die Ware hiernach selbst an den Endkunden geliefert haben (§ 3 Abs 3a UStG nF). Folglich wird zukünftig die Plattform Steuerschuldner der Umsatzsteuer für die Lieferung an den Empfänger sein.

Abweichend von § 3 Abs 15 Z 1 UStG (idF BGBl I 2019/103) ist bei Reihengeschäften iSd § 3 Abs 3a UStG die speziellere Zuordnungsregel nach § 3 Abs 15 Z 2 UStG anwendbar und die Warenbewegung der Lieferung durch die elektronische Schnittstelle zuzuordnen.

Diese Fiktion eines Reihengeschäfts mit dem Schnittstellenbetreiber als Mittelsmann wird für zwei konkrete Konstellationen angeordnet:

• S. 159Im Einfuhr-Versandhandel, wenn der Einzelwert der Waren je Sendung 150 € nicht übersteigt (§ 3 Abs 3a Z 1 UStG nF).

• Im innergemeinschaftlichen Versandhandel, sofern der Lieferer im Gemeinschaftsgebiet weder sein Unternehmen betreibt noch über eine Betriebsstätte bzw feste Niederlassung verfügt (§ 3 Abs 3a Z 2 UStG nF).

Die erste Variante (Einfuhr-Versandhandel) umfasst somit auch Lieferungen, bei denen der liefernde Unternehmer innerhalb der EU seinen Sitz oder eine feste Niederlassung hat, die zweite Variante (ig Versandhandel) gilt dagegen unabhängig vom Warenwert nur für Versandhandelslieferungen von Drittlandsunternehmern im Gemeinschaftsgebiet.

Die Sonderregelung betreffend des Zahlungszeitpunktes gilt sowohl für die Lieferung der Plattform als auch – sofern steuerbar – für die Lieferung an die Plattform.

3.3. Vereinfachung durch widerlegbare Vermutungen

Um den Verwaltungsaufwand für Schnittstellenbetreiber zu verringern, sollen diese von der Pflicht befreit werden, den Status des Verkäufers und des Erwerbers nachzuweisen. Zu diesem Zweck normiert Art 5d MwSt-DVO nF, dass ein Schnittstellenbetreiber, „sofern ihm keine gegenteiligen Angaben vorliegen“, die Person, die die Gegenstände über eine elektronische Schnittstelle verkauft, als steuerpflichtig behandeln kann, und den Käufer dieser Gegenstände als nicht steuerpflichtig.

Insofern es sich hierbei um zwei widerlegbare Vermutungen handelt, bleibt abzuwarten, unter welchen Umständen die Praxis davon ausgehen wird, dass dem Schnittstellenbetreiber „gegenteilige Angaben“ vorgelegen hätten. Auffallen könnte einem Schnittstellenbetreiber hier etwa die UID eines Käufers, aber wohl auch, wenn ein Käufer regelmäßig größere Mengen gleichartiger Waren bezieht, was den Eindruck eines Bezugs von Handelswaren erwecken kann; oder wenn Verkäufe über Kontoverbindungen abgewickelt werden, die der Schnittstellenbetreiber aus anderen Geschäftsfällen als Konten eines Steuerpflichtigen kennt.

4. Inpflichtnahme beteiligter Unternehmer

Unternehmer, die entweder den Versandhandel an einen Abnehmer gem Art 3 Abs 4 UStG oder sonstige Leistungen an Nichtunternehmer unterstützen, müssen Aufzeichnungen über diese Umsätze führen. Diese Aufzeichnungsverpflichtung S. 160ist vorgesehen für solche Unternehmer, die Lieferungen oder sonstige Leistungen im Inland unterstützen, aber die nicht aufgrund § 3 Abs 3a oder aufgrund Art 9a VO (EU) 282/2011 idgF oder aus anderen Gründen (zB Besorgungsleistung eines Reisebüros) selber die Steuer für diese Umsätze schulden. Für Plattformen, die nach Maßgabe des § 3 Abs 3a UStG Steuerschuldner sind, gelten die allgemeinen Aufzeichnungspflichten dagegen ohnehin ab 1.1.2021.

Aufzeichnungen müssen so ausführlich sein, dass die Abgabenbehörden feststellen können, ob die Steuer korrekt berücksichtigt worden ist (vgl § 18 Abs 11 UStG nF). Welche Aufzeichnungen im Einzelnen zu führen sind, wird in Art 54c MwSt-DVO konkretisiert. Daneben besteht auch eine Verordnungsermächtigung für den Bundesminister für Finanzen, zu bestimmen, welche Informationen die Aufzeichnungen enthalten müssen (§ 18 Abs 11 UStG), von der in Form der Sorgfaltspflichten-UStV Gebrauch gemacht wurde.

5. Haftung beteiligter Unternehmer

Bei Sorgfaltspflichtverletzungen soll ein beteiligter Unternehmer für die Steuer haften. Der neu in Kraft getretene § 27 Abs 1 enthält daher drei besondere Konstellationen, die einen Unternehmer dann treffen können, wenn er „nicht mit ausreichender Sorgfalt davon ausgehen [kann][…], dass der Steuerpflichtige seinen abgabenrechtlichen Pflichten nachkommt“ (§ 27 Abs 1 Satz 1 nF). Dies kann der Fall sein, für

• Unternehmer, die eine Aufzeichnungspflicht gem § 18 Abs 11 (nF) haben, für die Steuer auf die von dieser Bestimmung erfassten Umsätze;

• Unternehmer, die an einem ig Versandhandel oder einem Einfuhr-Versandhandel beteiligt sind, für die im Rahmen des Versandhandels anfallende Steuer;

• Unternehmer, die an einer sonstigen Leistung an einen Nichtunternehmer, die durch die Nutzung einer elektronischen Schnittstelle, bspw eines Marktplatzes, einer Plattform, eines Portals oÄ unterstützt oder angebahnt wird, beteiligt sind, für die im Rahmen dieser sonstigen Leistung anfallende Steuer.

Wann keine ausreichende Sorgfalt im Sinne dieser Bestimmung vorliegt, und welche Unternehmer als an einer Leistung im Sinne der Z 3 und 3 beteiligt gelten, regelt der Bundesminister für Finanzen mit Verordnung (siehe Sorgfaltspflichten-UStV, BGBl II 2019/315).

6. EU-OSS (Art 25a)

Die Sonderregelung von Art 25a UStG (MOSS), die bislang nur für im Gemeinschaftsgebiet ansässige Unternehmer anwendbar war, die elektronisch erbrachte sonstige Leistungen oder Telekommunikations-, Rundfunk- oder Fernsehdienstleistungen an Nichtunternehmer erbracht haben, wird grundlegend erweitert: Zukünftig wird nicht nur – wie schon im Zusammenhang mit Drittlandsunternehmern – die Einschränkung auf bestimmte sonstige Leistungen aufgegeben (Art 25 Abs 1 Z 1), sondern die Sonderregelung ist vor allem auch auf Lieferungen, sofern diese Lieferungen entweder im ig Versandhandel stattfinden (Art 3 Abs 3 UStG nF) oder durch elektronische Schnittstellen gem § 3 Abs 3a Z 2, bei denen die Beförderung oder Versendung im selben Mitgliedstaat beginnt und endet, anzuwenden.

Findet eine Lieferung also entweder im ig Versandhandel statt (Art 3 Abs 3 UStG nF) oder über eine elektronische Schnittstelle – jedoch ohne Grenzübertritt der Ware –, kann die Sonderregelung in Anspruch genommen werden, sofern der liefernde Unternehmer entweder ein solcher im Sinne von Art 25a Abs 1 Z 1 lit a–c ist (im Wesentlichen, wenn er ein Unternehmer ist, der im Inland sein Unternehmen betreibt oder zumindest über eine Betriebsstätte im Inland verfügt und über keinen Sitz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit in einem anderen EU-Staat); oder wenn er im Gemeinschaftsgebiet weder sein Unternehmen betreibt noch eine Betriebstätte hat oder die Beförderung oder Versendung aller unter die Sonderregelung fallenden Lieferungen im Inland beginnt; oder wenn die Beförderung oder S. 162Versendung (zumindest) eines Teils der unter die Sonderregelung fallenden Lieferungen im Inland beginnt, und der Unternehmer in keinem anderen Mitgliedstaat, in dem die Beförderung oder Versendung eines anderen Teils dieser Lieferungen beginnt, innerhalb der zwei vorangegangenen Kalenderjahre eine Sonderregelung gem Art 369a–369k der Richtlinie 2006/112/EG unter vergleichbaren Umständen in Anspruch genommen hat.

Wie bisher erfolgt die Registrierung zum EU-OSS in jenem Mitgliedstaat, in dem der Unternehmer seinen Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit hat, auf elektronischen Weg über ein im MSID eingerichtetes Portal, über welches in Folge auch die Einreichung der Erklärung und die Zahlung, getrennt nach Ländern in denen die Leistungen erbracht wurden, erfolgt.

Voraussetzung für die Teilnahme ist eine gültige UID-Nummer. Diese alleine – ohne den Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit oder eine Betriebsstätte im Gemeinschaftsgebiet zu haben – begründet jedoch noch keine Ansässigkeit und wäre daher für die Inanspruchnahme des EU-OSS nicht ausreichend.

Drittlandsunternehmer, die im Gemeinschaftsgebiet nicht niedergelassen sind, können den EU-OSS nur für ig Versandhandelsumsätze – bzw als Plattform auch für innerstaatliche Lieferungen iSd § 3 Abs 3a Z 2 UStG – verwenden. Nicht möglich ist hingegen die Verwendung des EU-OSS durch einen Drittlandsunternehmer für sonstige Leistungen (die stattdessen über den Nicht-EU-OSS zu erklären sind).

Entscheidet sich ein Unternehmer, den EU-OSS zu nutzen, muss er sämtliche Umsätze, für die er vorgesehen ist, über den EU-OSS deklarieren und kann die Anwendung nicht auf einzelne Länder beschränken.

Infolge der Erweiterung des Geltungsbereichs der Sonderregelungen auf Fernverkäufe von Gegenständen und alle Dienstleistungen wird die Zahl der Umsätze, die in der Mehrwertsteuererklärung anzugeben sind, erheblich ansteigen. Um dem Mitgliedstaat der Identifizierung (MSI) ausreichend Zeit zur Bearbeitung der Mehrwertsteuererklärungen zu geben, die Steuerpflichtige im Rahmen der Sonderregelungen abgegeben haben, wird die Frist zur Übermittlung der Informationen aus der Mehrwertsteuererklärung und zur Überweisung des jedem Mitgliedstaat des Verbrauchs gezahlten Betrags um zehn Tage verlängert. Daher wurde bestimmt, dass die Steuerschuld in Fällen des § 3 Abs 3a mit Ablauf des Monats entsteht, in dem die Zahlung angenommen wurde (§ 19 Abs 2 Z 1a UStG nF).

S. 163Präzisierend sieht dazu Art 41a MwSt-DVO vor, dass der maßgebliche Zeitpunkt, zu dem die Zahlung „angenommen wurde“, derjenige Zeitpunkt ist, zu dem die Zahlung entweder bestätigt wurde oder die Zahlungsgenehmigungsmeldung oder eine Zahlungszusage des Erwerbers beim Lieferer, der die Gegenstände über eine elektronische Schnittstelle verkauft, oder für dessen Rechnung eingeht – und zwar unabhängig davon, wann die tatsächliche Zahlung erfolgt, je nachdem, welcher Zeitpunkt der frühere ist.

Die Umsätze sind getrennt nach Lieferungen und sonstige Leistungen und im Weiteren getrennt nach Mitgliedstaaten, unter Angabe des anzuwendenden Steuersatzes und der zu entrichtenden Steuer, anzugeben. Weiters ist die insgesamt zu entrichtende Steuer in die Erklärung aufzunehmen (Art 25a Abs 4 UStG). Steuerfreie Umsätze dürfen nicht angeführt werden. Hat der Unternehmer in einem Quartal keine Umsätze erbracht, so muss er eine Nullerklärung abgeben.

Neben weiteren kleineren Anpassungen (Änderung Sperrfristen) werden analog § 25a UStG (Nicht-EU-OSS) auch für die Sonderregelung nach Art 25a UStG (EU-OSS) die Fristen für die Voranmeldung und die Entrichtung verlängert auf den Monatsletzten des auf einen Erklärungszeitraum folgenden Monats.

S. 164Die Verpflichtung zur Rechnungsstellung besteht gem Art 11 Abs 1 Z 4 für den ig Versandhandel, wenn der Unternehmer die Sonderregelung nach Art 25a im Inland in Anspruch nimmt oder wenn eine Lieferung im ig Versandhandel gem Art 3 Abs 3 UStG als im Inland ausgeführt gilt und er die Sonderregelung gem Art 369a bis 369k der Richtlinie 2006/112/EG in keinem Mitgliedstaat in Anspruch nimmt.

Die Rechnungen sind wie bisher mit gesondertem Ausweis der Umsatzsteuer auszustellen und gibt damit dem Abnehmer bekannt, dass die Lieferung mit inländischer Umsatzsteuer belastet ist. Eine Anwendung der Bestimmung über die Erleichterung für Kleinbetragsrechnungen findet beim Versandhandel nicht statt. Unternehmer, die nach § 3 Abs 3a Z 2 behandelt werden, als ob sie die Gegenstände selbst erhalten und geliefert hätten (Plattformen), stellen die Rechnung nach dem Recht des Bestimmungslandes aus, werden die Umsätze über einen OSS (§ 25a, § 25b oder Art 25a UStG) erklärt und abgeführt, ist das Recht des MSID für die Rechnungsausstellung zu beachten.

7. Zusammenfassung

Die Neuregelungen bezogen nur Hinblick auf den ig Versandhandel im engeren Sinn von Art 3 Abs 3 ff erschöpfen sich grundsätzlich darin, dass zum einen durch den Wegfall der Lieferschwellen die Notwendigkeit der Einfügung einer Schwellenregelung für Kleinstunternehmer in den Art 3 Abs 5 erforderlich war und zum anderen in der Einbeziehung von Lieferungen, an denen der Lieferer zumindest indirekt an der Beförderung oder Versendung beteiligt war.

Weitaus umfangreicher und ungleich wichtiger erscheint insgesamt die Einbeziehung von Plattformen als Lieferer, die in weiterer Folge auch Auswirkungen auf den ig Versandhandel zeitigt, indem bei der Beteiligung von Plattformen einerseits ein Reihengeschäft fingiert und eine Zuordnung der bewegten Lieferung von der Plattform an den Erwerber erfolgt.

Formelle Verpflichtungen wie Regelungen über erforderliche Aufzeichnungen, Rechnungsausstellung bzw Bestimmungen über Haftungen und Präzisierungen des Zahlungszeitpunktes beschränken sich nicht auf den ig Versandhandel und werden sich in der Praxis erst bewähren müssen.

Essentiell für die korrekte Durchführung der Besteuerung und tatsächlich für die Unternehmer stark vereinfachend sollten die Sonderregelungen betreffend Nicht-EU-OSS, IOSS und EU-OSS wirken, was allerdings eine in allen Mitgliedstaaten eingerichtete und funktionierende IT voraussetzt.

S. 165In Bezug auf Österreich kann jedenfalls davon ausgegangen werden, dass trotz Einführung der E-commerce-Schwelle für Kleinstunternehmer die Anzahl der registrierten Fälle als auch die OSS-Fälle zunehmen werden und die Herausforderung darin bestehen wird, in Zukunft das Aufkommen durch die Einführung verbesserter IT-Anwendungen zur Identifizierung potentieller „Versandhändler und Plattformen“ und einen verbesserten und beschleunigten Informationsaustausch sowie mittels neuer und grenzüberschreitender Zusammenarbeit und Prüfungen zu sichern.