VwGH 15.03.1988, 87/14/0073

Entscheidungsart: Erkenntnis

Rechtssätze

Entscheidungstext

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Reichel und die Hofräte Dr. Schubert, Dr. Hnatek, Dr. Pokorny, und Dr. Karger als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Pfiffl, über die Beschwerde des Mag. OA in L, vertreten durch Dr. Rudolf Schuh, Rechtsanwalt in Linz, Lüfteneggerstraße 12, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich vom 9. März 1987, Zl. 6/43/4-BK/Fd-1987, betreffend Berufungszurückweisung, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 2.760,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Mit Datum 17. Mai 1985 ergingen an den Beschwerdeführer, der unter anderem selbst verfaßte Bücher vertrieb, Bescheide, mit denen hinsichtlich der Einkommensteuer für 1977, 1978 und 1979 das Verfahren gemäß § 303 Abs. 4 BAO wieder aufgenommen und mit denen die Einkommensteuer für 1977, 1978 und 1979 (neu) festgesetzt wurde, weiters ein gemäß § 296 BAO geänderter Bescheid, mit dem die Gewerbesteuer für 1978 festgesetzt wurde, und dann noch ein Bescheid, mit dem das Verfahren hinsichtlich der Gewerbesteuer für 1979 wieder aufgenommen sowie die Gewerbesteuer für 1979 (neu) festgesetzt wurde.

Mit Datum 31. Mai 1985 folgten ein gemäß § 296 BAO geänderter Bescheid betreffend Gewerbesteuerfestsetzung für 1977 sowie Bescheide, mit denen für die Jahre 1977 bis 1979 das Verfahren hinsichtlich der Umsatzsteuer von Amts wegen wieder aufgenommen und gleichzeitig die Umsatzsteuer (neu) festgesetzt wurde.

Soweit die Verfahren wieder aufgenommen wurden und neue Sachbescheide ergingen, sind die im Wege der automatisierten Datenverarbeitung erlassenen Bescheidausdrucke im wesentlichen wie folgt gestaltet:

Steuernummer Datum

BESCHEID

1) Das Verfahren hinsichtlich der ... Steuer für ... wird gem. § 303 (4) BAO wieder aufgenommen.

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Rechtsmittelbelehrung siehe umseitig Punkt 1 A)

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2) Die ... Steuer wird für das Jahr .... festgesetzt mit ....

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BEGRÜNDUNG

Die (zusätzliche) Begründung zu diesem Bescheid geht Ihnen

gesondert zu.

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Rechtsmittelbelehrung siehe umseitig Punkt 1 A).

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Ebenfalls unter dem Datum 31. Mai 1985 teilte das Finanzamt dem Beschwerdeführer mit (im folgenden „Mitteilung des Finanzamtes vom 31. Mai 1985“ genannt), daß an ihn ein durch das Bundesrechenamt ausgefertigter Bescheid betreffend Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 4 BAO und Änderungen gemäß § 296 BAO der Umsatz-, Einkommen- und Gewerbesteuer 1977, 1978 und 1979, datiert vom 31. Mai 1985, ergangen sei. Die Erledigung weiche vom Begehren des Beschwerdeführers aus folgenden Gründen ab:

Die Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 4 BAO für die Jahre 1977 bis 1979 sei erforderlich gewesen, weil der Prüfer während der Betriebsprüfung über das Vorhandensein einer sogenannten „Lagerkartei“ keine Kenntnis erlangt habe. Die Ermittlung der Verkaufsdifferenzen sei aus der beiliegenden Aufstellung zu ersehen. Hinsichtlich der Bestandserhöhung sei das Finanzamt von der Annahme ausgegangen, daß nicht sämtliche Bücher aufgrund der Mehrlieferungen laut den Kontrollscheinen im Jahr der Lieferung verkauft worden seien. Bezüglich der Gewinnermittlung verwies die Mitteilung des Finanzamtes vom 31. Mai 1985 auf eine Beilage.

Mit Eingabe vom 14. Juni 1985 begehrte der Beschwerdeführer eine Verlängerung der Rechtsmittelfrist. Der entscheidungswesentliche Teil des Fristverlängerungsansuchens lautet:

Hiermit wird um Verlängerung der Rechtsmittelfrist bis zum 15. Oktober 1985 für folgende Bescheide gebeten:

Umsatzsteuerbescheid 1977 vom 31. 5.1985, eingegangen 4.6.1985

Umsatzsteuerbescheid 1978 vom 31. 5.1985, eingegangen 4.6.1985

Umsatzsteuerbescheid 1979 vom 31. 5.1985, eingegangen 4.6.1985

Gewerbesteuerbescheid 1977 vom 31.5.1985, eingegangen 4.6.1985

Gewerbesteuerbescheid 1978 vom 17.5.1985, eingegangen 21.5.1985

Gewerbesteuerbescheid 1979 vom 17.5.1985, eingegangen 21.5.1985

Einkommensteuerbescheid 1977 vom 17.5.1985, eingegangen 21.5.1985

Einkommensteuerbescheid 1978 vom 17.5.1985, eingegangen 21.5.1985

Einkommensteuerbescheid 1979 vom 17.5.1985, eingegangen 21.5.1985

Begründung: Alle oben bezeichneten Bescheide wurden auf Grund einer Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs. 4 BAO erlassen. Die Begründung für das Ergehen sämtlicher Bescheide wurde uns am 4. Juni 1985 zugestellt und es ist uns nicht möglich, innerhalb der gegebenen Frist auf Grund der Gewichtigkeit der Angelegenheit und der Höhe der Vorschreibungen die Sache zu bearbeiten und gegebenenfalls ein Rechtsmittel einzubringen.

In einem Bescheid vom 28. Juni 1985 sprach das Finanzamt aus, daß das Ansuchen vom 14. Juni 1985 um Verlängerung der Frist zur Einbringung einer Berufung gegen die Bescheide betreffend Umsatz-, Einkommen- und Gewerbesteuer 1977, 1978 und 1979 stattgegeben und die Frist bis 15. Oktober 1985 verlängert werde. Die am 15. Oktober 1985 beim Finanzamt eingelangte Berufung richtete sich jedoch nicht nur gegen die eben genannten Sachbescheide, sondern auch gegen die - bezüglich der Umsatz- und Einkommensteuer für 1977 bis 1979 sowie bezüglich der Gewerbesteuer für 1979 - verfügte Wiederaufnahme der Verfahren.

Soweit sich nun die Berufung gegen die Bescheide des Finanzamtes betreffend die Wiederaufnahme der Verfahren wendete, wies sie die belangte Behörde mit dem angefochtenen Bescheid gemäß § 278 in Verbindung mit § 273 Abs. 1 lit. b und § 282 BAO als verspätet zurück. Die belangte Behörde vertrat im angefochtenen Zurückweisungsbescheid im wesentlichen die Auffassung, daß die Bescheide vom 17. und 31. Mai 1985 über die Wiederaufnahme der Verfahren jeweils gesondert abgesprochen hätten und gegen diese Bescheidteile innerhalb der Rechtsmittelfrist weder berufen noch durch ein Anbringen des Beschwerdeführers die Rechtsmittelfrist gehemmt worden wäre.

Vorliegende Beschwerde macht sowohl inhaltliche Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides als auch dessen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend.

Die belangte Behörde legte die Akten des Verwaltungsverfahrens vor und beantragte in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

1. § 307 Abs. 1 BAO ordnet die Verbindung eines die Wiederaufnahme des Verfahrens verfügenden Bescheides mit der das wiederaufgenommene Verfahren abschließenden Sachentscheidung an. Dieser Anordnung kommen die Abgabenbehörden regelmäßig in der Weise nach, daß sie in ein und derselben schriftlichen Ausfertigung zunächst die Wiederaufnahmeverfügung und anschließend daran die (neue) Sachentscheidung treffen. Obwohl es sich dabei um zwei verschiedene bescheidmäßige Absprüche handelt (siehe Stoll, BAO-Handbuch, Seite 733), ist die gemeinsame Bezeichnung mit dem vorangestellten Ausdruck „Bescheid“ üblich. Daß die zusammenfassende Bezeichnung mehrerer bescheidmäßiger Absprüche als ein „Bescheid“ (Sammelbescheid) auch den Vorstellungen des Gesetzgebers entspricht, zeigt § 190 Abs. 2 BAO, wo unter anderem davon die Rede ist, daß die - bescheidmäßig erfolgenden - gesonderten Feststellungen (siehe §§ 185 bis 189 leg. cit) mit der - ebenfalls bescheidmäßig erfolgenden - Abgabenfestsetzung in einem Bescheid vereinigt sind. Aus dem Inhalt des „Bescheides“ (Sammelbescheides) ist dann zu entnehmen, welche bescheidmäßigen Absprüche er im einzelnen trifft. Es ist nicht anders, als wenn die Abgabenbehörde zweiter Instanz in einer „Berufungsentscheidung“ tatsächlich mehrere Entscheidungen - z.B. über die Wiederaufnahme des Verfahrens und überdies über verschiedene Abgabenfestsetzungen - trifft. Die gemeinsame Bezeichnung von Wiederaufnahmeverfügung und Sachentscheidung als Bescheid erweist sich somit als gesetzeskonform. Kommen die einzelnen Absprüche aus dem Inhalt der mit „Bescheid“ überschriebenen Erledigung klar zum Ausdruck, so kann die zusammenfassende Bezeichnung der einzelnen Absprüche als „Bescheid“ auch nicht als mißverständlich angesehen werden.

Anders wäre es, wenn z.B. der Überschrift „Einkommensteuerbescheid“ eine die Einkommensteuer betreffende Wiederaufnahmeverfügung und eine die Einkommensteuer betreffende Sachentscheidung folgen würden. Hier könnte sich der Abgabepflichtige auf eine mißverständliche Bescheidgestaltung berufen und es könnte ihm in aller Regel nicht entgegengetreten werden, wenn er von einer gegen den „Einkommensteuerbescheid“ gerichteten Berufung oder von einem auf den „Einkommensteuerbescheid“ bezogenen Antrag im Sinne des § 245 Abs. 2 oder 3 BAO die Wiederaufnahme des Einkommensteuerverfahrens umfaßt wissen wollte.

2. Im Beschwerdefall waren die betreffenden Erledigungen des Finanzamtes aber stets nur mit „Bescheid“ überschrieben. Was Inhalt der Bescheide (Sammelbescheide) war, ergab sich unmißverständlich aus dem weiteren Inhalt: Es war dies die Wiederaufnahme des Verfahrens einerseits und die Sachentscheidung andererseits. Wurde doch in einem Punkt mit eigener Rechtsmittelbelehrung verfügt, daß das Verfahren hinsichtlich einer bestimmten Steuer gemäß § 303 Abs. 4 BAO wieder aufgenommen werde, und unter einem anderen Punkt - abermals mit eigener Rechtsmittelbelehrung - ausgesprochen, daß (und wie) die bestimmte Steuer festgesetzt werde. Es wäre vor allem die gesonderte Rechtsmittelbelehrung sinnlos gewesen, wenn nur ein einziger und gemeinsam anfechtbarer Abspruch erfolgt wäre. 3. Der Beschwerdeführer argumentiert in der Beschwerde widersprüchlich einmal mit einer den Wiederaufnahmebescheiden fehlenden und einmal mit einer durch die Mitteilung des Finanzamtes vom 31. Mai 1985 gegebenen Begründung. Selbst wenn man eine fehlende Begründung unterstellt, ist für den Beschwerdeführer nichts gewonnen, weil die fehlende Begründung nichts am Spruch der Wiederaufnahmebescheide ändert, daß die Wiederaufnahme verfügt werde. Die fehlende Begründung machte die Wiederaufnahmebescheide anfechtbar, hinderte jedoch nicht den Eintritt der Rechtskraft, wenn eine rechtzeitige Anfechtung unterblieb und auch nicht der Lauf der Berufungsfrist vor deren Ablauf durch einen Antrag gemäß § 245 Abs. 2 oder 3 BAO gehemmt wurde.

4. Dem Beschwerdeführer ist aber auch nicht geholfen, wenn man in der Mitteilung des Finanzamtes vom 31. Mai 1985 - zutreffend - eine gemeinsame Begründung für die Wiederaufnahmebescheide und die Sachbescheide erblickt. Denn auf Grund der Tatsache, daß dort von der Wiederaufnahme des Verfahrens für die Jahre 1977 bis 1979 die Rede ist und auch ausdrücklich die Abgaben erwähnt sind, bezüglich derer durch die gleichzeitig bzw. unmittelbar vorher dem Beschwerdeführer zugestellten Bescheide des Finanzamtes die Wiederaufnahme verfügt worden war - Umsatz- und Einkommensteuer 1977 bis 1979 sowie Gewerbesteuer für 1979 -, konnte gerade darüber kein Zweifel entstehen, daß die eben genannten Bescheide des Finanzamtes jedenfalls auch über die Wiederaufnahme abgesprochen hatten. Die gemeinsame Begründung für die Wiederaufnahmebescheide und die Sachbescheide konnte im Hinblick auf die deutlich gesonderten Absprüche über Wiederaufnahme einerseits und Sachentscheidung andererseits mit jeweils eigener Rechtsmittelbelehrung entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers auch nicht bewirken, daß Wiederaufnahme- und Sachbescheid eine „verfahrensrechtliche Einheit“ mit der Rechtsfolge bilden, daß ein allein die Sachentscheidung betreffendes Fristverlängerungsansuchen zugleich auch die Berufungsfrist bezüglich der Wiederaufnahme des Verfahrens hemmt.

Daß im Falle des vom Beschwerdeführer zitierten hg. Erkenntnisses vom 18. November 1985, Zl. 84/15/0069, Wiederaufnahmebescheid und Sachbescheid je eine eigene Begründung aufwiesen, ändert nichts daran, daß im Beschwerdefall auch ohne eigene Begründung für die Wiederaufnahmebescheide schon auf Grund der Spruchgestaltung und der Rechtsmittelbelehrung eindeutig zum Ausdruck kam, daß die gegenständlichen Abgabenverfahren wieder aufgenommen wurden.

5. Ob die Begründung für die Wiederaufnahme der Verfahren mangelhaft war, kann dahin gestellt bleiben. Denn auch ein mangelhaft begründeter Bescheid erwächst in Rechtskraft, wenn gegen ihn nicht berufen oder der Lauf der Berufungsfrist nicht gemäß § 245 Abs. 2 oder 3 BAO gehemmt wird.

6. Seine Auffassung, daß undeutliche Bescheidgestaltungen nicht zulasten der Partei gehen dürfen, hält der Verwaltungsgerichtshof aufrecht. Im Beschwerdefall sind jedoch die Bescheide so gestaltet, daß sie deutlich und unmißverständlich auch die Verfügung der Wiederaufnahme der Verfahren zum Ausdruck bringen.

7. Der Beschwerdeführer brachte gegen die Wiederaufnahmebescheide innerhalb der Berufungsfrist keine Berufung ein. Er begehrte auch nicht innerhalb der Berufungsfrist gemäß § 245 Abs. 2 BAO die Mitteilung der Begründung für die Wiederaufnahmebescheide. Der Antrag in der Berufung vom 15. Oktober 1985 auf Mitteilung der Begründung wurde bezüglich der Wiederaufnahmebescheide erst nach Ablauf der Berufungsfrist eingebracht und konnte den Lauf der Berufungsfrist daher auch nicht mehr hemmen.

8. Das Fristverlängerungsansuchen des Beschwerdeführers begehrt klar und eindeutig nur die Verlängerung der Rechtsmittelfrist bezüglich der Umsatz-, Gewerbe- und Einkommensteuerbescheide für 1977 bis 1979. Nur erzählend wird in der Begründung des Ansuchens erwähnt, daß diese Bescheide auf Grund einer Wiederaufnahme des Verfahrens ergingen, ohne daß aber hinsichtlich der Wiederaufnahme eine Verlängerung der Rechtsmittelfrist begehrt wurde. Auch die Erwähnung im Fristverlängerungsansuchen, daß die Begründung für das Ergehen sämtlicher Bescheide am 4. Juni 1985 zugestellt wurde, läßt in keiner Weise erkennen, daß auch bezüglich der Wiederaufnahmebescheide die Rechtsmittelfrist verlängert werden solle. Auch wenn man eine überspitzte und formalistische Anwendung der Verfahrensgesetze ablehnt, bietet das Fristverlängerungsansuchen des Beschwerdeführers keinen Anhaltspunkt, daß auch für die Berufung gegen die Wiederaufnahmebescheide die Erstreckung der Rechtsmittelfrist begehrt wurde.

In diesem Zusammenhang kann der Verwaltungsgerichtshof nicht übersehen, daß das Fristverlängerungsansuchen namens des Beschwerdeführers eine Steuerberatungsgesellschaft (Wirtschaftstreuhand-GesmbH) einbrachte, der doch weder die spruchmäßige Wiederaufnahme der Verfahren noch der Umstand verborgen geblieben sein konnte, daß Wiederaufnahmebescheide in Rechtskraft erwachsen, wenn nicht auch bezüglich dieser Bescheide um die Verlängerung der Rechtsmittelfrist angesucht wird.

9. Entsprechend dem Fristverlängerungsansuchen des Beschwerdeführers erstreckte dann auch das Finanzamt nur die Frist zur Einbringung der Berufung gegen die Sachbescheide.

10. Dem Beschwerdeführer sei zugebilligt, daß er nicht erst - verspätet - in der Berufung vom 15. Oktober 1985, sondern auch schon vor Erlassung der gegenständlichen Bescheide des Finanzamtes Bedenken gegen die Wiederaufnahme der Verfahren für die Jahre 1977 bis 1979 äußerte. Das ändert aber nichts daran, daß er rechtzeitig nur den Eintritt der Rechtskraft der Sachbescheide, nicht aber auch den Eintritt der Rechtskraft der Wiederaufnahmebescheide verhinderte.

11. Die für die Sachbescheide angekündigte gesonderte Begründung setzte zunächst nur die Berufungsfrist hinsichtlich der Sachbescheide nicht in Lauf (§ 245 Abs. 1 BAO), berührte aber nicht den Lauf der Rechtsmittelfrist für die Wiederaufnahmebescheide, hinsichtlich derer keine Ankündigung im Sinne des § 245 Abs. 1 BAO erfolgte.

12. Der Beschwerdeführer vermochte somit keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufzuzeigen. Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen. Von der Durchführung der vom Beschwerdeführer beantragten Verhandlung konnte der Verwaltungsgerichtshof absehen, da die Schriftsätze der Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens und die dem Verwaltungsgerichtshof vorgelegten Akten des Verwaltungsverfahrens im Sinne des § 39 Abs. 2 Z. 6 VwGG erkennen ließen, daß die mündliche Erörterung eine weitere Klärung der Rechtssache nicht erwarten läßt.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG und die Verordnung des Bundeskanzlers vom 30. Mai 1985, BGB1. Nr. 243.

Wien, am 15. März 1988

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