VwGH 25.05.1982, 3038/78

Entscheidungsart: Erkenntnis

Rechtssätze

Entscheidungstext

Beachte

Miterledigung (miterledigt bzw zur gemeinsamen Entscheidung

verbunden):

82/14/0147

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Reichel und die Hofräte Dr. Karlik, Dr. Simon, Dr. Kirschner und Dr. Schubert als Richter, im Beisein des Schriftführers Rat Dr. König, über die Beschwerde des Dr. H S, Rechtsanwalt in I, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Tirol vom 18. August 1978, Zl. 30.188-3/78, betreffend Nachforderung an Lohnsteuer, Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen sowie Säumniszuschlag, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 2.400,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Anlässlich einer beim Beschwerdeführer durchgeführten Lohnsteuerprüfung über die Kalenderjahre 1973 bis 1976 wurde u. a. festgestellt, dass für die Reinigungsfrau Ida G. weder Lohnsteuer noch Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen berechnet worden ist. Das Finanzamt wertete - dem Prüfungsbericht folgend - das Vertragsverhältnis zwischen dem Beschwerdeführer und Ida G. als Dienstverhältnis und schrieb für die der Genannten bezahlten Beträge Lohnsteuer und Dienstgeberbeitrag vor.

In seiner Berufung bekämpfte der Beschwerdeführer den erstinstanzlichen Bescheid insoweit, als eine Nachforderung an Lohnsteuer von S 1.978,-- und eine Nachforderung an Dienstgeberbeitrag von S 1.328,--, sowie ein Säumniszuschlag von S 26,-- (2 v. H. von S 1.328,--) festgesetzt worden war und brachte unter Hinweis auf die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes im wesentlichen folgendes vor: Bei der Tätigkeit der Ida G. handle es sich zwar um eine wiederkehrende Tätigkeit, jedoch sei dies allein kein ausreichendes Kriterium, um die Dienstnehmereigenschaft zu begründen. Anordnungen über eine feste Arbeitszeit, Beitragsleistung zur gesetzlichen Sozialversicherung, Konkurrenzklausel usw. stellten wohl Merkmale dar, die bei der Beurteilung zu berücksichtigen seien; arbeitsrechtliche Vorschriften seien dagegen nicht von Bedeutung (Hinweise auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes Zl. 286/63). Als wichtigstes Merkmal für die Dienstnehmereigenschaft habe der Verwaltungsgerichtshof jedoch das Unternehmerwagnis herausgearbeitet (Hinweis auf das Erkenntnis Zl. 1263/62). Dieses Unternehmerwagnis sei dann gegeben, wenn die in Betracht kommende Person die Aufwendungen, die mit ihrer Tätigkeit zusammenhingen, aus eigenem trage. Alle diese Kriterien lägen bei Frau G. vor: Sie habe lediglich den Auftrag, die Reinigungsarbeiten in der Anwaltskanzlei des Beschwerdeführers durchzuführen, wie es auf den Erfolg bezogen üblich sei. Sie stehe also zum Beschwerdeführer in einem Werkvertragsverhältnis. Sie habe keine feste Arbeitszeit, ja sie verrichte diese Tätigkeit manchmal sogar unter Beiziehung einer Hilfsperson, die dem Beschwerdeführer nicht bekannt sei. Sie habe in den ganzen Jahren bisher keinerlei Weisungen erhalten, trage die Aufwendungen, die mit ihrer Tätigkeit im Zusammenhang stünden, aus eigenem und verrechne diese Beträge zu einem beliebigen Zeitpunkt. Dasselbe gelte für die Abrechnung ihrer Büroreinigungstätigkeit. Frau G. erhalte keine Sonderzahlungen und reinige sie das Büro nicht, so erhalte sie auch kein Entgelt. Sie könne sich ihre Arbeit einteilen wie sie wolle. Sie übe ihre Tätigkeit auch nicht nur, wie sonst üblich, außerhalb der Bürostunden, sondern auch während der Bürostunden aus. Vereinbarungsgemäß habe sie ferner für eine schlecht ausgeführte Arbeit einzustehen. Wäre der Beschwerdeführer also mit ihrer Tätigkeit von Fall zu Fall nicht zufrieden, so würde er entgeltlos Verbesserungen ihrer Arbeit fordern. Dies sei ebenfalls ein Kriterium für die Übernahme des Unternehmerrisikos (Hinweis auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes Zl. 738/67). Die Tatsache also, dass Frau G. in den Jahren 1973 bis 1976 für ihre Tätigkeit Entgelte erhalten habe, sei keinesfalls ein geeignetes Kriterium dafür, dass diese Beträge der Lohnsteuer und dem Dienstgeberbeitrag unterlägen. Auch die Höhe der Abgabenschuldigkeiten wurde bekämpft.

In einer abweisenden Berufungsvorentscheidung ging das Finanzamt im wesentlichen davon aus, dass die Tätigkeit einer "Büroaufräumerin", die nach geleisteten Arbeitsstunden entlohnt werde, keine eigenverantwortliche, mit Unternehmerrisiko verbundene Tätigkeit sei. Wenn sich die Büroaufräumerin ihre Arbeitszeit selbst einteilen könne und für schlecht ausgeführte Arbeiten einzustehen habe, so spreche dies für sich allein nicht gegen das Vorliegen eines Dienstverhältnisses, da auch im Rahmen eines solchen nicht in jedem Falle fixe Arbeitszeiten vorgeschrieben seien und für den Dienstgeber getätigte Auslagen nachträglich verrechnet und ersetzt würden. Tatsache sei, dass die Büroaufräumerin nach Arbeitsstunden entlohnt werde und dass dieser Stundenlohn weder durch besonderen persönlichen Einsatz noch durch andere Umstände beeinflusst werden könne. Daraus ergebe sich auch zwangsläufig das Fehlen eines Unternehmerrisikos, weshalb das Finanzamt der Ansicht sei, dass ein Dienstverhältnis vorliege.

Die belangte Behörde führte, nachdem der Beschwerdeführer durch Vorlageantrag die Berufungsvorentscheidung außer Kraft gesetzt hatte, ein Ermittlungsverfahren durch, in dessen Verlauf sie den Beschwerdeführer aufforderte, Fotokopien der Auszahlungsbelege vorzulegen und die mit den Reinigungsarbeiten in der Kanzlei des Beschwerdeführers betraute Frau G. als Auskunftsperson vernahm.

Mit dem vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheid entschied die belangte Behörde schließlich über die Berufung des Beschwerdeführers dahin, dass sie die Nachforderungen an Lohnsteuer mit S 1.142,--, an Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen mit S 6.629,-- und an zu viel verrechneter Familienbeihilfe mit S 290,-- sowie den Säumniszuschlag mit S 132,-- festsetzte. In der Begründung ihres Bescheides ging die Behörde von folgenden Feststellungen und Erwägungen aus: Es komme vielfach vor, dass Vertragsverhältnisse sowohl Merkmale aufweisen, die für das Vorliegen eines Dienstverhältnisses sprechen, als auch solche, die dagegen sprechen. Solche Rechtsverhältnisse seien nach den Merkmalen jenes Vertragstypus zu beurteilen, der darin überwiege (Hinweis auf die hg. Erkenntnisse vom 9. Oktober 1953, Zl. 1660/51, und vom 26. März 1969, Zl. 771/67). Hiebei komme es auf den wahren wirtschaftlichen Sachverhalt und nicht auf den Willen der Vertragspartner an. Weiters seien Vorschriften anderer Rechtsgebiete bei der Beurteilung der Lohnsteuerpflicht nur am Rand als mögliche Anhaltspunkte oder Hinweise zu beachten. Ihnen könne aber keine ausschlaggebende Bedeutung beigemessen werden (Hinweis auf die hg. Erkenntnisse vom 7. Mai 1963, Zl. 286/63, und vom 28. Jänner 1970, Zl. 1445/69). Das wesentlichste Merkmal der nichtselbständigen Arbeit stelle das Fehlen eines Unternehmerrisikos beim Arbeitnehmer dar (Erkenntnis vom 10. April 1953, Zl. 1713/51, und vom 11. Jänner 1963, Zl. 1263/62) und hiefür wiederum sei die Regelung des Kostenersatzes für die mit der Einnahmenerzielung zusammenhängenden Ausgaben von maßgebender Bedeutung (Erkenntnisse vom 3. April 1950, Zl. 1654/48, und vom 16. März 1967, Zl. 513/66). Gerade in dieser Hinsicht könne im Streitfall ein Unternehmerrisiko in keiner Weise erblickt werden. Die Reinigungsfrau verrechne sämtliche mit ihrer Tätigkeit anfallenden Aufwendungen, wie die Fahrtkosten und die Kosten für die Arbeits- und Putzmittel mit ihrem Auftraggeber. Es spiele hiebei keine Rolle, ob die Verrechnung im Vornhinein in Form von durchlaufenden Geldern oder so wie im Beschwerdefall im Nachhinein als Auslagenersatz erfolge. Tatsache und wesentlich bleibe, dass die Aufwendungen letztlich nicht zu Lasten der Arbeitseinkünfte der tätigen Person gingen.

Schließlich stelle das Arbeitsentgelt nicht die Vergütung für die Erbringung einer bestimmten Leistung dar, sondern werde ausschließlich nach dem Zeitraum bemessen, in dem die Arbeitskraft zur Verfügung gestellt worden sei. Dies ergebe sich klar daraus, dass die Abrechnung des Entgeltes genau nach den geleisteten Arbeitsstunden erfolge, wie es allgemein beim Vorliegen eines Dienstverhältnisses üblich sei. Dieses auf eine bestimmte Zeiteinheit bezogene Entgelt könne auch nicht durch den persönlichen Einsatz des Arbeitnehmers irgendwie beeinflusst werden. Es sei in diesem Zusammenhang unbedeutend, ob der tätigen Person hinsichtlich des Zeitpunktes der Ableistung der Arbeitsstunden und der Abrechnung derselben vom Auftraggeber weit gehende Freiheiten eingeräumt worden seien: Solche "Freiheiten" könne man nämlich bei verschiedenen anderen Gruppen von Arbeitnehmern (z.B. Heimarbeitern, Vertretern) ebenfalls feststellen, ohne dass deshalb das Vorliegen eines Dienstverhältnisses verneint werden könne. Bei Berücksichtigung des vorstehenden Sachverhaltes, insbesondere aber im Hinblick auf das völlige Fehlen eines Unternehmerrisikos könnten die übrigen vom Beschwerdeführer angeführten Umstände, die allenfalls geeignet wären, gegen das Vorliegen eines Dienstverhältnisses zu sprechen, für sich allein keinen entscheidenden Einfluss auf die Gesamtbeurteilung mehr ausüben.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften erhobene Beschwerde.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die Beschwerde und über die von der belangte Behörde erstattete Gegenschrift erwogen:

Bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit wird die Einkommensteuer gemäß § 47 Abs. 1 EStG 1972 durch Abzug vom Arbeitslohn erhoben (Lohnsteuer). Natürliche Personen, die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit beziehen, sind Arbeitnehmer im Sinne des Einkommensteuergesetzes. Arbeitgeber im Sinne des Einkommensteuergesetzes ist, wer Bezüge im Sinne des § 25 auszahlt.

Nach § 41 Abs. 1 und 2 Familienlastenausgleichsgesetz 1967 (FLAG) haben den Dienstgebeibeitrag alle Dienstgeber zu leisten, die im Bundesgebiet Dienstnehmer beschäftigen. Als Dienstnehmer ist der Arbeitnehmer im Sinne des § 47 des Einkommensteuergesetzes 1972 anzusehen; nach dieser Bestimmung ist auch zu beurteilen, ob ein Dienstverhältnis vorliegt. Gemäß § 47 Abs. 3 EStG 1972 liegt ein Dienstverhältnis vor, wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber (z.B. öffentlich-rechtliche Körperschaft, Unternehmer, Haushaltsvorstand) seine Arbeitskraft schuldet. Dies ist der Fall, wenn die tätige Person in der Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung des Arbeitgebers steht oder im geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist.

Für das Bestehen eines Dienstverhältnisses im Sinne der allein dafür maßgebenden Bestimmungen des Einkommensteuergesetzes 1972 ist es somit wesentlich, dass der Erwerbstätige fest in den Betrieb eingegliedert ist, wobei in diesem Zusammenhang auch das zeitliche Ausmaß seiner Tätigkeit und die Einhaltung bestimmter Arbeitsstunden von Bedeutung sind (vgl. dazu die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 28. Jänner 1970, Zl. 1445/69, und vom 1. Oktober 1954, Zl. 1660/53, Slg. N.F. Nr. 1008/F). Weiteres wesentliches Merkmal für die nichtselbständige Arbeit ist die Weisungsgebundenheit.

Umgekehrt ist derjenige, der das Unternehmerwagnis seiner Erwerbstätigkeit trägt, selbständig erwerbstätig. In diesem Zusammenhang ist u.a. auch die Regelung des Ersatzes der mit der Ausübung der übernommenen Tätigkeit verbundenen Kosten und die Verrichtung der übernommenen Tätigkeit durch beliebige Vertreter von Bedeutung. Werden etwa die mit der Tätigkeit verbundenen Auslagen nicht vom Auftraggeber ersetzt, sondern aus eigenem getragen, so spricht dies für eine selbständige Erwerbstätigkeit (vgl. dazu das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 8. Juni 1967, Zl. 431/67).

Das im Beschwerdefall tatsächlich verwirklichte Vertragsverhältnis zwischen dem Beschwerdeführer und Ida G. ist nun sowohl durch Merkmale, die für eine unselbständige Arbeit, als auch durch solche Merkmale, die für eine selbständige Erwerbstätigkeit sprechen, gekennzeichnet. Nach dem tatsächlich gegebenen Gesamtbild, auf das es ankommt, überwiegen aber die Merkmale einer unselbständigen Erwerbstätigkeit.

Zunächst war Ida G. nach den durch die Aktenlage gedeckten Feststellungen der belangten Behörde zwar eine gewisse Freizügigkeit hinsichtlich der Einteilung ihrer Arbeitszeit eingeräumt, sie war aber jedenfalls verpflichtet, ein bis zweimal in der Woche das Büro des Beschwerdeführers aufzuräumen, wobei die Reinigungsarbeiten so durchzuführen waren, wie es "auf den Erfolg bezogen üblich ist". Damit schuldete Ida G. dem Beschwerdeführer ihre Arbeitskraft im Sinne des § 47 Abs. 3 EStG 1972 und es konnte auch ihre persönliche Abhängigkeit vom Beschwerdeführer angenommen werden, weil die tatsächlich eingehaltene Vereinbarung, die Reinigungsarbeiten in der "auf den Erfolg bezogenen üblichen" Art durchzuführen, keineswegs das Weisungsrecht des Beschwerdeführers ausschloss. Die Verpflichtung zur Einhaltung einer bestimmten Arbeitszeit bildet zwar ein Indiz für das Vorliegen eines Dienstverhältnisses, ist jedoch nicht eine unabdingbare Voraussetzung dafür (vgl. in diesem Zusammenhang das hg. Erkenntnis vom 23. September 1981, Zl. 13/2505/79). Die organisatorische Eingliederung in den Betrieb des Beschwerdeführers ergibt sich daraus, dass Ida G. nach der Sachlage unbestritten die für den Betrieb einer Anwaltskanzlei notwendigen Reinigungsarbeiten so zu verrichten hatte, wie dies den Erfordernissen eines Kanzleibetriebes entspricht.

Was den für das Unternehmerrisiko wesentlichen Umstand anlangt, ob Ida G. den für Reinigungsmittel notwendigen Aufwand selbst getragen hat, so steht fest, dass sie diesen Aufwand zwar zunächst aus eigenem bestritten, ihn aber letzten Endes vom Beschwerdeführer ersetzt bekommen hat. Bei diesem Sachverhalt kann somit nicht gesagt werden, dass Ida G. diesen Aufwand letztlich selbst getragen hat und dass diese Tatsache mit Erfolg für das Unternehmerrisiko ins Treffen geführt werden könnte.

Wenn sich Ida G. bei der Durchführung der primär von ihr selbst zu leistenden Reinigungsarbeiten einer Hilfsperson bedienen und gegebenenfalls ihre Vertretung veranlassen könnte, so liegen insoweit sicher Elemente vor, die gegen das Bestehen eines Dienstverhältnisses sprechen. Da es jedoch, wie oben bereits ausgeführt, auf das Überwiegen der für oder gegen ein Dienstverhältnis sprechenden Kriterien ankommt und die zuletzt genannten Umstände an dem Gesamtbild eines Dienstverhältnisses nichts Entscheidendes zu ändern vermögen, hat die belangte Behörde im Ergebnis zutreffend das bestehende Rechtsverhältnis als Dienstverhältnis gewertet.

Aus diesen Erwägungen erweist sich die Beschwerde als unbegründet, weshalb sie gemäß § 42 Abs. 1 VwGG 1965 abzuweisen war.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG 1965 in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers, BGBl. Nr. 221/1981, die gemäß ihrem Art. III Abs. 2 im Beschwerdefall anzuwenden ist.

Wien, am 25. Mai 1982

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