VwGH 21.06.1977, 2522/76

Entscheidungsart: Erkenntnis

Rechtssätze

Entscheidungstext

Beachte

Besprechung in:

Kommentar zum UStG 1972 von Dorazil-Frühwald-Hock-Mayer-Paukowitsch: Anm 1 zu § 2 UStG, S 19;;

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Xadecka und die Hofräte Dr. Schima, Dr. Reichel, Dr. Seiler und Dr. Schubert als Richter, im Beisein des Schriftführers Finanzkommissär Rosenmayr, über die Beschwerde der Firma FH & Co., Gesellschaft m.b.H. in R, vertreten durch Dr. Erich Aichinger, Rechtsanwalt in Vöcklabruck, Stadtplatz 18 - 20, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich vom 31. August 1976, Zl. 1/26-1/Er-1976, betreffend aufsichtsbehördliche Aufhebung einer Berufungsvorentscheidung hinsichtlich Umsatzsteuer 1974, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 720,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Laut Notariatsakt vorn 23. Jänner 1973 errichteten die Ehegatten FH und GH eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung unter der Firma „FH Gesellschaft mbH.“ Laut Punkt Viertens des Gesellschaftsvertrages war Gegenstand des Unternehmens der Baumaschinenverleih sowie die Durchführung von Baggerungen und Planierungen und schließlich die Beteiligung an anderen Unternehmungen. In der Folge wurde der Gesellschaftsvertrag einschließlich des Firmenwortlautes geändert; nähere Unterlagen darüber sind jedoch in den vorliegenden Akten nicht enthalten. Der von der Beschwerdeführerin geführte Firmenname lautet nunmehr FH. & Co. Gesellschaft mbH.

Unter Vorlage des Gesellschaftsvertrages vom 23. Jänner 1973 gab die FH Gesellschaft mbH. mit einer - allerdings versehentlich nicht unterfertigten - Eingabe vom 19. März 1973 dem Finanzamt Linz, Körperschaftssteuerstelle, unter Anschluß des Gesellschaftsvertrages die Errichtung der Gesellschaft mit der Bitte um Zuweisung einer Steuernummer bekannt, In dieser Mitteilung vom 19. März 1973 hieß es unter anderem wörtlich wie folgt:

„Wenn auch unter Punkt ‚4‘ des Gesellschaftsvertrages als Gegenstand des Unternehmens der Baumaschinenverleih sowie die Durchführung von Baggerungen und Planierungen angeführt ist, so wird sich die Tätigkeit der Gesellschaft nach den Absichten der Gesellschafter lediglich auf die Geschäftsführung einer in Gründung befindlichen Kommanditgesellschaft richten. Gegenstand der in Gründung befindlichen Kommanditgesellschaft ist der Betrieb eines Kieswerkes. Wegen der zu erwartenden, nicht unerheblichen Anlaufkosten ist in den ersten beiden Jahren mit steuerpflichtigen Gewinnen voraussichtlich nicht zu rechnen.

Mit Rücksicht auf diesen Sachverhalt stelle ich den

Antrag,

von der Festsetzung von Gewerbesteuer - und Körperschaftsteuer-vorauszahlungen vorerst abzusehen.“

Ende März 1973 gab die FH Gesellschaft mbH. ergänzend bekannt, daß Zweck der Gesellschaft lediglich die Geschäftsführung der in Gründung befindlichen F H. KG mit Sitz in R sei. Die auf Grund der Geschäftsführung entstehenden Kosten würden von der Kommanditgesellschaft vergütet. Ein steuerpflichtiger Gewinn werde wegen der enormen Anlaufkosten in den Jahren 1973 und 1974 nicht zu erwarten sein.

Nach der Aktenlage wurden für die Vorauszahlungszeiträume der Jahre 1973 und 1974 weder von der Firma FH Gesellschaft mbH., noch unter dem Firmenwortlaut der Beschwerdeführerin Umsatzsteuervoranmeldungen erstattet.

Mit Eingabe vom 22. April 1975 erklärte der Steuerberater der Beschwerdeführerin in deren Namen unter Hinweis auf § 21 Abs. 8 des Umsatzsteuergesetzes 1972 vom 15. Juni 1972, BGBl. Nr. 223, (UStG 1972), daß die Beschwerdeführerin auf die Anwendung der Bestimmungen des § 21 Abs. 6 UStG, betreffend die Begünstigung für Unternehmer, deren Umsätze im Veranlagungszeitraum S 40.000,-- nicht übersteigen, ausdrücklich verzichte. Diese Eingabe war mit dem Betreff „Umsatzsteuererklärung 1973“ überschrieben.

In der am 2. Mai 1975 beim Finanzamt Linz eingebrachten Umsatzsteuererklärung für das Jahr 1974 wies die Beschwerdeführerin für den Veranlagungszeitraum weder Umsätze noch Selbstverbrauch aus; es wurde allerdings ein Vorsteuerbetrag im Sinne des § 12 UStG 1972 in der Höhe von S 33.495,-- als Gutschriftbetrag geltend gemacht.

Das Finanzamt Linz folgte mit Bescheid vom 22. September 1975 der Erklärung der Beschwerdeführerin nicht; vielmehr wurde die geltend gemachte Vorsteuer nicht berücksichtigt und die Umsatzsteuer-Zahllast mit Null ausgewiesen. Dieser Bescheid wurde damit begründet, daß nach Ansicht des Finanzamtes die beschwerdeführende Gesellschaft nicht als Unternehmen im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG 1972 anzusehen sei, weil keine nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen ausgeübt werde. Die Geschäftsführervergütung von der Firma H KG. stelle keine Einnahme im Sinne des Umsatzsteuergesetzes, sondern einen gesellschaftsrechtlichen Vorgang dar. Aus diesem Grund habe der Vorsteuerbetrag von S 33.495,42 „nicht als Abzugspost anerkannt werden“ können.

Gegen diesen Bescheid erhob die Beschwerdeführerin fristgerecht Berufung. Sie räumte ein, es stehe mit Lehre und Rechtsprechung im Einklang, daß die Geschäftsführervergütung keine Einnahme im Sinne des Umsatzsteuergesetzes darstelle. Dies schließe jedoch nicht aus, daß die im Kalenderjahr 1974 geltend gemachten Vorsteuerbeträge zustünden. Die Tätigkeit der Beschwerdeführerin erstrecke sich nämlich keineswegs nur auf die Ausübung der Geschäftsführungstätigkeit für die Kommanditgesellschaft. Die Beschwerdeführerin verwies auf den Gesellschaftsvertrag vom 23. Jänner 1973 und führte hiezu aus, daß im Kalenderjahr 1975 bereits auch aus der übrigen Tätigkeit, nämlich dem Baumaschinenverleih und der Durchführung von Baggerungen und Planierungen, Umsätze anfielen; auch in Zukunft sei mit Umsätzen aus diesen im Gesellschaftsvertrag verankerten Tätigkeiten zu rechnen. Gewisse Vorbereitungshandlungen für diese Tätigkeiten seien auch bereits im Kalenderjahr 1974 angefallen.

Über Vorhalt des Finanzamtes, diese Vorbereitungshandlungen näher zu erläutern, äußerte sich die Beschwerdeführerin mit Eingabe vom 11. November 1975 dahingehend, daß sie sich „im Wirtschaftsjahr 1973/74 bereits um Aufträge bei größeren Kunden, z.B. bei Dipl.-Ing. L. Linz bemüht“ habe. Außerdem sei mit Baumeister LF ein Geschäftsführerbesoldungsvertrag abgeschlossen worden. Dies sei notwendig gewesen, weil keiner der beiden Geschäftsführer - Ing. JH und FH die Baumeisterkonzession gehabt habe. Durch den Vertrag mit Baumeister F hätten die Schwierigkeiten im gewerberechtlichen Bereich beseitigt werden können. Darüber hinaus bemerkte die Beschwerdeführerin, daß im September 1975 bereits ein Nettoumsatz von S 53.200,-- erzielt worden sei. Laufende Umsätze würden sich in Hinkunft ebenfalls ergeben.

Mit Berufungsvorentscheidung vom 23. Jänner 1976 gab das Finanzamt der Berufung der Beschwerdeführerin vollinhaltlich statt und erkannte den Vorsteuerbetrag in der Höhe von S 33.495,-- an.

Nach Einsichtnahme in die diesbezüglichen Akten des Finanzamtes im Zuge einer Amtseinschau hat die Finanzlandesdirektion für Oberösterreich diese Berufungsvorentscheidung mit dem nunmehr durch Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheid vom 31. August 1976 gemäß § 299 Abs. 1 lit. c der Bundesabgabenordnung vom 28. Juni 1961, BGBl. Nr. 194, (BAO) in Ausübung des Aufsichtsrechtes aufgehoben. Diesen Bescheid hat die Finanzlandesdirektion für Oberösterreich wie folgt begründet:

Im Berufungsverfahren betreffend Umsatzsteuer 1974 sei streitig gewesen, ob die Beschwerdeführerin als Unternehmer im Sinn des § 2 Abs. 1 UStG 1972 tätig geworden sei; abgesehen von Tätigkeiten, die erst nach dem Streitjahr ausgeführt worden seien, sei hiezu lediglich behauptet worden, die Beschwerdeführerin habe sich im Streitjahr „um Aufträge bei größeren Kunden .... bemüht“. Diese Behauptung stehe in Widerspruch dazu, daß die Beschwerdeführerin über keine Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens verfügt habe, also eine unternehmerische Tätigkeit der behaupteten Art nicht habe ausführen können. Der Sachverhalt sei daher ergänzungsbedürftig geblieben, sodaß bei Erlassung der Berufungsvorentscheidung Verfahrensvorschriften außer acht gelassen worden seien, bei deren Einhaltung ein anderslautender Bescheid hätte erlassen werden können (§ 299 Abs. 1 lit. c BAO).

Gegen diesen Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich vom 31. August 1976 richtet sich die vorliegende wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes erhobene Beschwerde, über die der Verwaltungsgerichtshof nachstehendes erwogen hat:

Die belangte Behörde hat ihren Aufhebungsbescheid auf § 299 Abs. 1 lit. c BAO gestützt. Nach dieser gesetzlichen Bestimmung kann ein Bescheid in Ausübung des Aufsichtsrechtes von der Oberbehörde aufgehoben werden, wenn Verfahrensvorschriften außer acht gelassen wurden, bei deren Einhaltung ein anderslautender Bescheid hätte erlassen werden können.

Zufolge § 302 Abs. 1 BAO ist eine derartige Maßnahme nach Ablauf von einem Jahr nach Eintritt der Rechtskraft des Aufhebungsbescheides nicht mehr zulässig.

Die Beschwerdeführerin führt aus, sie sei die einzige Komplementärgesellschafterin der Firma H. K KG. Im Kalenderjahr 1974 sei noch keine umsatzsteuerpflichtige Einnahme angefallen, jedoch sei in der Umsatzsteuererklärung für 1974 von den Reisekosten der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin der Vorsteuerabzug geltend gemacht worden. In rechtlicher Hinsicht meint die Beschwerdeführerin, daß nach § 299 Abs. 1 lit. c BAO die aufsichtsbehördliche Aufhebung eines Bescheides wegen Verletzung von Verfahrensvorschriften nur dann in Betracht komme, wenn die begründete Annahme bestehe, daß bei Einhaltung der Verfahrensvorschriften der Spruch des Bescheides anders hätte lauten müssen. Ein Verfahrensmangel, der die Aufhebung der Berufungsvorentscheidung vom 23. Jänner 1976 hätte rechtfertigen können, läge aber nach Meinung der Beschwerdeführerin nicht vor, da sie in ihrer Antwort vom 11. November 1975 ausdrücklich darauf hingewiesen habe, daß sie bereits im Wirtschaftsjahr 1973/74 um diverse Aufträge bemüht gewesen sei. Im Zeitpunkt des damaligen Berufungsverfahrens habe keinerlei Grund bestanden, an der Richtigkeit der Behauptung zu zweifeln bzw. den Wahrheitsgehalt der Namensangabe (Dipl.-Ing. L., Linz) zu überprüfen. Die belangte Behörde habe auch in der Begründung des Aufhebungsbescheides übersehene daß die Namen jener „größeren Kunden“ genannt worden seien, bei denen sich die Beschwerdeführerin um Auftrages bemüht habe. Auch der weitere Hinweis im angefochtenen Bescheid, daß die Beschwerdeführerin über keine Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens verfügt habe, also eine unternehmerische Tätigkeit der behaupteten Art nicht habe ausführen können, erweise sich als völlig unschlüssig. Es sei eine im Wirtschaftsleben durchaus nicht unübliche Praxis, daß Unternehmen zur Durchführung von Arbeiten, für die sie selbst nicht die nötigen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens besäßen, fremde Unternehmungen heranziehen. Gerade im Baugewerbe komme dies häufig vor. Richtig sei, daß die Beschwerdeführerin auch heute keine eigenen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens habe. Zur Ausführung von Auftragen, welche die Beschwerdeführerin laufend hereinnehme, betraue sie regelmäßige brancheneinschlägige Firmen. Der Hinweis der belangten Behörde auf das Fehlen eigenen Anlagevermögens sei daher nach Ansicht der Beschwerdeführerin völlig unschlüssig. Demnach sei. der Sachverhalt anläßlich der Erlassung der Berufungsvorentscheidung von 23. Jänner 1976 keineswegs ergänzungsbedürftig geblieben.

Die Darlegungen der Beschwerde sind allerdings nicht geeignet, dieser zu dem von der Beschwerdeführerin angestrebten Erfolg zu verhelfen.

Die belangte Behörde ist nämlich mit Recht von der Annahme ausgegangen, daß das Finanzamt in seiner Berufungsvorentscheidung vom 23. Jänner 1976 die Unternehmereigenschaft der Beschwerdeführerin im Sinne des 2 Abs. 1 UStG 1972 für das Jahr 1974 bejaht hat, ohne daß dieser Annahme ein ordnungsgemäß durchgeführtes Ermittlungsverfahren zugrunde gelegen wäre. Wenn auch das Finanzamt nicht verpflichtet war, seine Berufungsvorentscheidung zu begründen, weil es dem Berufungsbegehren der Beschwerdeführerin vollinhaltlich Rechnung getragen hatte (vgl. 15 95 Abs. 3 lit. a BAO, wogegen § 2r8 Abs. 1 lit. d BAO über die Begründungspflicht schlechthin nur für Berufungsentscheidungen der Abgabenbehörde zweiter Instanz gilt), war das Finanzamt gemäß § 115 Abs. 1 BAO doch gehalten, den abgabenpflichtigen Fall zu erforschen und von Amts wegen die tatsächlicher und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln, die für die Abgabepflicht wesentlich waren. In seiner Berufungsvorentscheidung vom 23. Jänner 1976 hat nun das Finanzamt das Recht der Beschwerdeführerin auf Vorsteuerabzug anerkannt; nach Maßgabe des § 12 UStG 1972 kann aber nur ein Unternehmer, der im Inland Lieferungen oder sonstige Leistungen ausführt oder im Inland seinen Sitz oder eine Betriebsstätte hat, Vorsteuerbeträge abziehen. Ob die Tätigkeit der Beschwerdeführerin im Jahr 1974 als Unternehmertätigkeit zu werten gewesen ist, war nach § 2 Abs. 1 UStG 1972 zu beurteilen. Gemäß 2 Abs. 1 UStG 1972 ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfaßt die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Die vom § 12 Abs. 1 UStG 1972 für den Vorsteuerabzug geforderte Unternehmereigenschaft ist allerdings nicht erst dann gegeben, wenn das Unternehmen Umsätze erzielt, sondern kann bereits in einem Besteuerungszeitraum vorliegen, in dem Vorbereitungshandlungen zur Erzielung von künftigen Umsätzen gesetzt werden.

Wenn auch bei juristischen Personen des Handelsrechtes die Wahrscheinlichkeit für das Vorliegen einer gewerblichen Tätigkeit spricht (vgl. auch Dorazil-Frühwald-Hock, Mayer-Paukowitsch: Kommentar zum Umsatzsteuergesetz 1972 Anmerkung 1 zu § 2 UStG S. 19), so mußte doch das Finanzamt vor allem im Einblick auf die Erklärungen in der Eingabe der Firma FH Gesellschaft mbH. vom 27. März 1973 Zweifel daran haben, ob im Jahre 1973 überhaupt eine Unternehmertätigkeit im Sinne des Umsatzsteuergesetzes ausgeübt worden ist. Wohl ist die Beschwerdeführerin in den Beschwerdeausführungen mit dem Hinweis im Recht, daß dem Fehlen von Anlagevermögen hiebei keine entscheidende Bedeutung zukommen müßte, doch hat die belangte Behörde ihren Aufhebungsbescheid nur hilfsweise mit dem diesbezüglichen Hinweis begründet. Vielmehr durfte die belangte Behörde mit Recht davon ausgehen, daß die in der Eingabe der Beschwerdeführerin vom 11. November 1975 aufgestellten und im übrigen beweislos gebliebenen Behauptungen nicht ausgereicht haben, eine unternehmerische Tätigkeit der Beschwerdeführerin im Jahre 1974 darzutun. Das Finanzamt hatte also bei Erlassung der Berufungsvorentscheidung Verfahrensvorschriften außer acht gelassen, bei deren Einhaltung ein anders lautender Bescheid hätte erlassen werden können; mit Recht verweist die belangte Behörde in ihrer Gegenschrift darauf, daß die Frage, ob ein anders lautender Bescheid auch tatsächlich erlassen wird, erst vom Ergebnis des nach Erlassung des Aufhebungsbescheides fortzusetzenden Ermittlungsverfahrens abhängen wird. Die Beschwerdeführerin verwechselt offensichtlich die Regelung des § 299 Abs. 1 lit. c BAO mit § 303 Abs. 1 letzter Satz leg. cit., wonach die Wiederaufnahme des Verfahrens davon abhängig ist, daß in der Hauptsache ein im Spruch anders lautender Bescheid ergangen wäre.

Die belangte Behörde hat demnach die Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes vom 23. Jänner 1976 mit Recht im Aufsichtsweg behoben, weshalb die vorliegende Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG 1965 als unbegründet abzuweisen war.

Ob die Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes nicht auch gegen § 21 Abs. 6 und Abs. 8 UStG 1972 verstoßen hat, wie die belangte Behörde in ihrer Gegenschrift eingehend darlegt, mußte bei der gegebenen Sachlage vorn Verwaltungsgerichtshof nicht geprüft werden. Vielmehr wird das Finanzamt im fortgesetzten Verfahren auch diesbezüglich entsprechende Erwägungen anzustellen. haben.

Der Zuspruch von Aufwandersatz an die belangte Behörde gründet sich auf § 48 Abs. 2 lit. a und b VwGG 1965 und auf Art. I B Z. 4 und 5 der Verordnung des Bundeskanzlers vom 19. Dezember 1974, BGBl. Nr. 4/1975.

Wien, am 21. Juni 1977

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