VwGH 20.01.1972, 2157/70

Entscheidungsart: Erkenntnis

Rechtssatz

Entscheidungstext

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsidenten Dkfm. DDr. Dorazil und die Hofräte Dr. Kadecka, Dr. Frühwald, Dr. Riedel und Dr. Reichel als Richter, im Beisein des Schriftführers Magistratsoberkommissär Dr. Thumb, über die Beschwerde des Ing. FF, Alleininhaber der prot Fa. A-Unternehmung RF in W, vertreten durch Dr. Gerhard Stoiber, Rechtsanwalt in Wien I, Eßlinggasse 5, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 16.10.1970, GZ GA VIII-947/1/70, betreffend Grunderwerbsteuer, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund (Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland) Aufwendungen in der Höhe von S 390,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Der Beschwerdeführer war im Zeitpunkt des Ablebens seines Vaters zu einem Drittel an der OHG A. als Gesellschafter beteiligt. Der restliche Zweidrittel-Anteil gehörte seinem Vater und ging von diesem auf ihn als Universalerben über, sodaß sämtliche Anteile an der Gesellschaft, zu deren Vermögen Betriebsliegenschaften gehörten, in der Hand des Beschwerdeführers vereinigt wurden. Der Nachlaß wurde dem Beschwerdeführer am 15.9.1966 eingeantwortet. Das zuständige FA f. Gebühren und Verkehrsteuern schrieb dem Beschwerdeführer mit vorläufigem Bescheid neben Erbschaftsteuer, gestützt auf § 1 Abs. 3 Z. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes 1955 BGBl. 140 (GrEStG), auch Grunderwerbsteuer in Höhe von S 24.720,-- und sodann mit endgültigem Bescheid vom 5.3.1968 u.a. eine solche in Höhe von S 74.160,-- vor. Der Beschwerdeführer, der bereits gegen den vorläufigen Bescheid Berufung erhoben hatte, die mit Berufungsvorentscheidung vom 15.6.1967 abgewiesen worden war, erhob auch gegen den endgültigen Bescheid vom 5.3.1968 Berufung. Daraufhin erklärte das FA den endgültigen Bescheid vom 5.3.1968 gem. § 200 Abs. 1 der Bundesabgabenordnung BGBl. 1961/194 mit Bescheid vom 11.6.1968 auch als vorläufig und wies auch dieses Rechtsmittel mit Berufungsvorentscheidung ab.

Der Beschwerdeführer beantragte die Vorlage des Rechtsmittels an die Abgabenbehörde zweiter Instanz, worauf die FLD für Wien, NÖ und Bgld mit Bescheid vom 16.10.1970 der Berufung den Erfolg versagte. Diese Entscheidung hat die Rechtsmittelbehörde im wesentlichen mit dem Hinweis auf die hg. Erk. vom 11.5.1967, Slg. 3610 (F) und v. 27.5.1970 Slg. 4095 (F) begründet. Der Beschwerdeführer meine, so führt die Rechtsmittelbehörde aus, wegen der Besonderheit des vorliegenden Falles müsse eine andere Beurteilung Platz greifen, da bereits im Gesellschaftsvertrag festgehalten worden sei, daß im Falle des Ablebens des anderen Gesellschafters, seines Vaters, er als Universalerbe den väterlichen Anteil übernehmen werde und sich in der Eigenschaft als Universalerbe, Firmengesellschafter und späterer Alleinerbe verpflichtet habe, die im Testament angeordneten Leistungen (es handelt sich vor allem um solche zugunsten der Ehefrau und eines weiteren Sohnes des Vaters) zu erbringen. Im Testament seien die zu erbringenden Leistungen als Äquivalent dafür bezeichnet worden, daß der Beschwerdeführer allein den erblasserischen Geschäftsanteil erhalte. Die Legate seien laut Testament auf den Liegenschaften der Gesellschaft sicherzustellen, wobei ein bestimmtes Bedeckungskapital pfandrechtlich zu sichern sei. Da der Beschwerdeführer als nunmehriger Alleininhaber der Firma zugunsten der Legatare eine Verpflichtungs- und Pfandbestellungserklärung hinsichtlich des Deckungskapitales abgegeben habe und in dem vom Abhandlungsgericht angenommenen eidesstättigen Vermögensbekenntnis die Legate als Forderungen der Empfänger kapitalisiert als Nachlaßpassiva angegeben seien, folgere der Beschwerdeführer, die erblasserischen Geschäftsanteile auf Grund eines schuldrechtlichen Geschäftes erworben zu haben. Es könne jedoch nicht zweifelhaft sein, daß der Beschwerdeführer die Geschäftsanteile auf Grund des Testamentes von Todes wegen erworben habe. Ein Erwerb von Todes wegen auf Grund eines Testamentes sei aber kein Erwerb auf Grund eines zweiseitig verbindlichen Rechtsgeschäftes unter Lebenden. Mit der Einräumung der Legate im Testament habe der Erblasser sichern wollen, daß die anderen gesetzlichen Erben nicht dadurch verkürzt würden, daß der Beschwerdeführer die erblasserischen Geschäftsanteile allein erhalte, und daß der Beschwerdeführer als Universalerbe die anderen in Betracht kommenden Erben auszahlen müsse. Die Auflage an den Erben betreffe dessen Erwerb von Todes wegen. Ebenso diene die testamentarische auferlegte Sicherung der Legate der Durchführung des erblasserischen Willens im Testament. An der Steuerpflicht nach § 1 Abs. 3 GrEStG würde jedoch auch die Annahme eines schuldrechtlichen Geschäftes nichts ändern, weil die Steuerpflicht statt nach Z 2 nach Z 1 gegeben wäre. Bilde die Vereinigung aller Anteile schlechthin den steuerpflichtigen Tatbestand, könne es auf den Grund, warum es zur Vereinigung gekommen sei, nicht ankommen. Es sei daher auch die Absicht des Erblassers, durch Einsetzung des Beschwerdeführers als Universalerben die straffe Führung des Unternehmens zu sichern, steuerlich völlig belanglos. Ebenso belanglos sei, was nach der Vereinigung aller Anteile hinsichtlich der Fortführung des Unternehmens beabsichtigt sei. Daß der Beschwerdeführer die Absicht habe, seine Söhne als Gesellschafter aufzunehmen, sei daher für den gegenständlichen Fall ohne Bedeutung. Der Beschwerdeführer berufe sich auf die Bündeltheorie, nach der jeder Gesellschafter entsprechend seiner Quote einen Anteil am Betriebsvermögen habe. Da der Beschwerdeführer bereits zu einem Drittel Gesellschafter gewesen sei, könne nach seiner Ansicht zumindest von dem einen Drittel der Liegenschaft Grunderwerbsteuer nicht vorgeschrieben werden. Der VwGH habe im Erk. v. 4.2.1966, 2219/65, ausgesprochen, daß die Bündeltheorie nur hinsichtlich der Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb für Zwecke der Einkommensteuer besage, daß die Bilanz der Gesellschaft als Summe der Bilanzen der einzelnen Gesellschafter aufzufassen sei. § 10 Abs. 2 Z. 3 GrEStG bestimme ausdrücklich, daß die Steuer vom Wert des Grundstückes vorzuschreiben sei. Da nicht der Erwerb der Anteile, sondern die Vereinigung aller Anteile auf Grund eines Erwerbes der steuerliche Tatbestand sei, sei die Grunderwerbsteuer vom Einheitswert für die ganze Liegenschaft zu bemessen. Der Beschwerdeführer verneine die wirtschaftliche Verfügungsmacht, weil die Liegenschaft für die Legate mit einem Deckungskapital belastet sei, dessen Wert den Einheitswert übersteige, die Fortführung des Unternehmens das Eigentum an der Liegenschaft zur Voraussetzung habe und eine weitere Möglichkeit der Verfügung über die Liegenschaft zwecks Kreditaufnahme wegen der Belastung mit dem Deckungskapital nicht bestehe. Weil der Beschwerdeführer nicht berechtigt worden sei, über die ganze Liegenschaft zu verfügen, habe er auf der Liegenschaft das Deckungskapital sicherstellen können. Er könne die Liegenschaft auch weiter betrieblich nutzen, sage er doch selbst, daß das Eigentum an der Liegenschaft für die Fortführung des Betriebes erforderlich sei. Auf die Höhe der Belastung der Liegenschaft komme es nicht an. Auch könne deren Höhe nicht zu dem erfahrungsgemäß gegenüber dem Verkehrswert niedrigeren Einheitswert in Beziehung gebracht werden. Schließlich sei § 1 Abs. 3 GrEStG ein eigener Tatbestand, der nach seinem Inhalt nicht nach § 1 Abs. 2 GrEStG auszulegen sei. Aber auch nach Abs. 2 könne es nur auf die rechtliche und nicht auf die faktische Verfügungsmöglichkeit ankommen. Sei lediglich die Vereinigung aller Anteile der steuerpflichtige Tatbestand, könne es nicht auf den Umfang der faktischen Verfügungsmöglichkeiten ankommen.

Gegen diese Entscheidung der FLD für Wien, NÖ und Bgld vom 16.10.1970 richtet sich die wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes erhobene Beschwerde, über die der VwGH erwogen hat:

Gem. § 1 Abs. 3 Z. 1 GrEStG unterliegt der Grunderwerbsteuer jedes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übertragung eines oder mehrerer Anteile einer Gesellschaft begründet, wenn zum Vermögen der Gesellschaft ein inländisches Grundstück gehört und wenn weiters durch die Übertragung alle Anteile der Gesellschaft in der Hand des Erwerbers allein oder in der Hand von Unternehmen im Sinne des § 2 Abs. 2 des Umsatzsteuergesetzes (herrschende und abhängige Unternehmen) vereinigt werden würden. Gem. Z. 2 dieser Gesetzesstelle unterliegt ferner auch die Vereinigung aller Anteile an einer solchen Gesellschaft der Steuerpflicht, wenn kein schuldrechtliches Geschäft im Sinne der Z. 1 vorausgegangen ist. Der Tatbestand dieser Rechtsvorschrift ist somit die tatsächliche Vereinigung aller Anteile an einer Gesellschaft in einer Hand.

Der Beschwerdeführer wendet sich in der Beschwerde nicht gegen die Berufungsentscheidung der FLD als solche, sondern gegen die ihr zugrundeliegende Rechtsprechung des VwGH. Er vertritt die Ansicht, daß sich in der Zwischenzeit so gut wie alle Fachwissenschafter mit § 1 Abs. 3 GrEStG befaßt hätten, und hiebei Erkentnnisse gewonnen worden seien, welche auf rechtswissenschaftlicher Basis bewiesen, daß der VwGH bei Beurteilung dieses Fragenkomplexes einem Rechtsirrtum unterlegen sei. Der Umfang der Literatur, die sich zu dieser Frage entwickelt habe, und die Namen der Persönlichkeiten, deren Kritik sich gegen die Entscheidungen des VwGH in dieser Rechtsfrage richte, ließen mit größter Deutlichkeit erkennen - so meint der Beschwerdeführer - , daß die zu entscheidende Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung ist, weshalb sich aus den Gründen des "§ 11 Abs. 4 Z. 1 - 2 des Verwaltungsgerichtshofgesetzes BGBl. Nr. 96/1952" die Notwendigkeit ergebe, daß die Behandlung und Entscheidung der vorliegenden Beschwerde durch einen verstärkten Senat erfolgen sollte.

Der Beschwerdeführer übersieht vorerst, daß das VwGG 1952 nach einigen Abänderungen mit Kundmachung der Bundesregierung vom 17.11.1964 BGBl. 1965/2 wiederverlautbart wurde und als VwGG 1965 zu bezeichnen ist. Gem. § 13 dieses Gesetzes ist der Fünfersenat durch vier weitere Mitglieder zu verstärken, wenn der Vorsitzende oder zwei Mitglieder der Ansicht sind, daß 1) das Erkenntnis oder der Beschluß ein Abgehen von der bisherigen Rechtsprechung bedeuten würde; 2) die zu lösende Rechtsfrage in der Rechtsprechung des VwGH nicht einheitlich bezeichnet wird; oder 3) die zu lösende Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung ist. Die Möglichkeit der Antragstellung eines Beschwerdeführers auf Entscheidung durch einen verstärkten Senat sieht das VwGG 1965 ebensowenig vor wie das VwGG 1962 eine solche Antragstellung vorgesehen hat. Des weiteren verwechselt der Beschwerdeführer die Begriffe "Grundsätzlich" und "schwierig". Eine grundsätzliche Rechtsfrage muß nicht unbedingt schwierig und eine schwierige Rechtsfrage nicht unbedingt grundsätzlich sein. Die im vorliegenden Beschwerdefall zu entscheidende Rechtsfrage ist zwar schwierig, aber nicht grundsätzlich, denn sie betrifft ohne Auswirkungen auf andere Bestimmungen des Grunderwerbsteuergesetzes oder Bestimmungen anderer Abgabengesetze einzig und allein den Tatbestand der Vereinigung aller Anteile einer Gesellschaft, in deren Eigentum sich Grundstücke befinden, in einer Hand.

Die im Beschwerdefalle zu lösende Rechtsfrage hat der VwGH in der dem Beschwerdeführer bekannten, da von ihm zitierten Rechtsprechung, insbesondere in seinem Erk. v. 27.5.1970, 0663/69, Slg. 4095 (F) einer dem Wortlaut des Gesetzes entsprechenden logischen Lösung zugeführt. Auf die Begründung dieses Erk. wird daher verwiesen. Für ein Abgehen von dieser Rechtsprechung sieht der Gerichtshof keine Veranlassung, denn sowohl die Beschwerde als auch die von ihr zitierte Literatur übersehen im wesentlichen, daß das Vorliegen des Tatbestandes der Vereinigung der Anteile einer Gesellschaft, in deren Hand, FÜR SICH ALLEIN genügt, um die Festsetzung von Grunderwerbsteuer zu begründen. Dadurch soll verhindert werden, daß der Übergang der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über ein Grundstück von der Gesellschaft auf den übrigbleibenden Gesellschafter, obgleich ein solcher Umstand zumindest in wirtschaftlicher Betrachtungsweise die Wirkungen einer Grundstücksveräußerung besitzt, steuerfrei erfolgen kann. Es sei neuerlich daran erinnert, daß - wie aus den EB zur Regierungsvorlage des Grunderwerbsteuergesetzes 1955 hervorgeht (vgl. Nr. 556 der Beilagen zu den stenographischen Protokollen des Nationalrates VII. GP) - dem Gesetzgeber bei Erlassung des in Rede stehenden Gesetzes der Begriff der Anteilsvereinigung auch bei Personengesellschaften des Handelsrechtes durchaus geläufig war. Ist doch in den Bemerkungen zu § 1 ausdrücklich die Feststellung getroffen worden, daß Abs. 3 ohne Zweifel sowohl auf Personengesellschaften als auch auf Kapitalgesellschaften anzuwenden ist. Eine solche Anteilsvereinigung wird in aller Regel nicht auf einmal erfolgen. Daraus ergibt sich aber noch ein weiteres Problem; es tritt nämlich erst mit dem Erwerb des letzten noch fehlenden Geschäftsanteiles die Steuerpflicht ein. Würde man der Auffassung des Beschwerdeführers folgen, dann müßte die Steuerbegünstigung gem. § 3 Z. 2 GrEStG idF d. Grunderwerbsteuergesetz-Novelle BGBl. 1969/277 dann Platz greifen, wenn dieser letzte zur Vereinigung aller Gesellschaftsanteile in einer Hand führende Vorgang auf einen Erwerb von Todes wegen oder auf eine Schenkung unter Lebenden zurückzuführen ist, selbst unter der Voraussetzung, daß dieser letzte Anteilserwerb nur von verhältnismäßig geringfügiger Bedeutung für die Anteilsvereinigung ist und der weitaus größere Teil bereits auf entgeltliche Weise in die Hand dessen gelangte, bei dem die Vereinigung eintritt. Umgekehrt wäre dann die Abgabenbegünstigung zu verneinen, wenn der größte Teil der Gesellschaftsanteile auf Grund eines Erwerbes von Todes wegen oder auf Grund einer Schenkung unter Lebenden in die Hand dessen gelangt, bei dem später durch einen verhältnismäßig geringen entgeltlichen Anteilserwerb die Vereinigung aller Gesellschaftsanteile eintritt. Eine Aufspaltung des einheitlichen Erwerbsvorganges gem. § 1 Abs. 3 Z. 1 oder 2 GrEStG in einen steuerpflichtigen Teil - wie dies der ehemalige RFH und nunmehr auch der deutsche BFH bejahen - kann aus dem Gesetz nicht gefolgert werden, das in der eben zitierten Rechtsvorschrift den unentgeltlichen Erwerbsvorgang - hier die Anteilsvereinigung - entweder (zur Gänze) begünstigt oder nicht begünstigt. Daraus folgt aber auch, daß der vom VwGH hergestellte Zusammenhang mit § 8 Abs. 4 des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes 1955 BGBl. 141 wieder zerrissen wäre, weil diese Rechtsvorschrift nicht Bedacht darauf nimmt, ob die Steuerbegünstigung gem. § 3 Abs. 2 GrEStG ganz oder teilweise Platz greift.

Dem Hinweis in der Beschwerde, daß in § 14 GrEStG für die Anteilsvereinigung kein Steuersatz angeführt sei, ist zu entgegnen, daß in dieser Gesetzesstelle - wie auch die belangte Behörde in der Gegenschrift zu Recht feststellt - weder für den einen noch für den anderen der Grunderwerbsteuer unterliegenden Vorgang ein Steuersatz angeführt ist, sondern lediglich der Steuersatz entweder nach dem Verwandtschaftsverhältnis oder nach der Höhe der Bemessungsgrundlage unterschiedlich festgesetzt wird. Bestimmt aber § 14 GrEStG lediglich die Höhe des Steuersatzes, nicht aber auch den grunderwerbsteuerpflichtigen Tatbestand oder etwa die Bemessungsgrundlage, dann kann aus dieser Gesetzesstelle nicht gefolgert werden, daß die Anteilsvereinigung als Grundstücksumsatz zwischen zwei Personen wie im § 1 Abs. 1 und 2 GrEStG anzusehen ist.

Bezüglich der Ausführungen in der Beschwerde zu § 6 Abs. 2 GrEStG genügt es, auf das bereits erwähnte Erk. v. 27.5.1970, Slg. 4095 (F) hinzuweisen, in dem sich der VwGH auch mit dieser Frage unter Berücksichtigung der gegenteiligen Meinungen auseinandergesetzt hat.

Da der Beschwerdeführer selbst nicht behauptet, daß bei Aufrechterhaltung der Rechtsprechung des VwGH die belangte Behörde durch den angefochtenen Bescheid das Gesetz verletzt hat, war die Beschwerde unbegründet und gem. § 42 Abs. 1 VwGG 1965 abzuweisen.

Die belangte Behörde hat für den Fall ihres Obsiegens einen Aufwandersatz in Höhe von S 390,-- (für den Schriftsatzaufwand S 330,-- und für den Vorlagenaufwand S 60,--) beantragt. Diesem Begehren war im Hinblick auf § 47 Abs. 1 und 2 lit. b, § 48 Abs. 2 lit. a und b, § 49 Abs. 2 und § 59 Abs. 1 und 2 lit. a und b VwGG 1965 in Verbindung mit Art. I B der Verordnung d BKA v. 4.1.1965, BGBl. 4 in der beantragten Höhe zu entsprechen. Die Festsetzung der Leistungsfrist gründet sich auf § 59 Abs. 4 VwGG 1965.

Wien, am 20. Jänner 1972

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