VwGH 13.10.1978, 1902/76

Entscheidungsart: Erkenntnis

Rechtssätze

Entscheidungstext

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Raschauer und die Hofräte Dr. Reichel, Dr. Salcher, Dr. Närr und Dr. Herberth als Richter, im Beisein des Schriftführers Oberkommissär Gaismayer, über die Beschwerde der S-Gesellschaft m.b.H. & Co. KG in W, vertreten durch Dr. Ferdinand Birkner, Rechtsanwalt in Wien I, Graben 30, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 16. Juni 1976, Zl. GA 11-999/2/76, betreffend Grunderwerbsteuer, zu Recht erkannt:

Spruch

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund hat der beschwerdeführenden Partei Aufwendungen in der Höhe von S 3.000,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Mit Gesellschaftsvertrag vom 16. Mai 1974 errichteten die Firmen 1) S-Gesellschaft m.b.H., 2) A-Gesellschaft m.b.H., 3) H-AG und 4) HD unter der Firma der Beschwerdeführerin eine Kommanditgesellschaft im Sinne der §§ 161 bis 177 HGB. Im § 3 des Gesellschaftsvertrages ist festgelegt, daß die Gesellschaft im Innenverhältnis am 1. Jänner 1974 beginnt. Nach § 4 Abs. 1 dieses Vertrages ist die erstgenannte Firma vollhaftende Gesellschafterin (Komplementär) und bringt eine Vermögenseinlage von S 1,000.000,-- ein. Die übrigen Gesellschafter sind Kommanditisten, wobei die H-AG mit einer Kommanditeinlage (ist gleich Hafteinlage) von S 1,200.000,-- an dem mit insgesamt S 4,000.000,-- zu errechnenden Vermögen der Gesellschaft beteiligt ist. Die Einlagen der Gesellschafter sind in voller Höhe sofort zur Bareinzahlung fällig. Nach § 4 Abs. 2 des Gesellschaftsvertrages ist eine Erhöhung der Kapitaleinlagen der Gesellschafter wie folgt zulässig: Die Komplementärgesellschafterin ist berechtigt; ihre Kapitaleinlage auf S 3,000.000,-- zu erhöhen. Die Kommanditisten sind berechtigt, ihre Kommanditeinlagen auf insgesamt S 97,000.000,-- zu erhöhen, jedoch hat dabei das perzentuelle Beteiligungsverhältnis der Kommanditeinlagen zueinander gleichzubleiben, insbesondere der Anteil der H-AG mit 40 %. Nach Abs. 3 des § 4 sind die gemäß Abs. 1 und allenfalls gemäß Abs. 2 gewidmeten Einlagen auf „Kapitalkonto (Kommanditeinlagekonto)“ zu buchen. Diese Konten werden als unveränderliche Festkonten geführt. Die Beteiligung der Gesellschafter am Vermögensstamm der Gesellschaft, an Gewinn und Verlust, entspricht dem Verhältnis dieser Festkonten.

In den Kapitalverkehrsteuerakten betreffend die Gesellschaftsteuer der Beschwerdeführerin findet sich auch eine am 30. Dezember 1974 beim Finanzamt eingelangte undatierte Urkunde, die folgenden Gesellschafterbeschluß enthält: Die Gesellschafter beschließen einstimmig die Erhöhung der Kommanditeinlage der H-AG von S 1,200.000,-- auf S 33,700.000,--. Die Erhöhung erfolgt als Kaufpreiszahlung für den Verkauf der im Eigentum der H-AG stehenden Grundstücke Nr. 1420/6 Bauplatz, im Ausmaß von 106.950 m2, Nr. 1420/17 Bauplatz, im Ausmaß von 47.434 m2, Nr. 1420/18 Bauplatz, im Ausmaß von 51.762 m2, Nr. 1420/7 Trennstück, im Ausmaß von 3.567 m2, und Nr. 1420/5 Trennstück, im Ausmaß von 6.612 m2, inneliegend in der EZ 227 des Grundbuches der KG. X, um einen Kaufpreis von S 32,500.000,--. Die Urkunde erscheint als von den Gesellschaftern der Beschwerdeführerin firmenmäßig gezeichnet.

Am 19. Dezember 1974 schloß die H-AG als Verkäuferin einerseits mit der Beschwerdeführerin als Käuferin andererseits auf Grund eines Teilungsplanes vom 17. September 1974 einen Kaufvertrag über Grundstücke, die in ihrer Bezeichnung und in den Ausmaßen den eben genannten Grundstücken entsprechen, jedoch die Liegenschaft EZ 227 des Grundbuches der KG. Y nennen. Als Kaufpreis ist der Betrag von S 32,500.000,-- festgehalten. Laut Vertragsurkunde erfolgte die Kaufpreiszahlung durch Erhöhung der Kommanditeinlage der Verkäuferin bei der Beschwerdeführerin von S 1,200.000,-- um S 32,500.000,-- auf insgesamt S 33,700.000,--, „wobei die Gesellschafter unter einem die Erhöhung der Kommanditeinlage der Verkäuferin beschließen. Die Erhöhung der Kommanditeinlage erfolgt mit Unterfertigung dieses Vertrages.“ Im Punkt IX des Kaufvertrages wird für die Bemessung der Grunderwerbsteuer festgestellt, daß nach Verkauf der kaufgegenständlichen Grundstücke an die Käuferin bei dieser folgende Beteiligung der Gesellschafter gegeben sei:

Die im Akt des Finanzamtes erliegende Ablichtung des Kaufvertrages enthält die firmenmäßige Zeichnung der Verkäuferin und der Beschwerdeführerin sowie ihrer Komplementärgesellschafterin, nicht jedoch jene der beiden anderen Kommanditisten.

Die Verkäuferin erstattete am 30. Dezember 1974 über diesen Rechtsvorgang gemäß § 18 GrEStG dem Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern in Wien die Abgabenerklärung, in der sie als Gegenleistung die Erhöhung der Kommanditeinlage um S 32,500.000,-- angab und die Grunderwerbsteuerbefreiung gemäß § 5 Abs. 2 GrEStG beantragte.

Mit dem an die Beschwerdeführerin gerichteten Abgabenbescheid vom 22. April 1975 setzte das Finanzamt, ausgehend von einer Bemessungsgrundlage von S 22,750.000,--, die Grunderwerbsteuer mit dem Betrag von S 1,820.000,-- fest. Dabei ging es nach der aus dem Bescheid ersichtlichen Berechnung von dem eingangs erwähnten, ursprünglichen Beteiligungsverhältnis aus.

In der gegen diesen Bescheid erhobenen Berufung machte die Beschwerdeführerin geltend, das Finanzamt habe die durch die Einbringung der Liegenschaft durchgeführte Änderung nicht berücksichtigt. Laut Punkt IX des Kaufvertrages sei die H-AG seit der Einbringung der Grundstücke mit einer Kommanditeinlage von S 33,700.000,-- an der Beschwerdeführerin beteiligt, deren Kapital seither S 36,500.000,-- betrage. Die „U“ sei daher auch nach der Einbringung weiterhin Eigentümer eines Anteiles von 92,32877 % der eingebrachten Grundstücke. Der steuerpflichtige Anteil der Gegenleistung betrage daher S 2,493.150,--. Die Beschwerdeführerin stellte in der Berufung den Antrag, die Grunderwerbsteuer mit S 199.452,-- vorzuschreiben.

Das Finanzamt gab daraufhin der Berufung mit Berufungsvorentscheidung vom 10. Juni 1975 teilweise statt und setzte die Grunderwerbsteuer mit 8 % von S 19,500.000,--, das sind S 1,560.000,--, fest. Es begründete die Entscheidung damit, daß laut Gesellschaftsvertrag die Kommanditisten wohl berechtigt seien, ihre Kommanditeinlagen zu erhöhen, das perzentuelle Beteiligungsverhältnis der Kommanditeinlagen zueinander jedoch gleichzubleiben habe, insbesondere das der H-AG mit 40 %. Insoweit die Beteiligung des vorherigen Eigentümers der Liegenschaft an der Beschwerdeführerin 40 % betrage, sei der Berufung stattgegeben worden. Eigentümerin der Liegenschaft sei nach deren Einbringung die Beschwerdeführerin allein.

Dieser Bescheid gehört allerdings nicht mehr dem Rechtsbestand an, weil die Beschwerdeführerin den Antrag stellte, ihr Rechtsmittel der Abgabenbehörde zweiter Instanz vorzulegen. In diesem Antrag wird ergänzend zur Berufung ausgeführt, die Berufungsvorentscheidung gehe von einer unrichtigen Darstellung der Beteiligungsverhältnisse nach Einbringung der Liegenschaft durch die H-AG in die Beschwerdeführerin aus, wonach eine 40 %ige Beteiligung der Kommanditistin vorliege. Richtig sei zwar, daß nach dem Gesellschaftsvertrag vom 16. Mai 1974 die Kommanditisten berechtigt seien, ihre Kommanditeinlagen auf insgesamt S 97,000.000,-- zu erhöhen, jedoch das perzentuelle Verhältnis der Kommanditeinlagen zueinander gleichzubleiben habe. Die Gesellschafter der in Gründung befindlichen Beschwerdeführerin hätten allerdings am 14. November 1973 beschlossen, daß die Einbringung von Liegenschaften durch die H-AG von diesem Grundsatz ausgenommen sei. Die gleichzeitig vorgelegte Ablichtung dieses „Gesellschafterbeschlusses“ enthält über die Einbringung der Kommanditeinlagen folgende Bestimmungen: Die Kommanditeinlagen sollen grundsätzlich von den Gesellschaftern gleichzeitig, und zwar stufenweise nach dem gegebenen Finanzierungsbedarf der Gesellschaft, beteiligungsaliquot eingebracht werden. Von diesem Grundsatz ausgenommen sind unter anderem die Einbringung der Liegenschaften durch die „H-AG; der Zeitpunkt der Einbringung dieser Liegenschaften ist unter Bedachtnahme auf die Interessen der H-AG zu bestimmen. Schließlich heißt es im Punkt 5 des zitierten Gesellschafterbeschlusses: „Der Punkt 5, der die Modalität der Einbringung der Grundstücke für den Bau des Shopping Centers durch die H-AG regelt und die Kapitalerhöhungen der Gesellschafter wird noch von (der) H-AG formuliert“.

Weiters brachte die Beschwerdeführerin in ihren ergänzenden Berufungsausführungen vor, die Grunderwerbsteuer sei nicht von den für die Einbringung der Liegenschaften gewährten Gesellschaftsrechten in der Höhe von S 32,500.000,--, sondern vom Wert der Grundstücke zu berechnen. Nach ständiger Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes sei der Wert dieser Gesellschaftsrechte nicht zu ermitteln, da bei der Berechnung der verhältnismäßigen Beteiligung des einbringenden Gesellschafters am Gewinn und Verlust allzuviele Umstände berücksichtigt werden müßten, die eine Berechnung der Gegenleistung praktisch undurchführbar machten. Die Grunderwerbsteuer sei daher vom Einheitswert des eingebrachten Grundstückes zu berechnen. Der Einheitswert der eingebrachten Liegenschaft errechne sich mit S 250.937,--, der steuerpflichtige Anteil mit S 19.250,--, sodaß die Grunderwerbsteuer mit dem Betrag von S 1,347,50 (7 % von S 19.250,--) festzusetzen sei.

Mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. In der Begründung ihrer Rechtsmittelentscheidung hält die Finanzlandesdirektion den Berufungsausführungen entgegen, maßgebend für die Grunderwerbsteuerbemessung nach § 5 Abs. 2 GrEStG sei nicht die Vermögensbeteiligung nach Einbringung des Grundstückes in die Gesellschaft, sondern das Beteiligungsverhältnis vor dessen Einbringung. Zu diesem Zeitpunkt sei die H-AG am Vermögen der Beschwerdeführerin mit 30 % beteiligt gewesen. Der Beschluß der Gesellschafter vom 14. November 1973 habe keinen Einfluß auf die Rechtslage erzeugt, weil die Beschwerdeführerin im Innenverhältnis erst mit 1. Jänner 1974 begonnen habe. Ein Beschluß der Gesellschafter der in Gründung befindlichen Gesellschaft sei durch den Gesellschaftsvertrag vom 16. Mai 1974 überholt. Nach dem Gesellschaftsvertrag seien die Kommanditisten berechtigt, ihre Kommanditeinlagen auf insgesamt S 97,000.000,-- zu erhöhen, doch habe das perzentuelle Beteiligungsverhältnis zueinander gleichzubleiben. Durch den Liegenschaftsverkauf vom 19. Dezember 1974 habe sich der Kommanditanteil der H-AG um den Kaufpreis von S 32,500.000,-- auf S 33,700.000,-- erhöht; dem sei jedoch die Verpflichtung der übrigen Kommanditisten gegenübergestanden, ihre Kommanditeinlagen entsprechend zu erhöhen, damit das perzentuelle Verhältnis der Beteiligungen gewahrt werde. Mit Gesellschafterbeschluß vom 28 Mai 1975 hätten die Kommanditisten folgende Anteile übernommen:

Damit sei der Verpflichtung aus dem Gesellschaftsvertrag vom 16. Mai 1974 Rechnung getragen worden, die Kommanditanteile derart zu erhöhen, daß diese zueinander im gleichen Verhältnis blieben. Auch das weitere Berufungsvorbringen, die Grunderwerbsteuer sei vom Einheitswert der Liegenschaften zu bemessen, sei nicht zielführend, da nach § 10 Abs. 1 GrEStG die Grunderwerbsteuer vom Wert der Gegenleistung zu berechnen und diese mit dem vereinbarten Kaufpreis von S 32,500.000,-- betragsmäßig bestimmt worden sei. Für die Berechnung der Grunderwerbsteuer unbeachtlich sei, daß der Kaufpreis der Kommanditeinlage der Verkäuferin gutgeschrieben worden sei, da es nicht auf die Art der Abstattung der Gegenleistung ankomme. Die Berufung sei daher als unbegründet abzuweisen gewesen.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende, wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften erhobene Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof.

Der Verwaltungsgerichtshof hat darüber und über die von der belangten Behörde erstattete Gegenschrift erwogen:

Gemäß § 5 Abs. 2 des Grunderwerbsteuergesetzes 1955, BGBl. Nr. 140 (GrEStG), wird die Grunderwerbsteuer vom Wert des Teiles des Grundstückes (Teil der Gegenleistung) nicht erhoben, der dem Anteil entspricht, mit dem der Veräußerer am Vermögen der offenen Handelsgesellschaft oder der Kommanditgesellschaft beteiligt ist, wenn ein Grundstück von einem Alleineigentümer auf eine offene Handelsgesellschaft oder auf eine Kommanditgesellschaft übergeht. Auch den Kommanditisten einer Kommanditgesellschaft, bei der eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung (also eine Kapitalgesellschaft) die Stellung eines Komplementärs einnimmt (meist als „Gesellschaft mbH & Co. KG.“ bezeichnet), kommt die Begünstigung des § 5 Abs. 2 GrEStG zu. Zwar gleicht die Gesellschaft m.b.H. & Co. KG., an der die Gesellschaft m.b.H. als Komplementär beteiligt ist, was die Haftung der Gesellschafter betrifft, eher einer Kapitalgesellschaft als einer Personengesellschaft, doch kann daraus nicht geschlossen werden, daß Sie steuerrechtlich als juristische Person zu behandeln wäre (vgl. in diesem Zusammenhang das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 16. Oktober 1969, Slg. Nr. 3970/F, und Arnold in Kastner-Stoll, Die GmbH & Co KG., 2. Aufl., S. 196).

Das Gesellschaftsvermögen der Personengesellschaften des Handelsrechtes - darunter fällt auch die Kommanditgesellschaft - wird nach Art. 7 Nr. 2 der vierten Verordnung zur Einführung handelsrechtlicher Vorschriften im Land Österreich vom 24. Dezember 1938, RGBl. I S. 1999 (4. EVHGB), gebildet. Die Gesellschafter haben nach Abs. 1 der zitierten Bestimmung in Ermangelung einer anderen Vereinbarung gleiche Einlagen zu leisten. Für das Verhältnis der Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft untereinander gilt aber auch in bezug auf die Vermögensbildung der Gesellschaft in erster Linie der Gesellschaftsvertrag (§§ 163, 161 Abs. 2 und 109 HGB). Die Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft können somit nach Handelsrecht wirksam Vereinbarungen über den Vermögensanteil im Innenverhältnis der Gesellschaft untereinander schließen.

Das Vermögen der Gesellschaft steht nach heute herrschender Lehre und Rechtsprechung im Gesamthandeigentum der Gesellschafter (Gschnitzer in Klang, Kommentar zum ABGB, 2. Auflage, IV/I, S. 291, und Klang in Klang, 2. Auflage, II, S. 150, Hämmerle, Handelsrecht, 3. Auflage, II, S. 160, Kastner, Grundriß des Gesellschaftsrechts, 2. Auflage, S. 56). Art. 7 Nr. 9 und 10 der 4. EVHGB bezeichnen das Gesellschaftsvermögen als „gemeinschaftliches Vermögen der Gesellschafter“, über das der einzelne Gesellschafter nicht anteilsmäßig verfügen und dessen Teilung er nicht verlangen kann. Der Anteil am Gesamthandeigentum ist jeder Verfügung des einzelnen Gesellschafters entzogen. Im Grundbuch wird das Eigentum an Liegenschaften für die Personengesellschaft und nicht für die einzelnen Gesellschafter als Eigentümer des Gesamthandvermögens einverleibt. Die Kommanditgesellschaft kann wie die offene Handelsgesellschaft unter ihrer Firma Rechte erwerben und Verbindlichkeiten eingehen, Eigentum und andere dingliche Rechte an Grundstücken erwerben, vor Gericht klagen und verklagt werden (§ 124 Abs. 1 HGB). Dabei bilden die Gesellschafter in ihrer Gesamtheit das Subjekt der Rechte und Verbindlichkeiten der Gesellschaft. Sämtliche Gesellschafter - bei der Kommanditgesellschaft einschließlich der Kommanditisten - sind in ihrer Zusammenfassung gesamthänderische Träger der Rechte und Verbindlichkeiten der Gesellschaft (Entscheidung des OGH vom 25. September 1957, HS 1267). Diese Gesamthänderschaft am Vermögen der Gesellschaft hindert jedoch nicht, daß die Beteiligung der Gesellschafter am Vermögen nach Quoten geordnet sein kann (Kastner, a.a.O., S. 57). Dies ergibt sich klar aus dem Vorrang des Gesellschaftsvertrages vor den gesetzlichen Regeln (vgl. Schlegelberger-Gessler, Kommentar zum HGB, 4. Auflage II, S. 1089; Fischer, Kommentar zum HGB, 3. Auflage II/I, A 2 zu § 109). Auch die Bewertung der Einlagen durch die Gesellschafter ist Inhalt des Gesellschaftsvertrages, wobei Vertragsfreiheit besteht (Kastner, a.a.O., S. 71). Der Kapitalanteil im Sinne der §§ 167 Abs. 2, 168 f HGB sowie § 121 Abs. 1 und 2 HGB ist gesellschaftsrechtlich nicht mit dem Gesamthandanteil am Gesellschaftsvermögen gleichzusetzen (Schlegelberger-Gessler, a.a.O., S. 1085; Kastner, a.a.O., S. 72).

Das Grunderwerbsteuerrecht knüpft grundsätzlich an die bürgerlich- bzw. handelsrechtliche Gestaltung der Erwerbsvorgange an. Die §§ 5 und 6 GtEStG regeln den Übergang eines Grundstückes von Gesellschaftern einer Personengesellschaft auf die Gesellschaft oder von einer solchen Gesellschaft auf die Gesellschafter. Die offene Handelsgesellschaft und die Kommanditgesellschaft können, wie bereits ausgeführt, unter ihrer Firma Eigentum an Grundstücken erwerben, sind also im Sinne des Grunderwerbsteuerrechtes selbständige Rechtsträger (vgl. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 2. Mai 1951, Slg. Nr. 400/F). Der Übergang eines Grundstückes zwischen der Gesellschaft und ihrem Gesellschafter ist daher ein Erwerbsvorgang im Sinne des § 1 GrEStG. Der Übergang eines Grundstückes zwischen der Gesellschaft und ihren Gesellschaftern ist aber wirtschaftlich nicht „Umsatz“, sondern Änderung der Form des Eigentums, nämlich Umwandlung von Allein- oder Miteigentum in Gesamthandeigentum oder von Gesamthandeigentum in Miteigentum oder Alleineigentum. § 5 und § 6 GrEStG sehen deshalb vor, daß für diese bloße Änderung der Eigentumsform keine Steuer zu erheben ist, wenn die Beteiligten nach der Umwandlung im gleichen Verhältnis am Grundstück berechtigt sind, wie vorher. Der Grund, warum diese Begünstigungen geschaffen wurden, liegt darin, daß es unbillig erschien, für die bloße Änderung der Eigentumsform Grunderwerbsteuer zu erheben (siehe Czurda, Grunderwerbsteuergesetz, Tz. 3 zu § 5). Maßgebend für die Frage, inwieweit der Grundstücksübergang steuerfrei zu bleiben hat, ist die Beteiligung der Gesellschafter an dem im Gesamthandeigentum der Gesellschafter stehenden Vermögen der Gesellschaft. Die Beteiligung der Gesellschafter am Vermögen der Gesellschaft ergibt sich in erster Linie aus dem Gesellschaftsvertrag oder sonstigen Vereinbarungen der Gesellschafter und erst subsidiär aus dem Gesetz. Der Vermögensanteil im Sinne der §§ 5 und 6 GrEStG als Rechnungsgröße, ist daher mit jener Quote zu ermitteln, mit der der Gesellschafter im Verhältnis zu seinen Mitgesellschaftern - also im Innenverhältnis der Gesellschafter zueinander - am Gesellschaftsvermögen beteiligt ist. Haben die Gesellschafter im Innenverhältnis der Gesellschaft wirksam eine besondere Vereinbarung über die Höhe der ihnen zuzurechnenden Vermögenanteile getroffen, so ist eine solche auch ernsthaft gewollte Vereinbarung der Gesellschafter für die Bestimmung der Anteile der Beteiligung am Vermögen der Gesellschaft im Sinne des § 5 Abs. 2 GrEStG maßgeblich (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofes vom 31. Mai 1972, BFHE Band 106, S 365 f; Boruttau-Klein-Egly-Sigloch, Grunderwerbsteuer, 10. Aufl., S. 1008, Tz. 27, 1034 Tz. 44). Die Bestimmungen des Gesellschaftsvertrages sind auch dafür maßgebend, ob die Vermögensbeteiligung der Gesellschafter durch die Übereignung der Liegenschaft von einem Gesellschafter in das Gesellschaftsvermögen verändert wird oder gleichbleibt, soweit nicht spätestens gleichzeitig mit der Einbringung eine Abänderung der Bestimmungen des Gesellschaftsvertrages über die Vermögensbeteiligung durch Beschluß der Gesellschafter festgesetzt wird.

Geht man von dieser Rechtslage aus, so erweist sich der Rechtsstandpunkt der belangten Behörde im Beschwerdefall bezüglich der Beteiligungsverhältnisse am Vermögen der Beschwerdeführerin als unzutreffend. Das Beteiligungsverhältnis der Gesellschafter der Kommanditgesellschaft vor der Übertragung des Grundstückes der H-AG in das Vermögen der Beschwerdeführerin ergab zwar eine Beteiligung dieser Gesellschafterin von 30 % am Vermögen der Beschwerdeführerin, doch sah der Gesellschaftsvertrag vom 16. Mai 1974 bereits das Recht der Kommanditisten vor, ihre Kommanditeinlagen auf insgesamt S 97,000.000,-- zu erhöhen und bestimmte für diesen Fall, daß das Verhältnis der Kommanditeinlagen zueinander gleichzubleiben habe, wobei der Anteil der H-AG mit 40 % bestimmt wurde. Die weitere Bestimmung des Gesellschaftsvertrages, wonach die Beteiligung der Gesellschafter am Vermögensstamm der Gesellschaft dem Verhältnis der Festkonten entspreche, regelt die Beteiligung der Kommanditisten am Vermögen der Gesellschaft. Diese gesellschaftsvertragliche Bestimmung über die Beteiligung am Vermögen der Gesellschaft stand zum Zeitpunkt des Erwerbes des gegenständlichen Grundstückes in Geltung, sodaß sie für die Festsetzung der Grunderwerbsteuer maßgeblich ist.

Die Rechtsmeinung der belangten Behörde, aus der Formulierung des § 5 Abs. 2 GrEStG „….. beteiligt ist“ ergebe sich, daß allein das Beteiligungsverhältnis vor der Einbringung bzw.im Zeitpunkt der Einbringung des Grundstückes in die Gesellschaft maßgebend sei, weil, wenn die Vermögensbeteiligung nach Einbringung des Grundstückes zu beachten wäre, die Formulierung lauten müsse „….. beteiligt wird“, ist nicht überzeugend. Im Falle der Neugründung einer offenen Handelsgesellschaft oder Kommanditgesellschaft, bei der einer der Gesellschafter ein Grundstück in das Gesellschaftsvermögen einbringt, ist eine Beteiligung der Gesellschafter am Gesellschaftsvermögen vor Einbringung des Grundstückes ausgeschlossen. Der Gesellschafter wird vielmehr in diesen praktisch wohl häufigsten Fällen des Grunderwerbsteuerbefreiungstatbestandes erst durch die Einbringung des Grundstückes am Vermögen der Gesellschaft beteiligt. Schon daraus ist zu erkennen, daß die Wortauslegung der belangten Behörde nicht dem Sinne des Gesetzes entspricht. Geht man aber davon aus, daß nicht das Beteiligungsverhältnis „im Zeitpunkt“ der Einbringung des Grundstückes maßgebend sein kann, dann besteht kein sachlicher Grund, zwischen einem Übergang des Grundstückes bei Neugründung der Gesellschaft oder späterer Übertragung eines Grundstückes von einem Gesellschafter in das Vermögen einer schon bestehenden Gesellschaft zu unterscheiden und im letzteren Fall nur die Beteiligungsverhältnisse vor der Übertragung des Grundstückes als maßgebend anzuerkennen.

Verändert sich durch den Erwerb eines Grundstückes von einem Gesellschafter nach den Bestimmungen des Gesellschaftsvertrages der Anteil des Gesellschafters am Gesellschaftsvermögen, so ist diese geänderte Vermögensbeteiligung für den Umfang der Befreiung von der Grunderwerbsteuer maßgebend. Der Gesellschafter, aus dessen Eigentum das Grundstück in das Vermögen der Gesellschaft übergegangen ist, wird an diesem Grundstück als Gesamthänder nach dem Erwerb der Gesellschaft ja in dem durch den Gesellschaftsvertrag bestimmten Ausmaß beteiligt, sodaß in diesem Umfang nur eine Änderung der Eigentumsform eintritt.

Infolge der aufgezeigten unrichtigen rechtlichen Beurteilung des Sachverhaltes durch die belangte Behörde erweist sich der angefochtene Bescheid als mit Rechtswidrigkeit des Inhaltes behaftet, weshalb er schon aus diesem Grunde gemäß § 42 Abs. 2 lit. a VwGG 1965 aufzuheben war.

Was die von der Beschwerdeführerin erhobene Rechtsrüge gegen die von der belangten Behörde herangezogene Abgabenbemessungsgrundlage anbelangt, so ist die Beschwerde in diesem Punkt nicht weiter ausgeführt, weshalb es dem Gerichtshof verwehrt bleiben muß, sich damit auseinander zu setzen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG 1965 in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers vom 31. Oktober 1977, BGBl. Nr. 542.

Wien, am 13. Oktober 1978

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