VwGH 15.04.1953, 1448/52

Entscheidungsart: Erkenntnis

Rechtssätze

Entscheidungstext

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Präsidenten Dr. Heiterer-Schaller und die Räte Dr. Ondraczek, Dr. Wasniczek, Dr. Schirmer und Dr. Naderer als Richter, im Beisein des Ministerialoberkommissärs Dr. Hückel als Schriftführer, über die Beschwerde der AN in M gegen den Bescheid des Amtes der Steiermärkischen Landesregierung vom 25. April 1952, G. Zl. 7 - 48 Ni 2/2 - 1952, betreffend Getränkeabgabe, zu Recht erkannt:

Spruch

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.

Begründung

Im Gastgewerbebetrieb der Beschwerdeführerin hatte Mitte 1951 durch die Prüfungsstelle des Steiermärkischen Gemeindebundes im Auftrag der Gemeinde M eine Ueberprüfung der Getränkesteuergebarung über die Zeit vom 1. Jänner 1948 bis 31. Dezember 1950 stattgefunden. Die Buchführung wurde bis auf das Fehlen dreier Eingangsrechnungen (eine aus dem Jahre 1948 über einen Betrag von 1.310 S, zwei aus dem Jahre 1949 über Beträge von 816 bezw. 1590 S) „in vollster Ordnung“ befunden. Der Prüfer stellte aus den Büchern und sonstigen Unterlagen die Wareneinsätze der einzelnen Getränkegattungen fest, schlug entsprechende Verdienstspannen (Rohaufschläge), die nach dem weder von ihm noch von der Steuerpflichtigen unterschriebenen Prüfungsprotokoll „einvernehmlich festgelegt wurden“, hinzu und ermittelte so den getränkeabgabepflichtigen Umsatz. Die in Ansatz gebrachten Spannen betrugen z.B. bei Wein für 1948 ... 65 %, für 1949 ... 80 %, für 1950 ... 90 %. In Berücksichtigung des Eigenverbrauches wurden vorweg 10 % des festgestellten Weineinsatzes in Abzug gebracht. Der Prüfer errechnete für 1948, 1949 und 1950 gegenüber einbekannten Umsätzen von 82.189 S, 83.515 S und 97.963 S solche von 87.286 S, 110.032 S und 100.733 S und dementsprechend eine Abgabendifferenz (Nachtragsabgabe) von insgesamt 3438 S.

Der Beschwerdeführerin ist dieser Betrag mit Abgabebescheid des Stadtamtes M vom 16. August 1951 als Nachtragsabgabe vorgeschrieben und gleichzeitig ein entsprechender Säumniszuschlag auferlegt worden. Nachdem die gegen diesen Bescheid erhobene, mit dem Antrag auf Bekanntgabe der Berechnungsart des Kontrollorganes verbundene Berufung - in der die Beschwerdeführerin geltend machte, sie habe die Getränkesteuer immer nach den tatsächlichen Umsätzen berechnet - vom Stadtamt mit Einspruchsbescheid abgewiesen worden war, begehrte die Beschwerdeführerin die Entscheidung des Amtes der Steiermärkischen Landesregierung und verlangte sie abermals die Bekanntgabe der Bemessungsrundlagen. Ihr wurde nunmehr der Prüfungsakt zur Einsichtnahme beim Gemeindeamt zur Verfügung gestellt. In der daraufhin eingebrachten Berufungsergänzung wurde im wesentlichen angeführt, dass die vom Prüfer beim Wein angenommenen Rohgewinnspannen viel zu hoch seien und bei weitem die Rohaufschlagsätze, wie sie zwischen der Finanzlandesdirektion und den Fachgruppen für das Gast-, Schank- und Beherbungsgewerbe vereinbart worden sein, überschreiten. Eine derartige Berechnung nach dem Wareneinsatz müsse zu Differenzen gegenüber den durch die Buchführung ausgewiesenen tatsächlichen Verkäufen führen. Die tatsächliche Rohgewinnspanne habe im Jahre 1948 „und auch später“ beim Wein nur 40 bis 55 % betragen. Weiters sei ausser acht gelassen worden, dass der Gassenschank bis 1. Mai 1948 getränkesteuerfrei gewesen sei. Das Kontrollorgan habe auch die in einem „Protokoll vom 6. März 1951 festgelegten Eigenverbrauchssätze nicht eingehalten“; der Betrieb führe ordentliche Bücher, es sei demnach der aus den Büchern ersichtliche Eigenverbrauch voll in Abzug zu bringen. Uebrigens stimme auch der vom Prüfer abgenommene Wareneinsatz teilweise nicht. Die Steuerpflichtige gab schliesslich Ziffern bekannt, die sich nach ihrer Kontrollrechnung auf Grund des Wareneinsatzes bei Annahme der nach ihrer Meinung den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Spannen ergeben, und kam hiebei nur zu ganz geringfügigen Abweichungen gegenüber ihren seinerzeitigen Getränkeabgabeerklärungen. Die Berufungsbehörde beraumte nun beim Stadtamte M eine mündliche Verhandlung an, um der Beschwerdeführerin Gelegenheit zu geben, zum Ergebnis der Getränkeabgabekontrolle Stellung zu nehmen und ihr Vorbringen unter Beweis zu stellen. Bei dieser Verhandlung war die Beschwerdeführerin durch den Helfer in Steuersachen KF vertreten. In der über die Verhandlung aufgenommenen von KF unterfertigten Niederschrift wurde festgestellt, dass es die Beschwerdeführerin unterlassen habe, trotz Aufforderung die erforderlichen Unterlagen, Belege und Aufklärungen über ihre in der Berufungsschrift behaupteten Angaben vorzulegen, und sich lediglich auf die in der Berufungsschrift festgelegten ziffernmässigen Aufstellungen stützte, ein weiteres Eingehen auf diese Berufungsausführungen aber von ihr abgelehnt werde. Das Amt der Landesregierung gab der Berufung nicht Folge. In der Begründung führte es aus, der Eigenverbrauch an Getränken sei im Wege eines Vergleiches zwischen der Abgabepflichtigen und der Stadtgemeinde M in der Form berücksichtigt worden, dass 10 % des Wareneinsatzes von der Versteuerung ausgeschieden wurden. Im übrigen habe die Rechtsmittelwerberin trotz Aufforderung den Nachweis für ihre Berufungsbehauptungen bezüglich des Eigenverbrauches und der Rohgewinnspanne abgelehnt, obwohl ein solcher Nachweis schon deswegen erforderlich gewesen wäre, weil dem angefochtenen Bescheid das Ergebnis einer eingehenden Betriebskontrolle zugrunde liege. Für die Berufungsbehauptungen seien weder Aufzeichnungen vorgelegt noch die erforderlichen konkreten Aufklärungen gegeben worden.

Die gegen diesen Bescheid des Amtes der Landesregierung beim Verwaltungsgerichtshof eingebrachte Beschwerde macht vornehmlich geltend, dass der Errechnung der Getränkeabgabe nach dem Gesetze der Kleinverkaufspreis zugrunde zu legen sei, während der Prüfer die Getränkeabgabe aus dem Wareneinsatz heraus errechnet habe. Dabei sei nicht berücksichtigt worden, dass der Verkauf von Getränken über die Gasse bis 1. Mai 1948 nicht abgabepflichtig gewesen sei, dass Eigenverbrauch nicht nur bei Wein, sondern auch bei allen übrigen Getränken angenommen werden müsse, und dass der Gastwirt bei Getränken mit einem durchschnittlichen Schwund von 4 v.H. zu rechnen habe. Weiters seien die tatsächlichen Gewinnspannen weit unter denen gelegen, die das Kantrollorgan seiner Berechnung zugrunde gelegt habe; sie hätten z.B. bei Wein schon wegen der gerade in M kolossalen Konkurrenz im Jahre 1948 höchstens 40 %, im Jahre 1949 höchstens 60 % betragen, während der Prüfer Gewinnspannen von 75 % bezw. 80 % annehme. Auch die vom Prüfer hinsichtlich Kaffee angewandte Berechnungsmethode, nach der 1 kg Bohnenkaffee 150 Schalen Kaffee ergebe, erscheine, wie jeder Sachverständige werde bestätigen müssen, unhaltbar, denn man könne aus diesem Quantum kaum mehr als 80, äusserstenfalls 100 Schalen Kaffee gewinnen. Im übrigen seien die Aufschreibungen der Beschwerdeführerin über die verkauften Getränke auch von der zuständigen Finanzbehörde als vollkommen richtig und unbedenklich anerkannt worden. Die Beschwerdeführerin könne nur dann zur Bezahlung eines Getränkeabgabenachtrages verhalten werden, wenn nachgewiesen werde, dass sie Getränke verkauft habe, ohne sie in ihren Büchern einzutragen und davon die Getränkeabgabe zu bezahlen. Wenn der bekämpfte Bescheid ausführe, dass in der abgeführten mündlichen Verhandlung die erforderliche Beweisführung für die Berufungsangaben bezüglich Eigenverbrauches und Rohgewinnspanne abgelehnt worden sei, so habe die Beschwerdeführerin eine solche Beweisführung mit Rücksicht auf ihre Rechtsmeinung, dass für die Errechnung der Getränkeabgabe nicht der Wareneinsatz, sondern im Sinne des § 2 Abs. 1 des Getränkeabgabegesetzes 1950 ausschliesslich der vom Letztverbraucher für das Getränk bezahlte Kleinverkaufspreis massgebend sei, nicht für erforderlich erachtet. Zweck der Beschwerde sei auch, eine grundsätzliche Entscheidung darüber zu erwirken, ob die Getränkeabgabe von dem vom Letztverbraucher bezahlten Entgelt oder, wie das Kontrollorgan glaube, auf Grund des Wareneinsatzes zu berechnen sei.

Der Gerichtshof hat erwogen:

Auf Grund der „Neunzehnten Verordnung zur Einführung steuerrechtlicher Vorschriften in der Ostmark“, RGBl. 1939 I S. 2266, wurde die Getränkesteuerordnung der Gemeinde M vom 27. Dezember 1940 mit Wirksamkeit vom 1. Jänner 1941 erlassen. Sie blieb bis 30. April 1948, nämlich bis zum Wirksamwerden (1. Mai 1948) der Getränkesteuerverordnung für die Stadtgemeinde M vom 26. April 1948 in Kraft. Nach § 1 der erstgenannten Getränkesteuerordnung war die entgeltliche Abgabe von Wein, weinähnlichen und weinhaltigen Getränken, Schaumwein, schaumweinähnlichen Getränken, Trinkbranntwein, Mineralwässern, künstlich bereiteten Getränken sowie Kakao, Kaffee, Tee und anderen Auszügen aus pflanzlichen Stoffen zum Verzehr an Ort und Stelle, insbesondere in Gast- und Schankwirtschaften und an sonstigen Stätten, wo derartige Getränke entgeltlich verabreicht werden, getränkesteuerpflichtig. Die mit 1. Mai 1948 in Kraft getretene, auf § 7 Abs. 5 Finanz-Verfassungsgesetz 1948, BGBl. Nr. 45/1948, und § 10 Abs. 3 lit. b Finanzausgleichsgesetz 1948, BGBl. Nr. 46/1948, beruhende Getränkesteuerordnung vom 26. April 1948 hingegen bestimmte in ihren §§ 1 und 2: „Die entgeltliche Abgabe von Getränken mit Ausnahme von Bier und Milch an den Letztverbraucher unterliegt einer Steuer von 10 v.H. des Entgeltes (Kleinhandelspreis). Im Gegensatz zu dem bisherigen Recht, das die Steuerschuld nur bei der Abgabe des Getränkes zum Verzehr an Ort und Stelle entstehen liess, erstreckt sich nunmehr die Steuerpflicht auch auf den Verkauf über die Strasse, den sogenannten Gassenschank (Abgabe in offenen oder handelsüblich verschlossenen Gefässen durch Gastwirte oder Kaufleute an den Letztverbraucher).“ Eine im wesentlichen gleichartige Regelung enthalten die weiteren Getränkeabgabeordnungen der Stadtgemeinde M vom 15. Juli 1949 (geltend ab 1. August 1949 bis 31. März 1950) und vom 30. Jänner 1951, die nach ihrem § 12 „rückwirkend mit 1. April 1950 in Kraft getreten ist“ und in ihrem § 1 Abs. 2 und 4 ausserdem noch bestimmt „(2) Letztverbraucher ist, wer entgeltlich Getränke zum Genuss (also nicht zum Wiederverkauf) erwirbt.... (4) Letztverbraucher im Sinne des Abs. 2 ist auch der Gastwirt (Kaufmann) in bezug auf Eigenverbrauch, welchem jedoch der Einkaufspreis für die Getränkeabgabe zugrunde zu legen ist“.

Aus dem Zusammenhalt dieser Rechtsverordnungen ergibt sich, dass der Gassenschank von Getränken in M bis einschliesslich 30. April 1948 nicht der Getränkesteuer unterworfen war und dass auch der Eigenverbrauch danach zumindest bis 1. April 1950 nicht der Getränkeabgabe unterlag, weil davon nur die „entgeltliche Abgabe an den Letztverbraucher“ getroffen wurde. Der Eigenverbrauch unterliegt aber von Rechts wegen auch für den restlichen Teil des Prüfungszeitraumes nicht der Getränkesteuer, denn der vorzitierte Abs. 4 des § 1 der Getränkesteuerordnung der Stadtgemeinde M, der das Gegenteil angeordnet hat, wurde auf hg. Antrag vom Verfassungsgerichtshof mit dem Erkenntnis vom 30. März 1953, Zl. V 7/53, als gesetzwidrig erklärt. Der bekämpfte Bescheid erschein also schon insoferne rechtswidrig, als er die Tatsache, dass der Gassenschank bis 30. April 1948 nicht der Getränkesteuer unterlag, unberücksichtigt liess und Eigenverbrauch nur bei Wein anerkannte, bei allen übrigen Getränken aber vernachlässigte.

Die Behauptung des angefochtenen Bescheides, der Eigenverbrauch sei im Wege eines Vergleiches mit der Abgabepflichtigen berücksichtigt worden, ist aktenwidrig.

Der Umstand, dass die Beschwerdeführerin der Aufforderung zum Nachweis des Eigenverbrauches nicht nachgekommen ist, hätte nur dazu führen können, dass wegen mangelnden Nachweises der Eigenverbrauch unter Berücksichtigung der ortsüblichen Verhältnisse und der Personenzahl des Haushaltes geschätzt wird (siehe auch das hg. Erkenntnis Zl. 629/50 vom 9. Jänner 1952).

Der in der Beschwerde vertretenen Ansicht, der Gemeinde sei es bei Vorliegen einer formell ordnungsmässigen Buchführung verwehrt, ihre materielle Richtigkeit auf Grund des Wareneinganges unter Ansatz der üblichen Gewinnspannen zu überprüfen, kann der Verwaltungsgerichtshof nicht folgen, denn auch diese Prüfungsmethode ist letzten Endes eine Kontrolle der Getränkesteuer auf Grund der vermutlich erzielten Kleinverkaufspreise. Doch müssen bei einem solchen Prüfungsverfahren alle Umstände genau berücksichtigt werden, die - wie steuerfreie Abgaben (z.B. Gassenschank bis 30. April 1948), Eigenverbrauch, Schwund u. dgl. - auf die Bemessungsgrundlage von massgebenden Einfluss sind und muss besonderes Augenmerk auf den Ansatz von Gewinnspannen gerichtet werden, die den konkreten Verhältnissen entsprechen. Eine bei Anwendung aller dieser Kautelen errechnete Abweichung vom Ergebnis einer - wie hier - vom Prüfer ausdrücklich formell in Ordnung befundenen Buchführung wird in der Regel erst dann zu einer amtlichen Bemessung führen können, die von der mit den bücherlichen Ergebnissen übereinstimmenden Erklärung abweicht, wenn sie so bedeutend ist, dass sie mit allem Grund auf die materielle Unrichtigkeit der Buchführung schliessen lässt. Dies wird - in Anlehnung an die durch Erkenntnisse des seinerzeitigen Reichsfinanzhofes veranlasste Praxis der Finanzbehörde bei der Umsatzsteuerprüfung - im allgemeinen wohl erst dann anzunehmen sein, wenn sie mindestens um 10 v.H. von der ausgewiesenen Bemessungsgrundlage abweicht, denn bis zu dieser Grenze muss man einer formell ordnungsmässigen Buchführung wohl auch die Vermutung ihrer sachlichen Richtigkeit zubilligen. Auch von diesem Gesichtswinkel aus betrachtet, erweist sich zumindest für die Jahre 1948 und 1950 ein Abgehen von der vom Prüfer bis auf das Fehlen dreier Rechnungen „in vollster Ordnung“ befundenen Buchführung und eine Schätzung der Bemessungsgrundlagen der Getränkesteuer als unzulässig; die Differenz zum bücherlichen Ergebnis, die sich auf Grund der geschilderten Kontrollberechnung ergibt, beträgt nämlich in diesen beiden Jahren weit unter 10 v.H., nämlich bei ausgewiesenen Gesamtumsätzen von 87.286 S bezw. 100.733 S nur 5.096 S bezw. 2.770 S.

Für 1949 ergibt sicheine bedeutendere Differenz nur dadurch, dass zum festgestellten Weineinsatz wegen „Fehlens“ zweier Rechnungen im Gesamtbetrage von rund 2.400 S ein sogenannter „Gefährdungszuschlag“ von 25 % gemacht wurde, was allein zu einer Erhöhung der Bemessungsgrundlage um 21.600 S geführt hat. Hiebei geht aber aus der Aktenlage keineswegs hervor, ob es sich um unterlassene Eingangsbuchungen oder nur um das Fehlen der Belege für sonst ordnungsgemäss und nachprüfbar gebuchte Geschäftsvorgänge gehandelt hat. Zur Klarstellung dieser Frage bedarf der Sachverhalt einer Ergänzung, denn nur im ersten Falle kann ein angemessener Gefährdungszuschlag in Frage kommen.

Zu Unrecht bekämpft die Beschwerde die Angemessenheit der vom Prüfer angenommenen Gewinnspannen, denn in dieser Beziehung hat sich die Steuerpflichtige, der von der Berufungsbehörde in mündlicher Verhandlung Gelegenheit geboten worden war, ihre bezüglichen Behauptungen unter Beweis zu stellen, sohin die tatsächlich von ihr berechneten Spannen und die Höhe des Wareneinsatzes nachzuweisen, ihrer Rechte dadurch verschwiegen, dass sie jedes Eingehen auf eine solche einvernehmliche Feststellung abgelehnt und die belangte Behörde dadurch in die Lage versetzt hat, ihrem Bescheid den vom Prüfer ermittelten Wareneinsatz und die hinsichtlich ihrer Angemessenheit nicht widerlegten Spannen zugrunde zu legen. Einer nachträglichen Bekämpfung dieser Sachverhaltsannahmen der belangten Behörde im verwaltungsgerichtlichen Verfahren steht die Bestimmung des § 41 Abs. 1 VwGG entgegen, nach der der Gerichtshof den angefochtenen Bescheid nur auf Grund des ihm zugrunde gelegenen Sachverhaltes zu überprüfen hat. Das gleiche gilt für die Beschwerdebehauptung, dass der Schwund im Verwaltungsverfahren zu niedrig (mit 2 % statt den tatsächlichen Verhältnissen entsprechend mit 4 %) angenommen worden sei; auch sie ist ein im Verwaltungsverfahren nicht geltend gemachtes und daher im hg. Verfahren unbeachtliches Neuvorbringen.

Die weitere Behauptung der Beschwerde über die unrichtige Berechnung des Kaffeeausschankes ist unverständlich. Bei der Beschwerdeführerin hat sich nämlich im Verwaltungsverfahren keine Divergenz gegenüber ihrem bücherlich ausgewiesenen Kaffeeausschank ergeben. Dieser Einwand dürfte nur auf die schablonenmässige Abfassung der für zehn Beschwerdeführer ungefähr gleichlautend eingebrachten Beschwerden zurückzuführen sein.

Der Bescheid der belangten Behörde musste demnach wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes und - soweit er in die Berechnungsgrundlage für die Getränkesteuer einen 25%igen Gefährdungszuschlag zum Wareneinsatz von 1949 einbezogen hat - wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften (Ergänzungsbedürftigkeit des Sachverhaltes) gemäss § 42 Abs. 2 lit. a und c Z. 2 VwGG 1952 aufgehoben werden.

Wien, am 15. April 1953

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