VwGH 19.11.1979, 1378/78

Entscheidungsart: Erkenntnis

Rechtssätze

Entscheidungstext

Beachte

Miterledigung (miterledigt bzw zur gemeinsamen Entscheidung

verbunden):

1431/78

Vorgeschichte:

1377/78 E 5. März 1979;

1110/78 E 5. März 1979;

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Hofstätter und die Hofräte Dr. Simon, Dr. Iro, Dr. Drexler und Dr. Pokorny als Richter, im Beisein des Schriftführers Oberkommissär Mag. Gaismayer, über die Beschwerde des Werner B. in Y., vertreten durch Dr. Alfred Myslik, Rechtsanwalt in Wien XIX, Sickenberggasse 12, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland, Berufungssenat IX, vom 6. April 1978, Zl. 6-2131/4/78, betreffend Einkommensteuer und Umsatzsteuer 1973, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 900,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Der Beschwerdeführer ist Steuerberater, ermittelt für seine in Y. gelegene Kanzlei den Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1967 bzw. EStG 1972 und erwarb am 27. Oktober 1971 in W. eine Liegenschaft samt dem darauf befindlichen Gebäude "Stadt Haus Nr. 20" um den Kaufpreis von S 220.000,--. Von den abgabenrechtlich maßgeblichen Anschaffungskosten des Gebäudes brachte er bei der Gewinnermittlung für 1971 die vorzeitige Abschreibung und eine aliquote Normalabsetzung in Abzug. Ebenso machte er Kreditbeschaffungskosten und mit der Finanzierung des Kaufpreises zusammenhängende Schuldzinsen als Betriebsausgaben geltend. Nachdem das Finanzamt die Veranlagungen für 1971 und für 1972 am gleichen Tag in bezug auf das Gebäude erklärungsgemäß durchgeführt hatte (bei der Veranlagung 1972 waren die mit dem gegenständlichen Haus zusammenhängenden Betriebsausgaben ebenfalls anerkannt worden), führte es ein Ermittlungsverfahren durch. In dessen Verlauf erfolgte eine Besichtigung des genannten Gebäudes (in den Akten als Haus W., NN 10, bezeichnet) durch Organe des Finanzamtes im Beisein des Beschwerdeführers. In einer Niederschrift vom 4. August 1976 gab der Beschwerdeführer an, daß sich in dem Haus lediglich im 2. Stock eine Wohnung für seinen in der Steuerberatungskanzlei beschäftigten Sohn befinde. Das Haus sei in einem desolaten Zustand, doch habe der Beschwerdeführer seit jeher die Absicht gehabt, es für Büroräume und Wohnungen Betriebsangehöriger zu verwenden. Eine Renovierung der Fassade würde laut Kostenvoranschlag vom 25. Mai 1976 rund S 380.000,-- kosten. Es sei mit der Bereitstellung öffentlicher Mittel zu rechnen; außerdem habe der Beschwerdeführer am 14. Juli 1976 beim Magistrat unter Anschluß von Plänen und Baubeschreibungen um eine Baubewilligung angesucht. Bisher seien keine Umbau- und Sanierungsarbeiten durchgeführt worden, weil dem Beschwerdeführer die finanziellen Mittel fehlten und er sich wegen Arbeitsüberlastung darum nicht kümmern könne. Die Finanzierung durch die öffentliche Hand sei zur Zeit noch nicht gesichert.

Das Finanzamt nahm sodann die Einkommensteuerveranlagungen für 1971 und 1972 wieder auf und anerkannte die Aufwendungen für das Gebäude in den neuen Sachbescheiden nicht als Betriebsausgaben. Begründet wurde das damit, daß das Gebäude außer einem Einzelraum im 2. Stock leer stehe und eine betriebliche Nutzung wegen des schlechten Bauzustandes weder bisher noch in nächster Zeit erfolgen könne.

Der Beschwerdeführer erhob am 27. Oktober 1976 Berufung, in der er im wesentlichen und sinngemäß unter Bezugnahme auf einen Schriftsatz vom 13. September 1976 ausführte, daß seinem Sohn im Haus W., NN 10, ein Wohn-Schlafraum, eine "kleine Küche mit Waschgelegenheit mit Toilette" zur Verfügung stehe. Da das gesamte Haus nur eine Bodenfläche von 60 m2 einnehme und ein Drittel durch das Stiegenhaus in Anspruch genommen werde, verbleibe daneben im

1. Stock nur ein Kabinett. Angeschafft sei das Haus für die Unterbringung "auswärtigen" Personals für die Klienten des Beschwerdeführers aus W. worden. Die aufgenommene Niederschrift sei insofern unrichtig, als der Beschwerdeführer und sein Sohn bereits 1972 begonnen hätten, das Gebäude zu sanieren (Abmontieren alter Leitungen, Stemmarbeiten, Einmauern eines Verteilerkastens, Färbeln des Zimmers, Entfernung alter Rauchabzugsschächte, Abreißen einer alten Toilette und aller Verschläge). Dadurch sehe "das Haus natürlich für einen fremden Beschauer teilweise desolat aus".

Mit Bescheid vom 3. April 1978, Zl. 6-2954/2/76, wies die belangte Behörde die Berufungen des Beschwerdeführers, soweit sie sich gegen die Verfügung der Wiederaufnahme der Einkommensteuerveranlagungsverfahren 1971 und 1972 richteten, ab. Mit Bescheid vom 6. April 1978, Zl. 6-2131/3/78, wies die belangte Behörde durch den Berufungssenat auch die Berufungen gegen die in den wiederaufgenommenen Verfahren erlassenen Sachbescheide betreffend die Einkommensteuer 1971 und 1972 ab. Letzterer Bescheid ist, was die behauptete Eigenschaft des Gebäudes W., NN 10, als notwendiges Betriebsvermögen anlangt, folgendermaßen begründet:

Im Streitfall stehe fest, daß der Beschwerdeführer im Jahre 1971 ein vollkommen verkommenes und in diesem Zustand weder privat noch betrieblich nutzbares Gebäude erworben habe. Es stehe des weiteren fest, daß der Beschwerdeführer in der Zeit zwischen Erwerb (Oktober 1971) und finanzamtlicher Besichtigung (August 1976), in einem Zeitraum von fast fünf Jahren also, keinerlei nennenswerte Handlungen gesetzt habe, die geeignet gewesen wären, das Haus für eine wie immer geartete Nutzung bereitzumachen. An dieser grundsätzlichen Feststellung vermöge auch die vom Beschwerdeführer behauptete Nutzung eines Raumes für Wohnzwecke durch seinen Sohn, gegen die zutreffendenfalls allerdings schon ein Laie aus bau- und sanitätspolizeilichen Gründen schwerste Bedenken haben müßte, nichts zu ändern.

Es könne daher keine Rede davon sein, daß das streitgegenständliche Haus schon jetzt auch nur teilweise betrieblichen Zwecken dienstbar gemacht worden sei. Was die behauptete zukünftige Verwendung des Hauses betreffe, sei folgendes festzuhalten: Der Beschwerdeführer betreibe seine umfanglich eher bescheidene Steuerberatungskanzlei in Y. Eine Absicht, den Berufssitz zu verlegen, sei in keinem Stadium des Verfahrens dargetan worden und sei laut Aktenlage auch nicht zu erwarten. Natürlich betreue der Beschwerdeführer auch im nahegelegenen W. einige Klienten, doch rechtfertige deren geringe Zahl (etwa 30 Besteuerungsfälle) bei Anlegung wirtschaftlicher Maßstäbe nicht einmal die Anmietung eines Kanzleiraumes, geschweige denn den Ankauf eines eigenen "Bürohauses". Ähnlich verhalte es sich mit dem behaupteten Plan der Errichtung von Personalwohnungen. Abgesehen davon, daß eine solche in Steuerberaterkreisen durchaus unüblich sei, habe der Beschwerdeführer, der in seiner Kanzlei nur drei Fremdarbeitskräfte beschäftige und dessen Klienten schon im Hinblick auf die sehr starke Konkurrenz durch die eben in W. etablierten Steuerberatungskanzleien auch kaum nennenswert ausbaufähig sei, keinen einschlägigen Bedarf. Die allgemeinen und auf eine unbestimmte Zukunft bezogenen, darüber hinaus aber auch noch widersprüchlichen Behauptungen des Beschwerdeführers vermögen an dieser Feststellung umsoweniger zu ändern, als im allgemeinen niemand und am wenigsten ein "kleiner Steuerberater" ein "Büro- und Personalwohnhaus" gewissermaßen "auf Vorrat" kaufe. Da somit - objektiv gesehen - die Voraussetzungen für eine betriebliche Nutzung des Hauses W., NN 10, weder im Zeitpunkt des Erwerbes noch in den seither verstrichenen Jahren gegeben gewesen seien und auch für die nächste absehbare Zukunft nicht gegeben sein würden, sei dieses dem (notwendigen) Privatvermögen des Beschwerdeführers zuzurechnen.

Der Beschwerdeführer erhob gegen die beiden zitierten Bescheide der belangten Behörde Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof. Der Gerichtshof hob den erstgenannten Bescheid mit dem hg. Erkenntnis vom 5. März 1979, Zl. 1110/78, wegen Unzuständigkeit der belangten Behörde auf, weil über die Berufungen nicht der Berufungssenat entschieden hatte. Mit Erkenntnis vom gleichen Tag, Zl. 1377/78, wurde der zweitgenannte Bescheid wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes aufgehoben, weil eine Entscheidung in der Sache selbst ohne gleichzeitige Entscheidung über die Zulässigkeit der Wiederaufnahme gesetzwidrig ist. Bei dieser Sach- und Rechtslage hatte der Verwaltungsgerichtshof auf die meritorische Streitfrage der steuerrechtlichen Behandlung der

durch das gegenständliche Gebäude verursachten

Aufwendungen nicht einzugehen.

Mit dem nun angefochtenen Bescheid entschied die belangte Behörde über die Berufungen des Beschwerdeführers gegen den Einkommensteuer- und Umsatzsteuerbescheid für 1973. Diesem Bescheid liegt, soweit das für die Beschwerdeentscheidung von Bedeutung ist, folgendes Verwaltungsgeschehen zugrunde:

Der Beschwerdeführer wies unter den Betriebsausgaben des Streitjahres auch folgende Beträge aus: "Rep. Kostenanteil Personalfahrzeug (Unfall während einer Dienstfahrt) 30.000,--" und "Reprä - Aufwand Klienten (Weihnachtsgeschenk. etc.) 8.776,94". Außerdem machte er an Betriebsausgaben für das mehrfach erwähnte Gebäude in W. S 27.307,-- geltend. Aus dem Grund des Studiums seiner Tochter in Wien begehrte der Beschwerdeführer die Berücksichtigung eines Betrages von S 22.050,-- als außergewöhnliche Belastung.

Über Vorhalt gab der Beschwerdeführer bekannt, daß der Pkw vom Sohn des Beschwerdeführers gelenkt worden sei, und der Sohn aus Anlaß einer Dienstfahrt aus einer Kurve geraten und an einen Baum aufgefahren sei. Der Totalschaden betrage ca. S 75.000,-- bis S 80.000,--.

Bei der Veranlagung für 1973 wich das Finanzamt von den Erklärungen ab, indem es die Kosten des Autounfalles aus dem Betriebsaufwand ausschied. Laut Erhebungen beim Gendarmeriepostenkommando Y. sei der Unfall auf überhöhte Geschwindigkeit und somit auf ein Verschulden des Sohnes des Beschwerdeführers zurückzuführen. Von den Repräsentationsaufwendungen wurden nur S 1.000,-- anerkannt und der Differenzbetrag als Eigenverbrauch der Umsatzsteuer unterzogen. Die Kosten des Studiums der Rechtswissenschaften der Tochter des Beschwerdeführers wurden als außergewöhnliche Belastung nicht berücksichtigt. Nach einer Studiendauer von 16 Semestern könne von einem zielstrebigen Studium auch dann nicht geredet werden, wenn das Studium vorübergehend krankheitsbedingt unterbrochen worden sei.

Der Beschwerdeführer ergriff Berufung. Der Verkehrsunfall beruhe auf keinem Verschulden des Sohnes. Mit dem gefahrenen Pkw der Marke "Porsche" hätte die Unfallskurve mit einer Geschwindigkeit von 90 bis 100 km/h durchfahren werden können, doch sei der Drehstab der rechten Hinterradaufhängung zufolge Materialfehlers gebrochen. Die von der Gendarmerie eingeholte Auskunft habe kein objektives Urteil erwarten lassen, weil der Beschwerdeführer gegen den Postenkommandanten aus privaten Gründen schon eine Dienstaufsichtsbeschwerde erfolgreich erhoben habe. Anscheinend sei die "Drehstabsache" nicht aufgenommen und kein Sachverständiger zugezogen worden. Die Repräsentationsausgaben gliederte der Beschwerdeführer auf; sie würden auf Blumen und Geschenke anläßlich von Geschäftseröffnungen, Hochzeiten und Begräbnissen, Bewirtung von Geschäftsfreunden, Weihnachtsgeschenke und Billetts und Geburtstagsgeschenke an Klienten entfallen. Zum Nachweis der Repräsentationsaufwendungen legte der Beschwerdeführer 28 Belege vor und behauptete, durch diesen Aufwand seien ihm neue Klienten "zugebracht" worden, welche ihm Honorare von ca. S 150.000,-- bis S 200.000,-- erbrächten. Um den § 20 Abs. 1 Z. 2 EStG 1972 "Rechnung zu tragen" sei der Beschwerdeführer jedoch mit der Ausscheidung von 50 % der Kosten für Weihnachtsgeschenke und -billetts und der Geburtstagsgeschenke (zusammen insgesamt S 7.406,--) bereit. Zur außergewöhnlichen Belastung führte der Beschwerdeführer aus, daß seine Tochter das Hochschulstudium wegen durch Erkrankung bedingter starker Übermüdung (Leukämie) nicht "in der normalen Zeit" habe absolvieren können.

Die belangte Behörde gab der Berufung mit dem angefochtenen Bescheid keine Folge. In Ansehung der Einkommensteuer 1973 verböserte sie den erstinstanzlichen Bescheid, indem sie die bisher vom Finanzamt anerkannten Betriebsausgaben für das Haus in W. dem Gewinn hinzurechnete. Dieser Bescheid ist wie folgt begründet:

Zahlungen des Beschwerdeführers an den in seiner Steuerberatungskanzlei als Dienstnehmer beschäftigten Sohn seien nur insoweit als Betriebsausgaben absetzbar, als sie in einem den Verhältnissen im Streitfall gleichgelagerten Anlaßfall auch an einen dem Beschwerdeführer fremden Arbeitnehmer geleistet worden wären. Erlitten Arbeitnehmer, die ihr eigenes Kraftfahrzeug gegen Kilometergeldverrechnung zu aus betrieblichen Gründen veranlaßten Fahrten verwenden, dabei einen Unfall, dann gingen die dadurch verursachten Kosten und Schäden, sofern nicht ein Versicherungsschutz gegeben sei, grundsätzlich zu ihren Lasten. Der Arbeitgeber sei in einem solchen Fall rechtlich zu keinen Ersatzleistungen an den Arbeitnehmer verpflichtet und regelmäßig, wie die Erfahrung lehre, auch nicht bereit, solche freiwillig zu übernehmen. Wenn daher der Beschwerdeführer an seinen Sohn zur Abgeltung des diesem auf einer Dienstfahrt entstandenen Unfallschadens einen größeren Geldbetrag ausbezahlt habe, dann sei die Ursache für sein Verhalten nicht in den betrieblichen, sondern in den privaten Verhältnissen, der engen verwandtschaftlichen Beziehung nämlich, zu suchen. Damit sei aber auch klargestellt, daß dem strittigen Aufwand Betriebsausgabencharakter nicht beizumessen sei. Dazu komme noch, daß - obwohl der Beschwerdeführer behauptet habe, diese Zahlungen an seinen Sohn als Dienstnehmer geleistet zu haben - auf dem Lohnkonto die Zahlungen keinen Niederschlag gefunden hätten. Auch dies spreche dafür, daß die Zahlung - so sie überhaupt erfolgt sei - "innerhalb" der privaten Sphäre des Beschwerdeführers geleistet worden sei. Der Beschwerdeführer habe die berufliche Bedingtheit der Fahrt des Sohnes damit begründet, daß dieser u.a. für den Klienten F. die Unterschrift für die Umsatzsteuererklärung 1972 einholen habe müssen. Der Unfall habe sich am 14. Mai 1973 ca. 10 Uhr vormittags ereignet. Die Umsatzsteuererklärung 1972 für die Firma F. sei aber bereits am 4. April 1973 beim Finanzamt abgegeben worden. Dies spreche gegen die vom Beschwerdeführer behauptete betriebliche Veranlassung der Fahrt des Sohnes am 14. Mai 1973.

Die Wertung eines Steuerberaters beruhe vorwiegend auf seinen Qualitäten als solcher und werde durch die Erbringung von Repräsentationsleistungen an die Klienten nicht maßgeblich beeinflußt. Es sei daher in Steuerberaterkreisen auch durchaus unüblich, den Klienten bei allen möglichen Gelegenheiten, z.B. bei Geschäftseröffnungen, Familien- und sonstigen Festtagen, Geschenke mehr oder weniger repräsentativer Natur zu überreichen. Wenn der Beschwerdeführer daher glaube, sich seinen Klienten gegenüber durch wiederholte Geschenke (vor allem Glas-, Keramik-und Zinnwaren) als besonders generös erweisen zu müssen, dann tue er dies nicht aus zwingenden beruflichen Gründen, sondern vornehmlich zur Hebung seines gesellschaftlichen Ansehens. Dies gelte insbesondere auch für die diversen Blumengeschenke und die Bewirtungen anläßlich von Amtshandlungen, deren Betriebsausgabencharakter der Beschwerdeführer so nachdrücklich betone. Ein erheblicher Anteil an den geltend gemachten Repräsentationsaufwendungen betreffe Geschenke für Baumeister Ing. G. und seine Familie. Es sei festzuhalten, daß der Beschwerdeführer 1975 gemeinsam mit der Gattin des Ing. G. eine Liegenschaft in Wien erworben habe, ihn also nicht nur berufliche Beziehungen mit der Familie des Geschenkempfängers verbinden dürften.

Es werde nicht bestritten, daß der Vater rechtlich verpflichtet sei, für die Kosten der Berufsausbildung seines Kindes aufzukommen. Es werde des weiteren eingeräumt, daß ihn gegebenenfalls darüber hinaus auch eine, allerdings nur moralische, Verpflichtung treffe, seinem Kind ein Hochschulstudium zu ermöglichen. Die erwähnte moralische Verpflichtung sei aber nicht mehr gegeben, wenn das Kind die ihm eingeräumte Möglichkeit nicht zielstrebig nutze, das Studium nicht mit dem gebotenen Eifer betreibe und daher die normalmäßige Studienzeit exzessiv überschreite. Die Tochter des Beschwerdeführers habe im Herbst 1965, damals 20jährig, mit dem an sich achtsemestrigen Studium der Rechtswissenschaften begonnen. Sie hätte ihre Hochschulausbildung, zielstrebiges Studium vorausgesetzt, spätestens im Jahre 1970 beenden müssen. Tatsächlich habe sie im Herbst des Streitjahres 1973 für das 17. (!) Studiensemester inskribiert, habe bis dahin also bereits das Doppelte der normalmäßigen Studienzeit benötigt (sie beendete ihr Studium im Sommer 1976 - nach 22 Studiensemestern - mit dem Absolutorium). Der Beschwerdeführer begründe das ganz ungewöhnlich verzögerte Studium seiner Tochter mit einer Erkrankung derselben an einer Überhandnahme der weißen Blutkörperchen und den dadurch bedingten laufenden Ermüdungserscheinungen. Dazu sei zunächst einmal grundsätzlich festzustellen, daß der Vater weder rechtlich noch moralisch verpflichtet sei, einem kranken Kind, das offenbar nur mühsam dem Studiengang zu folgen vermöge, ein Hochschulstudium zuteil werden zu lassen. Es wäre im Gegenteil durchaus verständlich und vernünftig, wenn er in einem solchen Fall das Studium abbrechen und dem Kind eine leichtere Ausbildung angedeihen lassen würde. Was die behauptete Erkrankung selbst anlange, so gehe aus der beigebrachten fachärztlichen Bestätigung vom 19. Oktober 1976 lediglich hervor, daß bei der Tochter des Beschwerdeführers im September 1968 eine unklare Leukozytose diagnostiziert worden sei, die nach entsprechender Behandlung nach etwa einem Jahr habe behoben werden können. Die Bestätigung bescheinige der Patientin darüber hinaus - offenbar ebenfalls für September 1968 - das Vorliegen von Anzeichen einer vaso-vegetativen Erschöpfung und Schonungsbedürftigkeit. Der Berufungssenat vermöge aus den Ausführungen in dieser fachärztlichen Bescheinigung in keiner Weise eine Rechtfertigung für die im Streitfall gegeben gewesene exzessive Ausweitung der Studiendauer auf 8 1/2 Jahre (im Streitjahr 1973) bzw. 11 Jahre (bei Studienende im Jahre 1976) - bei einer Normalstudiendauer von 4 Jahren - abzuleiten. Die ärztlich bestätigten Gesundheitsstörungen - solche werden im Laufe eines mehrjährigen Studiums immer wieder vorkommen - könnten zugegebenermaßen das Studium etwas verzögern, nicht aber in dem hier festgestellten Ausmaß. Der Berufungssenat sei daher der Auffassung, daß die Ursachen für die Verzögerung des Studienfortganges nicht, wie behauptet, in Erkrankungen, sondern auf anderer Ebene (z.B. mangelnde Ausdauer, mangelnder Fleiß etc.) zu suchen seien.

Zur Nichtanerkennung der Betriebsausgaben für das Gebäude in W. (S 27.306,--)verwies die belangte Behörde schließlich auf die oben wiedergegebene Begründung der Berufungsentscheidung vom 6. April 1978 betreffend die Einkommensteuer 1971 und 1972.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende, wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften erhobene Beschwerde. Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

1. Abgabenrechtliche Behandlung des Hauses W., NN 10.

Voraussetzung für die Anerkennung der mit dem Gebäude im Zusammenhang stehenden Aufwendungen als Betriebsausgaben ist im Beschwerdefall die Zugehörigkeit des Gebäudes zum notwendigen Betriebsvermögen. Da der Beschwerdeführer seinen Gewinn nicht nach § 5 EStG 1972 ermittelt, kommt gewillkürtes Betriebsvermögen bei ihm nicht in Betracht. Das notwendige Betriebsvermögen umfaßt alle Wirtschaftsgüter, die schon ihrer objektiven Beschaffenheit nach dem Betrieb zu dienen bestimmt sind und ihm auch tatsächlich dienen, d.h. betrieblich verwendet werden. Dabei sind die Zweckbestimmung des Wirtschaftsgutes, die Beschaffenheit des Betriebes und des Berufszweiges des Steuerpflichtigen, nicht aber subjektive Motive, wie z.B. der Grund der Anschaffung, maßgebend (siehe z.B. die hg. Erkenntnisse vom 9. März 1979, Zl. 3512/78, und vom 10. Oktober 1978, Zl. 195/78). Betrachtet man die danach ausschlaggebenden objektiv erfaßbaren Merkmale des Beschwerdefalles, so ist von entscheidender Bedeutung, daß der Beschwerdeführer als Steuerberater 1971 ein uraltes, sehr kleines und in einem schlechten Zustand befindliches Haus erworben hat. Es ist müßig, nähere Überlegungen darüber anzustellen, ob der Bauzustand dieses Gebäudes als desolat bezeichnet werden kann; auch nach den Beschwerdeausführungen und dem Vorbringen des Beschwerdeführers vor allem im Verwaltungserfahren steht fest, daß dieses Objekt erst nach umfangreichen und kostspieligen Sanierungsmaßnahmen bestimmungsgemäß verwendet werden kann. Bis zum Streitjahr waren solche Sanierungsmaßnahmen nicht erfolgt. Die vom Beschwerdeführer beschriebenen und von ihm und seinem Sohn persönlich vorgenommenen Arbeiten haben das Gebäude jedenfalls nicht in einen Zustand versetzt, der einwandfrei seinen Charakter als Wohn- oder Bürohaus erkennen läßt. Die Verfahrensrüge des Beschwerdeführers, die belangte Behörde habe nicht die im Sommer 1976 erteilte baubehördliche Bewilligung zum Umbau berücksichtigt, geht ins Leere, weil auch aus diesem behördlichen Akt nicht zu entnehmen ist, ob das Gebäude sich nach Durchführung der geplanten. Sanierungsmaßnahmen als notwendiges Betriebsvermögen darstellen wird. Demnach standen der belangten Behörde als Beurteilungskriterien nur der tatsächliche Zustand des Gebäudes im Streitjahr, seine Verwendung in diesem Jahr und die aus den Erfahrungen des täglichen Lebens ohne weiteres ableitbare Erkenntnis zu Gebote, daß ein Steuerberater, der eine verhältnismäßig kleine Kanzlei mit drei Angestellten in einem kleineren Ort unterhält, typischerweise nicht in einem nahegelegenen anderen Ort ein Gebäude erwirbt, das außer den Anschaffungskosten zusätzlich notwendige Sanierung- und Umbauarbeiten mit unverhältnismäßigem Aufwand erfordert, wenn der Vorteil einer solchen Maßnahme nur darin gelegen ist, 30 Klienten am Sitz ihres Unternehmens zu betreuen. Diesem objektiv faßbaren Sachverhalt vermag der Beschwerdeführer nur Behauptungen entgegenzusetzen, die ihrer Art nach, als auf subjektiven Absichten beruhend, nicht überprüfbar sind. So gesehen ist der belangten Behörde keine Rechtswidrigkeit anzulasten, wenn sie die Angaben des Beschwerdeführers, er beabsichtige in Zukunft in dem Gebäude Dienstwohnungen für "auswärtige" - derzeit also gar noch nicht eingestellte - Arbeitskräfte und Büroräumlichkeiten einzurichten, nicht als ausreichend betrachtete, um das Vorliegen notwendigen Betriebsvermögen zu bejahen. Daß der Sohn des Beschwerdeführers laut dessen Angabe im Streitjahr in dem einzig bewohnbaren Raum dieses Hauses wohnte, macht das Gebäude nicht schon deswegen zum notwendigen Betriebsvermögen einer Steuerberaterkanzlei, weil der Sohn auch in der Kanzlei beschäftigt ist. Ebenso ist es gänzlich ohne Belang, daß der Beschwerdeführer dort Autoreifen und alte Kanzleiakten aufbewahrte.

Die Beschwerde erweist sich somit in diesem Punkt als nicht begründet.

2. Reparaturkostenanteil Pkw.

Die belangte Behörde hat die Nichtanerkennung dieses Aufwandes neben anderen Überlegungen darauf gestützt, daß der Beschwerdeführer zwar behauptet habe, der Unfall habe sich bei der Fahrt des Sohnes zu einem bestimmten Klienten ereignet, bei welchem die Unterschrift auf der Umsatzsteuererklärung für 1972 habe eingeholt werden sollen. Tatsächlich sei diese Erklärung schon mehr als einen Monat vor dem Unfall beim Finanzamt eingelangt gewesen. Dies spreche gegen die betriebliche Veranlassung der Fahrt. Der Verwaltungsgerichtshof findet, daß diese Schlußfolgerung denkfolgerichtig ist, und hat keine Bedenken gegen die solchermaßen in freier Beweiswürdigung festgestellte Tatsache der nicht betrieblichen Veranlassung der Fahrt, die zum Unfall führte. Allein aus diesem Grund ist in dem Unterbleiben der Einvernahme des Sohnes als Zeugen über den Unfallhergang und in der Nichtbeachtung der behaupteten Unfallursache (Bruch eines Drehstabes) kein Verfahrensmangel zu erblicken, bei dessen Vermeidung die belangte Behörde zu einer anderen rechtlichen Beurteilung hätte gelangen können. Wenn der Beschwerdeführer nunmehr vor dem Verwaltungsgerichtshof vorbringt, es sei ihm im Verwaltungsverfahren ein Irrtum unterlaufen, tatsächlich habe sein Sohn nicht die Umsatzsteuererklärung vom Klienten F., sondern eine Vollmacht unterschreiben lassen, so handelt es sich dabei um ein im verwaltungsgerichtlichen Verfahren außer acht zu lassendes Neuvorbringen.

Somit kann der Beschwerde in diesem Punkt kein Erfolg beschieden sein.

3. Repräsentationsaufwand.

Zu diesem Punkt wirft die Beschwerde der belangten Behörde vor, daß zufolge der hg. Rechtsprechung Kranzspenden und Kosten kleiner Aufmerksamkeiten anläßlich des Weihnachts- und Neujahrsfestes Betriebsausgaben seien (vgl. die hg. Erkenntnisse vom 7. Dezember 1962, Zl. 1574/62, und vom 31. Jänner 1974, Zl. 2080/63, Slg. Nr. 3018/F). Eine Schätzung der anzuerkennenden Betriebsausgaben sei nicht notwendig gewesen, weil der Beschwerdeführer 28 Belege vorgelegt habe, anhand derer es möglich gewesen wäre, nach den aufgezeigten Grundsätzen der hg. Judikatur über die Absetzbarkeit oder Nichtabsetzbarkeit jeder einzelnen Post zu entscheiden.

In den Verwaltungsakten befindet sich unter OZ. 25 eine Zusammenstellung der Repräsentationsaufwendungen, aufgegliedert nach Datum, Gegenstand und Betrag. Die belangte Behörde behandelte die Kosten für 1 Flasche Kognak, Blumen (im Betrag von S 50,--), Weihnachtsbillets, 12 Flaschen Wein und ein Schmuckband (verausgabt im Monat Dezember 1973) im Gesamtbetrag von S 925,94 als Betriebsausgaben und blieb bei dem vom Finanzamt anerkannten Aufwand von S 1.000,--. Die übrigen Posten beziehen sich auf Blumen (keine Anschaffung eines Kranzes!), Vasen, Schüsseln, Gläser, Porzellanleuchter, Zinnteller und Kinderbücher sowie eine Post "Speisen und Getränke".

Der Vorwurf der Beschwerde, die Behörde habe die geltend gemachten Aufwandsposten nicht einzeln auf ihre Abzugsfähigkeit geprüft, ist daher aktenwidrig. In rechtlicher Sicht kann der Verwaltungsgerichtshof keine Rechtswidrigkeit darin erblicken, wenn die belangte Behörde die nicht anerkannten Ausgaben dem § 20 Abs. 1 Z. 2 EStG 1972 unterstellt hat, handelt es sich dabei doch bei diesen um typischermaßen durch die wirtschaftliche bzw. gesellschaftliche Stellung des Beschwerdeführers bedingte Aufwendungen für die Lebensführung, die allerdings möglicherweise geeignet waren, den Beruf des Beschwerdeführers bzw. seine Tätigkeit zu fördern. Das zuletzt genannte Merkmal schließt die Verweisung derartiger Aufwendungen in den Kreis der nichtabzugsfähigen Ausgaben nach dem eindeutigen Wortlaut der zitierten Gesetzesstelle nicht aus. Damit ist auch die Umsatzsteuerpflicht des strittigen Aufwandes gemäß § 1 Abs. 1 Z. 2 lit. b UStG 1972 in seiner für das Streitjahr geltenden Fassung gegeben.

Die Beschwerde erweist sich somit auch in diesem Punkt als nicht begründet.

4. Außergewöhnliche Belastung.

Kosten für das auswärtige Hochschulstudium eines Kindes können zu einer Steuerermäßigung wegen außergewöhnlicher Belastung (§ 34 EStG 1972) führen (vgl. Hofstätter-Reichel zu § 34 bei "Einzelfälle" das Stichwort "Studium - Auswärtiges" und die dort zitierte Rechtsprechung). Voraussetzung ist allerdings u.a., daß diese Kosten zwangsläufig erwachsen, d.h., daß der Steuerpflichtige sich ihnen aus rechtlichen, sittlichen oder tatsächlichen Gründen nicht entziehen kann (§ 34 Abs. 3 EStG 1972). Die Frage, ob der Vater verpflichtet ist, das Hochschulstudium seines ehelichen Kindes zu finanzieren (§ 141 ABGB in der für das Streitjahr maßgebenden Fassung vor BGBl. Nr. 403/1977), wird nach der Rechtsprechung bejaht, wenn das Kind die zum Studium erforderlichen Fähigkeiten besitzt, das Studium ernst und zielstrebig betreibt und dem Vater die Kostentragung nach seinen Einkommens- und Vermögensverhältnissen zumutbar ist (siehe z.B. Oberster Gerichtshof vom 13. Jänner 1971, EvBl. 1971, Nr. 221, und vom 3. Mai 1967, EF-Slg. 7950). Da die Tochter des Beschwerdeführers im Jahre 1973 das Studium der Rechtswissenschaften bereits durch 8 1/2 Jahre ohne Abschluß betrieb, ist unter Berücksichtigung des Umstandes, daß dieses Studium in vier Jahren - bei "durchschnittlichem" Erfolg im Sinne der Entscheidung EF-Slg. 7950 jedenfalls in fünf Jahren - absolviert werden kann, von einem ernsten und zielstrebigen Studium nicht die Rede. Der Hinweis des Beschwerdeführers auf die Erkrankung seiner Tochter an Leukämie und die dadurch erfolgte Verzögerung im Studiengang ist aktenwidrig, denn zufolge der vom Beschwerdeführer selbst vorgelegten ärztlichen Bestätigung vom 19. Oktober 1976 hatte die Tochter des Beschwerdeführers im Jahre 1968 eine unklare Leukozytose (mit der relativ geringen Erhöhung der weißen Blutkörperchen auf 11.500) und eine juvenile Hypertonie. Damals bestanden Anzeichen einer vasovegetativen Erschöpfung und Schonungsbedürftigkeit. Abgesehen von immer wieder rezidivierenden Dyspepsien mit Enteritiden - ein Zeitraum, in welchem sich diese Symptome zeigten, ist in der Bescheinigung nicht angegeben -, wird der Tochter des Beschwerdeführers in dem ärztlichen Attest bescheinigt, daß die Leukozytose nicht mehr besteht und auch die Blutdruckwerte normal sind. Der Verwaltungsgerichtshof vermag keine Rechtswidrigkeit des angefochtene Bescheides darin zu erkennen, daß die belangte Behörde auf Grund dieser Bestätigung zu dem Ergebnis gelangte, die lange zurückliegende Krankheit sei im Jahre 1973 nicht mehr Grund für die überlange Studiendauer. Wenn der Beschwerdeführer auf seine sittliche Verpflichtung hinweist und damit zum Ausdruck bringen möchte, im Beschwerdefall sei eine über die rechtliche Verpflichtung zur Finanzierung des Studiums der Tochter hinausgehende sittliche Verpflichtung gegeben, so ist ihm zu entgegnen, daß gerade auf dem Gebiete der Unterhaltsregelungen die gesetzlichen Vorschriften weitgehend von sittlichen Wertvorstellungen geprägt sind. Eine besondere, über die rechtliche Unterhaltspflicht hinausgehende sittliche Verpflichtung zur Übernahme von Unterhaltsleistungen kommt daher nur in ganz besonders gelagerten Ausnahmefällen in Betracht (vgl. das hg. Erkenntnis vom 11. Dezember 1974, Zl. 1004/74). Ein solcher Ausnahmefall liegt hier nicht vor.

Zusammenfassend folgt aus dem Gesagten, daß die Beschwerde in keinem Punkt im Recht ist. Das mußte gemäß § 42 Abs. 1 VwGG 1965 zu ihrer Abweisung führen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG 1965 in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 542/1977.

Wien, am 19. November 1979

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