VwGH 03.07.1968, 1067/66

Entscheidungsart: Erkenntnis

Rechtssatz

Entscheidungstext

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden, Senatspräsidenten Dkfm. Dr. Porias und die Hofräte Dr. Schirmer, Dr. Schimetschek, Dr. Kaupp und Hofstätter als Richter, im Beisein des Schriftführers, Sektionsrates Dr. Walter, über die Beschwerde des Ing. JL in W, vertreten durch Dr. Hildegarde Krieger, Rechtsanwalt in 1180 Wien, Martinstraße Nr. 83/7, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland, Berufungssenat, vom 2. Mai 1966, Zl. VI-2134/12/66, betreffend Einkommen- und Gewerbesteuer 1961 - 1963, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund (Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland) Aufwendungen in der Höhe von S 390,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Der Beschwerdeführer ist Baumeister. Im Mai 1965 wurde in seinem Betrieb eine Prüfung durchgeführt, die die Jahre 1961, 1962 und 1963 umfaßte. Der über die Prüfung abgefaßte Kurzbericht vom 2. Juni 1965 hielt verschiedene Beanstandungen fest, die in weiterer Folge zur Wiederaufnahme des Verfahrens und zu berichtigten Einkommen- und Gewerbesteuerbescheide für 1961 und 1962 und von der Erklärung abweichenden Einkommen- und Gewerbesteuerbescheiden für 1963 führten. Soweit diese Beanstandungen noch Gegenstand der vorliegenden Beschwerde sind, handelte es sich um folgende Feststellungen im Betriebsprüfungsbericht:

TZ. 8 Forderungsabstrich 1961:

Im Jahre 1959 habe der Beschwerdeführer einen Forderungsabstrich in Höhe von S 37.855,-- vorgenommen. Die vorhergegangene Betriebsprüfung habe diesen Abstrich nicht anerkannt, und zwar mit der Motivierung, daß er aus privaten Gründen erfolgt sei und demgemäß eine Ausbuchung über das Privatkonto hätte erfolgen müssen. Die dagegen erhobene Berufung sei mit Bescheid vom 18. Jänner 1962 abgewiesen worden. In der Bilanz 1961 sei dieser strittige Betrag neuerlich als Forderungsabstrich geltend gemacht worden. Da sich der Tatbestand im Prüfungszeitraum nicht geändert hätte, habe die Betriebsprüfung die Forderungsabschreibung versagt.

TZ. 9 Verminderung von Rückstellungen 1962:

Der Beschwerdeführer habe im Jahre 1962 eine Rückstellung für Prozeßkosten in Höhe von S 50.000,-- gebildet. Die Prüfung habe festgestellt, daß die Rückstellung dem Grunde nach gerechtfertigt, der Höhe nach aber zu hoch gebildet worden sei (laut Bilanz S 50.000,--, laut Betriebsprüfung S 8.000,-- Differenz S 42.000,--). In einer Honorarnote vom 22. April 1965 habe der Rechtsanwalt Dr. H. dem Beschwerdeführer folgende Aufgliederung gegeben: Honorar für Prozeßkosten 1962/1963 S ...... S 5.676,--, 1964 ...... S 11.253,--. Aus dieser Detaillierung sei ersichtlich, daß bis zum 31. Dezember 1964 ein Aufwand von rund S 17.000,-- erwachsen sei. Die Betriebsprüfung habe daher eine Rückstellung bis Ende 1963 nur in Höhe von S 8.000,-- anerkannt und stehe auf dem Standpunkt, daß zur Wiederaufnahme des Verfahrens und zu berichtigten Einkommen- und Gewerbesteuerbescheide für 1961 und 1962 und von der Erklärung abweichenden Einkommen- und Gewerbesteuerbescheiden für 1963 führten. Soweit diese Beanstandungen noch Gegenstand der vorliegenden Beschwerde sind, handelte es sich um folgende Feststellungen im Betriebsprüfungsbericht:

TZ. 8 Forderungsabstrich 1961:

Im Jahre 1959 habe der Beschwerdeführer einen Forderungsabstrich in Höhe von S 37.855,-- vorgenommen. Die vorhergegangene Betriebsprüfung habe diesen Abstrich nicht anerkannt, und zwar mit der Motivierung, daß er aus privaten Gründen erfolgt sei und demgemäß eine Ausbuchung über das Privatkonto hätte erfolgen müssen. Die dagegen erhobene Berufung sei mit Bescheid vom 18. Jänner 1962 abgewiesen worden. In der Bilanz 1961 sei dieser strittige Betrag neuerlich als Forderungsabstrich geltend gemacht worden. Da sich der Tatbestand im Prüfungszeitraum nicht geändert hätte, habe die Betriebsprüfung die Forderungsabschreibung versagt.

TZ. 9 Verminderung von Rückstellungen 1962:

Der Beschwerdeführer habe im Jahre 1962 eine Rückstellung für Prozeßkosten in Höhe von S 50.000,-- gebildet. Die Prüfung habe festgestellt, daß die Rückstellung dem Grunde nach gerechtfertigt, der Höhe nach aber zu hoch gebildet worden sei (laut Bilanz S 50.000,--, laut Betriebsprüfung S 8.000,--, Differenz S 42.000,--). In einer Honorarnote vom 22. April 1965 habe der Rechtsanwalt Dr. H. dem Beschwerdeführer folgende Aufgliederung gegeben: Honorar für Prozeßkosten 1962/1963 S ...... S 5.676,--, 1964 ...... S 11.253,--. Aus dieser Detaillierung sei ersichtlich, daß bis zum 31. Dezember 1964 ein Aufwand von rund S 17.000,-- erwachsen sei. Die Betriebsprüfung habe daher eine Rückstellung bis Ende 1963 nur in Höhe von S 8.000,-- anerkannt und stehe auf dem Standpunkt, daß eine Rückstellung für zukünftige Prozeßkosten nicht zulässig sei. Es möge vielleicht stimmen, daß die Prozeßkosten im Laufe von fünf bis sechs Jahren S 50.000,-- betragen würden, doch könnten nicht diese zukünftigen Belastungen in einem Jahr geltend gemacht werden.

TZ. 10 Nichtabzugsfähige Betriebsausgaben für 1961, 1962 und 1963:

Bei diesen Betriebsausgaben handle es sich um unbelegte Reisespesen (Zehrgelder).

TZ. 11 Nicht anerkannter Schadensfall (Diebstahl) 1962:

Ein im Jahr 1962 geltend gemachter Verlust durch Diebstahl habe nicht anerkannt werden können, da entsprechende Unterlagen nicht vorgelegt hätten werden können.

Das Fehlen von S 6.771,-- sei erst im Zuge der Kontenabstimmung festgestellt worden. Der Betriebsleiter hätte behauptet, diesen Betrag der Tochter des Beschwerdeführers übergeben zu haben, diese wieder habe erklärt, der Betrag wäre am nächsten Tag verschwunden gewesen, ohne daß sie es bemerkt habe, sodaß der Fehlbetrag erst am Jahresende als Verlust durch Diebstahl gebucht worden sei.

Gegen die berichtigten Bescheide 1961 und 1962 und die Bescheide für 1963 wurde am 10. November 1965 Berufung erhoben und zu den oben angeführten Punkten im wesentlichen ausgeführt:

Zu TZ. 8: Es handle sich hier um einen uneinbringlichen Betrag, der bereits in der Bilanz 1959 abgeschrieben worden sei, weil die Forderung an den Kunden AH in der Faktura um S 44.800,-- erhöht angesetzt worden sei, dieser sich aber geweigert habe, die volle Forderung von S 74.351,-- zu bezahlen. Das Finanzamt und anschließend der Berufungssenat mit Entscheidung vom 18. Jänner 1962 hätten aber die Abschreibung im Jahre 1959 nicht anerkannt. Der Schuldner habe im Jahre 1957 S 30.000,--, 1958 S 1.500,--und 1959 S 5.000,-- bezahlt. Weitere Einbringungsversuche seien erfolglos geblieben, sodaß nunmehr in der Bilanz für 1961 die Abschreibung der Restforderung durchgeführt worden sei. Das Finanzamt könne nicht verlangen, daß die Uneinbringlichkeit des Restbetrages aus der überhöhten Verrechnung durch eine aussichtslose und unberechtigte Klage nachgewiesen werde.

Zu TZ. 9: Die Rückstellung voraussichtlicher Prozeßkosten von S 50.000,-- im Jahre 1962 sei schon im Berufungsverfahren durch Entscheidung vom 29. April 1964 anerkannt worden. Die Betriebsprüfung habe neuerlich die Höhe der Rückstellung beanstandet, dabei aber übersehen, daß außer Anwaltskosten auch Sachverständigenkosten entstanden seien. So habe der Beschwerdeführer im Jahre 1963 S 6.000,-- und in der Folge weitere S 6.000,-- an Sachverständige leisten müssen. Die Berechtigung zur Rückstellung sei für 1962 gegeben, weil in diesem Jahre geklagt worden sei und daher in diesem Jahre die voraussichtlichen Prozeßkosten rückzustellen gewesen seien.

Zu TZ. 10: Der Beschwerdeführer sei beruflich gezwungen, fast täglich Dienstfahrten im Umfange von 20 bis 60 km vorzunehmen. Zeitlich dauere ein überwiegender Teil dieser Fahrten von 8 bis 14 Uhr, an Freitagen wegen der an diesen Tagen stattfindenden Amtsstunden in Bauangelegenheiten und der Lohnauszahlungen auf den Baustellen bis rund 16 Uhr. Geltend gemacht wurde durch den Betrieb verursachte Aufwendungen, bei denen sich der Beschwerdeführer vom Mittelpunkt seiner Tätigkeit entfernt habe und seine Abwesenheit mehr als 5 bzw. 8 Stunden betragen habe.

Zu TZ. 11: Der Betrag von S 6.771,-- sei vom Betriebsleiter AG kassiert und der Tochter des Beschwerdeführers, die als Angestellte in dessen Betrieb tätig sei und die Kasse führe, am späten Nachmittag übergeben worden. Die Kassiererin habe den Betrag in die Tasche ihres Arbeitsmantels gesteckt und im Drange der Geschäfte vergessen, ihn von dort zu entnehmen und in die Kasse einzusperren. Am nächsten Tag habe sie feststellen müssen, daß ihr damaliges Dienstmädchen die Koffer gepackt habe und das Haus habe verlassen wollen. Sie habe sich die Koffer öffnen lassen und darin nebst einigen entwendeten Kleinigkeiten S 400,-- aufgefunden. Auf das Geld in der Tasche ihres Arbeitsmantels habe sie damals vergessen. Im Trubel der Ereignisse und der Arbeitsüberlastung habe sie überhaupt auf das von Herrn G übernommene Inkasso und dessen Verbuchung vergessen. Bei der Kontenabstimmung sei der Sachverhalt und dessen nähere Umstände festgestellt und der inkassierte Betrag als Schadensfall (Diebstahl) abgebucht worden. Eine polizeiliche Anzeige sei nicht erfolgt, weil diese verspätet und schon deshalb keine Erfolgsaussichten gehabt und überdies nur zwecklose Rechtsanwaltskosten verursacht hätte.

Mit Bescheid vom 2. Mai 1966 gab die belangte Behörde der Berufung teilweise Folge. Im Einzelnen wurde ausgeführt:

1961 Forderungsabschreibung S 37.851,--.

Diese Abschreibung sei bereits Gegenstand einer Berufungsentscheidung gewesen. Die Gesamtfakturensumme habe S 74.351,-- betragen. Davon seien auf Schuttabfuhr S 55.290,-- entfallen. Für unbestrittene Bauleistungen seien S 19.061,-- verblieben. Der Schuldner H habe aber S 36.500,-- bezahlt. Aus den vorgelegten Fakturen sei zu erkennen, daß die Fakturensumme im Vergleich zur tatsächlich erbrächten Leistung überhöht sei, sodaß eine Aussicht bestanden habe, sie im Prozeßwege hereinzubringen. Diese Erkenntnis hätte der Beschwerdeführer jedoch bereits vor dem Jahre 1961 gewonnen haben müssen, weil ihm der Sachverhalt eindeutig klar gewesen sei. Dagegen habe er anläßlich der Entscheidung des Berufungssenates vom 18. Jänner 1962 den Sachverhalt nicht völlig klar gelegt, sodaß der Senat damals zu einer objektiv unrichtigen Schlußfolgerung habe kommen müssen. Für eine Forderungsabschreibung im Jahre 1961 bleibe aber kein Raum.

1962 Rückstellung für Prozeßkosten S 42.000,--.

Rückstellungen seien Gewinnkorrekturposten für der Höhe nach noch nicht genau bekannte Betriebsausgaben. Sie seien aber nur insoweit gewinnmindernd abzusetzen, als sie den Erfolg eines Jahres tatsächlich schmälerten. Eine Rückstellung stelle keinen Fonds dar, aus dem kommende Jahre hindurch Ausgaben bestritten werden sollten.

Schadensfall S 6.771,--.

Die Kassierin habe diesen Betrag an sich genommen und sei zum Ersatz des verschwundenen Betrages verpflichtet gewesen. Verzichte der Beschwerdeführer auf die Durchsetzung seines Rechtes, so sei der Grund hiefür in dem Umstand begründet, daß die Kassierin seine Tochter sei. Es sei somit nur private, nicht aber betriebliche Veranlassung vorgelegen. Im übrigen sei auch keine Anzeige erstattet worden.

1961, 1962 und 1963 Zehrgelder.

Aus den vorgelegten Fahrtenbüchern sei ersichtlich, daß in der Regel Fahrten innerhalb des Wiener Stadtgebietes vorgenommen worden seien. Als Zehrgelder habe der Senat daher nur S 1.000,-- jährlich als Betriebsausgabe anerkannt.

Gegen diese Entscheidung richtet sich die vorliegende, wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften erhobene Beschwerde. Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

1.) Forderungsabschreibung 1961:

Diese Forderungsabschreibung hat den Verwaltungsgerichtshof bereits in dem Beschwerdefall Zl. 1667/66, der mit Erkenntnis vom 3. Februar 1967 abgeschlossen wurde, beschäftigt. Der Gerichtshof hat die gegen die Ablehnung eines Antrages auf Wiederaufnahme des Verfahrens, betreffend das Veranlagungsjahr 1959, ergriffene Beschwerde als unbegründet abgewiesen. In dem Antrag auf Wiederaufnahme des Verfahrens hatte der Beschwerdeführer die Berücksichtigung der Forderungsabschreibung im Betrage von S 37.851,-- für das Jahr 1959 begehrt. Damit hatte er selbst dargetan, daß er sich schon bei Erstellung der Bilanz für 1959 der gänzlichen Uneinbringlichkeit der Forderung gegen AH bewußt war. In dem Erkenntnis vom 3. Februar 1967 wurde u. a. ausgesprochen, daß der Beschwerdeführer die Beweggründe seiner Forderungsabschreibung schon im Berufungsverfahren, betreffend das Jahr 1959, hätte geltend machen können, dies aber nicht oder nur unzulänglich bzw. verspätet getan habe.

Wenn der Beschwerdeführer dann in der Bilanz für 1961, die mit der Steuererklärung für dieses Jahr im September 1962 dem Finanzamt eingereicht wurde, die Abschreibung der Forderung neuerlich durchführte, war der Behörde nicht entgegenzutreten, wenn sie dieses Vorgehen mit der durch den Akteninhalt gedeckten Begründung ablehnt, dem Beschwerdeführer sei nach seinen eigenen Angaben schon zu einem weitaus früheren Zeitpunkte die völlige Aussichtslosigkeit einer Eintreibung der schon im Zeitpunkt der Fakturenerstellung bewußt wesentlich überhöhten Forderung klar gewesen.

2.) Rückstellung für Prozeßkosten 1962:

Die Behörde hat den vom Beschwerdeführer für 1962 mit S 50.000,-- für Prozeßkosten rückgestellten Betrag auf S 8.000,-- vermindert, weil aus einer Honorarnote vom April 1965 erkennbar war, daß dem Beschwerdeführer für 1962 und 1963 nur S 5.676,-- an Prozeßkosten angelastet worden sind. Dagegen konnte der Beschwerdeführer nur vorbringen, es seien ihm 1963 und später außer den an den Rechtsanwalt zu bezahlenden Prozeßkosten auch Sachverständigenkosten erwachsen. Damit konnte er aber keinesfalls die Unrichtigkeit der für das Jahr 1962 durchgeführten Reduktion der Rückstellung von S 50.000,-- auf S 8.000,-- aufzeigen.

Es ist auch die Ansicht des Beschwerdeführers, er hätte deshalb, weil im Jahre 1962 die Klage eingebracht worden sei, auch in diesem Jahr die für eine ganze Reihe von Jahren zu erwartenden Prozeßkosten rückstellen können, unrichtig. Bei einer Rückstellung handelt es sich vielmehr um eine Korrektur des ausgewiesenen Gewinnes, die nur in der Höhe gebildet werden darf, in der der Erfolg eines Wirtschaftsjahres nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung belastet werden kann (vgl. Erkenntnis vom 9. Juli 1954, Slg. Nr. 990/F).

3.) Schadensfall 1962:

Der Beschwerdeführer vermochte keinen Beweis dafür vorzulegen, daß er bezüglich des aus dem Verschulden der Kassierin abhanden gekommenen Betrages von S 6.771,-- irgendwelche Ersatzansprüche gestellt, geschweige denn deren Durchsetzung versucht hätte. Wenn die belangte Behörde daher in freier Beweiswürdigung zu dem schlüssigen Ergebnis kam, dies sei lediglich unterblieben, weil die Kassierin die Tochter des Beschwerdeführers ist, also aus familiären Gründen, so war ihr vom Verwaltungsgerichtshof nicht entgegenzutreten. Ein wesentlicher Verfahrensmangel konnte auch in dem Unterlassen weiterer amtswegiger Ermittlungen nicht erkannt werden, weil der strittige Vorgang als solcher ausreichend geklärt war.

4.) Betriebsausgaben (Zehrgelder) 1961, 1962 und 1963:

Der Beschwerdeführer hat hiezu Belege oder Nachweise nicht erbracht. Er meint jedoch berechtigt zu sein, Aufwendungen im Ausmaße der für Bundesbedienstete vorgesehenen Vergütungen für Reisekosten geltend machen zu können:

Zu den Betriebsausgaben gehören u. a. auch die durch den Betrieb veranlaßten Reisekosten einschließlich des damit verbundenen erhöhten Aufwandes für Verpflegung. Derartige Kosten waren in den hier maßgeblichen Abgabenzeiträumen vom Steuerpflichtigen grundsätzlich nachzuweisen. Insbesondere gab es damals hinsichtlich selbständig Erwerbstätiger keine gesetzliche Bestimmung, wonach mangels eines Nachweises der Verpflegungsauslagen diese in der Höhe der Tagesgebühren eines vergleichbaren Bundesbediensteten als glaubhaft anzuerkennen seien. Lediglich bei Arbeitnehmern hat der Gesetzgeber im § 19 Abs. 2 Z. 1 EStG die Vermutung aufgestellt, daß die den im privaten Dienst angestellten Personen als Fahrtkosten-Vergütung, Tages- und Nächtigungsgelder gezahlten Beträge die tatsächlichen Aufwendungen nicht übersteigen, wenn sie die vollen Sätze der Bundesbediensteten mit gleichhohen Bezügen nicht überschreiten. Dabei konnte der Gesetzgeber von der allgemeinen Lebenserfahrung ausgehen, daß Reiseauslagen in angemessener Höhe, sofern sie vom Arbeitgeber ersetzt werden, in der Regel auch tatsächlich aufgewendet wurden Diese Vermutung kann jedoch nicht ohne weiteres auch auf die Reiseauslagen selbständig Erwerbstätiger ausgedehnt werden. Denn hier mangelt die Kontrolle des Arbeitgebers, von dem in der Regel anzunehmen ist, daß er nur jene Reiseauslagen vergütet, die ihm der Arbeitnehmer als tatsächlich aufgewendet nachgewiesen hat. Dem selbständig Erwerbstätigen oblag es daher grundsätzlich, dem Finanzamt gegenüber nachzuweisen oder zumindest glaubhaft zu machen, daß er die von ihm als Betriebsausgaben geltend gemachten Reisekosten auch tatsächlich aufgewendet hat (vgl. Erkenntnis vom 30. September 1966, Zl. 1255/65). Die Notwendigkeit, aus betrieblichen Gründen sich außerhalb des Haushaltes zu verpflegen, kann wohl zu Mehraufwendungen führen. Solche Mehraufwendungen gehören jedoch insbesondere in großen Städten, wo ein bedeutender, wenn nicht der überwiegende Teil der Erwerbstätigen angewiesen ist, Mahlzeiten außerhalb des Hauses einzunehmen, grundsätzlich zu den Aufwendungen für die Lebenshaltung (vgl. Erkenntnis vom 12. März 1963, Zl. 468/62). Im vorliegenden Fall hat die belangte Behörde aus den Fahrtenbüchern des Beschwerdeführers die unwiderlegte Feststellung getroffen, daß dieser in der Regel Fahrten nur innerhalb des Wiener Stadtgebietes unternommen hat. Wenn sie daher von dem geltend gemachten Aufwand schätzungsweise jährlich S 1.000,-- anerkannte, konnte der Beschwerdeführer in keinem Recht verletzt sein.

Die Beschwerde war daher als unbegründet gemäß § 42 Abs. 1 VwGG 1965 abzuweisen.

Der Ausspruch über die Kosten gründet sich auf die §§ 47 ff. VwGG 1965.

Wien, am 3. Juli 1968

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