VwGH 12.09.2018, Ra 2018/13/0040

Entscheidungsart: Erkenntnis

Rechtssätze

Entscheidungstext

Beachte

Miterledigung (miterledigt bzw zur gemeinsamen Entscheidung verbunden):

Fr 2021/09/0005

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Fuchs und die Hofräte Dr. Nowakowski, MMag. Maislinger und Mag. Novak sowie die Hofrätin Dr. Reinbacher als Richter, unter Mitwirkung des Schriftführers Karlovits, LL.M., über die Revision der S-AG in D, vertreten durch Dr. Stefan Hämmerle, Rechtsanwalt in 6850 Dornbirn, Goethestraße 5, gegen das Erkenntnis des Landesverwaltungsgerichts Vorarlberg vom 20. März 2018, Zl. LVwG-363-3/2017-R8, betreffend Tourismusbeitrag 2011 bis 2015 (belangte Behörde vor dem Verwaltungsgericht: Abgabenkommission der Gemeinde St. Gallenkirch; weitere Partei: Vorarlberger Landesregierung), zu Recht erkannt:

Spruch

Die Revision wird als unbegründet abgewiesen.

Die Revisionsbeantwortung des Bürgermeisters der Gemeinde St. Gallenkirch, vertreten durch die Blum, Hagen & Partner Rechtsanwälte GmbH in 6800 Feldkirch, Liechtensteinerstraße 76, wird mit Beschluss zurückgewiesen.

Begründung

1 Im Bericht des Prüfers der Gemeinde über die Kontrolle der Tourismusbeiträge vom 7. Juni 2016 wurde festgehalten, bei den bisherigen Meldungen der Tourismusbeiträge seien sämtliche Umsätze der Filiale der Revisionswerberin in der Gemeinde S in die Abgabengruppe 5 für den Erwerbszweig „Einzelhandel Lebensmittel“ eingestuft worden. Die Umsätze seien aber entsprechend den einzelnen Warengruppen in die unterschiedlichen Erwerbszweige des Einzelhandels einzustufen. Daraus ergebe sich für den Zeitraum 2011 bis 2015 eine Nachverrechnung von Tourismusbeiträgen von insgesamt ca. 15.000 €.

2 Mit Bescheiden des Bürgermeisters der Gemeinde S vom 21. Oktober 2016 wurde der Tourismusbeitrag für die Jahre 2011 bis 2015 festgesetzt. Der Umsatz der Revisionswerberin wurde dabei auf mehrere Abgabegruppen aufgeteilt (Abgabegruppe 2, u.a. Einzelhandel Eis, Sportartikel; Abgabegruppe 3: u.a. Einzelhandel Backwaren, Blumen, Foto/Filme, Geschirr, Lederwaren, Videos; Abgabegruppe 4: u.a. Einzelhandel Bekleidung, Bücher, Drogisten, Elektrowaren, Getränke, Heimtextilien; Abgabegruppe 5: u.a. Einzelhandel Haushaltsartikel, Lebensmittel, weitere nicht ausdrücklich genannte Erwerbszweige des Einzelhandels; Abgabegruppe 6: u.a. Einzelhandel Brennstoffe).

3 Die Revisionswerberin erhob gegen diese Bescheide Berufungen. Insbesondere machte sie geltend, sie habe den Tourismusbeitrag stets korrekt bemessen, indem sie ihre gesamten Lebensmittelumsätze (somit auch betreffend Getränke, Speiseeis, Brot- und Backwaren) wie auch die Umsätze im Randsortiment und Haushalts- und Kosmetikartikel in die Abgabegruppe 5 eingeordnet habe. Es sei nicht jedes einzelne Produkt, das von einem Gemischtwarenhändler verkauft werde, einem eigenen Erwerbszweig zuzuordnen.

4 Mit Bescheid der Abgabenkommission der Gemeinde S vom 6. September 2017 wurde den Berufungen keine Folge gegeben.

5 Die Revisionswerberin erhob gegen diesen Bescheid Beschwerde.

6 Mit dem angefochtenen Erkenntnis gab das Verwaltungsgericht der Beschwerde keine Folge. Es sprach aus, dass eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof gemäß § 25a VwGG unzulässig sei.

7 Begründend führte das Verwaltungsgericht im Wesentlichen aus, die Gemeinde S habe sich mit Beschluss der Gemeindevertretung vom 1. Februar 1991 zur Fremdenverkehrsgemeinde erklärt. Die Gemeinde sei zur Deckung ihres Aufwandes für tourismusfördernde Maßnahmen und Einrichtungen ermächtigt, Tourismusbeiträge einzuheben. Die Gemeinde S sei in die Ortsklasse „A“ eingereiht.

8 Die Revisionswerberin betreibe in der Gemeinde ein Lebensmittelgeschäft und übe dort eine selbständige Erwerbstätigkeit aus. Sie ziehe aus der selbständigen Erwerbstätigkeit unmittelbar und mittelbar aus dem Aufenthalt von Gästen einen wirtschaftlichen Nutzen. Die Umsätze des von der Revisionswerberin betriebenen Einkaufsmarktes könnten den einzelnen Erwerbszweigen und Abgabegruppen der Abgabegruppenverordnung über die bekannten Warengruppen zugeordnet werden. Die Tourismusbeiträge für die Jahre 2011 bis 2015 errechneten sich unter Berücksichtigung des entsprechenden Hebesatzes aus der sich daraus ergebenden Bemessungsgrundlage.

9 Strittig sei im vorliegenden Verfahren die Zuordnung der Umsätze zu den einzelnen Erwerbszweigen einer Abgabegruppe. Die Umsätze der Revisionswerberin seien zu Warengruppen zusammengefasst und den einzelnen Erwerbszweigen und Abgabegruppen zugeordnet worden; bei Unklarheiten einzelner Zuordnungen sei mit einem qualifizierten Mitarbeiter der Revisionswerberin Rücksprache gehalten und dessen Anschauung der Berechnung zu Grunde gelegt worden.

10 Bei einer abgabepflichtigen Person, die wie die Revisionswerberin ein (Lebensmittel-)Geschäft selbständig betreibe, in dem Umsätze in verschiedenen Erwerbszweigen anfielen, seien diese Umsätze dem jeweiligen Erwerbszweig und in weiterer Folge der entsprechenden Abgabegruppe zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage im Zuge der Festsetzung des Tourismusbeitrages zuzuordnen.

11 Die Revision sei unzulässig, da keine Rechtsfrage zu beurteilen gewesen sei, der grundsätzliche Bedeutung zukomme.

12 Gegen dieses Erkenntnis wendet sich die Revision.

13 Nach Einleitung des Vorverfahrens haben der Bürgermeister der Gemeinde S (als „belangte Behörde“) sowie - ohne Antrag auf Aufwandersatz - die Vorarlberger Landesregierung Revisionsbeantwortungen erstattet.

14 Da der Bürgermeister der Gemeinde S aber - auch entgegen der Angabe im Revisionsschriftsatz - nicht belangte Behörde im Verfahren vor dem Verwaltungsgericht (§ 21 Abs. 1 Z 2 VwGG) war, war dessen Revisionsbeantwortung in einem gemäß § 12 Abs. 2 VwGG gebildeten Senat zurückzuweisen.

15 Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

16 Die Revision ist zulässig, aber nicht begründet.

17 Das Vorarlberger Gesetz über die Förderung und den Schutz des Tourismus (Tourismusgesetz), LGBl. Nr. 86/1997, lautet auszugsweise:

„§ 8 Höhe der Abgabe, Bemessungsgrundlage

(1) Die Höhe des Tourismusbeitrages ergibt sich aus der Vervielfachung der Bemessungsgrundlage mit dem Hebesatz.

(2) Die Bemessungsgrundlage des Abgabenschuldners richtet sich danach, in welche Abgabegruppe er aufgrund seiner Zugehörigkeit zu einem bestimmten Erwerbszweig und der Einreihung der Gemeinde in eine von drei Ortsklassen fällt. Sie beträgt für Abgabenschuldner der

Abgabegruppe 190 v.H.
Abgabegruppe 270 v.H.
Abgabegruppe 350 v.H.
Abgabegruppe 430 v.H.
Abgabegruppe 515 v.H.
Abgabegruppe 610 v.H.
Abgabegruppe 75 v.H.

des abgabepflichtigen Umsatzes des zweitvorangegangenen Kalenderjahres. [...]

(5) Treffen für den Abgabenschuldner mehrere Abgabegruppen zu, so kann der Umsatz auf diese nach einem glaubhaft gemachten Verhältnis aufgeteilt werden.

§ 9 Abgabegruppen, Ortsklassen

(1) Die Erwerbszweige sind durch Verordnung der Landesregierung in sieben Abgabegruppen einzuteilen. Für die Einreihung sind

a) das Verhältnis des nach allgemeinen wirtschaftlichen Erfahrungen von den einzelnen Erwerbszweigen erzielten Gesamtumsatzes zum wirtschaftlichen Gesamterfolg des einzelnen Erwerbszweiges sowie

b) das Verhältnis des nach allgemeinen wirtschaftlichen Erfahrungen von den einzelnen Erwerbszweigen erzielten wirtschaftlichen Gesamterfolges zu dem aus dem Tourismus unmittelbar oder mittelbar gezogenen Nutzen des einzelnen Erwerbszweiges maßgebend.

(2) Die Einreihung ist für die Gemeinden der Ortsklassen A, B und C gesondert vorzunehmen. Zur Ortsklasse A gehört eine Gemeinde, in deren Gebiet im zweitvorangegangenen Jahr auf je einen Einwohner mindestens 100 Gästenächtigungen entfielen. Beträgt die Zahl der Nächtigungen mindestens 40, so gehört die Gemeinde der Ortsklasse B an. Die übrigen Gemeinden gehören der Ortsklasse C an. [...]

§ 10 Abgabepflichtiger Umsatz

(1) Der abgabepflichtige Umsatz ergibt sich aus der Summe der Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein selbständig Erwerbstätiger im Rahmen seiner Erwerbstätigkeit gegen Entgelt ausführt, sowie dem Eigenverbrauch. Der § 1 Abs. 1 Z. 1 und 2 des Umsatzsteuergesetzes 1994, in der Fassung BGBl. Nr. 21/1995, ist sinngemäß anzuwenden. Ausgenommen sind: [...]“

18 Die Abgabegruppenverordnung, LGBl. Nr. 1/1992, teilt die „einzelnen Erwerbszweige“ entsprechend den Ortsklassen (A, B und C) in Abgabegruppen (1-7) ein. Sie zählt in § 1 Z 1 der Verordnung „Erwerbszweige mit Ausnahme des Handels“, in Z 2 „Erwerbszweige des Einzelhandels“ und in Z 3 „Erwerbszweige des Großhandels“ auf.

19 Die Erwerbszweige des Einzelhandels wie auch jene des Großhandels sind nach ihrem „Handelsgegenstand“ gegliedert (hiezu ist anzumerken, dass im Rahmen des Rechtsinformationssystems bei Abfrage des Landesrechts in konsolidierter Fassung diese Überschrift entfallen ist; vgl. aber LGBl. 1/1992). Betreffend den hier unstrittig vorliegenden Einzelhandel und die ebenfalls unstrittige Ortsklasse A sind nach der Abgabegruppenverordnung u.a. Erwerbszweige mit folgendem Handelsgegenstand folgender Abgabegruppe zuzurechnen:

20 Abgabegruppe 2: Eis, Sportartikel
Abgabegruppe 3: Backwaren
Abgabegruppe 4: Bekleidung, Bücher, Drogisten, Elektrowaren, Getränke, Papier- und Büroartikel
Abgabegruppe 5: Lebensmittel (Nahrungs- und Genussmittel)
Abgabegruppe 6: Brennstoffe.

21 Erwerbszweige des Einzelhandels, die in der Verordnung nicht ausdrücklich genannt wurden, sind - in allen Ortsklassen - in die Abgabegruppe 5 einzureihen.

22 § 2 der Abgabegruppenverordnung lautet:

„Treffen für den Abgabenschuldner mehrere Erwerbszweige zu, die unterschiedliche Abgabegruppen aufweisen, so sind Aufzeichnungen über die Zurechnung des Umsatzes auf die einzelnen Erwerbszweige und Abgabegruppen zu führen.“

23 Sowohl das Tourismusgesetz (in § 8 Abs. 5) als auch die Abgabegruppenverordnung sehen sohin Regelungen für den Fall vor, dass für einen Abgabenschuldner mehrere Abgabegruppen zutreffen.

24 Im Erkenntnis vom 31. Jänner 2018, Ra 2015/17/0013, hat der Verwaltungsgerichtshof - ebenfalls zum Tourismusgesetz (samt Abgabegruppenverordnung) - zum einen auf die Einheitlichkeit der Leistung verwiesen. Demnach können ärztliche und therapeutische Leistungen im Rahmen einer Rehabilitationsklinik nicht von der Unterbringung und Verköstigung abgesondert werden; der wirtschaftliche Nutzen eines im Tourismusort ansässigen Arztes vom Tourismus ist nicht vergleichbar mit jenem einer Sonderkrankenanstalt. Zum anderen hat der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen, dass eine vom selben Abgabepflichtigen betriebene Cafeteria gesondert in eine Abgabegruppe einzureihen ist.

25 Im hier vorliegenden Fall besteht - wie die Revision ausführt - keine gesonderte betriebliche Einheit (entsprechend einer Cafeteria nach dem Sachverhalt im Erkenntnis Ra 2015/17/0013). Eine derartige gesonderte betriebliche Einheit wird aber in der Abgabegruppenverordnung nicht verlangt. Eine vergleichbare einheitliche Leistung (ärztliche und therapeutische Leistung sowie Unterbringung und Verköstigung) liegt aber bei Einkäufen in einem „Lebensmittelgeschäft“ nicht vor; die einzelnen Einkäufe verschiedener Waren können abgesondert voneinander beurteilt werden.

26 Nach der Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofs (vgl. zur verfassungskonformen Auslegung des - damals - Fremdenverkehrsgesetzes VwGH 17.10.2002, 2002/17/0033, VwSlg. 7752/F) ist die Erhebung von Fremdenverkehrsabgaben sachlich gerechtfertigt, wenn und insoweit einem Unternehmer zumindest mittelbar durch Hebung des Fremdenverkehrs innerhalb eines Gebietes wirtschaftliche Vorteile erwachsen. Der Verfassungsgerichtshof geht dabei davon aus, dass der Umsatz ein sachgerechtes Mittel zur Erfassung des Fremdenverkehrsnutzens ist. Er hat dazu auch die Auffassung vertreten, dass die Verknüpfung der Abgabe- bzw. Beitragspflicht mit dem aus dem Fremdenverkehr gezogenen Nutzen nur dann sachlich gerechtfertigt ist, wenn sich die Belastung durch die Abgabe verhältnismäßig an diesem aus dem Fremdenverkehr gezogenen Nutzen orientiert (vgl. VfGH 24.2.2016, E 1855/2014, VfSlg. 20.042).

27 Nach § 9 Abs. 1 lit. b Tourismusgesetz ist - im Einklang mit dieser Verfassungsrechtslage - für die Einreihung eines Erwerbszweiges in eine der sieben Abgabegruppen insbesondere das Verhältnis des von den einzelnen Erwerbszweigen erzielten wirtschaftlichen Gesamterfolges zu dem aus dem Tourismus unmittelbar oder mittelbar gezogenen Nutzen des einzelnen Erwerbszweiges maßgebend. Damit ist also für die Einreihung eines Erwerbszweiges in die Abgabegruppen wesentlich, in welchem Ausmaß der wirtschaftliche Gesamterfolg in diesem Erwerbszweig aus dem Tourismus stammt.

28 Wenn im Rahmen der Abgabegruppenverordnung Erwerbszweige des Einzelhandels nach ihrem Handelsgegenstand unterschiedlichen Abgabegruppen zugeordnet sind, so beruht dies (u.a.) darauf, dass Touristen - gegenüber Einheimischen - andere Warengruppen verstärkt nachfragen. Würde sich die Abgabenlast - wie von der Revisionswerberin geltend gemacht - nur nach der branchentypisch erbrachten Leistung orientieren (Lebensmittel), würde sich die Belastung in einem geringeren Ausmaß an dem aus dem Fremdenverkehr gezogenen Nutzen orientieren als bei einer gesonderten Beurteilung nach dem jeweiligen Handelsgegenstand. Auch entstünden bei einer solchen Zuordnung bei einem Gemischtwarenhändler Wettbewerbsvorteile (oder gegebenenfalls auch Nachteile) gegenüber spezialisierten Händlern, die sich nur mit einem einzigen Handelsgegenstand befassen.

29 Aus diesen Gründen teilt der Verwaltungsgerichtshof die Rechtsansicht des Bundesfinanzgerichts, dass die Umsätze der Revisionswerberin entsprechend den einzelnen Handelsgegenständen Abgabegruppen zuzuordnen sind.

30 Hinzu kommt, dass in den Erläuterungen zur Regierungsvorlage zur Änderung des (damals) Fremdenverkehrsgesetzes (vgl. zur Änderung des Titels des Gesetzes LGBl. Nr. 43/1996; zur Neukundmachung LGBl. Nr. 86/1997), LGBl. Nr. 5/1991 (36 BlgLT 25. GP), darauf verwiesen wird, dass zur Einreihung der einzelnen Erwerbszweige in Abgabegruppen bereits eine vergleichbare Regelung in Tirol bestehe; hiezu habe der Verfassungsgerichtshof auch bereits ausgesprochen, dass die in einer solchen Regelung liegende Differenzierung nicht unsachlich sei (Seite 5; Hinweis auf VfSlg. 6260/1970).

31 Die demnach dem Vorarlberger Gesetzgeber als Vorbild dienende Regelung in Tirol sah bereits in der Beitragsgruppenverordnung 1976 (Tiroler LGBl. Nr. 52/1976) vor, dass eine Einreihung in die Beitragsgruppen hinsichtlich jeder einzelnen Tätigkeit zu erfolgen habe, wenn im Rahmen eines selbständig geführten Betriebes Waren sowohl be- oder verarbeitet als auch Handelsumsätze bewirkt oder Dienstleistungen erbracht werden, sofern nicht eine dieser Tätigkeiten nur von untergeordneter Bedeutung ist (Artikel I Abs. 2 dieser Verordnung). In der Tiroler Beitragsgruppenverordnung 1991 (Tiroler LGBl. Nr. 84/1990) wurde hiezu geregelt, dass die Pflichtmitglieder mit ihren Unternehmen den ihren Tätigkeiten am besten entsprechenden Berufsgruppen zuzuordnen sind. Werden im Rahmen eines Unternehmens Umsätze bewirkt, denen eine Einreihung des Pflichtmitgliedes in unterschiedliche Beitragsgruppen entsprechen würde (Beitragsgruppenumsätze), so ist bei der Berechnung des Beitrages von den Beitragsgruppenumsätzen auszugehen. Dies gilt nicht für jene Umsätze, die im Verhältnis zu den übrigen Umsätzen des Unternehmens von untergeordneter Bedeutung sind.

32 Zum Tiroler Tourismusgesetz (samt Beitragsgruppenverordnung) wurde bereits entschieden, dass die Umsätze der Pflichtmitglieder je nach Tätigkeit in verschiedene Beitragsgruppen einordenbar sein können (vgl. VwGH 21.2.2007, 2002/17/0347; vgl. auch VwGH 10.6.2002, 98/17/0332; vgl. weiters - zum Salzburger Tourismusgesetz - VwGH 9.6.2010, 2008/17/0090).

33 Es kann angenommen werden, dass der Vorarlberger Gesetzgeber eine der Tiroler Rechtslage entsprechende Regelung treffen wollte; der Wortlaut des Vorarlberger Gesetzes (samt Abgabegruppenverordnung) steht dieser Auslegung nicht entgegen.

34 Die Revisionswerberin macht geltend, der Begriff „Lebensmittel“, der auch in der Abgabegruppenverordnung verwendet werde, umfasse - entsprechend der Definition des § 2 Lebensmittelgesetz 1975 (vgl. nunmehr § 3 Z 1 LMSVG iVm Artikel 2 der Verordnung (EG) Nr. 178/2002 vom 28. Januar 2002) - auch Getränke, Backwaren und Speiseeis. Diesem Vorbringen ist entgegenzuhalten, dass im Sinne der Systematik der Abgabegruppenverordnung davon auszugehen ist, dass die in der Verordnung genannten spezielleren Begriffe (wie eben Backwaren oder Eis) den allgemeineren Begriff (Lebensmittel) verdrängen. Die in der Revision in diesem Zusammenhang auch angesprochenen Bars, Eisdielen oder Bäckereien und Konditoreien sind hingegen als Erwerbszweige außerhalb des Handels (§ 1 Z 1 der Abgabegruppenverordnung) zu beurteilen (etwa die dort genannten Gastgewerbebetriebe, Bäcker oder Konditoren) und sohin von vornherein von den Erwerbszweigen des Handels abzugrenzen.

35 Wenn in der Revision geltend gemacht wird, es würde einen unverhältnismäßigen und unzumutbaren Verwaltungsaufwand darstellen, wären die Umsätze nach bestimmten Lebensmitteln (etwa Brot- und Backwaren) aufzugliedern, so ist aber zu bemerken, dass - nach den insoweit nicht bestrittenen Darlegungen des Verwaltungsgerichts - im vorliegenden (wohl nicht untypischen) Fall diese Aufgliederung anhand der Aufzeichnungen der Revisionswerberin „nahezu problemlos möglich“ gewesen sei. Im Übrigen könnte dazu nach § 8 Abs. 5 Tourismusgesetz die Aufteilung auch nach einem (bloß) glaubhaft gemachten Verhältnis erfolgen.

36 Die Revision war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Wien, am 12. September 2018

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