VwGH 27.09.2024, Ra 2023/15/0075

Entscheidungsart: Beschluss

Rechtssätze

Entscheidungstext

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Bachler sowie die Hofräte Mag. Novak und Dr. Sutter als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Löffler, LL.M., über die Revision der I GmbH in W, vertreten durch die Perl Tax & Law Rechtsanwalts GmbH in 1090 Wien, Ferstelgasse 1, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 9. Mai 2023, Zl. RV/7102588/2022, betreffend u.a. Umsatzsteuer 2013, den Beschluss gefasst:

Spruch

Die Revision wird zurückgewiesen.

Die Revisionswerberin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von € 553,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu bezahlen.

Begründung

1 Im Rahmen einer abgabenbehördlichen Prüfung stellte das Prüfungsorgan fest, die Revisionswerberin habe am 22. Februar 2013 eine Forderung in Höhe von 967.333,62 € um 76.533,28 € verkauft. Die Differenz zwischen Nennwert und Kaufpreis der Forderung in Höhe von 890.800,34 € habe sie als uneinbringlich eingestuft und die auf den Differenzbetrag entfallende Umsatzsteuer in Höhe von 148.466,72 € habe sie gemäß § 16 UStG 1994 berichtigt, obwohl die Voraussetzungen für eine Umsatzsteuerberichtigung nach dieser Bestimmung nicht vorlägen.

2 Das Finanzamt folgte dem Prüfungsorgan und erließ einen entsprechenden Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2013.

3 Eine u.a. gegen den Umsatzsteuerbescheid 2013 gerichtete Beschwerde wies das Finanzamt mit Beschwerdevorentscheidung ab, woraufhin die Revisionswerberin die Vorlage der Beschwerde an das Bundesfinanzgericht (BFG) beantragte.

4 Mit dem angefochtenen Erkenntnis gab das BFG der Beschwerde - soweit sie die Umsatzsteuer 2013 betraf - keine Folge. Es stellte fest, dass zwischen der Revisionswerberin als Lizenzgeberin und der I GmbH als Lizenznehmerin am 10. Oktober 2002 ein Lizenzvertrag abgeschlossen worden sei. Mit Schreiben vom 28. Dezember 2004 habe die Revisionswerberin die I GmbH aufgefordert, das noch offene Lizenzentgelt samt Zinsen in Höhe von 367.290 € zu entrichten. Am 5. Jänner 2005 habe die Revisionswerberin den nach wie vor offenen Betrag eingemahnt. Am 15. April 2005 sei die Laufzeit des Lizenzvertrages bis zum 31. Dezember 2013 verlängert worden und die Revisionswerberin habe - zur Abwendung einer möglichen Überschuldung der I GmbH - hinsichtlich ihrer bestehenden Forderung eine Rangrücktrittserklärung gegenüber allen anderen Gläubigern der I GmbH abgegeben. Am 24. Juli 2007 habe die Revisionswerberin eine Zahlungsvereinbarung mit der I GmbH abgeschlossen. Aufgrund der Zahlungsvereinbarung habe die I GmbH für die Jahre 2007 und 2008 Zahlungen in Höhe von 1.713 € (2007) bzw. 10.370,60 € (2008) geleistet.

5 Da seitens der I GmbH keine Zahlungen mehr geleistet worden seien, habe die Revisionswerberin der X GmbH im Jahr 2009 eine Option auf den Erwerb ihrer Forderungen gegenüber der I GmbH eingeräumt. Von der X GmbH sei für das Jahr 2010 eine Optionsprämie in Höhe von 25.000 € bezahlt, worden. Das ihr eingeräumte Optionsrecht habe die X GmbH aber nicht ausgeübt.

6 Mit E-Mail vom 15. Februar 2013 habe die Revisionswerberin der I GmbH angeboten, auf 80 % der zu diesem Zeitpunkt aushaftenden Forderung in Höhe von 967.333,62 €, somit auf 777.866,90 € zu verzichten, wenn die verbleibende Restschuld in Höhe von 193.466,72 € beglichen werde. Da die I GmbH dieses Anbot nicht angenommen habe, habe die Revisionswerberin die Forderung am 22. Februar 2013 um 76.533,28 € verkauft. Die um 76.533,28 € verkaufte Forderung sei von der I GmbH bis Ende 2017 zur Gänze beglichen worden.

7 Nach § 16 Abs. 3 Z 1 UStG 1994 seien - so führte das BFG in rechtlicher Hinsicht weiter aus - die Vorschriften über die Änderung der Bemessungsgrundlage auf die Uneinbringlichkeit von Entgelten sinngemäß anzuwenden. Im Fall der Uneinbringlichkeit dürfe der Gläubiger seine Umsatzsteuerschuld korrigieren und der Schuldner habe den in Anspruch genommenen Vorsteuerabzug zu berichtigen. Die Korrekturen seien in dem Veranlagungszeitraum vorzunehmen, in dem die Uneinbringlichkeit eingetreten sei. Uneinbringlichkeit sei mehr als bloßer Zweifel an der Realisierbarkeit einer Forderung (Dubiosität). Uneinbringlichkeit bedeute Realität, nicht Vermutung (Hinweis auf Ruppe/Achatz, UStG⁵, § 16 Rz 76).

8 Eine Umsatzberichtigung nach § 16 Abs. 3 UStG 1994 erfordere die Uneinbringlichkeit der Forderung. Ob und wann Uneinbringlichkeit anzunehmen sei, sei nach den Umständen des Einzelfalles zu entscheiden. Die bloße Zweifelhaftigkeit der Einbringlichkeit einer Forderung sei nicht ausreichend, um sie im Sinne des § 16 Abs. 3 UStG 1994 als uneinbringlich zu qualifizieren; die Forderung müsse vielmehr bei objektiver Betrachtung wertlos sein. Eine Wertberichtigung in der Bilanz berechtige nicht automatisch zu einer Korrektur der Umsatzsteuer (Hinweis auf VwGH 28.10.2008, 2006/15/0361; und 3.9.2008, 2003/13/0109).

9 Umsatzsteuerlich sei vielmehr erforderlich, dass die Uneinbringlichkeit der Forderung feststehe. Uneinbringlich sei eine Forderung, wenn mit ihrem Eingang bei vernünftiger kaufmännischer Beurteilung (nach den Erfahrungen des Wirtschaftslebens) in absehbarer Zeit nicht gerechnet werden könne. Der Nachweis der Uneinbringlichkeit könne auf beliebige Weise geführt werden und hänge vom Grund der Uneinbringlichkeit ab (Hinweis auf VwGH 23.11.1987, 87/15/0060; und 20.10.2004, 2001/14/0128).

10 Eine Rechnungsberichtigung nach § 16 UStG 1994 wirke nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ex nunc und sei für jenen Veranlagungszeitraum vorzunehmen, in dem die zur Berichtigung Anlass gebende Änderung eingetreten sei (Hinweis auf VwGH 23.4.2008, 2005/13/0115; 20.2.2008, 2005/15/0153; 21.9.2006, 2006/15/0072; und 24.3.2004, 99/14/0237).

11 Werde eine Berichtigung im Veranlagungszeitraum des Eintritts der Änderung unterlassen, könne diese nicht in einem späteren Zeitraum nachgeholt werden (Hinweis auf VwGH 4.8.2022, Ra 2022/13/0070, mwN).

12 Die Revisionswerberin habe keinen Nachweis dafür erbracht, dass ihre Forderung gegenüber der I GmbH im Jahr 2013 uneinbringlich geworden wäre. Die letzte Mahnung sei am 5. Jänner 2005 erfolgt. Danach seien - bis auf das Anbot vom 15. Februar 2012, auf 80% der Forderung zu verzichten - keine Betreibungsmaßnahmen feststellbar. Selbst wenn die Forderung - wie von der Revisionswerberin behauptet - noch öfter, auch mündlich, eingemahnt worden wäre, sei damit nicht dokumentiert, dass deren Uneinbringlichkeit gerade im Jahr 2013 eingetreten sei. Dass letztlich überhaupt keine Uneinbringlichkeit vorgelegen habe, zeige der Umstand, dass die Forderung von der I GmbH - innerhalb eines Zeitraumes von 4 Jahren ab dem Verkauf - zur Gänze beglichen worden sei.

13 Die ausgesprochene Unzulässigkeit der ordentlichen Revision begründete das BFG damit, dass die in Betracht kommende Norm klar und eindeutig sei und die gegenständliche Entscheidung der einheitlichen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes folge.

14 Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die vorliegende außerordentliche Revision, zu der das Finanzamt - über Aufforderung hierzu - eine Revisionsbeantwortung erstattet hat.

15 Nach Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

16 Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen. Ein solcher Beschluss ist gemäß § 34 Abs. 3 VwGG in jeder Lage des Verfahrens zu fassen.

17 Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.

18 Die gegen dieses Erkenntnis gerichtete außerordentliche Revision bringt zu ihrer Zulässigkeit zunächst vor, das BFG habe eine ordentliche Revision auch mit der Begründung abgelehnt, dass es der einheitlichen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes folge, ohne einschlägige Entscheidungen hierzu zu zitieren. Wenn vom BFG maßgebliche Entscheidungen angeführt worden wären, hätte zumindest überprüft werden können, ob eine einheitliche Rechtsprechung bestehe und das BFG davon abweiche oder nicht.

19 Mit diesem Vorbringen wird die Zulässigkeit der Revision schon deswegen nicht aufgezeigt, weil im angefochtenen Erkenntnis Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur „Uneinbringlichkeit“ einer Forderung, zum Nachweis der „Uneinbringlichkeit“ und zum Zeitraum, in dem eine uneinbringlich gewordene Forderung zu berichtigen ist, angeführt worden ist (VwGH 4.8.2022, Ra 2022/13/0070; 28.10.2008, 2006/15/0361; 3.9.2008, 2003/13/0109; 23.4.2008, 2005/13/0115; 20.2.2008, 2005/15/0153; 21.9.2006, 2006/15/0072; 20.10.2004, 2001/14/0128; 24.3.2004, 99/14/0237; und 23.11.1987, 87/15/0060). Ungeachtet dessen, dass vom BFG sehr wohl Judikate zitiert worden sind, obliegt es nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes der revisionswerbenden Partei gesondert jene Gründe in hinreichend konkreter Weise anzuführen, aus denen entgegen dem Ausspruch des Verwaltungsgerichtes die Revision für zulässig erachtet wird.

20 In den „gesonderten“ Gründen zur Zulässigkeit der Revision nach § 28 Abs. 3 VwGG ist daher konkret darzulegen, in welchen Punkten die angefochtene Entscheidung von welcher Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht bzw. konkret welche Rechtsfrage der Verwaltungsgerichtshof uneinheitlich oder noch gar nicht beantwortet hat. Dabei hat der Revisionswerber konkret darzulegen, dass der der gegenständlich angefochtenen Entscheidung zugrundeliegende Sachverhalt einer der von ihm ins Treffen geführten Entscheidungen des Verwaltungsgerichtshofes gleicht, das Verwaltungsgericht im gegenständlichen Fall dennoch anders entschieden hat und es damit von der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abgewichen ist (vgl. z.B. VwGH 7.9.2021, Ra 2021/15/0036, mwN).

21 Im Vorbringen zur Zulässigkeit der Revision wird weiters gerügt, dass BFG gehe im angefochtenen Erkenntnis davon aus, dass als Nachweis für die Uneinbringlichkeit einer Forderung Eintreibungsmaßnahmen zu setzen seien und bloß aufgrund der Nichtvornahme keine Uneinbringlichkeit vorliege. Nach der Rechtsprechung könne der Nachweis auf beliebige Weise geführt werden und hänge vom Grund der Uneinbringlichkeit ab. Bei Uneinbringlichkeit wegen Zahlungsunfähigkeit seien Belege über erfolglose Einbringungsversuche ausreichend, aber nicht unbedingt erforderlich. Bereits aufgrund der objektiven wirtschaftlichen Lage, „des Entfalls des Hauptgeschäftsfeldes ab 1.1.2013, der klaren Aussage des Geschäftsführers des Schuldners über die Zahlungsunfähigkeit im Jahr 2013 und auch aufgrund des tatsächlichen Verkaufs der Forderung mit einem wesentlichen Abschlag (auch unter Berücksichtigung der Rücktrittserklärung)“ ergebe sich, dass im Jahr 2013 die Uneinbringlichkeit auch aus anderen Sachverhaltselementen ableitbar sei. Indem das BFG die aktenkundig schlechte Wirtschaftslage der I GmbH nicht berücksichtigt habe, habe es die Beweiswürdigung in einer unvertretbar einseitigen Weise vorgenommen. Aus Sicht der Revisionswerberin lägen daher auch grobe Verfahrensfehler vor.

22 Diesem Vorbringen ist folgendes zu entgegnen:

23 Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist - worauf im angefochtenen Erkenntnis zutreffend hingewiesen wurde - eine Rechnungsberichtigung nach § 16 UStG 1994 für jenen Veranlagungszeitraum vorzunehmen, in dem die zur Berichtigung Anlass gebende Änderung eingetreten ist (vgl. VwGH 23.4.2008, 2005/13/0115; 20.2.2008, 2005/15/0153; 21.9.2006, 2006/15/0072; und 24.3. 2004, 99/14/0237). Dass eine im Veranlagungszeitraum des Eintritts der Änderung unterlassene Berichtigung, nicht in einem späteren Zeitraum nachgeholt werden kann, hat der Verwaltungsgerichtshof auch schon ausgesprochen (vgl. VwGH 4.8.2022, Ra 2022/13/0070, mwN).

24 Das BFG ging im angefochtenen Erkenntnis nicht davon aus, dass aufgrund der Nichtvornahme von Eintreibungsmaßnahmen keine Uneinbringlichkeit der Forderung vorliege. Die abweisende Erledigung wurde vielmehr damit begründet, dass die Revisionswerberin keinen Nachweis dafür erbracht habe, dass die gegenständliche Forderung im Jahr 2013 uneinbringlich geworden sei. In diesem Zusammenhang wies das BFG auf eine aktenkundige Mahnung vom 5. Jänner 2005 hin und führte aus, auch durch die von der Revisionswerberin behaupteten weiteren Mahnungen sei nicht dokumentiert, dass die Forderung gegenüber der I GmbH gerade im Jahr 2013 uneinbringlich geworden sei. Die I GmbH hat sich nach den - im Vorbringen zur Zulässigkeit der Revision nicht bekämpften - Feststellungen des BFG seit 2004 in einer schlechten wirtschaftlichen Lage befunden und ab dem Jahr 2009 überhaupt keine Zahlungen an die Revisionswerberin geleistet. Bei dieser Sachlage wird mit dem Hinweis auf die aktenkundig schlechte Wirtschaftslage der I GmbH im Jahr 2013 nicht ausreichend konkret dargelegt, dass die zur Berichtigung Anlass gebende Uneinbringlichkeit der gegenständlichen Forderung gerade im Jahr 2013 und nicht bereits Jahre davor oder - wie vom BFG im Rahmen einer Alternativbegründung angedeutet - gar nicht eingetreten ist.

25 Ob und wann Uneinbringlichkeit im Sinne des § 16 Abs. 3 Z 1 UStG 1994 anzunehmen ist, ist nach den Umständen des Einzelfalls zu entscheiden (vgl. z.B. VwGH 3.9.2008, 2003/13/0109, mwN).

26 Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist dieser als Rechtsinstanz tätig und im Allgemeinen nicht zur Überprüfung der Beweiswürdigung im Einzelfall berufen. Eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung liegt lediglich dann vor, wenn das Verwaltungsgericht die im Einzelfall vorgenommene Beweiswürdigung in einer die Rechtssicherheit beeinträchtigenden, unvertretbaren Weise vorgenommen hat (vgl. etwa VwGH 19.1.2024, Ra 2022/15/0091, mwN).

27 Dass die Beweiswürdigung des BFG mit einem vom Verwaltungsgerichtshof aufzugreifenden Fehler behaftet wäre, zeigt die Revision im Vorbringen zur Zulässigkeit nicht auf.

28 Die Revision war daher zurückzuweisen.

29 Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2014.

Wien, am 27. September 2024

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