VwGH 31.01.2024, Ra 2023/13/0025

Entscheidungsart: Beschluss

Rechtssätze

Entscheidungstext

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Thoma, den Hofrat MMag. Maislinger, die Hofrätinnen Dr. Reinbacher und Dr.ⁱⁿ Lachmayer sowie den Hofrat Dr. Bodis als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Mag. Schramel, über die Revision der I S als Erbin nach S in W, vertreten durch Dr. Rebekka Stern, Wirtschaftsprüfer und Steuerberater in 1030 Wien, Hintere Zollamtsstraße 15/1/30, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 17. Jänner 2023, Zl. RV/7103475/2018, betreffend Abweisung eines Antrags auf Wiederaufnahme (Einkommensteuer 2012 bis 2014) und Einkommensteuer 2015, den Beschluss gefasst:

Spruch

Die Revision wird zurückgewiesen.

Begründung

1 Die Revisionswerberin war die Ehefrau und ist die Alleinerbin des im März 2022 verstorbenen S.

2 Mit Bescheid vom 20. Jänner 2017 setzte das Finanzamt die Einkommensteuer für das Jahr 2015 betreffend S fest. In der Begründung wurde darauf verwiesen, Aufwendungen für außergewöhnliche Belastungen, von denen ein Selbstbehalt abzuziehen sei, hätten nicht berücksichtigt werden können, da sie den Selbstbehalt nicht überstiegen hätten.

3 S erhob gegen diesen Bescheid Beschwerde. Er machte geltend, er sei körperlich behindert. Wegen zahlreicher Operationen mit nachhaltigen Folgen sei er genötigt gewesen, in ein Pflegeheim zu gehen. Bei Behinderung komme kein Selbstbehalt zur Anwendung.

4 Mit Beschwerdevorentscheidung vom 4. Juli 2017 änderte das Finanzamt den Einkommensteuerbescheid 2015 ab. Es wurden nunmehr zwar höhere Aufwendungen für außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt. Da diese aber weiterhin den Selbstbehalt nicht überstiegen, änderte sich weder die Höhe des Einkommens noch jene der Einkommensteuer. In der Begründung wurde ausgeführt, die Tatsache der Behinderung und das Ausmaß der Minderung der Erwerbsfähigkeit seien durch eine amtliche Bescheinigung der für diese Feststellung zuständigen Stelle nachzuweisen. Ein derartiger Nachweis sei erst am 12. Mai 2016 ausgestellt worden; eine rückwirkende Feststellung sei nicht möglich. Da im Jahr 2015 kein Pflegegeld bezogen worden sei und aus dem Gutachten des Sozialministeriumservice keine Pflegebedürftigkeit ersichtlich sei, könnten die Pflegeheimkosten auch nicht als außergewöhnliche Belastungen anerkannt werden. Nach Durchsicht der übermittelten Unterlagen könne ein Teil der beantragten Apothekerkosten als außergewöhnliche Belastungen (mit Selbstbehalt) berücksichtigt werden. Krankenhauskosten sowie andere Arztkosten seien ebenso als außergewöhnliche Belastungen mit Selbstbehalt berücksichtigt worden. Zu den Kurkosten sei eine ärztliche Verordnung nicht vorgelegt worden, sodass insoweit die Erfordernisse des § 34 Abs. 1 EStG 1988 nicht erfüllt seien. Der pauschale Freibetrag wegen Krankendiätverpflegung hinsichtlich der Zuckerkrankheit sei gewährt worden.

5 S beantragte die Entscheidung über die Beschwerde durch das Bundesfinanzgericht.

6 Mit Eingabe vom 2. Februar 2017 beantragte S die Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Einkommensteuer 2012 bis 2014. Der Antrag stütze sich auf neu hervorgekommene Tatsachen bzw. Beweise. S lebe seit dem Kalenderjahr 2012 in einem Pflegeheim. Nach zahlreichen vorangegangenen Operationen samt Implantaten sowie einer Vielzahl von Gesundheitsbeeinträchtigungen sei ihm der Verbleib in der eigenen Wohnung nicht mehr möglich gewesen, zumal auch seine durch mehrere Operationen geschwächte Ehefrau den Haushalt nicht mehr habe aufrecht erhalten können. Behinderte Steuerpflichtige bzw. Steuerpflichtige, die aus Krankheitsgründen in einem Pflegeheim untergebracht seien, könnten die dadurch entstandenen Kosten ohne Selbstbehalt als außergewöhnliche Belastung steuerlich geltend machen. In den Kalenderjahren 2012 bis 2014 sei hingegen bei der Veranlagung regelmäßig ein Selbstbehalt in Abzug gebracht worden. Zusätzlich zu den beantragten außergewöhnlichen Belastungen seien in den Jahren 2012 bis 2014 Pflegeheim- und Apothekerkosten angefallen, die hiermit beantragt würden; die Belegnachweise seien beigelegt.

7 Mit Bescheiden vom 4. Juli 2017 wies das Finanzamt diese Anträge des S auf Wiederaufnahme der Verfahren (Einkommensteuer 2012 bis 2014) ab. Das Neuhervorkommen von Tatsachen sei aus der Sicht des Antragstellers zu beurteilen. Das Wissen über selbst verwirklichte Sachverhalte sei beim Abgabepflichtigen in der Regel anzunehmen. Die Voraussetzung der fehlenden Kenntnis von den Wiederaufnahmegründen sei nicht gegeben.

8 Auch gegen diese Bescheide erhob S Beschwerde. Er verwies darauf, er habe in den betreffenden Jahren außergewöhnliche Belastungen geltend gemacht, welche durch Ansatz eines Selbstbehaltes durch die Finanzbehörde zu Unrecht steuerlich unwirksam geworden seien. Zur Beanstandung des zu Unrecht in Abzug gebrachten Selbstbehaltes seien im Zuge des Antrags auf Wiederaufnahme des Verfahrens nachträglich noch weitere außergewöhnliche Belastungen geltend gemacht worden; dazu seien auch Belege sowie Kostenaufstellungen beigelegt worden.

9 Mit Beschwerdevorentscheidungen vom 18. Jänner 2018 wies das Finanzamt die Beschwerde als unbegründet ab. S beantragte die Entscheidung über die Beschwerde durch das Bundesfinanzgericht.

10 Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerde betreffend Abweisung des Antrages auf Wiederaufnahme (Einkommensteuer 2012 bis 2014) als unbegründet ab. Der Beschwerde betreffend Einkommensteuer 2015 wurde teilweise Folge gegeben und der Bescheid abgeändert. Das Bundesfinanzgericht sprach aus, dass eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zulässig sei.

11 Nach Wiedergabe des Verfahrensgeschehens führte das Bundesfinanzgericht im Wesentlichen aus, aus einem vom Sozialministeriumservice am 12. Mai 2016 erstellten Gutachten ergebe sich, dass S zu diesem Zeitpunkt zu 60 % behindert gewesen sei. Das Gutachten enthalte keine Aussagen für vergangene Zeiträume (Kalenderjahre). Aus dem Gutachten sei keine Pflegebedürftigkeit des S ersichtlich. S habe in den Jahren 2012 bis 2015 kein Pflegegeld bezogen.

12 Aus den Ausführungen im Antrag auf Wiederaufnahme sei in Verbindung mit den als Beilage zu diesem Antrag angeschlossenen Beilagen als Wiederaufnahmegrund der schlechte Gesundheitszustand des S samt den daraus resultierenden Aufwendungen erkennbar. Diese Umstände seien S aber bereits im Zeitpunkt der Erlassung der ursprünglichen Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2012 bis 2014 bekannt gewesen. Es handle sich somit nicht um neue Tatsachen. Das nach Rechtskraft der Einkommensteuerbescheide 2012 bis 2014 erstellte Gutachten sei kein neu hervorgekommenes Beweismittel. Soweit es sich auf den Gesundheitszustand des S in den Jahren 2012 bis 2014 beziehe, seien diese Tatsachen nicht neu hervorgekommen. Der Gesundheitszustand im Jahr 2016 sei für die Jahre 2012 bis 2014 nicht entscheidend. Der Kenntnisstand des Finanzamts sei hier nicht von Bedeutung. Die Beschwerde betreffend Antrag auf Wiederaufnahme erweise sich damit als unbegründet.

13 Betreffend Einkommensteuer 2015 habe sich S auf seinen bereits vor dem Jahr 2016 vorhandenen schlechten Gesundheitszustand berufen. Die Feststellung, ob und in welchem Ausmaß eine Person behindert sei, sei nicht von der Abgabenbehörde, sondern gemäß § 35 Abs. 2 EStG 1988 durch eine amtliche Bescheinigung einer der dort genannten Stellen nachzuweisen. Eine rückwirkende Berücksichtigung von Pauschbeträgen oder Beträgen nach der Verordnung über außergewöhnliche Belastung sei wegen der Bindungswirkung der genannten Bescheinigung nicht möglich. Die Abgabenbehörde habe ihrer Entscheidung die jeweils vorliegende amtliche Bescheinigung zugrunde zu legen. Das Sozialministeriumservice habe mit Datum vom 12. Mai 2016 ein Gutachten erstellt und dabei einen Behinderungsgrad des S von 60 % festgestellt. Rückwirkende Feststellungen habe das Gutachten nicht enthalten. Die von S geltend gemachten Aufwendungen könnten daher nur mit Selbstbehalt berücksichtigt werden.

14 S habe kein Pflegegeld bezogen; auch dem Gutachten vom 12. Mai 2016 sei keine Pflegebedürftigkeit zu entnehmen. Allerdings habe der behandelnde Internist in einem Schreiben vom September 2016 ausgeführt, dass aus den in diesem Schreiben angeführten Gründen (Erkrankungen des S) dieser gemeinsam mit seiner Ehefrau im Jahr 2012 in ein Seniorenpflegeheim überstellt worden sei. Die Erkrankungen seien auch aus dem Gutachten vom 12. Mai 2016 ersichtlich; S sei zudem im Jahr 2015 bereits 84 Jahre alt gewesen. Die Unterbringung im Pflegeheim (Wohnpark F) sei demzufolge krankheitsbedingt erfolgt, die als Pflegeheimkosten geltend gemachten Aufwendungen seien daher als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen. Von den Pflegeheimkosten sei aber eine Haushaltsersparnis in Abzug zu bringen. Bei im Pflegeheim untergebrachten Ehegatten sei für beide eine Haushaltsersparnis anzusetzen. Liege zugleich eine Behinderung vor, könnten die Aufwendungen ohne Selbstbehalt geltend gemacht werden. Da eine rückwirkende Berücksichtigung der Behinderung des S aber nicht zulässig sei, seien die Pflegeheimkosten zusätzlich als Krankheitskosten mit Selbstbehalt iSd § 34 EStG 1988 anzusetzen. Der demnach anzusetzende Betrag überschreite nunmehr den Selbstbehalt.

15 Gegen dieses Erkenntnis wendet sich die vorliegende Revision.

16 Nach Einleitung des Vorverfahrens hat sich die belangte Behörde nicht am Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof beteiligt.

17 Nach Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

18 Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen. Ein derartiger Beschluss ist in jeder Lage des Verfahrens zu fassen (§ 34 Abs. 3 VwGG).

19 Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.

20 Zur Zulässigkeit der Revision wird geltend gemacht, S habe im Antrag auf Wiederaufnahme für die Jahre 2012 bis 2014 seinen Behindertenausweis samt Sachverständigengutachten vom Mai 2016 sowie ein ärztliches Attest vom September 2016 als neu hervorgekommene Beweise für die schon ab dem Jahr 2012 bestehenden Behinderungen und Krankheiten vorgelegt. Damit habe S den Wiederaufnahmegrund, nämlich seine Mehraufwendungen aufgrund seiner Krankheiten und Behinderungen und die neu hervorgekommenen Beweismittel bestimmt. Das Beweismittel stütze sich auf Sachverhalte, die schon vor dem abgeschlossenen Verfahren bestanden hätten und die bei einer entsprechenden Berücksichtigung zu einem anderen Ergebnis als den rechtskräftigen Bescheiden geführt hätten. Das Neuhervorkommen beziehe sich auf den Wissensstand des jeweiligen Veranlagungsjahres, wobei entscheidend sei, ob dem Abgabepflichtigen alle rechtserheblichen Sachverhaltselemente bekannt gewesen seien. Die rechtserheblichen Sachverhalte seien dem S erst in einer nachträglichen Prüfung bekannt geworden. Betreffend Einkommensteuer 2015 seien ein behördlicher und ein ärztlicher Beweis vorgelegt worden, die das Vorliegen entscheidungsrelevanter Tatsachen bestätigten. Offenbar sei hier sowohl von der Abgabenbehörde als auch vom Bundesfinanzgericht eine freie Beweiswürdigung vorgenommen und der Beweis aufgrund des Ausstellungsdatums verworfen worden, obwohl eine freie Beweiswürdigung diesfalls entfalle.

21 Mit diesem Vorbringen wird die Zulässigkeit der Revision nicht aufgezeigt.

22 Gemäß § 303 Abs. 1 lit. b BAO kann auf Antrag einer Partei ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren wiederaufgenommen werden, wenn Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte.

23 Bei einem Antrag auf Wiederaufnahme ist das Neuhervorkommen von Tatsachen aus der Sicht der antragstellenden Person zu beurteilen. Tatsachen, die dem Antragsteller bekannt gewesen sind, deren steuerliche Berücksichtigung aber unterlassen wurde, eröffnen keinen Antrag auf Wiederaufnahme (vgl. VwGH 29.3.2017, Ro 2016/15/0036; 29.9.2022, Ro 2022/15/0011, mwN).

24 Gutachten von Sachverständigen, die erst nach Eintritt der Rechtskraft des Bescheides eingeholt werden, sind nicht neu hervorgekommen, sondern neu entstanden; sie können nicht als neue Beweismittel Grund für die Wiederaufnahme des Verfahrens sein (vgl. VwGH 24.2.2000, 96/15/0149). Ein Gutachten besteht aus einer sachverständigen Tatsachenfeststellung (der Befundaufnahme) und aus sachverständigen Schlussfolgerungen unter Anwendung der jeweiligen Kunst oder Wissenschaft aus eben den festgestellten Tatsachen (dem Gutachten im engeren Sinn). Sollte ein Sachverständiger Tatsachen, die im vorangegangenen Verfahren bereits bestanden, erst später feststellen, so könnten solche neue Befundergebnisse (als neu hervorgekommene Tatsachen) einen Grund für die Wiederaufnahme darstellen. Anderes gilt aber für die vom Sachverständigen gezogenen Schlussfolgerungen (vgl. VwGH 2.6.1982, 81/03/0151). Neue Befundergebnisse können demnach einen Wiederaufnahmegrund darstellen, geänderte Schlussfolgerungen aus den bisherigen Befunden hingegen nicht (vgl. VwGH 20.10.2009, 2009/13/0062; 18.10.2022, Ra 2022/04/0108, je mwN).

25 Die Revision bestreitet nicht, dass der Gesundheitszustand (und die daraus resultierenden Aufwendungen) dem S bereits während der vorangegangenen Verfahren bekannt waren. Auch wenn ihm die daraus resultierende Minderung der Erwerbsfähigkeit (als rechtserhebliches Sachverhaltselement) unbekannt gewesen sein sollte, so handelt es sich hiebei um eine sachverständige Schlussfolgerung basierend auf den bekannten gesundheitlichen Einschränkungen (also dem Befund des Gutachtens). Es handelt sich für S somit insgesamt um keine neu hervorgekommenen Tatsachen, die eine Wiederaufnahme auf Antrag begründen könnten.

26 Betreffend Einkommensteuer 2015 hat das Bundesfinanzgericht - entgegen den Behauptungen im Vorbringen zur Zulässigkeit der Revision - zur Frage der Behinderung eine „freie Beweiswürdigung [...], obwohl eine freie Beweiswürdigung diesfalls entfällt“, gerade nicht vorgenommen, sondern eine Bindung an die amtliche Bescheinigung angenommen. Damit wird zur Einkommensteuer 2015 nicht aufgezeigt, dass die Revision von einer Rechtsfrage iSd Art. 133 Abs. 4 B-VG abhinge.

27 In der Revision werden somit insgesamt keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher in einem gemäß § 12 Abs. 3 VwGG gebildeten Senat zurückzuweisen.

Wien, am 31. Jänner 2024

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