VwGH 11.10.2023, Ra 2022/15/0054

Entscheidungsart: Erkenntnis

Rechtssätze

Entscheidungstext

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch die Vorsitzende Senatspräsidentin Dr. Büsser, die Hofräte Mag. Novak und Dr. Sutter sowie die Hofrätinnen Dr.ⁱⁿ Lachmayer und Dr.ⁱⁿ Wiesinger als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Löffler, LL.M., über die Revision des K H in A, vertreten durch die Dr. Obermoser Wirtschaftstreuhand GmbH in 6370 Kitzbühel, St. Johannerstraße 49a, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 28. April 2022, Zl. RV/3100073/2022, betreffend NoVA-Vergütungsanträge, zu Recht erkannt:

Spruch

Die Revision wird als unbegründet abgewiesen.

Der Revisionswerber hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von € 553,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

1 Der Revisionswerber ist Geschäftsführer der (in Deutschland ansässigen) H KG. Nach den Feststellungen des Bundesfinanzgerichts (BFG) waren die revisionsgegenständlichen Fahrzeuge [Auto 1] und [Auto 2] auf die H KG in Deutschland zum Verkehr zugelassen und wurden von März 2013 bis März 2014 bzw. von März 2014 bis März 2015 vom Revisionswerber verwendet. Beide Fahrzeuge waren niemals im Inland zum Verkehr zugelassen. Das Fahrzeug [Auto 1] wurde am 14. März 2014, [Auto 2] am 13. März 2015 letztmalig vom Revisionswerber nach Deutschland verbracht.

2 Am 19. August 2021 reichte der Revisionswerber Anträge auf Vergütung der Normverbrauchsabgabe (NoVA) für März 2014 und März 2015 beim Finanzamt ein. Er machte für den Zeitraum März 2014 einen Vergütungsanspruch von 5.602,62 € geltend und begründete dies mit „Zurückstellung des KFZ an Vermieter lt. Rückgabeprotokoll [Auto 1]“. Für den Zeitraum März 2015 machte er einen Vergütungsanspruch von 7.424,12 € geltend und begründete dies mit „Zurückstellung des KFZ an Vermieter lt. Rückgabeprotokoll [Auto 2]“.

3 Mit Bescheiden vom 3. November 2021 wies das Finanzamt beide Anträge ab. Begründend führte das Finanzamt aus, die Anträge auf Vergütung der NoVA seien jeweils außerhalb der in § 12a Abs. 2 Normverbrauchsabgabegesetz (NoVAG 1991) normierten Frist von fünf Jahren ab der Verwirklichung des Vergütungstatbestandes gestellt worden. Die gegenständlichen Fahrzeuge seien im März 2014 bzw. im März 2015 ins Ausland verbracht worden, wodurch die Vergütungstatbestände im März 2014 bzw. im März 2015 verwirklicht worden seien.

4 In seiner dagegen erhobenen Beschwerde brachte der Revisionswerber vor, es sei „widersinnig und gerade nicht dem Sinn und Zweck der Norm entsprechend, würde man der Auslegung der Behörde folgen und die Frist für die Antragstellung des Vergütungsanspruchs mit der Ausfuhr des Kraftfahrzeuges beginnen lassen. Damit kann es vorkommen, wie es im verfahrensgegenständlichen Sachverhalt der Fall ist, dass die Frist für den Rückvergütungsanspruch bereits abgelaufen ist, bevor es überhaupt zu einer rechtskräftigen Vorschreibung der Normverbrauchsabgabe gekommen ist“. Die Frist für den Vergütungsanspruch beginne „erst mit der rechtskräftigen Festsetzung der Normverbrauchsabgabe zu laufen“.

5 Mit dem angefochtenen Erkenntnis, in dem eine Revision für nicht zulässig erklärt wurde, wies das BFG - nach einer abweisenden Beschwerdevorentscheidung des Finanzamts und einem Vorlageantrag des Revisionswerbers - die Beschwerde ab und änderte den Spruch der bekämpften Bescheide dahin ab, dass die Anträge auf Vergütung der NoVA für die Zeiträume März 2014 und März 2015 als verspätet zurückgewiesen wurden. Begründend führte es aus, gemäß § 12a Abs. 2 NoVAG 1991 idF BGBl I Nr. 99/2020 könne ein Antrag auf Vergütung gemäß § 12a Abs. 1 leg. cit. binnen fünf Jahren ab der Verwirklichung des Vergütungstatbestandes gestellt werden. Da es sich bei dieser Frist von fünf Jahren um eine gesetzliche, nicht verlängerbare Frist iSd § 110 BAO handle, gehe bei Versäumung dieser Präklusivfrist ein Recht - gegenständlich jenes der Geltendmachung eines Vergütungsanspruches - verloren (Hinweis auf Ritz/Koran, BAO⁷ § 108 Rz 3). Diese Fünfjahresfrist beginne ab dem Zeitpunkt zu laufen, zu dem erstmals sämtliche Voraussetzungen des § 12a Abs. 1 NoVAG 1991 (Lieferung bzw. Verbringung ins Ausland und Sperre in der Genehmigungsdatenbank bzw. nicht mehr aufrechte Zulassung zum Verkehr im Inland) kumulativ vorlägen (Hinweis auf Haller, NoVA² § 12a Rz 41).

6 Die revisionsgegenständlichen Fahrzeuge seien im März 2014 bzw. März 2015 ins Ausland verbracht worden. Eine aufrechte Zulassung zum Verkehr im Inland habe zu keinem Zeitpunkt bestanden. Der maßgebliche Zeitpunkt für den Beginn des Laufes der Fünfjahresfrist sei daher der 14. März 2014 (für [Auto 1]) bzw. der 13. März 2015 (für [Auto 2]). Die Anträge auf Vergütung der NoVA vom 19. August 2021 seien folglich verspätet und daher zurückzuweisen. Das Vorbringen des Revisionswerbers, die Fünfjahresfrist des § 12a Abs. 2 NoVAG 1991 könne erst mit einer rechtskräftigen Festsetzung der NoVA zu laufen beginnen, sei angesichts deren Ausgestaltung als Selbstbemessungsabgabe und der primären Verpflichtung des Abgabenschuldners zu deren Selbstberechnung und Entrichtung (§ 11 Abs. 2 bis 4 NoVAG 1991) nicht geeignet, das Beschwerdebegehren zu stützen. Damit erübrige sich ein Eingehen auf die Anspruchsvoraussetzungen für einen allfälligen Vergütungsanspruch des Revisionswerbers. Die (anstelle einer Zurückweisung ausgesprochene) Abweisung der gegenständlichen Vergütungsanträge wegen Verspätung stelle keine Verletzung von Rechten des Revisionswerbers dar (Hinweis auf VwGH 22.12.2011, 2009/15/0153).

7 Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die außerordentliche Revision, die zur Zulässigkeit vorbringt, es fehle Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs zur Frage, ob der Vergütungsanspruch gemäß § 12a NoVAG 1991 nach Ablauf der Fünfjahresfrist noch zustehe, wenn die damit zusammenhängende NoVA später festgesetzt werde und ab wann diesfalls der Fristenlauf für einen Vergütungsanspruch beginne.

8 Das Finanzamt hat nach Einleitung des Vorverfahrens eine Revisionsbeantwortung eingebracht.

9 Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

10 Die Revision ist zulässig; sie ist aber nicht begründet.

11 § 12a NoVAG 1991 sieht für Fälle, in denen ein zuvor mit NoVA belastetes Fahrzeug ins Ausland geliefert oder verbracht wird, einen Vergütungsanspruch hinsichtlich der im Restwert des Fahrzeugs enthaltenen NoVA-Komponente vor.

12 Dieser Vergütungstatbestand wurde erstmals mit dem 2. Abgabenänderungsgesetz 2002, BGBl. I Nr. 132/2002, zunächst für einen begrenzten Anwendungsbereich eingeführt und im Zuge nachfolgender Novellierungen erweitert (vgl. zur Rechtsentwicklung VwGH 24.1.2017, Ro 2016/16/0001). In Zusammenschau mit § 1 NoVAG 1991, der bei Beginn der Inlandsnutzung eines Fahrzeugs zunächst eine volle Steuerpflicht des Fahrzeugwerts vorsieht, wird damit im Ergebnis eine Besteuerung bewirkt, deren Höhe proportional zur Dauer der Inlandsnutzung des Fahrzeugs ist (vgl. EuGH 21.3.2002, C-451/99, Cura Anlagen; sowie VfGH 30.11.2005, G 99/05).

13 Im Hinblick auf die Verbringung der revisionsgegenständlichen Fahrzeuge ins Ausland im März 2013 bzw. 2014 richtet sich der Vergütungsanspruch im Revisionsfall grundsätzlich nach § 12a Abs. 1 NoVAG 1991 in der Fassung des Abgabenänderungsgesetzes 2012, BGBl. I Nr. 112/2012, (AbgÄG 2012).

14 § 12a NoVAG 1991 idF AbgÄG 2012, der gemäß Art. 49 Abs. 1 B-VG mit Ablauf des Tages der Kundmachung, des 14. Dezember 2012, in Kraft getreten ist, lautete:

„§ 12a. (1) Wird ein Fahrzeug

- durch den Zulassungsbesitzer selbst nachweisbar ins Ausland verbracht

- nach Beendigung der gewerblichen Vermietung im Inland durch den Vermieter nachweisbar ins Ausland verbracht oder geliefert

- durch einen befugten Fahrzeughändler nachweisbar ins Ausland verbracht oder geliefert

- durch einen Unternehmer, der das Fahrzeug überwiegend betrieblich genutzt hat, nachweisbar ins Ausland verbracht oder geliefert,

dann wird auf Antrag die Abgabe vom gemeinen Wert zum Zeitpunkt der Beendigung der Zulassung zum Verkehr im Inland vergütet.

Voraussetzung für die Vergütung ist die Bekanntgabe der Fahrgestellnummer (der Fahrzeugidentifizierungsnummer) und die Sperre des Fahrzeuges in der Genehmigungsdatenbank nach § 30a KFG 1967.

(2) [Finanzamtszuständigkeit]

(3) Der Antrag kann binnen fünf Jahren ab der Verwirklichung des Vergütungstatbestandes gestellt werden.“

15 Die Materialien (ErläutRV 1960 Blg 24. GP, 4) erläutern dazu, es sei nunmehr klargestellt, dass eine Vergütung der NoVA in den in § 12a NoVAG 1991 genannten Fällen nur auf Antrag möglich sei. Die Festlegung der Zuständigkeit und der Antragsfrist diene der Klarstellung.

16 Die nachfolgende Novellierung des § 12a Abs. 1 NoVAG 1991 durch das Steuerreformgesetz 2015/2016 (StRefG 2015/2016), BGBl. I Nr 118/2015, ist hingegen gemäß § 15 Abs. 16 NoVAG 1991 erst „auf Vorgänge nach dem 31. Dezember 2015 anzuwenden“.

17 Auch die spätere Zusammenziehung von § 12a Abs. 2 und 3 NoVAG 1991 durch das Finanz-Organisationsreformgesetz (FORG), BGBl. I Nr. 104/2019, war zunächst „nur auf Vorgänge nach dem 31. Dezember 2020 anzuwenden“, ist aber schließlich in der Fassung des 2. Finanz-Organisationsreformgesetzes (2. FORG), BGBl. I Nr. 99/2020, „mit 1. Jänner 2021 in Kraft“ getreten (§ 15 Abs. 24 NoVAG 1991). Demnach lautet § 12a Abs. 2 NoVAG 1991 idF BGBl. I Nr. 99/2020 nunmehr:

„Der Antrag kann binnen fünf Jahren ab der Verwirklichung des Vergütungstatbestandes in jenen Fällen, in denen der Antragsteller ein Unternehmer im Sinne des § 2 UStG 1994 ist, bei dem für die Erhebung der Umsatzsteuer des Antragstellers zuständigen Finanzamt gestellt werden, in allen anderen Fällen beim Finanzamt Österreich.“

18 Sowohl nach dem AbgÄG 2012 als auch dem 2. FORG beginnt der Lauf der fünfjährigen Antragsfrist „ab der Verwirklichung des Vergütungstatbestandes“, also ab Entstehung des Vergütungsanspruchs (vgl. in diesem Sinne im Übrigen auch die allgemeine Regelung des § 4 iVm § 2 lit. a Z 2 BAO).

19 Wie das BFG zutreffend angenommen hat, ist in dem Zeitpunkt von einer Verwirklichung des Vergütungsanspruchs nach § 12a NoVAG 1991 auszugehen, in dem erstmals sämtliche anspruchsbegründenden Voraussetzungen des § 12a Abs. 1 NoVAG 1991 idF AbgÄG 2012 vorliegen.

20 Jeder der Vergütungstatbestände des § 12a Abs. 1 NoVAG 1991 verlangt, dass das Fahrzeug nachweisbar ins Ausland verbracht oder geliefert wird.

21 Da es sich im Revisionsfall um Fahrzeuge handelt, die im Inland niemals zum Verkehr zugelassen waren und für die eine NoVA-Steuerschuld infolge widerrechtlicher Nutzung in Österreich gemäß § 1 Abs. 3 lit b NoVAG 1991 entstanden ist (vgl. VwGH 27.9.2023, Ra 2022/15/0037), ist die in § 12a Abs. 1 Satz 1 NoVAG 1991 auch angesprochene „Beendigung der Zulassung zum Verkehr im Inland“ fallbezogen nicht von Bedeutung (zur vom Finanzamt allenfalls zu verfügenden Sperre in der Genehmigungsdatenbank vgl. im Übrigen VwGH 24.1.2017, Ro 2016/16/0001; sowie Haller, NoVA² § 12a Rz 37 und 39).

22 Entscheidend für die Entstehung eines (allfälligen) Vergütungsanspruchs im Revisionsfall ist sohin - wie auch das BFG richtig erkannt hat - allein der Zeitpunkt der Lieferung oder Verbringung, die zur Verlegung des dauernden Standortes des Fahrzeugs ins Ausland geführt hat (vgl. VwGH 6.9.2023, Ro 2022/15/0036).

23 Der Umstand, dass die Vergütung der NoVA - seit dem (im Revisionsfall nicht anwendbaren) StRefG 2015/2016 ausdrücklich, davor implizit (arg: „Vergütung“) - der Höhe nach mit dem Betrag der tatsächlich für das Fahrzeug entrichteten NoVA begrenzt ist, macht ein rechtskräftig abgeschlossenes Bemessungsverfahren hinsichtlich der NoVA - entgegen dem Revisionsvorbringen - nicht zu einer weiteren Anspruchsvoraussetzung des Vergütungsanspruchs, sondern begrenzt diesen nur der Höhe nach. Ein einmal entstandener Vergütungsanspruch kann demnach grundsätzlich auch - unabhängig von einer abgeschlossenen NoVA-(Selbst)Bemessung und Entrichtung - geltend gemacht werden. Eine abschließende ziffernmäßige Konkretisierung des Vergütungsbetrags ist für die Antragstellung nicht erforderlich (zu den Antragsvoraussetzungen vgl. auch Haller, NoVAG² § 12a Rz 40b).

24 Das BFG ist daher zu Recht davon ausgegangen, dass ein allfälliger Vergütungsanspruch des Revisionswerbers im Zeitpunkt der Antragstellung durch den Revisionswerber bereits verfristet war und es diesen sohin nicht weiter inhaltlich prüfen musste.

25 Die Revision war somit gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

26 Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2014.

Wien, am 11. Oktober 2023

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