VwGH 18.05.2022, Ra 2022/15/0012

Entscheidungsart: Beschluss

Rechtssatz

Entscheidungstext

Betreff

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn sowie die Hofräte Mag. Novak und Dr. Sutter als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Löffler, LL.M., über die Revision des J W in P, vertreten durch die Jirovec & Partner Rechtsanwalts GesmbH in 1010 Wien, Bauernmarkt 24, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 29. September 2021, Zl. RV/5100805/2017, betreffend Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Einkommensteuer 2008 bis 2011, den Beschluss gefasst:

Spruch

Die Revision wird zurückgewiesen.

Begründung

1 Beim Revisionswerber, der als Einzelunternehmer eine Spedition betreibt, wurde eine Außenprüfung durchgeführt, welche zunächst die Jahre 2011 bis 2013 umfasste und in weiterer Folge gemäß § 147 BAO in Verbindung mit § 99 Abs. 2 FinStrG auf die Jahre 2008 bis 2010 ausgedehnt worden ist. Im Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung (Tz 5) stellte der Prüfer u.a. fest, der Revisionswerber habe in den Jahren 2008 bis 2011 Aufwendungen für die Miete von LKW-Aufliegern verbucht. Die Mieten seien ihm von einer französischen Gesellschaft, deren Gesellschafter und Geschäftsführer er gewesen sei, für zwei Auflieger in Rechnung gestellt worden und hätten sich im Durchschnitt auf 48.000 € pro Jahr belaufen. Laut Revisionswerber habe die französische Gesellschaft die Auflieger in den Jahren 2000 bis 2002 um je 40.000 € angeschafft. Diese Angabe dürfte jedoch nicht stimmen, weil die AfA für die beiden Auflieger zusammen laut den nachgereichten Jahresabschlüssen der französischen Gesellschaft in den 2006 bis 2008 5.676 € und im Jahr 2009 4.767 € betragen habe. Bei Ansatz einer neunjährigen Nutzungsdauer würden sich Anschaffungskosten von insgesamt nur 51.075 € ergeben. Bei Anschaffungskosten von 80.000 € und einer durchschnittlichen Miete von 48.000 € seien dem Revisionswerber jährlich rund 60% der gesamten Anschaffungskosten als Miete in Rechnung gestellten worden. Bei Anschaffungskosten von 51.075 € würde sich gar eine jährliche Miete von 93,97% der Anschaffungskosten ergeben. Dieses krasse Missverhältnis stehe in Widerspruch zu den Erfahrungen des täglichen Lebens und lasse den Rückschluss auf überhöhte Betriebsaufwendungen zu, die im normalen Wirtschaftsleben nicht erzielbar seien.

2 Im Anschluss an die Prüfung verfügte das Finanzamt - unter Verweis auf die Ergebnisse der abgabenbehördlichen Prüfung, die der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. dem Prüfungsbericht zu entnehmen seien - die Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Einkommensteuer 2008 bis 2011 und erließ den Feststellungen des Prüfers entsprechende Einkommensteuerbescheide.

3 Der Revisionswerber erhob gegen die im Anschluss an die Außenprüfung ergangenen Wiederaufnahme- und Sachbescheide Beschwerde, in der er u.a. den Antrag stellte, diese ohne Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung dem Bundesfinanzgericht vorzulegen.

4 Mit dem angefochtenen Erkenntnis, in dem eine Revision für nicht zulässig erklärt wurde, gab das Bundesfinanzgericht der Beschwerde betreffend Wiederaufnahme der Einkommensteuerverfahren 2008 bis 2011 keine Folge. Es stellte u.a. fest, für das Jahr 2008 seien die gewerblichen Einkünfte wegen Nichtabgabe von Erklärungen mit 50.000 € geschätzt worden. Der Revisionswerber habe Berufung erhoben und nachträglich Erklärungen und Jahresabschlüsse vorgelegt. Mit Berufungsvorentscheidungen vom 5. Mai 2010 habe das Finanzamt die niedrigeren Einkünfte laut Erklärung angesetzt. Die Einkommensteuerveranlagung der Jahre 2009 bis 2011 sei erklärungsgemäß mit Bescheiden vom 26. Mai 2011 (für 2009), 3. November 2011 (für 2010) und 3. Mai 2013 (für 2011) erfolgt.

5 Im Jahr 2012 habe beim Revisionswerber eine Außenprüfung betreffend die Jahre 2008 bis 2010 stattgefunden. Anlässlich dieser Prüfung, in deren Gefolge es zur Festsetzung der im Prüfungszeitraum weder erklärten noch abgeführten Kraftfahrzeugsteuer und Kammerumlage gekommen sei, sei der Prüferin bekannt geworden, dass eine französische Gesellschaft in den Jahren 2008 bis 2010 Mieten in Höhe von 144.000 € an den Revisionswerber verrechnet habe und die in den Jahresabschlüssen ausgewiesene Verrechnungsverbindlichkeiten u.a. aus diesen Rechnungen resultierten. Die gesellschaftsrechtlichen, wirtschaftlichen und steuerlichen Verhältnisse der französischen Gesellschaft (Anm: insbesondere, dass der Revisionswerber ab 2006 alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer der französischen Gesellschaft war), der Gegenstand der Vermietung und die der Vermietung zugrundeliegenden Vereinbarungen seien der Prüferin nicht bekannt geworden.

6 Am 12. November 2014 habe beim Revisionswerber eine weitere Außenprüfung begonnen, die mit Schlussbesprechung vom 8. März 2017 beendet worden sei. Diese habe zunächst die Jahre 2011 bis 2013 umfasst und sei mit Prüfungsauftrag vom 14. Februar 2017 gemäß § 147 BAO in Verbindung mit § 99 Abs. 2 FinStrG auf die Jahre 2008 bis 2010 ausgedehnt worden. Im Rahmen dieser Prüfung habe der Prüfer Unterlagen zur französischen Gesellschaft und zu dem als Betriebsausgabe geltend gemachten Mietaufwand abverlangt bzw. im Wege eines Auskunftsersuchens an die französischen Steuerbehörden beigeschafft. Anhand dieser Unterlagen habe er unter anderem ein krasses Missverhältnis zwischen den Anschaffungskosten der Auflieger und den Mieten festgestellt, die von der im Alleineigentum des Revisionswerbers stehenden französischen Gesellschaft für diese Auflieger an das Einzelunternehmen des Revisionswerbers verrechnet worden seien. Im Bericht über das Ergebnis dieser Außenprüfung werde weiters dargelegt, dass der für die Verjährungsfrist von zehn Jahren erforderliche Tatbestand der Abgabenhinterziehung als erfüllt anzusehen sei. Weil der Revisionswerber die Mietrechnungen selbst geschrieben und deren Erfassung veranlasst habe, sei es zu einer objektiven Abgabenverkürzung gekommen. Der Revisionswerber habe wissentlich gehandelt, weil die Initiative von ihm ausgegangen sei und ihm die Unzulässigkeit der Ausstellung von fingierten Rechnungen habe bekannt sein müssen.

7 In rechtlicher Würdigung des festgestellten Sachverhalts führte das Bundesfinanzgericht mit näherer Begründung zunächst aus, hinsichtlich der Einkommensteuer 2009 und 2010 sei die Wiederaufnahme der Verfahren wegen wirksamer Verlängerungshandlungen - auch bei Nichtvorliegen der Tatbestandvoraussetzungen für die verlängerte Verjährungsfrist des § 207 Abs. 2 BAO - zulässig gewesen. Im Übrigen ging es - wie zuvor der Prüfer - vom Vorliegen einer vorsätzlichen Abgabenverkürzung durch den Revisionswerber aus.

8 Zur Rechtmäßigkeit der Wiederaufnahme führte das Bundesfinanzgericht aus, im Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung vom 14. März 2017 - auf den in den Wiederaufnahmebescheiden zulässigerweise verwiesen werde - seien unter Tz 5 die im Zuge der Prüfung neu erlangten Tatsachen und Beweismittel dargelegt, auf Grund derer der Prüfer zur Ansicht gelangt sei, dass in den Jahren 2008 bis 2011 Mietaufwendungen zu Unrecht als Betriebsausgaben angesetzt worden seien. Die im Prüfbericht angeführten Tatsachen und Beweismittel seien dem Finanzamt bei Erlassung der die Einkommensteuer 2008 bis 2011 betreffenden Erstbescheide nicht bekannt gewesen. In den eingereichten Einkommensteuererklärungen seien nur Gesamtbeträge für Mieten angegeben und den Jahresabschlüssen seien die bei der Außenprüfung neu hervorgekommenen Sachverhalte nicht zu entnehmen. Der Behauptung, diese Sachverhalte seien dem Finanzamt bereits im Rahmen der 2012 durchgeführten Außenprüfung bekannt geworden fehle es - abgesehen davon, dass diese Prüfung erst nach Erlassung der wiederaufzunehmenden Einkommensteuerbescheide durchgeführt worden sei - an der gebotenen Konkretisierung und insbesondere an tauglichen Nachweisen dafür, dass die für die Wiederaufnahme neu angezogenen Tatsachen bereits im Zuge dieser Prüfung vollständig offengelegt worden seien.

9 Die im Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung angeführten Tatsachen und Beweismittel seien neu hervorgekommen und stellten taugliche Wiederaufnahmegründe dar. Die Kenntnis der neu hervorgekommenen Tatsachen führe zu im Spruch anderslautenden Bescheiden. Die steuerlichen Auswirkungen seien nicht als bloß geringfügig anzusehen, weshalb dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit der Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit einzuräumen sei.

10 Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die vorliegende außerordentliche Revision.

11 Nach Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

12 Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen.

13 Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.

14 Das Zulässigkeitsvorbringen der Revision wird in den Kapiteln „Mängel auf der Beweisebene“, „Feststellungsmängel mangels Beweiswürdigung“, „Fehlen einer Vorfragenbeurteilung“ und „Weitere Judikaturwidersprüche rund um die Wiederaufnahme“ zusammengefasst und beschränkt sich über weite Strecken darauf, Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes zu zitieren.

15 Im Kapitel „Mängel der Beweiswürdigung“ wird das „Fehlen schlüssiger Beweise“ gerügt und fallbezogen nur ausgeführt, Prüfer, Finanzamt und Bundesfinanzgericht unterstellten ermittlungs- und beweisfrei die Richtigkeit der „französischen Unterlagen [...] anstatt der in diesem Zusammenhang entscheidenden Frage nachzugehen, ob die dort ausgewiesenen Einnahmen vollständig sind“. Unter dem weiteren Stichwort „Vermutungen sind völlig unzureichend“ wird fallbezogen nur vorgebracht, die Richtigkeit des französischen Materials könne nur vermutet werden, weshalb es weder der Besteuerung noch der Wiederaufnahme des Verfahrens zugrunde gelegt dürfe, und unter dem Stichwort „Unzulässiger Einsatz ‚geheimer‘ Beweismittel“ wird der Standpunkt vertreten, Finanzamt und Bundesfinanzgericht dürften die Wiederaufnahme nicht auf Abfragen im Abgabeninformationssystem (MIAS) stützen, weil dieses nur dem Finanzamt und dem Bundesfinanzgericht zur Verfügung stehe.

16 Mit diesen Ausführungen wird keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG aufgezeigt.

17 Finanzamt und Bundesfinanzgericht haben die Wiederaufnahme der Verfahren auf das krasse Missverhältnis zwischen den Anschaffungskosten der Auflieger und den für diese Auflieger verrechneten Mieten gestützt, welches der Prüfer anhand der Angaben des Revisionswerbers und der vom Revisionswerber nachträglich vorgelegten Jahresabschlüsse der französischen Gesellschaft festgestellt hat und aus dem sich ergab, dass die Mieten das fremdübliche Ausmaß deutlich übersteigen. Das Bundesfinanzgericht leitete daraus wie das Finanzamt ab, dass Mietaufwendungen in den Jahren 2008 bis 2011 zu Unrecht als Betriebsausgaben angesetzt worden sind. Diesen Ausführungen wird im Zulässigkeitsvorbringen der Revision nicht konkret entgegengetreten. Im Übrigen ist darauf zu verweisen, dass nur dann vom Vorliegen geheimer Beweismittel auszugehen ist, wenn der Steuerpflichtige von deren Inhalt keine Kenntnis erlangt (vgl. VwGH 8.3.2022, Ra 2020/15/0010). Dass dem Revisionswerber die „französischen Unterlagen“ nicht vorgehalten worden seien und er von allfällige MIAS-Abfragen keine Kenntnis erlangt habe, wird im Zulässigkeitsvorbringen nicht behauptet.

18 Die unter der Überschrift „Feststellungsmängel mangels Beweiswürdigung“ vorgetragene Rüge, die Beweiswürdigung des Bundesfinanzgerichts werde den Anforderungen des Verwaltungsgerichtshofes an eine solche nicht gerecht, weil es teils überhaupt an Beweisen fehle und das Bundesfinanzgericht teils mit einer grundlegend unstatthaften Beweislastumkehr argumentiere, führt die Revision ebenfalls nicht zum Erfolg.

19 Mit der Rüge, dass es teils an Beweisen fehle, zeigt die Revision nicht konkret auf die Revisionssache bezogen auf, welche Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung der Verwaltungsgerichtshof in einer Entscheidung über die Revision zu lösen hätte (vgl. VwGH 6.7.2016, Ra 2015/01/0159). Abgesehen davon ist darauf zu verweisen, dass die Annahmen des Bundesfinanzgerichts auf im angefochtenen Erkenntnis näher dargestellten beweiswürdigenden Erwägungen gründen. Eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung liegt im Zusammenhang mit der Beweiswürdigung nur dann vor, wenn das Verwaltungsgericht die Beweiswürdigung in einer die Rechtssicherheit beeinträchtigenden, unvertretbaren Weise vorgenommen hat (vgl. VwGH 5.10.2021, Ra 2021/15/0059). Letzteres wird mit dem allgemein gehaltenen Zulässigkeitsvorbringen nicht dargetan.

20 Soweit die Revision im Kapitel „Fehlen einer Vorfragenbeurteilung“ rügt, die angefochtene Entscheidung stehe in Widerspruch zum Erkenntnis vom 19. November 2001, 2001/16/0276, in welchem der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen habe, dass die Annahme von „dolus eventualis“ nicht auf Umstände gestützt werden darf, „mit denen jeder im Geschäftsleben versierte ernsthaft rechnen muss“, genügt es darauf zu verweisen, dass das Bundesfinanzgericht vom Vorliegen einer vorsätzlichen Abgabenverkürzung durch den Revisionswerber ausgegangen ist. Diese Feststellung wurde damit begründet, dass der Revisionswerber die Rechnungen über die nicht fremdübliche Miete geschrieben und deren Erfassung im Rechenwerk seines Einzelunternehmens veranlasst habe, was auf keine vom Verwaltungsgerichtshof aufzugreifenden Bedenken stößt.

21 Unter der Überschrift „Weitere Judikaturwidersprüche rund um die Wiederaufnahme“ wird gerügt, das Bundesfinanzgericht habe Argumente für die Wiederaufnahme in „unzulässigerweise nachgeschoben, weil man die Begriffe „Abgabeninformationssystem“ und „MIAS“ im Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung und im Wiederaufnahmebescheid des Finanzamts vergeblich suche. Da die gegenständlichen Mieten bereits Gegenstand der im Jahr 2012 durchgeführten Außenprüfung und dem Finanzamt bekannt gewesen seien, stelle sich zudem die Ermessensübung des Bundesfinanzgerichts als qualifiziert fehlerhaft dar.

22 Auch mit diesem Vorbringen wird keine Rechtsfrage aufgezeigt, der grundsätzliche Bedeutung iSd Art. 133 Abs. 4 B-VG zukommt. Das Bundesfinanzgericht hat die Wiederaufnahme der Verfahren - wie bereits ausgeführt - nicht auf allfällige Abfragen im MIAS gestützt. Mit dem weiteren Vorbringen entfernt sich die Revision von den - im Zulässigkeitsvorbringen nicht explizit bekämpften - Feststellungen des Bundesfinanzgerichts, wonach der im Jahr 2012 tätig gewesenen Prüferin die gesellschaftsrechtliche Verbindung zwischen der französischen Gesellschaft und dem Revisionswerber sowie der Gegenstand der Vermietung und insbesondere die gegen die Fremdüblichkeit der Höhe der Mieten sprechenden Umstände nicht bekannt geworden seien.

23 Die Revision war daher zurückzuweisen.

Wien, am 18. Mai 2022

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